Налоговед. Май 2021

Передовые знания и опыт лучших налоговых специалистов 5№ Май 2021 О письме ФНС по ст. 54.1 из первых уст 15 Правозащитное значение ст. 5 НК РФ 31 Обмен фискальной информацией: результаты 48 Бизнес – не налоговый контролер 65 w w w.nalogoved.r u

СОДЕРЖАНИЕ Ежемесячный журнал ОТ РЕДАКТОРА «Налоговед» С.Г. Пепеляев 4 Призрак разрыва № 5 (209), 2021 ИНТЕРВЬЮ издается при интеллектуальной и информационной поддержке 15 «Поведение налогоплательщика не пустой юридической компании звук для нас» «Пепеляев Групп» Письмо ФНС России о применении ст. 54.1 НК РФ комментиру- Адрес редакции: 125047, ет заместитель руководителя Службы В.В. Бациев Москва, ул. 3-я Тверская-Ямская, д. 39, стр. 1 МНЕНИЯ Тел.: (495) 211-00-33 e-mail: [email protected] Е.В. Тарибо 31 Еще раз о вступлении в силу налогового Учредители: ООО «Пепеляев Групп», регулирования ООО КФЦ «Актион» Свидетельство о регистрации Позиции КС РФ и ВС РФ о земельном налоге предостерегают ПИ № ФС77-63197 от 01.10.2015 от применения ст. 5 НК РФ вопреки интересам налогоплатель- Издается с 2004 г. щиков Журнал включен в Российский индекс научного цитирования М.В. Юзвак (РИНЦ) 39 Превращается ли земельный налог в штраф Журнал включен в перечень рецензируемых научных изданий при обложении застройщиков Минобрнауки России По мнению автора, есть основания для обращения в КС РФ Издатель: по проблеме применения повышающего коэффициента при об- ООО «Актион-МЦФЭР» ложении участков под жилищное строительство. Представляем Подписка и распространение: также комментарий партнера «Пепеляев Групп» Н.П. Стениной (495) 785-01-13 Подписано в печать 27.04.2021 А.Д. Левашенко, А.А. Коваль Дата выхода в свет 13.05.2021 48 Автообмен: подведем очередные итоги Формат 70 ✕ 90/16. Уч.-изд. л. 3,2 Тираж: 3 000 экз. Заказ № 26289 ОЭСР оценила промежуточные результаты внедрения стандартов Отпечатано в типографии автообмена информацией в разных странах, в том числе в России ООО ПО «Периодика» © ООО «Пепеляев Групп», 2021 ПОЛЕМИКА © ЗАО КФЦ «Актион», 2021 Е.А. Лысенко 57 Может ли пеня начисляться в отсутствие недоимки? Как считает автор, если при оценке потерь бюджета не учиты- вать право налогового агента на вычет по НДС, это не согла- суется с позициями высших российских судов и ФНС России. Дополняет эту точку зрения комментарий руководителя на- логового департамента ООО «Сименс» В.С. Зайцева | №5 Май 2021 1

СОДЕРЖАНИЕ ПОИСК РЕШЕНИЯ Редакционный совет: Е.И. Семкина С.Г. Пепеляев, 65 Хартии налогоплательщиков как метод канд. юрид. наук – главный редактор оценки выбора контрагента для налоговых В.М. Зарипов – целей заместитель главного редактора Отраслевые хартии налогоплательщиков не урегулированы М.В. Завязочникова – налоговым законодательством. Однако практика их реализации заместитель главного редактора непосредственно связана с применением ст. 54.1 НК РФ Н.С. Пояркова, РА Ц П Р Е Д Л О Ж Е Н И Е канд. филол. наук – литературный редактор М.В. Белянина 70 Клининг: перезагрузка Редакционная коллегия: ФНС России внедряет отраслевой проект для клининговых Р.И. Ахметшин, канд. юрид. наук, компаний. Как ожидается, это приведет к повышению уровня старший партнер «Пепеляев налоговой прозрачности исполнителей и заказчиков таких Групп»; услуг А. Бланкенагель, профессор в от- 73 Бизнес об усложнении механизмов ставке кафедры публичного права, налогового контроля российского права и сравнительно- го правоведения юридического фа- Весной 2021 г. Комитет по налогам и финансовой отчетности культета Берлинского университета Российско-Германской внешнеторговой палаты обсудил реали- им. Гумбольдта (ФРГ); зацию проекта «Белый ФМ» Д.В. Винницкий, докт. юрид. наук, КОММЕНТАРИИ профессор, заведующий кафедрой финансового права Уральского 77 Правовые позиции Верховного Суда РФ государственного юридического университета; Проанализирован подход СКЭС ВС РФ по вопросу о том, кто платит налог на имущество организаций – фактический поль- А.В. Демин, докт. юрид. наук, зователь или указанный в реестре профессор кафедры коммерче- ского, предпринимательского ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ и финансового права Сибирского федерального университета; Д.Я. Подшивалова 85 Канадский опыт противодействия уклонению М.Ф. Ивлиева, канд. юрид. наук, доцент, завкафедрой финансового от налогообложения: GAAR права МГУ им. М.В. Ломоносова; Общая норма (GAAR) предполагает высокую степень усмотре- В.А. Мачехин, канд. юрид. наук, ния налоговых органов и поэтому довольно неопределенная. доцент кафедры финансового права Но канадский законодатель постарался обеспечить баланс МГЮУ им. О.Е. Кутафина (МГЮА); публичных и частных интересов при ее применении С.В. Овсянников, канд. юрид. ТАКЖЕ В НОМЕРЕ: наук, доцент кафедры государ- 10 КАРТИНА МЕСЯЦА ственного и административного 92 СУДЕБНА Я ПРАКТИК А права Санкт-Петербургского госу- 95 TABLE OF CONTENTS дарственного университета; Г.П. Толстопятенко, докт. юрид. наук, профессор кафедры административного и финансового права, декан между- народно-правового факультета МГИМО (У) МИД России; И.В. Хаменушко, канд. юрид. наук, доцент кафедры финансового права МГУ им. М.В. Ломоносова; И.В. Цветков, докт. юрид. наук, профессор кафедры коммерческого права МГУ им. М.В. Ломоносова. 2 №5 Май 2021 |

ОТ РЕД АКТОРА Призрак разрыва В первые месяцы этого года крупнейшие налогоплатель- С.Г. Пепеляев, щики получили от налоговой службы приглашение «при- главный редактор, нять активное участие в отраслевых проектах по „обеле- нию“ рынка». канд. юрид. наук ФНС России определила, что незаконные схемы нало- говой оптимизации весьма распространены при оказа- нии услуг клининга и технической эксплуатации, а также автомобильных грузоперевозок. К этим отраслям приме- няