เอกสารประกอบการสอน บทที่ 3 การบัญชีสำหรับการขายผ่อนชำระ

บทท่ี 3 การบัญชสี ําหรบั การขายผอนชําระ (Accounting for Installment Sales) เน้อื หาประกอบดว/ ย 1. ความหมายและลักษณะของการขายผอนชําระ 2. หลักการบญั ชสี ําหรับการขายผอนชําระ 3. หลกั การสาํ คัญของการรบั รู\"รายได\"จากการขายผอนชาํ ระ 4. การบันทกึ บัญชสี ําหรับการขายผอนชาํ ระ 5. การแสดงรายการเกี่ยวกับการขายผอนชําระในรายงานทางการเงนิ วตั ถปุ ระสงค6เชิงพฤติกรรม เมื่อศกึ ษาบทที่ 3 จบแล\"วสามารถ 1. อธิบายความหมายและลักษณะของการขายผอนชําระ ประกอบด\"วย (1) ลักษณะของสัญญาขาย ผอนชาํ ระ (2) ลกั ษณะของการขายสนิ คา\" ผอนชาํ ระ และ (3) ลกั ษณะการชําระเงินของการขายผอนชําระได\" 2. อธบิ ายหลกั การสําคัญของการรบั ร\"ูรายได\"สาํ หรบั การขายผอนชาํ ระ 5 ขนั้ ตอน ตาม TFRS 15 ได\" 3. ระบุการรับรู\"รายได\"เมื่อ (หรือขณะที่) กิจการปฏิบัติตามภาระที่ต\"องปฏิบัติเสร็จสิ้น คือ รับร\"ูรายได\" ตามวธิ ี ณ เวลาใดเวลาหนง่ึ (Point in time) และรบั รู\"รายได\"ตามวธิ ตี ลอดชวงเวลาหนึ่ง (Over time) ได\" 4. บันทึกบัญชีสําหรับกิจการที่มีการขายผอนชําระ กรณีท่ัวไป และกรณีท่ีมีการผิดสัญญาและยึด สินคา\" คืนในสมดุ รายวนั ทวั่ ไปของกจิ การได\" 5. แสดงรายการในงบแสดงฐานะการเงิน (บางสวน) และงบกําไรขาดทนุ เบ็ดเสร็จ (บางสวน) เกี่ยวกับ การขายผอนชาํ ระได\" 3-1

การขายผอนชําระนิยมใช\"เพื่อเปKนการสงเสริมการขายสนิ ค\"าที่มีราคาสูง หรอื เปนK ทน่ี ยิ มของผ\"ูบริโภคใน การซ้ือสินค\"าผอนชําระมากกวาเงินสด จากกลยุทธNทางการตลาดของผ\"ูขายสินค\"า (ตัวอยางเชน รถยนตN โทรศพั ทNมือถือ คอมพิวเตอรN เครอื่ งปรับอากาศ และเครื่องใช\"ไฟฟPา เปKนต\"น) การขายผอนชาํ ระให\"ระยะเวลาใน การชําระเงินยาวนานออกไปกวาการขายเงินสด จึงทําให\"รายได\"จากการขายผอนชําระสูงกวารายได\"จากการ ขายด\"วยเงินสด เนือ่ งจากรายได\"จากการขายผอนชาํ ระ เกิดข้ึน 2 สวน ได\"แก (1) รายได\"จากการขายสินค\"าและ คาบรกิ ารบาํ รุงรักษา และ (2) รายได\"ทางการเงิน (หรอื ดอกเบย้ี รับ) อยางไรกต็ าม การขายผอนชําระจะมีความ เสี่ยงเก่ียวกับการผิดนัดชําระหนี้และการยึดสินค\"าคืน ดังนั้น การขายผอนชําระมักจะจัดทําเปKนสัญญาเชาซ้ือ (Hire purchase) ตามประมวลกฎหมายแพงและพาณิชยN โดยสัญญาเชาซ้ือต\"องทําเปKนลายลักษณNอักษร และ มอี ํานาจบังคับในเร่อื งกรรมสทิ ธจิ์ ะโอนเปนK ของผู\"เชาซือ้ ตอเม่อื ชําระเงินครบตามท่กี ําหนดไว\" และอํานาจในการ ยดึ สนิ ค\"าคนื เมื่อขาดสงเงนิ งวด สําหรับบทนี้จะอธิบายถึงความหมายและลักษณะของการขายผอนชําระ หลักการบัญชีสําหรับการ ขายผอนชําระ หลักการสําคัญของการรับรู\"รายได\"จากการขายผอนชําระ การบันทึกบัญชีสําหรับการขายผอน ชําระ และการแสดงรายการเกยี่ วกับการขายผอนชําระในรายงานทางการเงนิ มดี ังตอไปนี้ 3.1 ความหมายและลกั ษณะของการขายผอนชําระ การขายผอนชําระ (Installment sales) หมายถึง การขายสินค\"าท่ีผ\"ูขายได\"สงมอบสินค\"าหรือบริการ ให\"แกผู\"ซ้ือสามารถนําไปใช\"กอน แล\"วกําหนดให\"ผู\"ซื้อจายชําระคาสินค\"าเปKนงวดๆ ติดตอกันในระยะเวลาหน่ึง โดยการขายผอนชําระมักกําหนดให\"ผ\"ูซ้ือมีการจายเงินวางเร่ิมแรก (Down payment) หรือกําหนดให\"ชําระคา งวดลวงหน\"าจํานวนหน่ึง ณ ขณะที่ขายสินค\"าหรือบริการ สวนท่ีเหลือจายชําระเปKนงวดๆ ภายในระยะเวลาท่ี กาํ หนด (ศลิ ปพร ศรจี ั่นเพชร และอนวุ ัตนN ภกั ดี, 2562, หนา\" 3-1) จากความหมายของการขายผอนชําระดังกลาวข\"างต\"นสงผลให\"มีลักษณะของการขายผอนชําระ ตาม ภาพที่ 3.1 ดังน้ี 3-2

ผผ/ู ลติ หรือผขู/ ายสินค/า (1) ลกั ษณะของสญั ญาขายผอนชาํ ระ ผู/ซ้อื สินคา/ (อาจทําเปKนสัญญาเชาซือ้ ) (2) ลกั ษณะของการขายสนิ คา/ ผอนชําระ (เมือ่ กจิ การไดโ\" อนการควบคุมใหก\" บั ลกู ค\"าแล\"ว) -รับร\"ูรายได\"จากการขายสินค\"าและของแถมด\"วยวิธี ณ เวลาใดเวลาหน่ึง -รับรู\"รายไดค\" าบรกิ ารบํารงุ รักษาดว\" ยวธิ ตี ลอดชวงเวลา หนง่ึ (3) ลกั ษณะการชําระเงินของการขายผอนชาํ ระ (มีการจายเงนิ วางเริม่ แรก และจายชําระเปนK งวด) ภาพท่ี 3.1 ลกั ษณะของการขายผอนชําระ ท่ีมา: ผกาพรรณ พรหมสาขา ณ สกลนคร และรตั นา วงศรN ัศมีเดือน, หน\"า 179 (1) ลกั ษณะของสัญญาขายผอนชําระ จากความหมายของการขายผอนชําระดังกลาวข\"างต\"นสงผลให\"ผ\"ูขายยังมีความเส่ียงเกี่ยวกับการเก็บ หนี้ ดังน้ัน การขายผอนชําระมักจะจัดทําเปKนสัญญาเชาซื้อ (Hire purchase) ตามประมวลกฎหมายแพงและ พาณิชยN (ป.พ.พ.) บรรพ 3 ลักษณะ 5 มาตรา 572 - 574 (ผกาพรรณ พรหมสาขา ณ สกลนคร และรัตนา วงศรN ศั มีเดือน, หนา\" 180) โดยสัญญาเชาซื้อต\"องทําเปKนลายลักษณNอักษร และมีอํานาจบังคับในเรื่องกรรมสิทธิ์ จะโอนเปKนของผู\"เชาซื้อตอเมื่อชําระเงินครบตามท่ีกําหนดไว\" และอํานาจในการยึดสินค\"าคืนเมื่อขาดสงเงินงวด ตดิ ตอกนั 2 งวด และยึดทรัพยคN นื เมอื่ เงนิ งวดพ\"นกําหนดในงวดที่ 3 ป.พ.พ. มาตรา 572 มีความวา \"อันวาการเชาซื้อนั้น คือ สัญญาซ่ึงเจ\"าของเอาทรัพยNสินออกให\"เชา และให\"คําม่ันวาจะขายทรัพยNสินนั้นหรือวาจะให\"ทรัพยNสินนั้นตกเปKนสิทธิแกผู\"เชา โดยเงื่อนไขท่ีผู\"เชาได\"ใช\"เงิน เปKนจํานวนเทานัน้ เทานค้ี ราว สัญญาเชาซ้ือนัน่ ถา\" ไมทาํ เปKนหนงั สอื ทานวาเปนK โมฆะ\" ป.พ.พ. มาตรา 573 มีความวา \"ผู\"เชาจะบอกเลิกสัญญาในเวลาใดเวลาหนึ่งก็ได\"ด\"วยสงมอบทรัพยNสิน กลบั คนื ใหแ\" กเจ\"าของโดยเสียคาใช\"จายของตนเอง\" ป.พ.พ. มาตรา 574 มีความวา \"ในกรณีผิดนัดไมใช\"เงินสองคราวติดๆ กัน หรือกระทําผิดสัญญาข\"อท่ี เปKนสวนสําคัญ เจ\"าของทรัพยNสินจะบอกเลิกสัญญาเสียก็ได\" ถ\"าเชนน้ันบรรดาเงินที่ได\"ใช\"มาแล\"วแตกอนให\"ริบ เปนK ของเจา\" ของทรัพยสN นิ และเจ\"าของทรัพยNสินชอบท่ีจะกลับเข\"าครองทรัพยNสินน้ันได\"ด\"วย อนึ่ง ในกรณีกระทํา ผิดสัญญาเพราะผิดนัดไมใช\"เงินซ่ึงเปKนคราวที่สุดน้ัน ทานวาเจ\"าของทรัพยNสินชอบที่จะริบบรรดาเงินท่ีได\"ใช\"มา แลว\" แตกอนและกลับเข\"าครองทรัพยสN ิน ตอเมื่อระยะเวลาใช\"เงนิ ไดพ\" \"นกาํ หนดไปอกี งวดหน่งึ \" ดังนั้น ในทางด\"านกฎหมายสัญญาขายผอนชาํ ระอาจทาํ เปนK สญั ญาเชาซ้อื (2) ลกั ษณะของการขายสนิ คา/ ผอนชาํ ระ การขายสินค\"าผอนชําระเปKนลักษณะของการขายสินค\"าเมื่อกิจการได\"โอนการควบคุมให\"กับลูกค\"าแล\"ว ดังน้ัน กิจการจะรับร\"ูกําไรข้ันต\"นจากการขายผอนชําระเปKนรายได\"ทั้งจํานวนในงวดท่ีมีการขายเกิดข้ึน ซ่ึง กิจการสามารถประมาณการเก็บเงินตามสัญญาได\"คอนข\"างแนนอน และสามารถประมาณคาใช\"จายท่ีเกี่ยวข\"อง 3-3

ท้ังหมดได\"อยางนาเช่ือถือในรอบบัญชีท่ีมีการขายผอนชําระหรือเชาซ้ือ เมื่อสงมอบสินทรัพยNไปแล\"วให\"ถือวา รายไดเ\" กดิ ข้ึนท้งั จํานวน การขายผอนชําระท่ีเปKนลักษณะของการขายสินค\"าที่มีภาระท่ีต\"องปฏิบัติภาระเดียวและมากกวาหน่ึง ภาวะ ซ่งึ มีราคาขายแบบเอกเทศท่ีสังเกตได\"ชัดเจน โดยกิจการผ\"ูขายจะรับรู\"รายได\"ด\"วยวิธี ณ เวลาใดเวลาหน่ึง (Point in Time) เม่ือลูกค\"าได\"เข\"าควบคุม (Control) สินค\"าหรือบริการน้ัน ซึ่งอยูในกรณีท่ีกิจการให\"คําสัญญา การสงมอบสินค\"าท่ัวๆ ไป ให\"ลูกค\"า จํานวนเงินรายได\"ท่ีรับรู\" คือ จํานวนเงินท่ีปiนสวนให\"ภาระท่ีต\"องปฏิบัติที่ เสร็จสิ้น สวนคําสัญญาที่กิจการผ\"ูขายจะสงมอบบริการทั่วๆ ไปให\"ลูกค\"า เชน การบํารุงรักษาเคร่ืองจักร หรือ คาบริการอ่ืนๆ ท่ีพวงไปกับการขายสินค\"าให\"กิจการต\"องเลือกวิธีท่ีเหมาะสมสําหรับการวัดความก\"าวหน\"าของ ภาระท่ตี อ\" งปฏบิ ัติ คอื การสงมอบบรกิ ารตางๆ ให\"เสรจ็ ส้ินสมบรู ณNและใหร\" บั รร\"ู ายได\"ด\"วยวธิ ีตลอดชวงเวลาหน่ึง (Over Time) (3) ลกั ษณะการชําระเงนิ ของการขายผอนชําระ การขายผอนชําระจะกําหนดให\"ผู\"ซื้อมีการจายเงินวางเริ่มแรก (Down payment) หรือชําระคางวด ลวงหนา\" จาํ นวนหนึง่ ณ วนั ทขี่ ายสนิ คา\" หรือบรกิ าร สวนที่เหลือจายชําระเปนK งวด ๆ ภายในระยะเวลาทกี่ าํ หนด 3.2 หลกั การบัญชีสาํ หรับการขายผอนชาํ ระ ในทางการบัญชีอนุญาตให\"ผ\"ูขายใช\"หลักการบัญชีเดียวกันสําหรับการขายผอนชําระและการเชาซื้อ เน่อื งจากกรอบแนวคิดสําหรับการรายงานทางการเงิน ไดก\" ลาวถึงลกั ษณะเชิงคุณภาพพ้ืนฐานในเรื่องความเปKน ตัวแทนอันเท่ียงธรรม (Faithful representation) โดยให\"ยึดเนื้อหาและความจริงเชิงเศรษฐกิจแทนท่ีจะเปKน รูปแบบทางกฎหมายอยางเดียว ซึ่งนักบัญชีพิจารณาจากเจตนาของธุรกรรม กลาวคือ ผู\"ซ้ือหรือผู\"เชาซื้อได\" ครอบครองและใช\"ประโยชนNทรัพยNสินนั้นแล\"วนับแตวันท่ีตกลงซ้ือขายกัน กระบวนการกอให\"เกิดรายได\"สําเร็จ แล\"ว กิจการผู\"เชาซื้อหรือผ\"ูขายผอนชําระสามารถรับร\"ูกําไรขั้นต\"นในงวดท่ีมีการขายเกิดข้ึนทันที ซึ่งเปKนไปตาม หลักการรับรรู\" ายไดต\" าม TFRS 15 การรับร\"ูรายได\"จากการขายผอนชําระถือวาเปKนสัญญาการขายสินค\"า กิจการผ\"ูขายผอนชําระจึงต\"อง ปฏิบัติตามหลักการสําคัญของมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 15 เร่ือง รายได\"จากสัญญาที่ทํากับ ลูกค\"าที่กําหนดให\"กิจการรับรู\"รายได\"เพื่อแสดงการสงมอบสินค\"าหรือบริการที่สัญญาให\"ลูกค\"าในจํานวนเงินที่ สะทอ\" นถึงสิ่งตอบแทนทกี่ จิ การคาดวาจะมสี ทิ ธิได\"รับจากการแลกเปลยี่ นสนิ ค\"าหรอื บริการน้ันๆ โดยกิจการรับรู\" รายไดต\" ามหลกั การสําคญั ตามข้นั ตอนการรบั รูร\" ายได\" 5 ข้ันตอน การบันทึกบัญชีสําหรับการขายผอนชําระจะเหมาะสมกับลักษณะการขายที่มีการเรียกเก็บเงินจาก ลูกค\"าเปKนงวดตลอดระยะเวลาตามที่ตกลงกัน กิจการจะรับรู\"กําไรข้ันต\"นจากการขายผอนชําระเปKนรายได\"เม่ือ กิจการปฏิบัติตามภาระที่ต\"องปฏิบัติให\"กับลูกค\"าเสร็จส้ินท้ังในกรณีที่มีภาระท่ีต\"องปฏิบัติภาระเดียวหรือ มากกวาหนงึ่ ภาระ สําหรับการบันทึกการขายและต\"นทุนการขายสินค\"าผอนชําระในงวดท่ีมีการขายผอนชําระข้ึน กิจการ จะบันทึกการขายสินค\"าโดยวิธีขายผอนชําระด\"วยราคาขายท่ีอยูในขั้นตอนการปiนสวนราคาขายให\"กับภาระที่ ต\"องปฏิบัติ ณ วันที่เกิดสัญญาและยังไมได\"เรียกเก็บเงิน กิจการอาจรับร\"ูเปKนรายการสินทรัพยNท่ีเกิดจากสัญญา (Contract asset) ซ่ึงเปKนสิทธิที่กิจการจะได\"รับคาตอบแทนเปKนการแลกเปลี่ยนกับสินค\"าหรือบริการท่ีกิจการ ได\"โอนให\"กับลูกค\"าแล\"ว และรายการหนี้สินท่ีเกิดจากสัญญา (Contract liability) เมื่อกิจการมีภาระผูกพันใน 3-4

การโอนสินค\"าหรือบริการให\"กับลูกค\"า เชน การให\"บริการบํารุงรักษารถยนตN หรือสัญญาจะให\"บริการอ่ืนๆ รวมกับการขายสนิ คา\" เปKนต\"น (ศิลปพร ศรจี น่ั เพชร และอนุวัตนN ภักดี, 2562, หนา\" 3-3 – 3-5) ดังน้ัน จากข\"อความดังกลาวข\"างต\"นสามารถสรุปเปKนภาพที่ 3.2 หลักการบัญชีสําหรับการขายผอน ชําระ ดงั น้ี หลกั การบัญชสี าํ หรับการขายผอนชําระ หลักการสาํ คญั 5 ขน้ั ตอน ของการรับรู/รายได/จากการขายผอนชาํ ระ (TFRS 15) ขั้นตอนท่ี 1: ระบสุ ัญญาที่ทาํ กบั ลกู คา\" -สัญญาไมมอี งคปN ระกอบเกย่ี วกบั การจัดหาเงินท่มี ีนยั สําคญั ในสญั ญา -สัญญามีองคปN ระกอบเกย่ี วกบั การจดั หาเงินท่ีมีนยั สําคัญในสญั ญา ขน้ั ตอนที่ 2: ระบภุ าระท่ีต\"องปฏบิ ตั ใิ นสัญญา -มีภาระทตี่ อ\" งปฏิบัติหนึ่งภาระ -มีภาระทต่ี \"องปฏบิ ตั ิมากกวาหนง่ึ ภาระ ข้นั ตอนท่ี 3: กําหนดราคาของรายการ -ไมมสี นิ ค\"ารบั แลกเปลีย่ น -มีสินคา\" รับแลกเปลีย่ น ขน้ั ตอนที่ 4: ปนi สวนราคาของรายการใหก\" บั ภาระทต่ี อ\" งปฏบิ ตั ทิ ี่รวมอยูในสญั ญา -มภี าระทต่ี อ\" งปฏบิ ัตหิ นึง่ ภาระ ไมต\"องปนi สวนราคาขาย -มภี าระทตี่ อ\" งปฏิบตั มิ ากกวาหน่ึงภาระ ต\"องปนi สวนราคาขายโดยใชเ\" กณฑรN าคาขายแบบเอกเทศ ขน้ั ตอนท่ี 5: รับรร\"ู ายไดเ\" มอื่ (หรอื ขณะที่) กจิ การปฏบิ ัติตามภาระทต่ี \"องปฏิบัติเสรจ็ สิ้น -รับร\"ูรายไดต\" ามวิธี ณ เวลาใดเวลาหนึ่ง (Point in time) -รับร\"ูรายไดต\" ามวิธตี ลอดชวงเวลาหน่งึ (Over time) การบันทกึ บัญชสี าํ หรบั กจิ การทมี่ ีการขายผอนชําระ กรณีทว่ั ไป -รายการการบนั ทกึ บัญชี (1) ณ วันทท่ี ําสญั ญาขายผอนชาํ ระ (เมื่อมกี ารขายเกิดขนึ้ ) (2) บันทกึ ต\"นทุนขาย (3) เมอ่ื สงใบแจ\"งหนี้ (หรอื บลิ เรียกเกบ็ เงิน) และไดร\" บั ชําระเงนิ ทนั ที (4) เม่ือสงใบแจ\"งหนี้ (หรอื บิลเรยี กเกบ็ เงิน) แตไดร\" บั ชําระเงนิ ภายหลัง (5) เมือ่ ใหบ\" รกิ ารกับลูกค\"าตามภาระที่ตอ\" งปฏบิ ตั ทิ ี่รวมอยูในสญั ญา (6) บันทึกคาใชจ\" ายประจาํ งวด (7) ปoดบญั ชี ณ วันสิน้ รอบระยะเวลารายงาน การบันทกึ บัญชสี าํ หรับกจิ การทมี่ กี ารขายผอนชาํ ระ กรณที ี่มีการผดิ สัญญาและยึดสนิ คา/ คืน การแสดงรายการเก่ยี วกบั การขายผอนชาํ ระในรายงานทางการเงิน (บางสวน) ภาพที่ 3.2 หลกั การบัญชีสาํ หรับการขายผอนชาํ ระ ท่มี า: ผกาพรรณ พรหมสาขา ณ สกลนคร และรัตนา วงศNรัศมีเดือน, หน\"า 179; ศิลปพร ศรีจน่ั เพชร และอนุวตั นN ภักดี, 2562, หนา\" 3-3 – 3-17 3-5

3.3 หลักการสําคัญของการรบั ร/รู ายไดจ/ ากการขายผอนชําระ หลกั การสําคญั ของมาตรฐานการรายงานทางการเงนิ ฉบับท่ี 15 เรื่อง รายได\"จากสัญญาท่ีทํากับลูกค\"า คอื กจิ การรบั รู\"รายไดเ\" พื่อแสดงการสงมอบสนิ คา\" หรอื บริการท่ีสัญญาให\"ลูกค\"าในจํานวนเงินที่สะท\"อนถึงสิ่งตอบ แทนที่กิจการคาดวาจะมีสิทธิได\"รับจากการแลกเปลี่ยนสินค\"าหรือบริการน้ันๆ กิจการที่ต\"องรับร\"ูรายได\"ตาม หลกั การสําคญั 5 ขั้นตอน (สภาวชิ าชพี บญั ชี, 2562ข, หน\"า ค-ง) ดงั น้ี ข้ันตอนแรก: ระบุสญั ญาทท่ี ํากบั ลูกค/า สัญญาเปKนข\"อตกลงระหวางคูสัญญาตั้งแตสองฝrายหรือมากกวาสองฝrายที่ทําให\"เกิดสิทธิที่สามารถ บังคับได\"และภาระผูกพันข้ึน ข\"อกําหนดของ TFRS 15 ใช\"กับสัญญาแตละสัญญาที่ทํากับลูกค\"าและเปKนไปตาม เกณฑNท่ีระบุในมาตรฐาน ในบางกรณี TFRS 15 กําหนดให\"กิจการรวมสัญญาตางๆ (Combination of contract) และบันทกึ เปKนสญั ญาเดียว รวมทั้งใหข\" \"อกําหนดสําหรับวิธีการบัญชีสําหรับการเปล่ียนแปลงสัญญา (Contract modifications) สําหรบั การขายผอนชําระในขน้ั ตอนนี้ แบงได\" 2 กรณี ได\"แก (1) สัญญาไมมีองคNประกอบเกี่ยวกับการจัดหาเงินท่ีมีนัยสําคัญในสัญญา ตัวอยางเชน กิจการขาย รถยนตNผอนชําระ ได\"กําหนดราคาขายแบบเอกเทศสําหรับการขายรถยนตNผอนชําระ ราคาขาย 2,400,000 บาท ตน\" ทนุ ขายผอนชาํ ระ 1,800,000 บาท เงินดาวนN (Down payment) 20% ของราคาขาย และผอนชําระ จํานวน 36 งวด (เดือนละงวด) เปนK ต\"น (2) สัญญามอี งคปN ระกอบเกย่ี วกับการจัดหาเงินทมี่ นี ัยสําคญั ในสัญญา ตวั อยางเชน กิจการขายรถยนตN ผอนชําระ ได\"กําหนดราคาขายแบบเอกเทศสําหรับการขายรถยนตNผอนชําระ ราคาขาย 2,250,000 บาท ต\"นทุนขายผอนชําระ 900,000 บาท เงินดาวนN (Down payment) 300,000 บาท และผอนชําระ จํานวน 15 งวด (ปuละงวด) โดยกําหนดชาํ ระเงินงวดทกุ ๆ วันสน้ิ ปu (31 ธันวาคม) และมีอตั ราดอกเบ้ยี 4% ตอปu เปKนตน\" ขน้ั ทสี่ อง: ระบุภาระท่ีต/องปฏบิ ัตใิ นสญั ญา สัญญาประกอบด\"วยคําสัญญาในการสงมอบสินค\"าหรือบริการให\"ลูกค\"า หากสินค\"าหรือบริการนั้นมี ความแตกตางกัน คําสัญญาตางๆ น้ันถือเปKนภาระท่ีต\"องปฏิบัติที่ต\"องบันทึกแยกกัน สินค\"าหรือบริการแตกตาง กันหากลกู คา\" ได\"รบั ประโยชนจN ากสนิ ค\"าหรือบริการน้ัน หรือต\"องใช\"ควบคูกับทรัพยากรอื่นท่ีมีพร\"อมตอลูกค\"านั้น และคาํ สัญญาของกิจการในการสงมอบสนิ คา\" และบริการนั้นสามารถระบแุ ยกได\"จากข\"อตกลงอ่ืนๆ ในสญั ญา สําหรับการขายผอนชําระในขนั้ ตอนนี้ แบงได\" 2 กรณี ได\"แก (1) มีภาระท่ีต\"องปฏิบัติหนึ่งภาระ ตัวอยางเชน กิจการขายรถยนตNเงินผอน ได\"กําหนดราคาขายแบบ เอกเทศโดยรวมคาประกนั ภัยรถยนตสN าํ หรบั ปแu รกไว\"แล\"ว แสดงให\"เห็นวาสัญญามีภาระท่ีต\"องปฏิบัติเพียงภาระ เดยี ว เปนK ตน\" (ศิลปพร ศรีจนั่ เพชร และอนุวตั นN ภกั ดี, 2562, หนา\" 3-9) (2) มีภาระที่ต\"องปฏิบัติมากกวาหน่ึงภาระ ตัวอยางเชน กิจการขายรถยนตNผอนชําระได\"จัดให\"มีการ สงเสริมการขายรถยนตNน่ังเอนกประสงคN 5 ประตู โดยให\"ข\"อเสนอพิเศษกับลูกค\"าที่ซ้ือรถยนตNดังกลาวภายใน เดือนเมษายน 25x4 ได\"แก แถมยางอะไหลรถยนตN แถมชุดแตงรถ (สปอยเลอรNรอบคัน) และให\"บริการ ตรวจเช็ครถฟรี 5 ปu แสดงให\"เห็นวามี 4 ภาระที่กิจการผ\"ูขายต\"องปฏิบัติ ได\"แก (1) สงมอบรถยนตNนั่ง เอนกประสงคN 5 ประตู (2) สงมอบยางอะไหลรถยนตN (3) สงมอบชุดแตงรถ (สปอยเลอรNรอบคัน) และ (4) ใหบ\" รกิ ารตรวจเช็ครถฟรี 5 ปu เปนK ตน\" (ศิลปพร ศรีจัน่ เพชร และอนุวตั นN ภกั ดี, 2562, หนา\" 3-13) 3-6

ข้นั ท่ีสาม: กําหนดราคาของรายการ ราคาของรายการ คือ จํานวนเงินของสิ่งตอบแทนในสัญญาที่กิจการคาดวาจะมีสิทธิได\"รับเปKนการ แลกเปลีย่ นกบั การสงมอบสินค\"าหรือบริการตามคําสัญญาให\"ลูกค\"า ราคาของรายการสามารถเปKนจํานวนเงินที่ แนนอนของส่ิงตอบแทนที่ได\"จากลูกค\"า แตบางครั้งราคาของรายการหมายรวมถึงส่ิงตอบแทนผันแปร หรือสิ่ง ตอบแทนอ่ืนที่ไมได\"อยูในรูปของเงินสด ราคาของรายการได\"รวมการปรับปรุงผลกระทบของคาของเงินตาม เวลาหากสญั ญามอี งคNประกอบการจดั หาเงนิ ทีม่ นี ัยสาํ คญั และสงิ่ ตอบแทนที่ต\"องจายให\"ลูกค\"า ในกรณีท่ีส่ิงตอบ แทนผันแปรได\" กิจการต\"องประมาณจาํ นวนเงนิ ของสิง่ ตอบแทนทก่ี ิจการจะมสี ทิ ธทิ ่ีจะไดร\" ับเปKนการแลกเปล่ียน กับสินค\"าหรือบริการตามคําสัญญา ประมาณการจํานวนเงินของส่ิงตอบแทนผันแปรจะรวมเปKนสวนหนึ่งของ ราคาของรายการ เฉพาะในกรณีที่มีความเปKนไปได\"คอนข\"างแนสูงวาจะไมมีการกลับรายการท่ีมีนัยสําคัญของ จาํ นวนเงนิ ของรายได\"ท่รี บั ร\"สู ะสม เมื่อความไมแนนอนเกยี่ วกับสิง่ ตอบแทนผันแปรได\"หมดไปในภายหลงั กิจการบางแหงอาจมีการจูงใจให\"กับลูกค\"าซ้ือสินค\"าใหมของกิจการ โดยให\"ลูกค\"านําสินค\"าเกาที่ใช\"แล\"ว มาแลกเปลี่ยนเปKนสินค\"าใหม ซ่ึงเรียกวา “สินค\"ารับแลกเปลี่ยน” (Trade-in) โดยผ\"ูขายจะคิดราคาสินค\"ารับ แลกเปล่ียนใหผ\" ู\"ซ้ือ และถอื วาราคาดังกลาวเปKนสวนหนึ่งของการชําระคาสนิ ค\"าใหม สวนจํานวนเงินที่ผู\"ซื้อยังคง ค\"างอยู กิจการจะให\"ผู\"ซ้ือผอนชําระภายในระยะเวลาท่ีตกลงกัน สวนสินค\"าเกาท่ีกิจการได\"รับจากการ แลกเปลย่ี นจะนํามาซอมแซม เพื่อใหอ\" ยูในสภาพท่ีพรอ\" มขายตอไป หลักการบัญชีเก่ียวกับสินค\"ารับแลกเปล่ียน (ศิลปพร ศรีจ่ันเพชร และอนุวัตนN ภักดี, 2562, หน\"า 3-25) มีดงั ตอไปนี้ (ก) บันทกึ สนิ ค\"ารับแลกเปลยี่ นเปKนสนิ ทรัพยขN องกจิ การด\"วยราคาตลาดท่ีแท\"จริง (Estimated market value) ของสนิ ค\"าเกาทรี่ ับแลกเปลีย่ น ซ่งึ เปนK ราคาท่ีแทจ\" ริงตามสภาพของสินคา\" ณ ขณะทแ่ี ลกเปลี่ยนสินค\"า (ข) ผลตางระหวางราคาสินค\"าเกาท่ีรับแลกเปลี่ยนท่ีสูงกวาราคาตลาดที่แท\"จริง จะบันทึกไว\"ในบัญชี “สวนเกินของราคาสินค\"ารับแลกเปลี่ยน” ซึ่งเปKนบัญชีท่ีจะนําไปปรับกับยอดขายผอนชําระในงบกําไรขาดทุน ผลลพั ธNทไี่ ด\" คอื ยอดขายผอนชาํ ระสุทธิ (ค) บันทกึ การขายผอนชาํ ระทม่ี ีสนิ คา\" รับแลกเปลยี่ นเชนเดยี วกับการขายผอนชําระปกติ สําหรับการขายผอนชาํ ระในข้นั ตอนนี้ แบงได\" 2 กรณี ได\"แก (1) ไมมีสินค\"ารับแลกเปล่ียน ตัวอยางเชน กิจการขายรถยนตNผอนชําระ ได\"กําหนดราคาขายแบบ เอกเทศสําหรับการขายรถยนตNผอนชําระ ราคาขาย 2,400,000 บาท ต\"นทุนขายผอนชําระ 1,800,000 บาท เงนิ ดาวนN (Down payment) 20% ของราคาขาย และผอนชําระ จาํ นวน 36 งวด (เดอื นละงวด) เปKนต\"น (2) มีสนิ คา\" รบั แลกเปลยี่ น ตัวอยางเชน กิจการขายรถยนตNผอนชาํ ระ ได\"กําหนดราคาขายแบบเอกเทศ สําหรบั การขายรถยนตผN อนชาํ ระ ราคาขาย 2,400,000 บาท ตน\" ทุนขายผอนชําระ 1,800,000 บาท เงินดาวนN (Down payment) 20% ของราคาขาย โดยลูกค\"าสามารถนํารถยนตNเกามาใช\"แลกเปลี่ยนเปKนเงินดาวนNได\" และผอนชาํ ระ จํานวน 36 งวด (เดือนละงวด) เปนK ตน\" ขั้นทส่ี ่ี: ปนP สวนราคาของรายการใหก/ ับภาระท่ตี อ/ งปฏิบตั ิท่ีรวมอยใู นสัญญา ปกติกิจการปiนสวนราคาของรายการไปยังภาระที่ต\"องปฏิบัติในสัญญาโดยใช\"เกณฑNของราคาขายแบบ เอกเทศของสินค\"าหรือบริการท่ีแตกตางกันตามคําสัญญาในสัญญา ถ\"าราคาขายแบบเอกเทศไมสามารถสังเกต ได\" กจิ การตอ\" งประมาณราคานนั้ ได\" บางครั้งราคาของรายการได\"รวมสวนลด หรือจํานวนเงินท่ีผันแปรได\"ของส่ิง ตอบแทนโดยทั้งหมดเก่ียวข\"องกับสวนหน่ึงของสัญญา นอกจากน้ี มีข\"อกําหนดท่ีระบุเม่ือกิจการปiนสวนลด 3-7

หรือสิ่งตอบแทนผันแปรไปยังภาระที่ต\"องปฏิบัติ (หรือสินค\"าหรือบริการที่แตกตางกัน) ต้ังแตหน่ึงรายการหรือ มากกวาหน่งึ รายการในสญั ญาแตไมใชภาระที่ต\"องปฏบิ ตั ิทกุ รายการ สําหรับการขายผอนชําระในข้นั ตอนน้ี แบงได\" 2 กรณี ไดแ\" ก (1) มีภาระท่ตี อ\" งปฏบิ ัติหนึ่งภาระ ไมต\"องปiนสวนราคาขาย ในกรณีที่การขายผอนชําระมีภาระที่ต\"องปฏิบัติภาระเดียว กิจการไมจําเปKนต\"องปiนสวนราคาให\"กับ รายการตางๆ เนือ่ งจากสวนใหญแลว\" จะมีราคาขายเทากบั ราคาขายแบบเอกเทศ แตกจิ การต\"องคํานึงถึงสิ่งตอบ แทนที่จะจายให\"กับลูกค\"าซึ่งต\"องนําไปเปKนสวนหักกับราคาของรายการ ตัวอยางเชน กิจการขายรถยนตNผอน ชาํ ระ ได\"กําหนดราคาขายแบบเอกเทศโดยรวมคาประกันภัยรถยนตNสําหรับปuแรกไว\"แล\"ว เปKนต\"น แสดงให\"เห็น วาสัญญามีภาระท่ตี \"องปฏิบัตเิ พียงภาระเดยี ว ดงั นัน้ กจิ การไมจําเปนK ตอ\" งปนi สวนราคาให\"กับรายการตางๆ โดย ใช\"เกณฑNราคาขายแบบเอกเทศ แตกิจการต\"องคํานึงถึงจํานวนเงินของสิ่งตอบแทนท่ีกิจการคาดวาจะมีสิทธิ ได\"รบั (สภาวิชาชพี บัญชี, 2562, หนา\" 22) ในกรณีน้ีกิจการต\"องนําคาประกันภัยรถยนตNไปเปKนสวนหักกับราคา ของรายการ (ศลิ ปพร ศรจี ่ันเพชร และอนวุ ตั นN ภักดี, 2562, หน\"า 3-9) (2) มีภาระทตี่ \"องปฏิบัติมากกวาหน่งึ ภาระ ต\"องปนi สวนราคาขายโดยใช\"เกณฑNราคาขายแบบเอกเทศ ในกรณที ขี่ ายผอนชาํ ระซง่ึ มีภาระท่ตี \"องปฏิบัตมิ ากกวาหนึ่งภาระ กิจการต\"องพจิ ารณาสัญญาวามีภาระ ท่ีต\"องปฏิบัติกี่ภาระ ซ่ึงจะสงผลตอการปiนสวนราคาของรายการ คือ การให\"กิจการต\"องปiนสวนราคาของ รายการให\"กับแตละภาระท่ีต\"องปฏิบัติ ด\"วยจํานวนเงินท่ีแสดงให\"เห็นถึงจํานวนเงินของส่ิงตอบแทนที่กิจการ คาดวาจะมสี ิทธไิ ด\"รับ (สภาวชิ าชพี บญั ชี, 2562, หนา\" 22) ตวั อยางเชน กจิ การขายรถยนตNผอนชําระ ได\"จัดให\"มี การสงเสริมการขายรถยนตNน่ังเอนกประสงคN 5 ประตู โดยให\"ข\"อเสนอพิเศษกับลูกค\"าท่ีซื้อรถยนตNดังกลาว ภายในเดือนเมษายน 25x4 ได\"แก แถมยางอะไหลรถยนตN แถมชุดแตงรถ (สปอยเลอรNรอบคัน) และให\"บริการ ตรวจเช็ครถฟรี 5 ปu เปKนต\"น ดังน้ัน กิจการผู\"ขายต\"องปiนสวนราคาขายแบบเอกเทศให\"กับแตละภาระโดยใช\" เกณฑNราคาขายแบบเอกเทศ เปนK ตน\" (ศลิ ปพร ศรจี ัน่ เพชร และอนวุ ัตนN ภักดี, 2562, หน\"า 3-13) ขน้ั ทหี่ า/ : รับรู/รายไดเ/ ม่ือ (หรอื ขณะท่ี) กิจการปฏิบตั ิตามภาระท่ตี อ/ งปฏบิ ตั เิ สร็จสิ้น กิจการรับร\"ูรายได\"เมื่อกิจการได\"ปฏิบัติ (หรือขณะปฏิบัติ) ตามภาระที่ต\"องปฏิบัติตามสัญญาแล\"วโดย การสงมอบสินคา\" หรอื บริการท่ีสญั ญาใหล\" ูกคา\" (ซึง่ เปนK เวลาทลี่ ูกคา\" ได\"การควบคุมสินค\"าหรือบริการน้ัน) จํานวน เงินรายได\"ที่รับรู\" คือ จํานวนเงินที่ปiนสวนให\"ภาระท่ีต\"องปฏิบัติเสร็จสิ้นนั้น ภาระท่ีต\"องปฏิบัติอาจเสร็จสิ้น ณ เวลาใดเวลาหน่ึง (Point in time) (สําหรับกรณีคําสัญญาการสงมอบสินค\"าทั่วๆ ไปให\"ลูกค\"า) หรือตลอด ชวงเวลาหนึ่ง (Over time) (สําหรับกรณีคําสัญญาการสงมอบบริการท่ัวๆ ไปให\"ลูกค\"า) สําหรับกรณีภาระที่ ต\"องปฏิบัติเสร็จส้ินตลอดชวงเวลาหนึ่ง กิจการรับร\"ูรายได\"ตลอดชวงเวลาหน่ึงดังกลาวโดยการเลือกวิธีท่ี เหมาะสมสาํ หรบั การวดั ความกา\" วหน\"าของภาระท่ตี อ\" งปฏบิ ัตเิ สรจ็ สิน้ ใหส\" มบูรณN สําหรับการรับรร\"ู ายได\"จากการขายผอนชําระในขัน้ ตอนน้ี แบงได\" 2 กรณี ไดแ\" ก (1) รับรู\"รายได\"ตามวธิ ี ณ เวลาใดเวลาหนงึ่ (Point in time) (2) รบั รรู\" ายไดต\" ามวธิ ตี ลอดชวงเวลาหนง่ึ (Over time) ตัวอยางเชน กิจการขายรถยนตNผอนชําระ ได\"กําหนดราคาขายแบบเอกเทศโดยรวมคาประกันภัย รถยนตNสําหรับปuแรกไว\"แล\"ว ดังน้ัน รับร\"ูรายได\"ตามวิธี ณ เวลาใดเวลาหนึ่ง (Point in time) คือ ราคาของ รายการขายรถยนตผN อนชําระ หกั คาประกนั ภัย เปKนตน\" 3-8

ตัวอยางเชน กิจการขายรถยนตNผอนชําระ ได\"จัดให\"มีการสงเสริมการขายรถยนตNนั่งเอนกประสงคN 5 ประตู โดยให\"ข\"อเสนอพิเศษกับลูกค\"าท่ีซ้ือรถยนตNดังกลาวภายในเดือนเมษายน 25x4 ได\"แก แถมยางอะไหล รถยนตN แถมชุดแตงรถ (สปอยเลอรNรอบคัน) และให\"บริการตรวจเช็ครถฟรี 5 ปu ดังนั้น (1) รับรู\"รายได\"ตามวิธี ณ เวลาใดเวลาหนึ่ง (Point in time) คือ ราคาของแตละภาระที่ต\"องปฏิบัติ ได\"แก ราคาของรายการขาย รถยนตN ราคาของรายการแถมยางอะไหลรถยนตN และราคาของรายการแถมชุดแตงรถ (สปอยเลอรNรอบคัน) และ (2) รับรู\"รายไดต\" ามวิธีตลอดชวงเวลาหน่ึง (Over time) คือ ราคาของรายการให\"บริการตรวจเช็ครถฟรี 5 ปu โดยรับร\"ู ณ วันส้ินปทu ี่ 1 – 5 ด\"วยยอดเฉลี่ย 5 ปu 3.4 การบันทกึ บัญชีสําหรบั การขายผอนชาํ ระ รายการการบันทึกบัญชีสําหรับกิจการที่มีการขายผอนชําระเมื่อเข\"าเงื่อนไขการรับรู\"รายได\" 5 ขั้นตอน ตาม TFRS 15 ดงั น้ี (1) ณ วันทีท่ าํ สญั ญาขายผอนชําระ (เมื่อมกี ารขายเกิดขน้ึ ) กจิ การบันทึกการขายผอนชาํ ระ ณ วันท่ที ําสญั ญาขายผอนชําระ (เมื่อมีการขายเกิดข้ึน) โดยรับร\"ูบัญชี สินทรัพยNท่ีเกิดจากสัญญาขายผอนชําระเมื่อสิทธิที่กิจการจะได\"รับคาตอบแทนเปKนการแลกเปล่ียนกับสินค\"า หรือบริการท่ีโอนแล\"ว หรือบัญชีหน้ีสินท่ีเกิดจากสัญญาเมื่อกิจการมีภาระผูกพันในการโอนสินค\"าหรือบริการ ใหก\" ับลูกค\"าในอนาคต การบนั ทึกบัญชีของกิจการขายผอนชาํ ระในสมุดรายวันท่วั ไป แสดงไดด\" ังนี้ เงนิ สด/เงินฝากธนาคาร – เงนิ ดาวนN xx สินทรัพยทN เี่ กดิ จากสญั ญาขายผอนชาํ ระ xx รายได\"จากการขาย - ระบุช่ือสินคา\" xx หนี้สนิ ที่เกิดจากสญั ญาขายผอนชาํ ระ xx บนั ทกึ รายการ ณ วันท่ีทําสัญญา ขายผอนชําระ (เมือ่ มีการขายเกดิ ขึน้ ) (2) บนั ทกึ ตน\" ทนุ ขาย กิจการบันทึกต\"นทุนขายสินค\"าผอนชาํ ระในงวดทม่ี กี ารขายผอนชําระเกิดข้นึ การบนั ทกึ บญั ชขี องกิจการขายผอนชําระในสมุดรายวนั ทว่ั ไป แสดงไดด\" ังน้ี ตน\" ทนุ ขาย – ระบุชอื่ สนิ ค\"า xx สนิ คา\" คงเหลอื - ระบชุ ่อื สนิ คา\" xx บันทึกรายการตน\" ทนุ ขายสินค\"าผอนชาํ ระ 3-9

(3) เมือ่ สงใบแจง\" หนี้ (หรอื บิลเรียกเกบ็ เงิน) และได\"รบั ชําระเงินทนั ที เมื่อสงใบแจ\"งหนี้ (หรือบิลเรียกเก็บเงิน) และได\"รับชําระเงินทันที กิจการจะลดยอดบัญชีสินทรัพยNที่ เกดิ จากสัญญาขายผอนชําระ และรับรบ\"ู ัญชีเงนิ สด การบันทึกบญั ชีของกิจการขายผอนชําระในสมดุ รายวนั ทว่ั ไป แสดงไดด\" งั นี้ เงนิ สด/เงนิ ฝากธนาคาร xx สินทรัพยNทเ่ี กดิ จากสญั ญาขายผอนชําระ xx บนั ทึกรายการรับชาํ ระเงินตามใบแจ\"งหน้ี (4) เมื่อสงใบแจ\"งหน้ี (หรือบิลเรยี กเก็บเงนิ ) แตได\"รับชาํ ระเงินภายหลัง เมื่อสงใบแจง\" หนี้ (หรอื บิลเรียกเก็บเงิน) แตได\"รับชําระเงินภายหลัง กิจการจะลดยอดบัญชีสินทรัพยNที่ เกิดจากสัญญาขายผอนชาํ ระ และรบั ร\"บู ัญชลี ูกหนขี้ ายผอนชาํ ระ การบันทึกบญั ชขี องกจิ การขายผอนชําระในสมดุ รายวนั ท่ัวไป แสดงได\"ดงั น้ี ลกู หน้ขี ายผอนชําระ – ระบชุ ื่อลูกหน้ี xx สนิ ทรพั ยNทเ่ี กิดจากสญั ญาขายผอนชําระ xx บันทึกรายการตามใบแจ\"งหนี้ แตได\"รับชําระ เงนิ ภายหลงั เม่อื ไดร\" บั ชําระเงนิ จากลกู หนี้ขายผอนชําระ กิจการจะลดยอดบญั ชลี กู หนข้ี ายผอนชําระ การบันทกึ บญั ชขี องกจิ การขายผอนชําระในสมุดรายวนั ทวั่ ไป แสดงไดด\" งั น้ี เงนิ สด/เงินฝากธนาคาร xx ลูกหนีข้ ายผอนชําระ – ระบชุ ือ่ ลูกหนี้ xx บันทึกรายการได\"รับชําระเงินจากลูกหนี้ขาย ผอนชําระ (5) เม่ือใหบ\" ริการกับลูกคา\" ตามภาระทต่ี \"องปฏิบตั ิที่รวมอยใู นสญั ญา เมื่อกิจการให\"บริการกับลูกค\"าตามภาระท่ีต\"องปฏิบัติท่ีรวมอยูในสัญญา ให\"โอนลดยอดบัญชีหนี้สินที่ เกิดจากสญั ญาขายผอนชาํ ระไปยงั บัญชรี ายได\"จากการบริการ (เฉล่ยี ตามชวงเวลาทรี่ ะบุไว\"ในสญั ญา) การบันทกึ บัญชขี องกจิ การขายผอนชําระในสมดุ รายวันท่วั ไป แสดงไดด\" ังน้ี หน้สี นิ ท่ีเกดิ จากสญั ญาขายผอนชําระ xx รายได\"จากการบรกิ าร – ระบชุ ือ่ บริการ xx บันทึกรายการให\"บริการกับลูกค\"าตามภาระท่ี ต\"องปฏิบัติท่ีรวมอยูในสัญญา (เฉลี่ยตาม ชวงเวลาที่ระบไุ วใ\" นสญั ญา) 3-10

(6) บันทกึ คาใช\"จายระหวางรอบระยะเวลารายงาน กจิ การบนั ทึกคาใชจ\" ายในการดาํ เนินงานทเี่ กดิ ขนึ้ ระหวางรอบระยะเวลารายงาน การบันทึกบญั ชขี องกิจการขายผอนชําระในสมดุ รายวันทัว่ ไป แสดงได\"ดงั นี้ คาใชจ\" ายในการขาย xx คาใช\"จายในการบริหาร xx คาใชจ\" ายอื่น – ระบุช่ือคาใช\"จาย xx เงนิ สด/เงนิ ฝากธนาคาร xx บันทึกรายการคาใช\"จายในการดําเนินงานท่ี เกดิ ขน้ึ ระหวางงวด (7) ปoดบัญชี ณ วันสนิ้ รอบระยะเวลารายงาน กิจการปoดบัญชีรายได\" ต\"นทุนการขายสินค\"าผอนชําระ และคาใช\"จายในการขายผอนชําระท่ีเกิดข้ึน ระหวางรอบระยะเวลารายงานเข\"าบัญชีกําไรขาดทุน เพ่ือนําไปรวมกับการคํานวณกําไร (ขาดทุน) ของสินค\"า ตามปกตขิ องกจิ การ การบันทกึ บญั ชีของกิจการขายผอนชาํ ระในสมดุ รายวนั ท่วั ไป แสดงไดด\" ังนี้ รายได\"จากการขาย - ระบชุ ือ่ สินคา\" xx ตน\" ทนุ ขาย – ระบุชอื่ สนิ ค\"า xx คาใชจ\" ายตางๆ – ระบุช่ือคาใชจ\" าย xx กาํ ไร (ขาดทนุ ) xx บันทึกรายการปoดบัญชี ณ วันส้ินรอบ ระยะเวลารายงาน 1) การบันทึกบญั ชีสาํ หรับกจิ การทมี่ ีการขายผอนชําระ กรณีท่ัวไป ตวั อยางท่ี 3.1 บริษัท มณฑา จํากัด เปนK กจิ การขายรถยนตNผอนชําระ (ย่ีห\"อเอ) โดยกําหนดราคาขาย แบบเอกเทศสําหรับการขายรถยนตNผอนชําระโดยรวมคาประกันภัยรถยนตNสําหรับปuแรกไว\"แล\"ว และให\"ผอน ชําระเงนิ ท่เี หลือได\" 4 งวด (ปuละงวด) โดยกาํ หนดชําระเงินงวดทุกๆ วันสนิ้ ปu (31 ธันวาคม) ซงึ่ มีข\"อมูลเกี่ยวข\"อง ท่เี กดิ ขึ้นระหวางรอบระยะเวลาบัญชี ประกอบด\"วย รายการ 25x4 (บาท) เงินดาวนN (จายเปนK เงนิ สด) 600,000 รายไดจ\" ากการขายรถยนตN 3,050,000 คาประกันภัยรถยนตNสาํ หรับปuแรก (แถมฟรี) 50,000 ตน\" ทนุ ขายรถยนตN 1,950,000 บลิ เรยี กเกบ็ เงินงวด – รถยนตผN อนชําระ (ได\"รับชําระเงินสดทนั ที) 600,000 คาใช\"จายในการขาย (จายเปKนเงนิ สด) 200,000 คาใชจ\" ายในการบริหาร (จายเปนK เงนิ สด) 250,000 3-11

จากโจทยNตัวอยางที่ 3.1 เปKนการบันทึกบัญชีสําหรับกิจการที่มีการขายผอนชําระเมื่อเข\"าเง่ือนไขการ รับร\"รู ายได\" 5 ขัน้ ตอนตาม TFRS 15 ดังน้ี หลักการสําคัญ 5 ขน้ั ตอน ของการรบั ร/ูรายไดจ/ ากการขายผอนชาํ ระ (TFRS 15) ขน้ั ตอนท่ี 1: ระบสุ ญั ญาทีท่ าํ กับลกู คา\" สญั ญาไมมอี งคปN ระกอบเก่ยี วกบั การจัดหาเงินที่มนี ยั สาํ คญั ในสญั ญา สญั ญามีองคปN ระกอบเกยี่ วกับการจัดหาเงินที่มีนัยสาํ คัญในสญั ญา ขั้นตอนที่ 2: ระบภุ าระที่ตอ\" งปฏบิ ตั ใิ นสัญญา มีภาระทต่ี อ\" งปฏิบัติหนงึ่ ภาระ คือ สงมอบรถยนตN มภี าระทต่ี อ\" งปฏบิ ตั ิมากกวาหนึ่งภาระ ขั้นตอนที่ 3: กาํ หนดราคาของรายการ ไมมสี ินค\"ารบั แลกเปลี่ยน มีสินค\"ารับแลกเปลยี่ น ขน้ั ตอนที่ 4: ปนi สวนราคาของรายการใหก\" บั ภาระที่ตอ\" งปฏิบตั ทิ ร่ี วมอยูในสญั ญา มภี าระทตี่ อ\" งปฏบิ ัติหน่ึงภาระ ไมต\"องปiนสวนราคาขาย มีภาระทตี่ อ\" งปฏิบตั มิ ากกวาหนึ่งภาระ ต\"องปนi สวนราคาขายโดยใช\"เกณฑรN าคาขายแบบเอกเทศ ขั้นตอนที่ 5: รับรร\"ู ายได\"เมื่อ (หรอื ขณะท่ี) กจิ การปฏิบัติตามภาระทต่ี \"องปฏิบตั เิ สรจ็ สน้ิ รับรู\"รายไดต\" ามวธิ ี ณ เวลาใดเวลาหน่ึง (Point in time) คือ รายการขายรถยนตสN ุทธิ (ราคาขาย – คาประกนั ภยั รถยนตN) รับรร\"ู ายไดต\" ามวิธตี ลอดชวงเวลาหนึ่ง (Over time) การบันทึกบัญชีในสมุดรายวนั ทว่ั ไป ของบริษัท มณฑา จํากัด เปKนกิจการขายรถยนตNผอนชําระ (ยี่ห\"อ เอ) แสดงได\"ดงั นี้ (1) ณ วันท่ที ําสญั ญาขายผอนชาํ ระ (เมื่อมกี ารขายเกดิ ขึน้ ) การบันทึกบัญชีของกจิ การขายผอนชําระในสมุดรายวนั ทั่วไป แสดงได\"ดังนี้ เงนิ สด – เงนิ ดาวนN 600,000 สินทรัพยทN เ่ี กดิ จากสญั ญาขายผอนชาํ ระ 2,400,000 รายได\"จากการขายรถยนตN 3,000,000 บันทึกรายการรับร\"ูรายได\" ณ วันที่ทําสัญญา ขายรถยนตNผอนชําระ (ย่ีห\"อเอ) ปu 25x4 เทากับ ราคาขาย (3,050,000) หัก คา ประกันภัยรถยนตN (แถมฟรี) (50,000) (2) บนั ทกึ ต\"นทนุ ขาย การบนั ทึกบัญชขี องกิจการขายผอนชาํ ระในสมดุ รายวนั ทวั่ ไป แสดงได\"ดังนี้ ต\"นทุนขายรถยนตN 1,950,000 สนิ คา\" คงเหลือ - รถยนตN 1,950,000 บันทึกรายการต\"นทุนขายรถยนตNผอนชําระ (ย่หี อ\" เอ) ปu 25x4 3-12

(3) เม่ือสงใบแจ\"งหน้ี (หรือบิลเรยี กเกบ็ เงนิ ) และไดร\" บั ชาํ ระเงินทันที 600,000 การบันทกึ บญั ชขี องกิจการขายผอนชาํ ระในสมดุ รายวนั ทัว่ ไป แสดงได\"ดงั นี้ 450,000 เงนิ สด 600,000 สินทรพั ยNทเี่ กดิ จากสัญญาขายผอนชาํ ระ 1,950,000 200,000 บันทึกรายการรับชําระเงินตามใบแจ\"งหน้ี 250,000 รถยนตNผอนชําระ (ย่ีห\"อเอ) งวดท่ี 1 ปu 25x4 600,000 (ไดร\" ับชําระเงนิ สดทันที) (4) เมอ่ื สงใบแจง\" หน้ี (หรอื บลิ เรยี กเก็บเงิน) แตไดร\" ับชําระเงินภายหลงั ไมมีรายการ (5) เมอ่ื ให\"บริการกับลูกค\"าตามภาระทตี่ อ\" งปฏิบตั ิทรี่ วมอยใู นสัญญา ไมมีรายการ (6) บันทึกคาใช\"จายระหวางรอบระยะเวลารายงาน การบันทกึ บญั ชขี องกจิ การขายผอนชาํ ระในสมุดรายวันท่ัวไป แสดงไดด\" งั นี้ คาใช\"จายในการขาย 200,000 คาใชจ\" ายในการบริหาร 250,000 เงนิ สด บันทึกรายการคาใช\"จายในการดําเนินงาน รถยนตNผอนชําระ (ยี่ห\"อเอ) ท่ีเกิดข้ึนระหวาง ปu 25x4 (7) ปดo บญั ชี ณ วันสน้ิ รอบระยะเวลารายงาน การบันทกึ บัญชีของกิจการขายผอนชาํ ระในสมดุ รายวันทว่ั ไป แสดงได\"ดงั นี้ รายได\"จากการขายรถยนตN 3,000,000 ต\"นทนุ ขายรถยนตN คาใชจ\" ายในการขาย คาใช\"จายในการบรหิ าร กําไร (ขาดทุน) บันทึกรายการปoดบัญชี ณ วันสิ้นรอบ ระยะเวลารายงาน ปu 25x4 3-13

ตัวอยางที่ 3.2 บริษัท มณฑา จํากัด เปKนกิจการขายเคร่ืองปรับอากาศผอนชําระ ในชวงปuใหมตลอด เดือนมกราคม สําหรับปu 25x4 นี้ ได\"จัดกิจกรรมสงเสริมการขายสําหรับลูกค\"าที่วางเงินดาวนN 20% ของราคา ขาย จะไดร\" บั ของแถมเปนK จักรยานไฟฟPา จํานวน 1 คัน พัดลมไฟฟPาต้ังพื้น ขนาด 16 น้ิว จํานวน 1 เคร่ือง ชุด เครอ่ื งนอน จํานวน 1 ชุด (ประกอบด\"วย ผ\"าปูที่นอนและปลอกหมอน จํานวน 5 ช้ิน 1 ชุด และผ\"านวมอยางดี 1 ผืน) รวมท้ังฟรีคาบริการติดต้ังและบํารุงรักษา 3 ปu และให\"ผอนชําระเงินที่เหลือได\" 36 งวด (เดือนละงวด) ซ่ึงมีข\"อมูลเกีย่ วขอ\" งทีเ่ กดิ ข้ึนระหวางรอบระยะเวลาบัญชี ปu 25x4 ดงั นี้ รายการ 25x4 (บาท) เงินดาวนN 20% ของราคาขาย (จายเปKนเงินสด) 450,000 รายได\"จากการขายเครื่องปรับอากาศ 2,250,000 ตน\" ทุนขายเคร่ืองปรับอากาศ 1,400,000 บลิ เรียกเก็บเงินงวด – เคร่ืองปรับอากาศผอนชําระ 600,000 (บลิ ออกทุกวนั ที่ 15 และให\"ลูกค\"าชาํ ระเงินไมเกินวนั สิ้นเดอื นของทุกเดือน) คาใช\"จายในการขายและบรหิ าร (จายเปKนเงนิ สด) 300,000 ราคาขายแบบเอกเทศ: เครื่องปรับอากาศ 2,280,000 จกั รยานไฟฟPา (ราคาทุน 40,000 บาท) 80,000 พดั ลมไฟฟPาตง้ั พืน้ ขนาด 16 นว้ิ (ราคาทุน 20,000 บาท) 40,000 ชุดเครอ่ื งนอน (ราคาทนุ 40,000 บาท) 100,000 คาบรกิ ารติดต้ัง 200,000 คาบรกิ ารบํารงุ รักษา 3 ปu 300,000 จากโจทยNตัวอยางท่ี 3.2 เปKนการบันทึกบัญชีสําหรับกิจการที่มีการขายผอนชําระเม่ือเข\"าเง่ือนไขการ รับรูร\" ายได\" 5 ขน้ั ตอนตาม TFRS 15 ดังน้ี หลกั การสาํ คัญ 5 ขนั้ ตอน ของการรบั รู/รายไดจ/ ากการขายผอนชาํ ระ (TFRS 15) ขั้นตอนท่ี 1: ระบสุ ญั ญาท่ีทาํ กับลกู คา\" สญั ญาไมมอี งคNประกอบเกีย่ วกับการจัดหาเงินท่ีมนี ัยสาํ คญั ในสญั ญา สญั ญามอี งคNประกอบเกย่ี วกับการจัดหาเงนิ ท่มี ีนยั สาํ คญั ในสญั ญา ข้ันตอนท่ี 2: ระบภุ าระท่ตี \"องปฏบิ ัติในสญั ญา มีภาระทต่ี อ\" งปฏบิ ตั ิหนงึ่ ภาระ มีภาระท่ีต\"องปฏิบัติมากกวาหน่ึงภาระ คือ มี 6 ภาระ ได\"แก (1) สงมอบเครื่องปรับอากาศ (2) สงมอบจักรยานไฟฟPา (3) สงมอบพัดลมตัง้ พื้น ขนาด 16 นิ้ว (4) สงมอบชดุ เครื่องนอน (5) บริการตดิ ตัง้ และ (6) บริการบํารุงรกั ษา 3 ปu ขั้นตอนที่ 3: กาํ หนดราคาของรายการ ไมมสี นิ ค\"ารบั แลกเปล่ยี น มีสินคา\" รบั แลกเปล่ยี น ขั้นตอนที่ 4: ปนi สวนราคาของรายการใหก\" ับภาระทต่ี อ\" งปฏิบตั ทิ ี่รวมอยูในสญั ญา มีภาระทตี่ อ\" งปฏบิ ตั หิ นึ่งภาระ ไมต\"องปนi สวนราคาขาย มภี าระทตี่ อ\" งปฏิบัติมากกวาหนึง่ ภาระ ต\"องปนi สวนราคาขายโดยใช\"เกณฑรN าคาขายแบบเอกเทศ 3-14

ขน้ั ตอนท่ี 5: รับรร\"ู ายได\"เมอื่ (หรอื ขณะที่) กจิ การปฏิบตั ิตามภาระทตี่ \"องปฏบิ ตั ิเสร็จส้ิน รับรู\"รายได\"ตามวิธี ณ เวลาใดเวลาหน่ึง (Point in time) ได\"แก (1) รายการขายเคร่ืองปรับอากาศ (2) รายการแถม จกั รยานไฟฟาP (3) รายการแถมพดั ลมตัง้ พืน้ ขนาด 16 นิ้ว (4) รายการแถมชุดเคร่อื งนอน และ (5) คาบรกิ ารติดตง้ั รบั ร\"ูรายไดต\" ามวิธตี ลอดชวงเวลาหนึง่ (Over time) คือ คาบรกิ ารบาํ รุงรักษา 3 ปu การปiนสวนราคาของรายการให\"กับภาระที่ต\"องปฏิบัติท่ีรวมอยูในสัญญาโดยใช\"เกณฑNราคาขายแบบ เอกเทศ คาํ นวณได\"ดงั น้ี ภาระทีต่ อ/ งปฏบิ ตั ิ ราคาขายแบบ การปนP สวนราคาของรายการตามราคา ราคาของรายการแตละ ทรี่ วมอยใู นสญั ญา เอกเทศ ขายแบบเอกเทศ ภาระทีต่ /องปฏิบตั ใิ นสัญญา (1) เคร่อื งปรับอากาศ 2,280,000 (2,280,000/3,000,000) x 2,250,000 1,7,10,000 (2) จกั รยานไฟฟาP 80,000 (80,000/3,000,000) x 2,250,000 60,000 (3) พดั ลมต้งั พ้นื 40,000 (40,000/3,000,000) x 2,250,000 30,000 (4) ชดุ เครอื่ งนอน 100,000 (100,000/3,000,000) x 2,250,000 75,000 (5) บรกิ ารติดตง้ั 200,000 (200,000/3,000,000) x 2,250,000 150,000 (6) บริการบํารุงรกั ษา 3 ปu 300,000 (300,000/3,000,000) x 2,250,000 225,000 รวม 3,000,000 2,250,000 การบันทึกบัญชีในสมุดรายวันทั่วไป ของบริษัท มณฑา จํากัด เปKนกิจการขายเคร่ืองปรับอากาศผอน ชาํ ระ แสดงไดด\" ังน้ี (1) ณ วันท่ที าํ สัญญาขายผอนชําระ (เมอ่ื มีการขายเกดิ ขึ้น) การบันทึกบญั ชขี องกจิ การขายผอนชาํ ระในสมุดรายวนั ทั่วไป แสดงไดด\" ังน้ี เงนิ สด – เงนิ ดาวนN 450,000 สนิ ทรัพยทN เ่ี กดิ จากสญั ญาขายผอนชําระ 1,800,000 (2,250,000 – 450,000) รายได\"จากการขาย - เครื่องปรับอากาศ 1,7,10,000 รายได\"จากการขาย - จักรยานไฟฟPา 60,000 รายได\"จากการขาย - พัดลมตัง้ พ้นื 30,000 รายได\"จากการขาย - ชดุ เคร่อื งนอน 75,000 รายไดจ\" ากการบรกิ าร - คาตดิ ตั้ง 150,000 หนส้ี ินท่ีเกดิ จากสญั ญาขายผอนชาํ ระ 225,000 บันทึกรายการรับรู\"รายได\" ตามวิธี ณ เวลาใด เวลาหน่ึง จากการปiนสวนราคาของรายการ โดยใช\"เกณฑNราคาขายแบบเอกเทศ สําหรับปu 25x4 3-15

(2) บันทึกตน\" ทุนขาย การบนั ทึกบญั ชขี องกิจการขายผอนชําระในสมดุ รายวันทว่ั ไป แสดงไดด\" งั นี้ ตน\" ทนุ ขาย – เคร่ืองปรบั อากาศ 1,500,000 สนิ คา\" คงเหลือ - เครื่องปรบั อากาศ 1,400,000 40,000 สินคา\" คงเหลอื - จกั รยานไฟฟาP 20,000 40,000 สนิ คา\" คงเหลอื - พัดลมต้งั พน้ื สนิ ค\"าคงเหลือ - ชดุ เครื่องนอน บันทึกรายการต\"นทุนขายเคร่ืองปรับอากาศ ผอนชําระ สาํ หรบั ปu 25x4 (3) เมอื่ สงใบแจง\" หนี้ (หรอื บลิ เรยี กเกบ็ เงนิ ) และไดร\" ับชําระเงินทันที ไมมีรายการ (4) เมื่อสงใบแจง\" หนี้ (หรือบิลเรยี กเก็บเงิน) แตได\"รับชาํ ระเงนิ ภายหลงั การบันทกึ บญั ชีของกจิ การขายผอนชาํ ระในสมุดรายวันท่วั ไป แสดงไดด\" งั น้ี ลกู หนีข้ ายผอนชําระ (50,000 x 12 งวด) 600,000 สนิ ทรพั ยทN ีเ่ กิดจากสญั ญาขายผอนชาํ ระ 600,000 บันทึกรายการตามใบแจ\"งหนี้ แตได\"รับชําระ เงินภายหลงั สาํ หรับปu 25x4 (1,800,000 / 36 งวด = 50,000 บาท/งวด) เมอื่ ได\"รับชาํ ระเงินจากลกู หน้ีขายผอนชาํ ระ กิจการจะลดยอดบัญชีลูกหน้ขี ายผอนชําระ การบนั ทึกบัญชขี องกิจการขายผอนชาํ ระในสมดุ รายวนั ท่วั ไป แสดงไดด\" ังนี้ เงนิ สด/เงนิ ฝากธนาคาร 600,000 ลูกหนีข้ ายผอนชําระ 600,000 บันทึกรายการได\"รับชําระเงินจากลูกหน้ีขาย ผอนชําระ สาํ หรับปu 25x4 (5) เมอ่ื ใหบ\" ริการกบั ลกู คา\" ตามภาระที่ตอ\" งปฏิบตั ิท่ีรวมอยใู นสัญญา การบนั ทึกบัญชีของกจิ การขายผอนชาํ ระในสมุดรายวนั ท่วั ไป แสดงไดด\" ังน้ี หน้สี ินท่ีเกดิ จากสญั ญาขายผอนชําระ 75,000 รายไดจ\" ากการบรกิ าร – คาบาํ รงุ รกั ษา 75,000 บันทึกรายการให\"บริการกับลูกค\"าตามภาระที่ ต\"องปฏบิ ตั ทิ ่ีรวมอยูในสญั ญา สาํ หรับปu 25x4 (225,000 / 3 ปu = 75,000 บาท/ปu) 3-16

(6) บันทึกคาใช\"จายระหวางรอบระยะเวลารายงาน กจิ การบันทึกคาใช\"จายในการดาํ เนนิ งานท่เี กิดขน้ึ ระหวางรอบระยะเวลารายงาน การบันทึกบัญชขี องกิจการขายผอนชําระในสมดุ รายวนั ทั่วไป แสดงไดด\" ังน้ี คาใช\"จายในการขายและบรหิ าร 300,000 เงินสด 300,000 บันทึกรายการคาใช\"จายในการดําเนินงานท่ี เกดิ ขน้ึ ระหวางปu 25x4 (7) ปoดบัญชี ณ วันสิ้นรอบระยะเวลารายงาน การบนั ทกึ บญั ชีของกจิ การขายผอนชําระในสมดุ รายวนั ทัว่ ไป แสดงไดด\" งั น้ี รายได\"จากการขาย - เครือ่ งปรบั อากาศ 1,7,10,000 รายได\"จากการขาย - จักรยานไฟฟPา 60,000 รายได\"จากการขาย - พดั ลมต้งั พ้ืน 30,000 รายไดจ\" ากการขาย - ชุดเครอ่ื งนอน 75,000 รายไดจ\" ากการบรกิ าร - คาติดตั้ง 150,000 รายได\"จากการบรกิ าร – คาบาํ รงุ รกั ษา 75,000 ต\"นทนุ ขาย – เครอื่ งปรบั อากาศ 1,500,000 300,000 คาใช\"จายในการขายและบริหาร 300,000 กําไร (ขาดทนุ ) บันทึกรายการปoดบัญชี ณ วันส้ินรอบ ระยะเวลารายงาน ปu 25x4 ตัวอยางที่ 3.3 บริษัท มณฑา จํากัด เปKนกิจการขายโทรศัพทNมือถือผอนชําระ เม่ือวันที่ 1 มกราคม กิจการขายโทรศัพทมN ือถือผอนชาํ ระในราคาขาย เคร่ืองละ 15,000 บาท (ราคาทุน เครื่องละ 7,500 บาท และ คาใช\"จายในการขายและบริหาร เคร่ืองละ 1,500 บาท กิจการได\"จายคาใช\"จายน้ีเปKนเงินสด) โดยสัญญาผอน ชาํ ระกาํ หนดให\"ลกู คา\" จายเงนิ ดาวนN 20% ของราคาขาย ท่ีเหลอื ผอนชําระด\"วยจํานวนเงินเทาๆ กัน เปKนเวลา 6 งวด (เดือนละงวด โดยกําหนดชําระทุกวันสิ้นเดือนของทุกเดือน) เร่ิมผอนชําระงวดที่ 1 ตั้งแตวันที่ 31 มกราคม (บิลเรียกเก็บเงินออกทุกวันที่ 15 และให\"ลูกค\"าชําระเงินไมเกินวันสิ้นเดือนของทุกเดือน) อัตรา ดอกเบี้ยในสญั ญา 24% ตอปu จากโจทยNตัวอยางที่ 3.3 เปKนการบันทึกบัญชีสําหรับกิจการที่มีการขายผอนชําระเมื่อเข\"าเง่ือนไขการ รบั ร\"รู ายได\" 5 ข้ันตอนตาม TFRS 15 ดงั นี้ หลักการสาํ คัญ 5 ข้ันตอน ของการรบั ร/ูรายได/จากการขายผอนชาํ ระ (TFRS 15) ขั้นตอนที่ 1: ระบสุ ญั ญาท่ที ํากับลกู ค\"า สญั ญาไมมีองคปN ระกอบเกย่ี วกับการจัดหาเงินท่ีมนี ยั สาํ คญั ในสญั ญา สัญญามอี งคปN ระกอบเกย่ี วกับการจัดหาเงนิ ทีม่ ีนยั สาํ คญั ในสญั ญา คอื อตั ราดอกเบ้ยี ในสัญญา 24% ตอปu ข้ันตอนที่ 2: ระบภุ าระท่ตี \"องปฏบิ ัตใิ นสัญญา มภี าระทตี่ \"องปฏบิ ัติหนึง่ ภาระ คือ การสงมอบโทรศัพทมN ือถือ มภี าระทต่ี อ\" งปฏิบัติมากกวาหนง่ึ ภาระ 3-17

ขนั้ ตอนที่ 3: กําหนดราคาของรายการ ไมมสี นิ ค\"ารบั แลกเปลย่ี น มสี ินค\"ารบั แลกเปลย่ี น ขนั้ ตอนท่ี 4: ปนi สวนราคาของรายการใหก\" ับภาระท่ีตอ\" งปฏิบตั ิท่ีรวมอยใู นสญั ญา มีภาระทตี่ อ\" งปฏิบตั หิ นึ่งภาระ ไมต\"องปนi สวนราคาขาย มภี าระทตี่ \"องปฏบิ ัติมากกวาหนงึ่ ภาระ ตอ\" งปนi สวนราคาขายโดยใช\"เกณฑรN าคาขายแบบเอกเทศ ขัน้ ตอนที่ 5: รับรร\"ู ายได\"เมอ่ื (หรือขณะที่) กิจการปฏิบัติตามภาระทต่ี อ\" งปฏิบัติเสร็จสน้ิ รับรรู\" ายไดต\" ามวิธี ณ เวลาใดเวลาหน่ึง (Point in time) คือ รายการขายโทรศัพทมN ือถือ (เมอ่ื มกี ารขายเกิดขึน้ ) รบั รู\"รายไดต\" ามวิธตี ลอดชวงเวลาหน่งึ (Over time) การมีองค6ประกอบเกี่ยวกับการจัดหาเงินที่มีนัยสําคัญในสัญญา (The existence of a significant financing component in the contract) TFRS 15 (สภาวชิ าชพี บญั ชี, 2562ข, หนา\" 19) กาํ หนดราคาของรายการทีก่ จิ การตอ\" งปรบั ปรุงจํานวน เงินของสิ่งตอบแทนที่สัญญาไว\"ด\"วยผลกระทบของมูลคาของเงินตามเวลาหากระยะเวลาในการจายชําระท่ี ตกลงกันระหวางคูสัญญา (โดยชัดแจ\"งหรือโดยนัย) ทําให\"เกิดประโยชนNที่สําคัญในรูปแบบของการจัดหาเงิน ให\"กบั ลกู ค\"าหรอื กิจการในการโอนสินค\"าหรือบริการ หากเปนK เชนวาแลว\" สัญญาดังกลาวมีองคNประกอบของการ จัดหาเงินท่ีมีนัยสําคัญรวมอยูด\"วย โดยการจัดหาเงินดังกลาวอาจไมได\"ระบุไว\"อยางชัดแจ\"งในสัญญา หรือต\"อง ตคี วามตามนยั จากข\"อกาํ หนดการจายชาํ ระทต่ี กลงกนั ระหวางคูสัญญา อัตราคิดลดท่ีใช\" คือ อัตราดอกเบ้ียที่กําหนดข้ึน ซึ่งอาจเทากับอัตราคิดลดจํานวนเงินที่ระบุในสัญญา ใหเ\" ทากับราคาขายเงินสด รายไดส\" วนที่เปKนดอกเบีย้ กจิ การตอ\" งรับรู\"เปนK รายได\" โดยตั้งไว\"ในบัญชีรายได\"ดอกเบี้ย รับรอการตัดบัญชี (เปKนบัญชีประเภทรายได\"ดอกเบ้ียรอการรับร\"ู Unearned interest revenue) และทยอย รับรู\"ตามระยะเวลา อัตราคิดลดน้ีจะไมมีการเปลี่ยนแปลงอีกภายหลังจากวันที่ทําสัญญาแล\"ว การคํานวณ ดอกเบ้ียจะใช\"วิธีอัตราดอกเบ้ียที่แท\"จริง (Effective interest rate - EIR) หรือเรียกวาการคิดดอกเบ้ียแบบลด ตน\" ลดดอก กรณีคํานวณดอกเบ้ยี เปนV รายวนั มีสตู รการคํานวณ คอื กรณกี าํ หนดให\"ผอนชาํ ระเดือนละเทาๆ กนั จะคํานวณจํานวนเงนิ ผอนตองวดจากสตู รดงั ตอไปน้ี PMT = PVAn 1- 1 (1 + i)n i PMT = จํานวนเงนิ ทตี่ \"องชาํ ระคืนตองวด (หรอื เงนิ คางวด) PVAn = จํานวนท่ตี \"องผอนชาํ ระทัง้ หมด (15,000 – 3,000 = 12,000 บาท) i = อัตราดอกเบยี้ ตองวด (ถา\" กาํ หนดอตั ราดอกเบย้ี มาเปนK ปuใหห\" ารดว\" ย 12 กอน) n = ระยะเวลาท่ีตอ\" งชาํ ระคนื 3-18

เงินคางวด = 12,000 1- 1 (1 + 0.02)6 0.02 = 12,000 5.60 = 2,142.86 บาทตองวด* * ชองท่ี 1 ของตาราง ในกรณนี ี้กจิ การควรปiดยอดเงินคางวดขึ้นและใหผ\" อนชําระงวดละ 2,145 บาท ยกเวน\" เดือนสดุ ท\"ายที่จะให\"ผอนชาํ ระ ต\"องทําการปรบั ยอด โดยมีขน้ั ตอน ดงั นี้ ขัน้ ที่ 1 คํานวณดอกเบยี้ ท่ีต\"องจายในงวดสดุ ท\"าย (ชองที่ 2 ของตาราง) จากสูตรคํานวณขา\" งตน\" ขั้นท่ี 2 นําจํานวนเงินต\"นคงเหลือในงวดกอนสุดท\"าย (ชองท่ี 4 ของตาราง) มาใสในชองเงินต\"นลดลง (ชองท่ี 3 ของตาราง) งวดสุดท\"าย ข้ันที่ 3 นําดอกเบี้ยที่ต\"องจายในงวดสุดท\"าย (ชองที่ 2 ของตาราง) จากขั้นท่ี 1 บวกกับเงินต\"นลดลง (ชองที่ 3 ของตาราง) งวดสดุ ทา\" ย จากขั้นที่ 2 จะได\"เทากับ เงนิ คางวด (ชองที่ 1 ของตาราง) งวดสุดทา\" ย ผลลัพธNท่ีได\"จากขั้นตอนการปรับยอดทั้ง 3 ขั้น คือ เงินต\"นคงเหลือ (ชองท่ี 4 ของตาราง) งวดสุดท\"าย จะมียอดเทากบั 0 บาท ซึง่ สามารถจําแนกเปKนสดั สวนของเงินต\"นและดอกเบี้ยในแตละงวดตามสูตรในกรณีทัว่ ไปได\"ดังนี้ ดอกเบ้ยี ทตี่ \"องจายในงวดนน้ั = เงินตน\" คงเหลอื x อตั ราดอกเบีย้ ตอปu x จํานวนวันในงวด จาํ นวนวนั ใน 1 ปu* เงนิ ตน\" ลดลง = จํานวนเงินที่ตอ\" งจายในงวดนั้น (หรือเงินคางวด) – ดอกเบ้ียท่ีต\"องจายในงวดนั้น เงินต\"นคงเหลือ = เงนิ ตน\" คงเหลอื จากงวดกอน – เงินต\"นลดลง (เพื่อคาํ นวณดอกเบยี้ งวดถัดไป) * จํานวนวันใน 1 ปu ขึ้นอยูกับการกําหนดของกิจการซ่ึงอาจเปKน 360 วัน 365 วัน หรือ 366 วันก็ได\" แตไมวา จะกําหนดจํานวนวันเทาใดก็ตาม กิจการจะต\"องใช\"จํานวนวันเดียวกันสําหรับการคํานวณท้ังดอกเบี้ยจายและ ดอกเบ้ียรบั งวดท่ี 1 (31 มกราคม) ชองที่ 2 ของตาราง ดอกเบย้ี ทตี่ \"องจายในงวดนน้ั = เงนิ ต\"นคงเหลอื x อัตราดอกเบี้ยตอปu x จาํ นวนวนั ในงวด จาํ นวนวนั ใน 1 ปu* = 12,000 x 24% x 31 365 = 245 บาท ชองที่ 3 ของตาราง เงินต\"นลดลง = เงินคางวด – ดอกเบ้ียท่ตี อ\" งจายในงวดน้ัน = 2,145 - 245 = 1,900 บาท * จํานวนวนั ใน 1 ปu กจิ การกาํ หนดเปKน 365 วนั 3-19

ชองที่ 4 ของตาราง = เงนิ ตน\" คงเหลือจากงวดกอน – เงินตน\" ลดลง เงนิ ต\"นคงเหลอื = 12,000 – 1,900 = 10,100 บาท (เพ่อื คาํ นวณดอกเบ้ียงวดถดั ไป) ตารางแสดงการตัดจําหนายดอกเบี้ยตามวิธีอัตราดอกเบ้ียทีแ่ ทจ/ รงิ (1) (2) (3) = (1) – (2) (4) = (4)กอน – (3) วัน เดอื น ปY เงินคางวด ดอกเบยี้ ท่ีต/องจายใน เงนิ ต/นลดลง เงินต/นคงเหลอื งวดน้นั (0) 1 มกราคม 12,000 (1) 31 มกราคม 2,145 245 1,900 10,100 (2) 28 กุมภาพนั ธN 2,145 186 1,959 8,141 (3) 31 มีนาคม 2,145 166 1,979 6,162 (4) 30 เมษายน 2,145 122 2,023 4,139 (5) 31 พฤษภาคม 2,145 84 2,061 2,078 (6) 30 มถิ ุนายน 2,119* 41 2,078 -0- รวม 12,844 844 12,000 * เงินคางวด (ชองที่ 1 ของตาราง) งวดสุดท\"าย ต\"องทาํ การปรบั ยอด โดยมีข้นั ตอน ดงั น้ี ข้ันท่ี 1 คํานวณดอกเบ้ียท่ีต\"องจายในงวดสุดท\"าย (ชองที่ 2 ของตาราง) จากสูตรคํานวณข\"างต\"น ได\" เทากบั 41 บาท ขัน้ ท่ี 2 นาํ จาํ นวนเงนิ ต\"นคงเหลือในงวดกอนสุดท\"าย (ชองที่ 4 ของตาราง) ได\"เทากับ 2,078 บาท มา ใสในชองเงนิ ต\"นลดลง (ชองที่ 3 ของตาราง) งวดสุดทา\" ย ขน้ั ท่ี 3 นําดอกเบย้ี ท่ีต\"องจายในงวดสุดท\"าย (ชองท่ี 2 ของตาราง) จากข้ันท่ี 1 จํานวน 41 บาท บวก กับเงินต\"นลดลง (ชองท่ี 3 ของตาราง) งวดสุดท\"าย จากข้ันท่ี 2 จํานวน 2,078 บาท เทากับ เงินคางวด (ชองท่ี 1 ของตาราง) งวดสดุ ท\"าย จํานวน 2,119 บาท ผลลัพธNที่ได\"จากขั้นตอนการปรับยอดท้ัง 3 ข้ัน คือ เงินต\"นคงเหลือ (ชองท่ี 4 ของตาราง) งวดสุดท\"าย จะมียอดเทากบั 0 บาท การบันทึกบัญชีในสมุดรายวันทั่วไป ของบริษัท มณฑา จํากัด เปKนกิจการขายโทรศัพทNมือถือผอน ชาํ ระ แสดงไดด\" งั น้ี (1) ณ วนั ที่ทาํ สญั ญาขายผอนชําระ (เมือ่ มกี ารขายเกิดข้นึ ) การบันทึกบญั ชขี องกิจการขายผอนชําระในสมดุ รายวันท่ัวไป แสดงได\"ดงั นี้ เงินสด – เงนิ ดาวนN (20% x 15,000) 3,000 สนิ ทรพั ยNทเ่ี กิดจากสญั ญาขายผอนชาํ ระ 12,844 (15,000 + 844 – 3,000) รายได\"จากการขาย - โทรศัพทมN ือถือ 15,000 รายได\"ดอกเบ้ียรับรอการตดั บัญชี 844 บันทึกรายการรับร\"ูรายได\" ตามวิธี ณ เวลาใด เวลาหน่ึง เทากับราคาขายเงินสดและรายได\" สวนทเี่ ปKนดอกเบ้ยี รับ 3-20

(2) บันทึกตน\" ทุนขาย การบันทึกบญั ชีของกิจการขายผอนชาํ ระในสมุดรายวนั ท่ัวไป แสดงไดด\" งั นี้ ต\"นทนุ ขาย – โทรศพั ทมN ือถือ 7,500 สนิ ค\"าคงเหลอื - โทรศัพทมN อื ถือ 7,500 บันทึกรายการต\"นทุนขายโทรศัพทNมือถือผอน ชาํ ระ (3) เมอ่ื สงใบแจง\" หน้ี (หรือบลิ เรยี กเก็บเงิน) และได\"รับชําระเงินทนั ที ไมมีรายการ (4) เมื่อสงใบแจง\" หนี้ (หรอื บิลเรียกเก็บเงนิ ) แตได\"รับชาํ ระเงินภายหลงั การบนั ทกึ บัญชีของกิจการขายผอนชําระในสมดุ รายวนั ทัว่ ไป แสดงได\"ดงั นี้ ลูกหน้ีขายผอนชําระ (ชองท่ี 1 เงินคางวด) 12,844 สนิ ทรัพยNท่ีเกดิ จากสญั ญาขายผอนชําระ 12,844 บันทึกรายการตามใบแจ\"งหน้ี แตได\"รับชําระ เงินภายหลัง เร่ิมงวดที่ 1 (15 ม.ค.) – งวดที่ 6 (15 มิ.ย.) (2,145 x 5 งวด) + (งวดที่ 6 2,119) เมื่อไดร\" ับชาํ ระเงินจากลกู หนี้ขายผอนชําระ กิจการจะลดยอดบญั ชลี ูกหนข้ี ายผอนชาํ ระ การบันทึกบัญชีของกจิ การขายผอนชาํ ระในสมุดรายวันท่ัวไป แสดงได\"ดงั น้ี เงินสด/เงนิ ฝากธนาคาร 12,844 ลกู หนข้ี ายผอนชําระ 12,844 บันทึกรายการได\"รับชําระเงินจากลูกหน้ีขาย ผอนชําระ เร่ิมงวดท่ี 1 (31 ม.ค.) – งวดท่ี 6 (30 มิ.ย.) (2,145 x 5 งวด) + (งวดท่ี 6 2,119) รายได\"ดอกเบ้ยี รบั รอการตัดบัญชี 844 รายได\"ดอกเบ้ยี รับ (ชองท่ี 2 ดอกเบ้ียรับ) 844 บันทึกรายการรับร\"ูดอกเบ้ียรับ เริ่มงวดที่ 1 (31 ม.ค.) – งวดท่ี 6 (30 มิ.ย.) (245 + 186 + 166 + 122 + 84 + 41 = 844) (5) เมื่อใหบ\" รกิ ารกบั ลูกคา\" ตามภาระท่ีต\"องปฏิบัตทิ ร่ี วมอยใู นสญั ญา ไมมีรายการ 3-21

(6) บันทกึ คาใช\"จายระหวางรอบระยะเวลารายงาน กิจการบนั ทกึ คาใช\"จายในการดาํ เนินงานท่ีเกดิ ขนึ้ ระหวางรอบระยะเวลารายงาน การบนั ทกึ บัญชีของกิจการขายผอนชาํ ระในสมุดรายวันทว่ั ไป แสดงไดด\" ังน้ี คาใช\"จายในการขายและบรหิ าร 1,500 เงนิ สด 1,500 บันทึกรายการคาใช\"จายในการดําเนินงานที่ เกดิ ขน้ึ ระหวางงวด (7) ปดo บัญชี ณ วนั สิ้นรอบระยะเวลารายงาน การบันทกึ บัญชีของกิจการขายผอนชําระในสมุดรายวนั ทัว่ ไป แสดงไดด\" งั นี้ รายได\"จากการขาย - โทรศัพทมN ือถือ 15,000 รายได\"ดอกเบยี้ รับ 844 ตน\" ทนุ ขาย – โทรศัพทมN อื ถอื 7,500 1,500 คาใช\"จายในการขายและบริหาร 6,844 กาํ ไร (ขาดทนุ ) บันทึกรายการปoดบัญชี ณ วันสิ้นรอบ ระยะเวลารายงาน ปu 25x4 ตัวอยางท่ี 3.4 บริษัท มณฑา จํากัด เปKนกิจการขายรถยนตNไฟฟPา (EV) ผอนชําระ โดยสัญญาผอน ชําระ กําหนดให\"ลูกค\"าจายเงินดาวนN 20% ของราคาขาย ท่ีเหลือผอนชําระด\"วยจํานวนเงินเทาๆ กัน เปKนเวลา 10 งวด (ปuละงวด จายทุกวันส้ินปu) เริ่มตั้งแตวันท่ี 31 ธันวาคม 25X4 อัตราดอกเบ้ียในสัญญาเทากับ ทอ\" งตลาดขณะนัน้ 12% ตอปu สาํ หรับปu 25x4 เพ่ือเปKนการสงเสริมการรักษNโลกและลดการปลอยมลภาวะก†าซเรือนกระจก บริษัทจึงมีนโยบายให\" ลกู ค\"าสามารถนํารถยนตNเกาท่ีใช\"นํ้ามันมาแลกเปลี่ยนโดยบริษัทคิดราคารับแลกเปล่ียนในราคา 100,000 บาท ซึ่งถอื วาเปKนสวนหนง่ึ ของเงนิ ดาวนN บรษิ ัทคาดวาจะขายรถยนตNเกาท่ลี ูกค\"านาํ มาแลกเปลี่ยนให\"กับเต็นทNรถยนตN มือสองได\"ในราคา 120,000 บาท มีคาซอมแซมและบํารุงรักษารถยนตNเกาโดยประมาณ 10,000 บาท อัตรา กําไรขนั้ ตน\" ทีบ่ รษิ ัทต\"องการจากการขายรถยนตเN กาท่ลี ูกคา\" นํามาแลกเปล่ยี น 10% ของราคาขาย บรษิ ทั มขี อ\" มลู ทเ่ี กยี่ วขอ\" ง ดงั นี้ รายการ 25x4 (บาท) 1,312,500 เงินดาวนN 20% ของราคาขาย (จายเปนK เงินสด) (1,412,500 – 100,000) 7,062,500 รายได\"จากการขายรถยนตNไฟฟPา: ลูกคา\" นาย ก (มีรถยนตNเกาทีใ่ ช\"นํา้ มันมาแลกเปลย่ี น 100,000 บาท) 1,412,500 ลูกค\"านาย ข 3,531,250 ลกู คา\" นาย ค 2,118,750 3-22

รายการ 25x4 (บาท) ตน\" ทุนขายรถยนตNไฟฟาP 4,200,000 บิลเรยี กเก็บเงินงวด – เคร่ืองใช\"ไฟฟPาผอนชาํ ระ (บลิ ออกทุกวันท่ี 15 ธันวาคม และ 1,000,000 ให\"ลกู คา\" ชาํ ระเงนิ ไมเกินวันที่ 31 ธนั วาคม ของทุกปu) คาใช\"จายในการขายและบรหิ าร (จายเปนK เงินสด) 1,000,000 จากโจทยNตัวอยางท่ี 3.4 เปKนการบันทึกบัญชีสําหรับกิจการท่ีมีการขายผอนชําระเม่ือเข\"าเงื่อนไขการ รับร\"รู ายได\" 5 ขนั้ ตอนตาม TFRS 15 ดังนี้ หลกั การสําคญั 5 ขนั้ ตอน ของการรบั รู/รายได/จากการขายผอนชาํ ระ (TFRS 15) ขั้นตอนที่ 1: ระบสุ ญั ญาทีท่ าํ กบั ลกู คา\" สญั ญาไมมอี งคNประกอบเกย่ี วกับการจัดหาเงนิ ท่ีมนี ยั สาํ คญั ในสญั ญา สญั ญามอี งคปN ระกอบเกยี่ วกับการจัดหาเงินท่ีมนี ัยสาํ คญั ในสญั ญา คอื อตั ราดอกเบยี้ ในสญั ญาเทากับทอ\" งตลาดขณะนน้ั 12% ตอปu ข้ันตอนที่ 2: ระบภุ าระท่ีตอ\" งปฏบิ ัตใิ นสัญญา มภี าระทต่ี อ\" งปฏบิ ัติหนึง่ ภาระ คือ การสงมอบรถยนตไN ฟฟาP มีภาระท่ตี \"องปฏิบัตมิ ากกวาหนึ่งภาระ ขั้นตอนท่ี 3: กําหนดราคาของรายการ ไมมสี นิ คา\" รับแลกเปล่ียน มีสินคา\" รับแลกเปลีย่ น ขน้ั ตอนท่ี 4: ปนi สวนราคาของรายการให\"กับภาระท่ตี \"องปฏิบตั ิทีร่ วมอยูในสญั ญา มีภาระทต่ี อ\" งปฏบิ ตั หิ นึง่ ภาระ ไมต\"องปนi สวนราคาขาย มีภาระทตี่ \"องปฏบิ ตั ิมากกวาหนง่ึ ภาระ ตอ\" งปiนสวนราคาขายโดยใช\"เกณฑรN าคาขายแบบเอกเทศ ขั้นตอนที่ 5: รับรร\"ู ายไดเ\" ม่ือ (หรอื ขณะท่ี) กจิ การปฏบิ ัติตามภาระทต่ี \"องปฏบิ ัตเิ สร็จสน้ิ รบั รูร\" ายไดต\" ามวธิ ี ณ เวลาใดเวลาหน่ึง (Point in time) คอื รายการขายรถยนตNไฟฟาP (เมอื่ มกี ารขายเกดิ ขึ้น) รับร\"รู ายไดต\" ามวธิ ตี ลอดชวงเวลาหนง่ึ (Over time) กรณีคาํ นวณดอกเบีย้ โดยใช/ตารางคาเงินรายปY มสี ูตรการคํานวณ คอื กรณีกาํ หนดให\"ผอนชําระเดือนละเทาๆ กนั จะคํานวณจาํ นวนเงนิ ผอนตองวดจากสูตรดงั ตอไปนี้ PMT = PVAn PVIFA i, n PMT = จํานวนเงินที่ต\"องชําระคืนตองวด (หรอื เงินคางวด) PVAn = จํานวนท่ีต\"องผอนชําระทงั้ หมด PVIFA i, n = มูลคาปจi จุบนั รายปu (เปดo ตาราง PVIFA: i=12%, n=10 มีคาเทากบั 5.650) = อตั ราดอกเบย้ี ตอปu เทากับ 12% i n = ระยะเวลาที่ต\"องชาํ ระคนื เทากับ 10 ปu ดอกเบย้ี ที่ตอ\" งจายในงวดนน้ั = เงินตน\" คงเหลือ x อตั ราดอกเบย้ี ตอปu เงินตน\" ลดลง = เงนิ คางวด – ดอกเบ้ยี ท่ีต\"องจายในงวดนัน้ เงนิ ต\"นคงเหลอื = เงนิ ตน\" คงเหลอื จากงวดกอน – เงนิ ต\"นลดลง (เพอื่ คาํ นวณดอกเบ้ยี งวดถัดไป) 3-23

ตารางสรปุ จํานวนเงินจากการขายผอนชําระท้งั หมดแยกตามลูกค\"า รายการ ลูกคา/ นาย ก ลกู ค/านาย ข ลกู ค/านาย ค 2,118,750 ราคาขายผอนชาํ ระ 1,412,500 3,531,250 (423,750) 1,695,000 หัก เงนิ ดาวนN 20% (282,500) (706,250) 5.650 300,000 จํานวนทตี่ อ\" งผอนชาํ ระทง้ั หมด PVAn 1,130,000 2,825,000 มูลคาปจi จุบันรายปu PVIFA 12%, 10 5.650 5.650 เงนิ คางวด PMT 200,000 500,000 ตารางแสดงการตัดจาํ หนายดอกเบี้ยตามวธิ ีอตั ราดอกเบี้ยท่แี ทจ/ ริง (ลกู ค/านาย ก) (4) = (4)กอน – (3) วนั เดือน ปY (1) (2) (3) = (1) – (2) เงินตน/ คงเหลือ เงนิ คางวด ดอกเบยี้ ทีต่ /องจายใน เงินตน/ ลดลง งวดนน้ั (12%) (0) 1 มกราคม x4 1,130,000 (1) 31 ธันวาคม x4 200,000 135,600 64,400 1,065,600 (2) 31 ธนั วาคม x5 200,000 127,872 72,128 993,472 (3) 31 ธนั วาคม x6 200,000 119,217 80,783 912,689 (4) 31 ธนั วาคม x7 200,000 109,523 90,477 822,212 (5) 31 ธนั วาคม x8 200,000 98,665 101,335 720,877 (6) 31 ธนั วาคม x9 200,000 86,505 113,495 607,382 (7) 31 ธันวาคม x10 200,000 72,886 127,114 480,268 (8) 31 ธนั วาคม x11 200,000 57,632 142,368 337,900 (9) 31 ธันวาคม x12 200,000 40,548 159,452 178,448 (10) 31 ธันวาคม x13 199,862 21,414 178,448 -0- รวม 1,999,862 869,862 1,130,000 ตารางแสดงการตัดจําหนายดอกเบยี้ ตามวธิ อี ตั ราดอกเบี้ยทีแ่ ท/จริง (ลกู คา/ นาย ข) (4) = (4)กอน – (3) วัน เดือน ปY (1) (2) (3) = (1) – (2) เงนิ ตน/ คงเหลือ เงินคางวด ดอกเบี้ยทตี่ อ/ งจายใน เงนิ ต/นลดลง งวดน้ัน (12%) (0) 1 มกราคม x4 2,825,000 (1) 31 ธันวาคม x4 500,000 339,000 161,000 2,664,000 (2) 31 ธนั วาคม x5 500,000 319,680 180,320 2,483,680 (3) 31 ธันวาคม x6 500,000 298,042 201,958 2,281,722 (4) 31 ธนั วาคม x7 500,000 273,807 226,193 2,055,529 (5) 31 ธนั วาคม x8 500,000 246,663 253,337 1,802,192 (6) 31 ธนั วาคม x9 500,000 216,263 283,737 1,518,455 (7) 31 ธันวาคม x10 500,000 182,215 317,785 1,200,670 (8) 31 ธันวาคม x11 500,000 144,080 355,920 844,750 (9) 31 ธันวาคม x12 500,000 101,370 398,630 446,120 (10) 31 ธันวาคม x13 499,654 53,534 446,120 -0- รวม 4,999,654 2,174,654 2,825,000 3-24

ตารางแสดงการตัดจําหนายดอกเบีย้ ตามวิธอี ัตราดอกเบ้ียที่แท/จริง (ลกู คา/ นาย ค) (4) = (4)กอน – (3) วนั เดอื น ปY (1) (2) (3) = (1) – (2) เงินตน/ คงเหลอื เงนิ คางวด ดอกเบ้ยี ทีต่ อ/ งจายใน เงนิ ตน/ ลดลง งวดนน้ั (12%) (0) 1 มกราคม x4 1,695,000 (1) 31 ธนั วาคม x4 300,000 203,400 96,600 1,598,400 (2) 31 ธนั วาคม x5 300,000 191,808 108,192 1,490,208 (3) 31 ธนั วาคม x6 300,000 178,825 121,175 1,369,033 (4) 31 ธนั วาคม x7 300,000 164,284 135,716 1,233,317 (5) 31 ธันวาคม x8 300,000 147,998 152,002 1,081,315 (6) 31 ธนั วาคม x9 300,000 129,758 170,242 911,073 (7) 31 ธนั วาคม x10 300,000 109,329 190,671 720,402 (8) 31 ธันวาคม x11 300,000 86,448 213,552 506,850 (9) 31 ธันวาคม x12 300,000 60,822 239,178 267,672 (10) 31 ธนั วาคม x13 299,793 32,121 267,672 -0- รวม 2,999,793 1,304,793 1,695,000 สรปุ ยอดจากตารางแสดงการตัดจําหนายดอกเบ้ียตามวิธอี ัตราดอกเบี้ยทีแ่ ทจ\" ริง (ทง้ั 3 ตาราง) รายการ ลกู ค/านาย ก ลูกคา/ นาย ข ลูกค/านาย ค รวม เงนิ คางวดทัง้ หมด 1,999,862 4,999,654 2,999,793 9,999,309 หกั จาํ นวนทต่ี \"องผอนชาํ ระทั้งหมด (1,130,000) (2,825,000) (1,695,000) (5,650,000) รายได\"ดอกเบยี้ รับท้ังหมด 869,862 2,174,654 1,304,793 4,349,309 จากข\"อมูลข\"างต\"นพบวา มีข\"อเท็จจริงและสถานการณNที่เก่ียวข\"องวาสัญญามีองคNประกอบของการ จัดหาเงินและองคNประกอบดังกลาวมีนัยสําคัญตอสัญญา คือ มีผลแตกตางกันระหวางจํานวนเงินท่ีจะได\"รับ ชําระตามสัญญาและราคาขายเงินสดของสินค\"า จึงสรุปได\"วา มีองคNประกอบของการจัดหาเงิน และกิจการ พบวาลูกค\"ามีความต้ังใจที่จายชําระครบทุกงวด (ศิลปพร ศรีจ่ันเพชร และอนุวัตนN ภักดี, 2562, หน\"า 3-22 – 3-23) สินค/ารับแลกเปลย่ี น (Trade-in) การขายผอนชําระของกิจการบางแหงอาจมีการสงเสริมการขายในการซ้ือสินค\"าใหม โดยให\"ลูกค\"านํา สินค\"าเกาทีใ่ ชแ\" ลว\" มาแลกเปลย่ี นเปKนสินค\"าใหม ซ่ึงเรียกวา “สินค\"ารับแลกเปล่ียน” โดยผู\"ขายจะคิดราคาสินค\"า รับแลกเปลี่ยนใหผ\" ู\"ซอื้ และถือวาราคาดงั กลาวเปKนสวนหนงึ่ ของเงนิ ดาวนNในการชําระคาสินค\"าใหม สวนจํานวน เงินท่ีผู\"ซ้ือยังคงค\"างอยู กิจการจะให\"ผู\"ซ้ือผอนชําระภายในระยะเวลาท่ีตกลงกัน สวนสินค\"าเกาท่ีกิจการได\"รับ จากการแลกเปล่ยี นจะนํามาซอมแซม เพือ่ ให\"อยูในสภาพท่พี ร\"อมขายตอไป หลักการบัญชีเก่ียวกับสินค\"ารับแลกเปลี่ยน (ศิลปพร ศรีจ่ันเพชร และอนุวัตนN ภักดี, 2562, หน\"า 3-25) มีดังตอไปนี้ 3-25

(1) บนั ทกึ สนิ ค\"ารับแลกเปลี่ยนเปKนสินทรัพยNของกจิ การด\"วยราคาตลาดที่แท\"จริง (Estimated market value) ของสินค\"าเกาท่ีรับแลกเปล่ยี น ซงึ่ เปนK ราคาทีแ่ ทจ\" รงิ ตามสภาพของสินค\"า ณ ขณะทแ่ี ลกเปลย่ี นสนิ ค\"า (2) ผลตางระหวางราคาสินค\"าเกาท่ีรับแลกเปล่ียนที่สูงกวาราคาตลาดท่ีแท\"จริง จะบันทึกไว\"ในบัญชี “สวนเกินของราคาสินค\"ารับแลกเปลี่ยน” ซึ่งเปKนบัญชีท่ีจะนําไปปรับกับยอดขายผอนชําระในงบกําไรขาดทุน ผลลพั ธทN ี่ได\" คอื ยอดขายผอนชาํ ระสุทธิ และ (3) บนั ทกึ การขายผอนชําระเชนเดียวกบั การขายผอนชําระปกติ การคาํ นวณสวนเกินของราคาสินค\"ารบั แลกเปลีย่ นจากโจทยNตวั อยางท่ี 3.4 มดี งั นี้ ราคารถยนตNเกาที่ใชน\" ้ํามันนํามาแลกเปล่ียน (หนวย : บาท) 100,000 หัก ราคาตลาดทีแ่ ท\"จริง (Estimated market value) ของสนิ คา\" เกาทร่ี ับแลกเปลย่ี น: (98,000) ราคาขายรถยนตเN กาทล่ี กู คา\" นาํ มาแลกเปล่ียนให\"กับเตน็ ทNรถยนตมN อื สองได\" 120,000 2,000 (22,000) หกั คาซอมแซมและบาํ รงุ รกั ษารถยนตเN กา 10,000 กําไรขนั้ ต\"นทบ่ี รษิ ทั ต\"องการจากการขายรถยนตNเกา ที่ลกู ค\"านาํ มาแลกเปลี่ยน (10% x 120,000) 12,000 สวนเกินของราคาสินค\"ารบั แลกเปลี่ยน การบันทึกบญั ชีในสมุดรายวนั ท่วั ไป สาํ หรบั ปu 25x4 ของบริษัท มณฑา จํากัด แสดงไดด\" งั นี้ (1) ณ วนั ทีท่ าํ สัญญาขายผอนชาํ ระ (เม่ือมกี ารขายเกิดขนึ้ ) การบนั ทกึ บัญชขี องกจิ การขายผอนชาํ ระในสมดุ รายวันทั่วไป แสดงได\"ดังนี้ เงนิ สด – เงนิ ดาวนN 1,312,500 (20% x 7,062,500 = 1,412,500 – ราคา สินค\"ารบั แลกเปลย่ี น 100,000) สินทรัพยNที่เกิดจากสัญญาขายผอนชําระ – 9,999,309 เงินคางวดทั้งหมด สนิ ค\"ารบั แลกเปลีย่ น 98,000 สวนเกินของราคาสนิ ค\"ารบั แลกเปลย่ี น 2,000 รายไดจ\" ากการขาย - รถยนตไN ฟฟPา 7,062,500 รายได\"ดอกเบ้ียรับรอการตัดบัญชี 4,349,309 บันทึกรายการรับรู\"รายได\" ตามวิธี ณ เวลาใด เวลาหนึ่ง เทากับราคาขายเงินสดและรายได\" สวนท่ีเปKนดอกเบี้ยรับ และมีสินค\"ารับ แลกเปลี่ยนโดยถอื เปKนสวนหนึ่งของเงนิ ดาวนN 3-26

(2) บันทึกต\"นทุนขาย การบันทึกบญั ชีของกจิ การขายผอนชําระในสมุดรายวันทวั่ ไป แสดงได\"ดงั นี้ ต\"นทุนขาย – รถยนตNไฟฟPา 4,200,000 สินคา\" คงเหลือ - รถยนตไN ฟฟPา 4,200,000 บันทึกรายการต\"นทุนขายรถยนตNไฟฟPาผอน ชําระ (3) เมอ่ื สงใบแจง\" หน้ี (หรือบลิ เรียกเกบ็ เงิน) และไดร\" บั ชาํ ระเงินทันที ไมมีรายการ (4) เมื่อสงใบแจง\" หนี้ (หรอื บิลเรียกเกบ็ เงนิ ) แตไดร\" บั ชาํ ระเงนิ ภายหลงั การบันทึกบัญชขี องกิจการขายผอนชาํ ระในสมุดรายวันทว่ั ไป แสดงได\"ดงั น้ี ลกู หน้ีขายผอนชําระ (ชองที่ 1 เงินคางวด) 1,000,000 สินทรัพยNทเี่ กิดจากสัญญาขายผอนชําระ 1,000,000 บันทึกรายการตามใบแจ\"งหนี้ แตได\"รับชําระ เงินภายหลัง งวดท่ี 1 (15 ธ.ค. x4) ลูกค\"า นาย ก 200,000 + นาย ข 500,000 + นาย ค 300,000 เม่ือได\"รบั ชําระเงินจากลูกหน้ขี ายผอนชาํ ระ กิจการจะลดยอดบญั ชลี กู หนข้ี ายผอนชาํ ระ การบันทกึ บญั ชขี องกจิ การขายผอนชาํ ระในสมดุ รายวันท่วั ไป แสดงได\"ดงั นี้ เงินสด/เงินฝากธนาคาร 1,000,000 ลูกหนีข้ ายผอนชาํ ระ 1,000,000 บันทึกรายการได\"รับชําระเงินจากลูกหนี้ขาย ผอนชําระ งวดท่ี 1 (31 ธ.ค. x4) ลูกค\"านาย ก 200,000 + นาย ข 500,000 + นาย ค 300,000 รายไดด\" อกเบ้ยี รับรอการตัดบญั ชี 678,000 รายได\"ดอกเบ้ยี รบั (ชองท่ี 2 ดอกเบี้ยรบั ) 678,000 บันทึกรายการรับรู\"ดอกเบ้ียรับ งวดที่ 1 (31 ธ.ค. x4) ลูกค\"านาย ก 135,600 + นาย ข 339,000 + นาย ค 203,400 (5) เมือ่ ใหบ\" รกิ ารกับลกู ค\"าตามภาระท่ตี อ\" งปฏบิ ัตทิ รี่ วมอยูในสญั ญา ไมมีรายการ 3-27

(6) บนั ทึกคาใช\"จายระหวางรอบระยะเวลารายงาน กิจการบนั ทึกคาใชจ\" ายในการดาํ เนนิ งานทีเ่ กดิ ขนึ้ ระหวางรอบระยะเวลารายงาน การบันทึกบญั ชีของกจิ การขายผอนชําระในสมดุ รายวันทั่วไป แสดงไดด\" ังนี้ คาใชจ\" ายในการขายและบริหาร 1,000,000 เงินสด 1,000,000 บันทึกรายการคาใช\"จายในการดําเนินงานท่ี เกิดขนึ้ ระหวางงวด (7) ปoดบญั ชี ณ วนั สน้ิ รอบระยะเวลารายงาน การบันทึกบญั ชีของกิจการขายผอนชาํ ระในสมดุ รายวันทัว่ ไป แสดงได\"ดงั นี้ รายได\"จากการขาย – รถยนตNไฟฟาP 7,062,500 รายได\"ดอกเบ้ยี รับ 678,000 สวนเกนิ ของราคาสินค\"ารบั แลกเปลี่ยน 2,000 4,200,000 ต\"นทุนขาย – รถยนตไN ฟฟPา 1,000,000 2,538,500 คาใช\"จายในการขายและบรหิ าร กําไร (ขาดทุน) บันทึกรายการปoดบัญชี ณ วันสิ้นรอบ ระยะเวลารายงาน ปu 25x4 ตวั อยางที่ 3.5 จากโจทยNตวั อยางท่ี 3.3 ลกู หนข้ี ายผอนชาํ ระผิดนัดชําระหนี้ตั้งแตงวดท่ี 3 เมื่อวันท่ี 1 มิถุนายน บริษทั จงึ ไดย\" ึดโทรศพั ทมN ือถือคืน ณ วันท่ี 1 มิถนุ ายน โทรศัพทมN อื ถอื มมี ลู คายตุ ธิ รรม 5,000 บาท การผิดนัดชําระหนแี้ ละการยดึ สินค/าคนื เมื่อลูกหน้ีท่ีเกิดจากการขายผอนชําระผิดนัดหรือไมชําระหน้ีติดตอกันตามเวลาท่ีกฎหมายกําหนด (ลูกหน้ีผิดนัดชําระเงินคางวดติดตอกัน 3 งวด) หรือกระทําผิดสัญญาในสวนที่สําคัญ และผ\"ูขายเห็นวาไมอาจ ตดิ ตามเรยี กเก็บเงนิ ได\"อกี ผูข\" ายสามารถบอกเลกิ สญั ญา และมีสิทธิยึดคืนเงินที่ลูกหน้ีผอนชําระมาแล\"ว รวมทั้ง ยังสามารถยดึ สินค\"าหรือสินทรัพยคN ืนได\"ด\"วย หลักการบนั ทึกบญั ชใี นกรณีที่มกี ารผิดสญั ญาและมกี ารยดึ สนิ คา\" คืน (ศิลปพร ศรีจ่ันเพชร และอนุวัตนN ภักดี, 2562, หนา\" 3-26 – 3-27) มดี ังนี้ (1) กิจการบันทึกสินค\"าท่ียึดคืน เปKนรายการบัญชีสินทรัพยNรอการขาย (Asset for sale) หรือบันทึก เปKนรายการสินคา\" ยดึ คนื ด\"วยมูลคายตุ ิธรรม (Fair value) โดยการเทียบเคียงกับราคาตลาดของสินค\"ายึดคืนใน ขณะนั้น (2) โอนปoดบัญชีลูกหน้ีขายผอนชําระ และบัญชีรายได\"ดอกเบี้ยรับรอการตัดบัญชี (สวนที่ยังไมได\"รับ ชําระหน้ี) (3) ผลตางระหวางมลู คายตุ ธิ รรมของสินค\"าที่ยดึ คืน กับมูลคาคงค\"างตามบัญชีของบัญชีลูกหนี้ขายผอน ชําระและบัญชีรายได\"ดอกเบ้ียรับรอการตัดบัญชี กิจการจะบันทึกบัญชีไว\"เปKนรายการกําไร (ขาดทุน) จากการ ยึดสินค\"าคืน หากเปKนผลกําไรจากการยึดสินค\"าคืนจะแสดงเปKนรายได\"อ่ืนๆ แตถ\"าเปKนผลขาดทุนจากการยึด สนิ คา\" คนื จะแสดงเปนK รายการคาใชจ\" าย ในงบกาํ ไรขาดทนุ เบ็ดเสรจ็ 3-28

(4) กรณีทีก่ ารประมาณการมูลคายุตธิ รรมของสินคา\" ท่ียดึ คนื ข\"างต\"นเหมาะสม และสินค\"าที่ยึดคืนนั้นยัง มีสภาพดีเปKนปกติพร\"อมขายได\" ซึ่งกิจการอาจนําสินค\"าท่ียึดคืนดังกลาวไปใช\"ประโยชนNหรือขายได\"ในอนาคต กจิ การสามารถบนั ทกึ รายการสนิ คา\" ที่ยึดคืนดว\" ยมลู คาตามบัญชขี องลกู หน้ขี ายผอนชาํ ระได\" การคาํ นวณหามูลคาคงคา\" งตามบญั ชขี องบัญชีลูกหน้ีขายผอนชาํ ระ ตารางแสดงการตดั จาํ หนายดอกเบยี้ ตามวธิ อี ัตราดอกเบี้ยท่ีแท/จริง (4) = (4)กอน – (3) เงินตน/ คงเหลือ วนั เดอื น ปY (1) (2) (3) = (1) – (2) เงินคางวด ดอกเบี้ยท่ีตอ/ งจายใน เงินต/นลดลง งวดนน้ั (0) 1 มกราคม 12,000 (1) 31 มกราคม 2,145 245 1,900 10,100 (2) 28 กุมภาพนั ธN 2,145 186 1,959 8,141 (3) 31 มนี าคม 2,145 166 1,979 6,162 (4) 30 เมษายน 2,145 122 2,023 4,139 (5) 31 พฤษภาคม 2,145 84 2,061 2,078 (6) 30 มิถุนายน 2,119 41 2,078 -0- รวม 12,844 844 12,000 จากตารางแสดงการตัดจําหนายดอกเบ้ียตามวิธีอัตราดอกเบี้ยท่ีแท\"จริง มูลคาคงค\"างตามบัญชีของ บัญชีลูกหนี้ขายผอนชําระ (ลูกหน้ีขายผอนชําระผิดนัดชําระหน้ีต้ังแตงวดท่ี 3) เทากับ เงินคางวดงวดที่ 3 – งวดที่ 6 = 2,145 + 2,145 + 2,145 + 2,119 = 8,554 บาท และบัญชีรายได\"ดอกเบี้ยรับรอการตัดบัญชี = 166 + 122 + 84 + 41 = 413 บาท การบนั ทกึ บญั ชใี นสมุดรายวนั ทั่วไป ของบริษัท มณฑา จํากัด ณ วนั ที่ 1 มถิ ุนายน แสดงไดด\" ังน้ี สนิ ทรพั ยรN อการขาย 5,000 รายได\"ดอกเบี้ยรับรอการตัดบญั ชี 413 กาํ ไร (ขาดทุน) จากการยึดสนิ คา\" คนื 3,141 ลกู หนี้ขายผอนชําระ 8,554 บนั ทึกรายการยึดสินค\"าคืนจากลูกหนี้ที่ผิดนัด ชําระหนต้ี งั้ แตงวดท่ี 3 3-29

3.5 การแสดงรายการเกี่ยวกบั การขายผอนชําระในรายงานทางการเงิน กิจการจะแสดงรายการเก่ียวกับการขายผอนชําระในรายงานทางการเงิน ณ วันสิ้นรอบระยะเวลา รายงาน ได\"ดังน้ี 1) งบแสดงฐานะการเงิน การแสดงรายการในงบแสดงฐานะการเงนิ เกี่ยวกับการขายผอนชําระ มีบัญชีที่เก่ียวข\"องด\"านสินทรัพยN ได\"แก สินทรัพยNท่ีเกิดจากสัญญาขายผอนชําระ บัญชีลูกหน้ีขายผอนชําระ และบัญชีสินทรัพยNรอการขาย (Asset for sale) หรือบัญชีสินค\"ายึดคืน และบัญชีที่เก่ียวข\"องด\"านหนี้สินได\"แก บัญชีหน้ีสินท่ีเกิดจากสัญญา ขายผอนชําระ และบัญชีรายได\"ดอกเบ้ียรับรอการตัดบัญชี ซ่ึงการแสดงรายการในงบแสดงฐานะการเงิน ได\" ดังนี้ (1.1) บัญชีสินทรัพยNท่ีเกิดจากสัญญาขายผอนชําระ (Contract assets) ท่ีจะครบกําหนดใน ระยะเวลา 1 ปu บัญชีลูกหนี้ขายผอนชําระ บัญชีสินทรัพยNรอการขายหรือบัญชีสินค\"ายึดคืน จัดประเภทไว\"เปKน สินทรัพยN โดยแสดงไว\"ภายใต\"หมวด “สินทรัพยNหมุนเวียน” สําหรับบัญชีสินทรัพยNท่ีเกิดจากสัญญาขายผอน ชาํ ระ (Contract assets) ที่จะครบกําหนดเกินระยะเวลา 1 ปu จดั ประเภทไว\"เปKนสินทรัพยN โดยแสดงไว\"ภายใต\" หมวด “สินทรพั ยไN มหมุนเวยี น” (1.2) บัญชหี นส้ี ินที่เกดิ จากสญั ญาขายผอนชําระ (Contract liability) และบัญชีรายได\"ดอกเบ้ียรับรอ การตัดบัญชี ท่ีจะครบกําหนดในระยะเวลา 1 ปu จัดประเภทไว\"เปKนหน้ีสิน โดยแสดงไว\"ภายใต\"หมวด “หน้ีสิน หมุนเวยี น” สาํ หรับบัญชีหน้ีสินท่ีเกิดจากสัญญาขายผอนชําระ (Contract liability) และบัญชีรายได\"ดอกเบ้ีย รับรอการตัดบัญชี ท่ีจะครบกําหนดเกินระยะเวลา 1 ปu จัดประเภทไว\"เปKนหนี้สิน โดยแสดงไว\"ภายใต\"หมวด “หนส้ี ินไมหมนุ เวยี น” 2) งบกําไรขาดทนุ เบ็ดเสรจ็ การแสดงรายการเกี่ยวกับการขายผอนชําระในงบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็จนั้น มีบัญชีที่เก่ียวข\"อง คือ รายไดจ\" ากการขายผอนชําระ รายได\"คาบรกิ ารจากการขายผอนชําระตางๆ ต\"นทุนขายผอนชําระ และคาใช\"จาย ตางๆ ท่ีเกดิ ขน้ึ ภายในหมวดบญั ชีท่ีมกี ารขายผอนชําระ บัญชีสวนเกนิ ของราคาสินค\"ารบั แลกเปลยี่ น ซึง่ เปKนบญั ชที จ่ี ะนําไปปรับกับยอดขายผอนชําระ ผลลัพธN ที่ได\" คือ ยอดขายผอนชําระสุทธิ ผลกําไรจากการยึดสินค\"าคืนจะแสดงเปKนรายได\"อ่ืนๆ แตถ\"าเปKนผลขาดทุนจากการยึดสินค\"าคืนจะ แสดงเปKนรายการคาใช\"จาย 3-30

3.6 สรปุ สําหรับบทน้ีจะอธิบายถึงความหมายและลักษณะของการขายผอนชําระ หลักการบัญชีสําหรับการ ขายผอนชําระ หลักการสําคัญของการรับร\"ูรายได\"จากการขายผอนชําระ การบันทึกบัญชีสําหรับการขายผอน ชําระ และการแสดงรายการเกีย่ วกับการขายผอนชาํ ระในรายงานทางการเงิน สรปุ ไดด\" งั นี้ ความหมายและลักษณะของการขายผอนชําระ ประกอบด\"วย (1) ลักษณะของสัญญาขายผอนชําระ (2) ลกั ษณะของการขายสินค\"าผอนชาํ ระ และ(3) ลกั ษณะการชาํ ระเงินของการขายผอนชําระ หลักการบัญชีสําหรับการขายผอนชําระ ในทางการบัญชีอนุญาตให\"ผ\"ูขายใช\"หลักการบัญชีเดียวกัน สําหรับการขายผอนชําระและการเชาซื้อ เน่ืองจากกรอบแนวคิดสําหรับการรายงานทางการเงิน ได\"กลาวถึง ลักษณะเชิงคุณภาพพ้ืนฐานในเรื่องความเปKนตัวแทนอันเท่ียงธรรม (Faithful representation) โดยให\"ยึด เนอื้ หาและความจรงิ เชงิ เศรษฐกจิ แทนท่ีจะเปนK รปู แบบทางกฎหมายอยางเดียว หลักการสําคัญ 5 ขั้นตอนของการรับรู\"รายได\"จากการขายผอนชําระ ตาม TFRS 15 คือ การรับร\"ู รายได\"เม่ือ (หรือขณะท่ี) กิจการปฏิบัติตามภาระท่ีต\"องปฏิบัติเสร็จส้ิน ได\"แก การรับรู\"รายได\"ตามวิธี ณ เวลาใด เวลาหนึง่ (Point in time) และการรบั ร\"ูรายได\"ตามวธิ ตี ลอดชวงเวลาหน่ึง (Over time) การบันทึกบัญชีสําหรับกิจการท่ีมีการขายผอนชําระ ประกอบด\"วย กรณีท่ัวไป และกรณีที่มีการผิด สัญญาและยดึ สนิ ค\"าคืน ในสมุดรายวันทัว่ ไปของกจิ การ และ การแสดงรายการเกี่ยวกับการขายผอนชําระในรายงานทางการเงิน ประกอบด\"วย การแสดงรายการ ในงบแสดงฐานะการเงิน (บางสวน) และงบกําไรขาดทุนเบด็ เสรจ็ (บางสวน) 3-31

3-32

คําถามท/ายบทที่ 3 การบญั ชีสําหรบั การขายผอนชําระ 1. ขอ/ ใดเก่ยี วข/องกับความหมายของการขายผอนชาํ ระ ก. กาํ หนดให\"ผซ\"ู ื้อจายชาํ ระคาสนิ คา\" เปนK งวดๆ ตดิ ตอกนั ในระยะเวลาไมเกิน 5 ปu ข. กาํ หนดใหผ\" \"ูซ้อื มกี ารจายเงินวางเริม่ แรก (Down payment) ค. การขายผอนชาํ ระใชป\" ระมวลกฎหมายแพงและพาณิชยN วาด\"วยเอกเทศสัญญา ลักษณะ 5 เปKนเกณฑNบังคับ ในการปฏิบัติ ง. กรรมสทิ ธใ์ิ นทรพั ยสN นิ เปนK ของผูใ\" หเ\" ชาจนกวาจะชาํ ระงวดสุดท\"าย 2. ข/อใดกลาวไวถ/ ูกตอ/ งเก่ียวกับการขายผอนชําระ ก. การขายผอนชําระจะเรียกเก็บเงนิ จากลูกค\"าเพยี งคร้ังเดยี ว ข. การขายผอนชําระกรรมสทิ ธ์ิในทรพั ยNสนิ จะโอนไปให\"ผซ\"ู ้อื ทนั ทที ่มี กี ารตกลงซือ้ ขาย ค. การขายผอนชาํ ระผ\"ูขายมีสทิ ธทิ์ ่จี ะยดึ คืนสินคา\" ทันทที ี่ผซ\"ู อื้ ผดิ นัดชาํ ระหน้ี ง. การขายผอนชําระจะต\"องทําสัญญาเปKนหนังสือ หากไมทําสัญญาเปKนหนังสือจะถือวาการขายผอนชําระนั้น เปนK โมฆะ 3. ข/อใดกลาวไมถูกต/องเก่ยี วกับลกั ษณะของการขายผอนชาํ ระ ก. รปู แบบตามกฎหมาย การขายผอนชาํ ระถือวาเปนK การขายเชนเดียวกบั การขายเงินสดหรอื เงนิ เช่ือ ข. เนื้อหาทางเศรษฐกิจ ผู\"ซื้อและผู\"ขายมีเจตนาท่ีจะซื้อขายสินค\"าระหวางกัน และผู\"ซ้ือจะได\"ครอบครองและ สามารถใช\"ประโยชนจN ากสินคา\" นัน้ ไดน\" บั ต้ังแตวนั ท่มี ีการซอื้ ขายสนิ คา\" ระหวางกนั ค. การขายผอนชาํ ระมรี ะยะเวลาการผอนชําระนอ\" ยกวาการขายเปKนเงินเชื่อ ง. ผู\"ขายมักจะมีคาใช\"จายเกิดข้ึนภายหลังงวดท่ีเกิดการขายผอนชําระเปKนจํานวนมาก เชน คาใช\"จายในการ เรยี กเก็บเงิน คาใชจ\" ายในการตดิ ตามทวงถามหนี้ และคาใช\"จายในการยึดคืนสินค\"า เปKนตน\" 4. การรับร/ูรายได/จากการขายผอนชําระถือวาเปVนสัญญาการขายสินค/า ดังนั้น กิจการผ/ูขายผอนชําระจึง ตอ/ งปฏิบัติตามหลกั การสาํ คญั เก่ยี วกับเกณฑก6 ารรบั รู/รายได/ที่เหมาะสมกบั การขายผอนชาํ ระในข/อใด ก. เกณฑNการรบั รรู\" ายไดต\" ามหลกั การสาํ คัญ 5 ข้นั ตอนของ TFRS 15 ข. เกณฑคN งค\"าง ค. เกณฑNเงนิ สด ง. เกณฑกN ารขายผอนชาํ ระ 5. จํานวนเงนิ รายได/ทรี่ ับร/ู คือ จาํ นวนเงนิ ท่ีปPนสวนใหภ/ าระท่ีต/องปฏิบัติเสร็จสิน้ ดังน้นั กิจการที่มีการขาย ผอนชาํ ระจะมีวิธกี ารรับรูร/ ายไดเ/ มอื่ (หรอื ขณะท่ี) กจิ การปฏิบัติตามภาระท่ีต/องปฏบิ ัตเิ สรจ็ สิน้ กีว่ ิธี ก. 1 วธิ ี ข. 2 วิธี ค. 3 วิธี ง. 4 วธิ ี 3-33

6. ขอ/ ใดคือวธิ กี ารรับรร/ู ายไดเ/ มื่อ (หรอื ขณะที่) กิจการปฏิบตั ิตามภาระทตี่ อ/ งปฏบิ ตั เิ สร็จสนิ้ ก. วิธี ณ เวลาใดเวลาหนึง่ (Point in time) ข. วิธีมลู คาท่ีคาดหวงั (The expected value) ค. วิธจี าํ นวนเงนิ ท่ีมคี วามเปKนไปได\"สูงสุด (The most likely amount) ง. วิธมี ลู คาของเงินตามเวลา (Time value of money) 7. ข/อใดกลาวถูกตอ/ งเกยี่ วกบั การรบั ร/กู าํ ไรขัน้ ต/นจากการขายผอนชาํ ระ ก. การขายผอนชาํ ระจะรับรกู\" ําไรขัน้ ตน\" ตามสดั สวนเงนิ ท่เี รียกเก็บได\" ข. การขายผอนชําระจะรับร\"ูกําไรขน้ั ต\"นเปนK รายได\"ทั้งจาํ นวนในงวดทีม่ ีการขายเกิดขึน้ ค. การขายผอนชาํ ระจะรับรกู\" าํ ไรขนั้ ต\"นเมอื่ ครบระยะเวลาการผอนชาํ ระ ง. การขายผอนชาํ ระจะรับร\"กู าํ ไรขั้นต\"นตามสดั สวนของลูกหน้ที ยี่ งั ไมไดร\" บั ชําระ ณ สน้ิ งวด 8. ข/อใดคือดอกเบ้ียที่เกิดข้ึนจากการขายผอนชําระรถยนต6 ราคาขาย 550,000 บาท ฟรีคาประกันภัย รถยนต6 10,000 บาท จํานวนเงินทต่ี /องชาํ ระงวดละ 30,800 บาท จาํ นวน 20 งวด ก. 56,000 บาท ข. 66,000 บาท ค. 76,000 บาท ง. 86,000 บาท 9. มีภาระที่กิจการผู/ขายต/องปฏิบัติจํานวนเทาใด จากสัญญาการขายเคร่ืองจักรผอนชําระราคา 2,000,000 บาท พร/อมบรกิ ารติดตั้งและบาํ รุงรักษา ก. 1 ภาระท่ตี อ\" งปฏบิ ตั ิ ข. 2 ภาระทตี่ อ\" งปฏบิ ัติ ค. 3 ภาระทตี่ \"องปฏิบตั ิ ง. 4 ภาระที่ต\"องปฏบิ ตั ิ 10. ธุรกิจขายรถยนต6ได/จัดโปรโมช่ันโดยให/ข/อเสนอพิเศษในราคาขายผอนชําระ 1,600,000 บาท ต/นทุน ขายผอนชําระ 1,200,000 บาท เงินดาวน6 40% ของราคาขาย จากราคาขายแบบเอกเทศของรถยนต6 1,720,500 บาท ด/วยการแถมยางอะไหลรถยนต6ฟรี 18,500 บาท (ราคาทุน 5,700 บาท) บริการ ตรวจเช็ครถยนต6ฟรี 2 ปY 74,000 บาท และแถมสเกิร6ตชุดแตงรถยนต6 37,000 บาท (ราคาทุน 10,500 บาท) ข/อใดคือจํานวนเงินของ “สินทรพั ย6ทเ่ี กิดจากสัญญา” ทตี่ อ/ งบันทึก ณ วันท่ีทําสัญญาขายผอนชําระ (เมอ่ื มีการขายเกดิ ขึน้ ) ก. 960,000 บาท ข. 1,600,000 บาท ค. 1,720,500 บาท ง. 1,850,000 บาท 3-34

11. ธุรกิจขายรถยนต6ได/จัดโปรโมชั่นโดยให/ข/อเสนอพิเศษในราคาขายผอนชําระ 1,600,000 บาท ต/นทุน ขายผอนชําระ 1,200,000 บาท เงินดาวน6 40% ของราคาขาย จากราคาขายแบบเอกเทศของรถยนต6 1,720,500 บาท ด/วยการแถมยางอะไหลรถยนต6ฟรี 18,500 บาท (ราคาทุน 5,700 บาท) บริการ ตรวจเช็ครถยนต6ฟรี 2 ปY 74,000 บาท และแถมสเกิร6ตชุดแตงรถยนต6 37,000 บาท (ราคาทุน 10,500 บาท) ข/อใดคอื จํานวนเงนิ ของ “ต/นทุนขาย” ท่ตี /องบันทึก ณ วนั ท่ีทาํ สญั ญาขายผอนชําระ (เมื่อมีการขาย เกิดข้นึ ) ก. 1,200,000 บาท ข. 1,255,500 บาท ค. 1,290,200 บาท ง. ไมมีข\"อใดถกู ตอ\" ง 12. ขอ/ ใดกลาวถูกตอ/ งเกี่ยวกับการแสดงรายการบญั ชีลูกหน้ีขายผอนชาํ ระในงบการเงิน ก. จดั ประเภทไว\"เปนK รายการ “สนิ ทรพั ยNหมุนเวียน” ข. จดั ประเภทไวเ\" ปนK รายการ “สินทรัพยNไมหมุนเวยี น” ค. จัดประเภทไว\"เปKนรายการ “รายได\"ในงบกําไรขาดทุน” ง. จัดประเภทไวเ\" ปKนรายการ “หนสี้ นิ หมุนเวียน” 13. ในงวดนี้ได/รับชําระเงินจากลูกหน้ีขายผอนชําระ จํานวน 225,000 บาท อัตรากําไรขั้นต/น 25% กจิ การตอ/ งรบั ร/เู ปVนกาํ ไรสาํ หรับงวดบัญชจี าํ นวนเทาใด ก. 53,340 ข. 53,550 ค. 56,250 ง. 56,550 14. กิจการขายผอนชําระสินค/า A จํานวน 337,500 บาท ต/นทุนขาย 270,000 บาท อัตรากําไรขั้นต/น จากการขายสินคา/ ดังกลาวเทากบั เทาไร ก. 20% ข. 25% ค. 30% ง. 35% 15. สวนเกนิ ของราคาสินคา/ รับแลกเปล่ยี น เกิดขึ้นในกรณใี ด ก. ผลตางระหวางราคาสนิ ค\"าเกาท่ีรบั แลกเปลีย่ นท่ตี า่ํ กวาราคาตลาดท่ีแท\"จริง ข. ผลตางระหวางราคาสินคา\" เกาทีร่ ับแลกเปลยี่ นที่เทากบั ราคาตลาดท่ีแทจ\" รงิ ค. ผลตางระหวางราคาสนิ ค\"าเกาท่เี ทากับราคาขายสนิ คา\" ง. ผลตางระหวางราคาสินค\"าเกาที่รับแลกเปล่ยี นที่สูงกวาราคาตลาดท่ีแท\"จริง 3-35

16. กิจการตอ/ งบนั ทึกสินค/ารบั แลกเปลย่ี นดว/ ยมลู คาใด ก. มลู คาท่คี าดวาจะไดร\" บั ข. มลู คายตุ ธิ รรม ค. ราคาตลาดท่แี ทจ\" ริง ง. มูลคาปจi จุบัน 17. กิจการขายรถจกั รยานยนต6ดว/ ยการขายผอนชําระในราคาคันละ 80,000 บาท ราคาทุน 45,000 บาท โดยลูกค/าได/นํารถจักรยานยนต6เกามาใช/แลกเปล่ียน บริษัทคิดราคารับแลกเปล่ียนให/แกลูกค/าในราคา 30,000 บาท ซ่ึงถือวาเปVนสวนหนึ่งของเงินดาวน6ในการชําระคารถจักรยานยนต6 บริษัทคาดวาหาก ซอมแซมรถจักรยานยนต6แล/วจะขายได/ในราคา 40,000 บาท มีคาซอมแซมประมาณ 5,000 บาท อัตรา กําไรขั้นต/นท่ีบริษัทต/องการ 25% สําหรับรถจักรยานยนต6น้ี ลูกค/าต/องนําเงินสดมาจายเงินดาวน6อีก 10,000 บาท สวนที่เหลือให/ผอนชําระทกุ ๆ เดอื นเปนV ระยะเวลา 10 งวด ข/อใดคือจํานวนเงินของสวนเกิน ราคาของสินค/ารับแลกเปล่ียนท่ีต/องบันทึกในการขายผอนชําระและรับแลกเปล่ียนสินค/าโดยถือเปVนสวน หน่งึ ของเงนิ ดาวน6 ก. 5,000 บาท ข. 10,000 บาท ค. 15,000 บาท ง. ไมมีข\"อใดถูกต\"อง 18. กจิ การขายรถจักรยานยนตด6 ว/ ยการขายผอนชําระในราคาคันละ 80,000 บาท ราคาทุน 45,000 บาท โดยลูกค/าได/นํารถจักรยานยนต6เกามาใช/แลกเปล่ียน บริษัทคิดราคารับแลกเปล่ียนให/แกลูกค/าในราคา 30,000 บาท ซ่ึงถือวาเปVนสวนหน่ึงของเงินดาวน6ในการชําระคารถจักรยานยนต6 บริษัทคาดวาหาก ซอมแซมรถจักรยานยนต6แล/วจะขายได/ในราคา 40,000 บาท มีคาซอมแซมประมาณ 5,000 บาท อัตรา กําไรข้ันต/นท่ีบริษัทต/องการ 25% สําหรับรถจักรยานยนต6นี้ ลูกค/าต/องนําเงินสดมาจายเงินดาวน6อีก 10,000 บาท สวนท่ีเหลือให/ผอนชําระทุกๆ เดือนเปVนระยะเวลา 10 งวด ข/อใดคือจํานวนเงินของกําไร ขนั้ ต/นจากการขายผอนชําระ ก. 25,000 บาท ข. 30,000 บาท ค. 35,000 บาท ง. ไมมีข\"อใดถกู ต\"อง 19. กจิ การตอ/ งบันทกึ สนิ คา/ ท่ยี ึดคนื ด/วยมูลคาใด ก. มลู คาที่คาดวาจะได\"รบั ข. มูลคายตุ ธิ รรม ค. ราคาตลาดทีแ่ ทจ\" ริง ง. มลู คาปiจจุบัน 3-36

20. ข/อใดไมเก่ยี วข/องกับการบันทกึ บัญชีเก่ียวกับการยดึ สนิ คา/ สําหรบั การขายผอนชําระ ก. บญั ชีสินทรัพยรN อการขาย ข. บัญชสี นิ ค\"าทย่ี ึดคืน ค. บญั ชีกําไร (ขาดทุน) จากการยึดสินคา\" คืน ง. บญั ชีลูกหนขี้ ายผอนชําระ 3-37

QR code of online examination คําถามทา/ ยบทท่ี 3 การบัญชีสาํ หรบั การขายผอนชําระ https://forms.gle/AZxS413wbGGsdTdM8 3-38

แบบฝกn ปฏิบัตบิ ทท่ี 3 การบญั ชีสาํ หรบั การขายผอนชําระ แบบฝnกปฏิบตั ทิ ่ี 1 เม่ือวันที่ 1 มกราคม 25x4 บริษัท มณฑา จํากัด เปKนกิจการขายรถยนตNไฟฟPา (EV) ผอนชําระ โดย สญั ญาผอนชําระ กําหนดใหล\" กู คา\" จายเงินดาวนN 20% ของราคาขาย ทีเ่ หลือผอนชาํ ระด\"วยจํานวนเงินเทาๆ กัน เปนK เวลา 5 งวด (ปuละงวด จายทุกวันสิ้นปu) เร่ิมตั้งแตวันท่ี 31 ธันวาคม 25X4 สําหรับปu 25x4 อัตราดอกเบ้ีย ในสญั ญาเทากับทอ\" งตลาดขณะน้นั 5% ตอปu เพ่ือเปKนการสงเสริมการรักษNโลกและลดการปลอยมลภาวะก†าซเรือนกระจก บริษัทจึงมีนโยบายให\" ลกู ค\"าสามารถนาํ รถยนตNเกาที่ใช\"นํ้ามันมาแลกเปล่ียนโดยบริษัทคิดราคารับแลกเปล่ียนในราคา 206,500 บาท ซึง่ ถือวาเปKนสวนหนง่ึ ของเงินดาวนN บริษทั คาดวาจะขายรถยนตเN กาทล่ี กู คา\" นาํ มาแลกเปล่ียนให\"กับเต็นทNรถยนตN มือสองได\"ในราคา 200,000 บาท ประมาณการคาซอมแซมไว\" 20,000 บาท และบริษัทฯ มีนโยบายคิดกําไร ขัน้ ตน\" จากการขายรถยนตNเกาในอัตรา 20% ของราคาขาย บริษทั มขี อ\" มูลทเ่ี กยี่ วข\"อง ดงั น้ี รายการ 25x4 (บาท) เงินดาวนN 20% ของราคาขาย (จายเปKนเงนิ สด) (216,500 – 206,500) 10,000 รายได\"จากการขายรถยนตไN ฟฟPา 1,082,500 ต\"นทุนขายรถยนตไN ฟฟPา 650,000 บลิ เรียกเก็บเงนิ งวด – เครือ่ งใชไ\" ฟฟPาผอนชาํ ระ (บิลออกทุกวันท่ี 15 ธันวาคม และ 200,000 ใหล\" ูกค\"าชาํ ระเงนิ ไมเกนิ วนั ที่ 31 ธันวาคม ของทกุ ปu) คาใช\"จายในการขายและบริหาร (จายเปนK เงินสด) 150,000 ใหท/ าํ วเิ คราะหNการรบั รร\"ู ายได\" 5 ข้ันตอนตาม TFRS 15 การวเิ คราะหกN ารรับรู\"รายได\" 5 ขัน้ ตอนตาม TFRS 15 มีดงั ตอไปน้ี หลักการสําคัญ 5 ข้นั ตอน ของการรบั ร/ูรายไดจ/ ากการขายผอนชาํ ระ (TFRS 15) ขน้ั ตอนท่ี 1: ระบสุ ัญญาทที่ าํ กับลกู คา\" สญั ญาไมมอี งคปN ระกอบเกย่ี วกับการจดั หาเงนิ ทีม่ นี ยั สาํ คัญในสญั ญา สญั ญามอี งคปN ระกอบเกยี่ วกับการจดั หาเงินท่ีมีนยั สาํ คัญในสญั ญา ขัน้ ตอนท่ี 2: ระบภุ าระท่ีตอ\" งปฏบิ ัตใิ นสัญญา มภี าระทต่ี อ\" งปฏบิ ตั หิ นง่ึ ภาระ มภี าระท่ตี อ\" งปฏบิ ัติมากกวาหน่งึ ภาระ ข้ันตอนท่ี 3: กาํ หนดราคาของรายการ ไมมสี ินคา\" รบั แลกเปล่ยี น มสี นิ ค\"ารบั แลกเปลีย่ น ขน้ั ตอนท่ี 4: ปนi สวนราคาของรายการให\"กบั ภาระทีต่ \"องปฏบิ ตั ิทรี่ วมอยใู นสญั ญา ไมต\"องปiนสวนราคาขาย ต\"องปiนสวนราคาขายโดยใช\"เกณฑรN าคาขายแบบเอกเทศ ขั้นตอนท่ี 5: รับรรู\" ายไดเ\" มอื่ (หรือขณะท่ี) กิจการปฏิบตั ติ ามภาระทต่ี อ\" งปฏิบัตเิ สร็จสิ้น รบั ร\"ูรายไดต\" ามวธิ ี ณ เวลาใดเวลาหนงึ่ (Point in time) รับรูร\" ายไดต\" ามวธิ ตี ลอดชวงเวลาหนง่ึ (Over time) 3-39

แบบฝnกปฏิบตั ิท่ี 2 จากโจทย6แบบฝกn ปฏบิ ัติท่ี 1 ใหท/ าํ คาํ นวณหาเงินคางวด PMT กรณีคาํ นวณดอกเบ้ียโดยใช\"ตารางคาเงินรายปu และกําหนดให\"ผอน ชําระเดือนละเทา ๆ กัน กรณีคาํ นวณดอกเบ้ยี โดยใชต/ ารางคาเงนิ รายปY มีสูตรการคาํ นวณ คอื กําหนดให\"ผอนชาํ ระเดอื นละเทาๆ กนั จะคาํ นวณจาํ นวนเงนิ ผอนตองวดจากสตู รดงั ตอไปนี้ รายการ บาท ราคาขายผอนชาํ ระ หัก เงนิ ดาวนN 20% จํานวนที่ตอ\" งผอนชาํ ระทั้งหมด PVAn มูลคาปiจจบุ นั รายปu PVIFA i%, n เงินคางวด PMT 3-40

แบบฝกn ปฏิบตั ทิ ่ี 3 จากคําตอบแบบฝกn ปฏบิ ตั ิที่ 2 ใหท/ าํ ตารางแสดงการตัดจาํ หนายดอกเบ้ียตามวธิ ีอัตราดอกเบี้ยทแ่ี ทจ\" ริง ตารางแสดงการตดั จาํ หนายดอกเบี้ยตามวธิ อี ัตราดอกเบ้ียท่ีแท/จริง วัน เดอื น ปY (1) (2) (3) = (1) – (2) (4) = (4)กอน – (3) เงินคางวด เงนิ ตน/ ลดลง เงนิ ต/นคงเหลอื (0) 1 มกราคม x4 ดอกเบยี้ ท่ีต/องจาย (1) 31 ธันวาคม x4 ในงวดนัน้ (2) 31 ธนั วาคม x5 (3) 31 ธันวาคม x6 (4) 31 ธนั วาคม x7 (5) 31 ธนั วาคม x8 รวม 3-41

แบบฝกn ปฏบิ ตั ทิ ี่ 4 (หนวย : บาท) จากโจทย6แบบฝกn ปฏิบัติท่ี 1 ใหท/ าํ การคาํ นวณสวนเกนิ ของราคาสินค\"ารบั แลกเปล่ยี น การคํานวณสวนเกนิ ของราคาสนิ คา/ รบั แลกเปลี่ยนจากโจทย6 มีดังน้ี ราคารถยนตNเกาที่ใช\"นา้ํ มนั นาํ มาแลกเปลย่ี น หกั ราคาตลาดที่แท\"จริง (Estimated market value) ของสินค\"าเกาทีร่ บั แลกเปล่ยี น: ราคาขายรถยนตNเกาท่ลี ูกค\"านาํ มาแลกเปล่ียน หัก คาซอมแซมและบํารงุ รกั ษารถยนตเN กา กาํ ไรขน้ั ต\"นทบ่ี ริษัทต\"องการ สวนเกนิ ของราคาสินค\"ารับแลกเปลี่ยน 3-42

แบบฝnกปฏบิ ตั ิท่ี 5 จากโจทย6แบบฝกn ปฏิบตั ิที่ 1 และคําตอบของแบบฝnกปฏบิ ัตทิ ี่ 1 ถึง แบบฝกn ปฏบิ ัติท่ี 4 ให/ทํา การบนั ทึกบัญชีในสมดุ รายวันท่ัวไป สําหรบั ปu 25x4 ของบรษิ ัท มณฑา จาํ กดั การบนั ทึกบญั ชใี นสมดุ รายวนั ทั่วไป สําหรับปu 25x4 ของบรษิ ทั มณฑา จํากัด แสดงไดด\" งั นี้ (1) ณ วนั ทที่ ําสัญญาขายผอนชาํ ระ (เมอ่ื มกี ารขายเกดิ ขนึ้ ) การบนั ทกึ บญั ชขี องกจิ การขายผอนชําระในสมุดรายวนั ทัว่ ไป แสดงไดด\" งั น้ี (2) บันทกึ ตน\" ทนุ ขาย การบนั ทึกบญั ชขี องกิจการขายผอนชําระในสมุดรายวันทวั่ ไป แสดงได\"ดังนี้ (3) เม่ือสงใบแจง\" หน้ี (หรือบิลเรยี กเกบ็ เงิน) และไดร\" บั ชําระเงินทนั ที 3-43

(4) เม่อื สงใบแจ\"งหนี้ (หรอื บิลเรียกเก็บเงนิ ) แตได\"รบั ชาํ ระเงนิ ภายหลัง การบันทึกบญั ชขี องกจิ การขายผอนชาํ ระในสมดุ รายวันท่วั ไป แสดงได\"ดงั น้ี เมื่อได\"รบั ชําระเงนิ จากลูกหนีข้ ายผอนชําระ กจิ การจะลดยอดบญั ชีลูกหนีข้ ายผอนชําระ การบนั ทึกบัญชขี องกจิ การขายผอนชําระในสมดุ รายวันทว่ั ไป แสดงได\"ดงั น้ี (5) เมอ่ื ใหบ\" ริการกบั ลูกคา\" ตามภาระที่ตอ\" งปฏบิ ัตทิ ีร่ วมอยูในสญั ญา (6) บันทึกคาใช\"จายระหวางรอบระยะเวลารายงาน กิจการบันทกึ คาใช\"จายในการดาํ เนนิ งานทเ่ี กิดขน้ึ ระหวางรอบระยะเวลารายงาน การบันทึกบัญชขี องกจิ การขายผอนชําระในสมุดรายวันท่วั ไป แสดงได\"ดังนี้ 3-44

(7) ปoดบญั ชี ณ วนั ส้นิ รอบระยะเวลารายงาน การบนั ทึกบัญชีของกจิ การขายผอนชาํ ระในสมุดรายวนั ทั่วไป แสดงไดด\" งั น้ี 3-45

3-46

เอกสารอ/างอิง ผกาพรรณ พรหมสาขา ณ สกลนคร และรัตนา วงศรN ัศมเี ดือน. (2563). การบัญชีขน้ั สูง 1. กรงุ เทพฯ: เสมาธรรม. ศลิ ปพร ศรจี ่นั เพชร และอนุวัฒนN ภักดี. (2562). การบัญชีชน้ั สูง (พิมพNครง้ั ที่ 1). กรงุ เทพฯ : ทพี เี อ็น เพรส. สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชปู ถัมภN. (2562ก). คมู ืออธบิ ายมาตรฐานการรายงานทางการเงนิ ฉบับท่ี 15 เร่ือง รายไดจ/ ากสญั ญาที่ทาํ กบั ลกู คา/ . [Online]. Available: http://www.fap.or.th [สบื คน\" เม่ือ 1 เมษายน 2564]. _____________________________. (2562ข). มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบบั ท่ี 15 เร่อื ง รายไดจ/ ากสญั ญาท่ที ํากับลูกค/า. [Online]. Available: http://www.fap.or.th [สืบค\"นเมอ่ื 1 เมษายน 2564]. 3-47

3-48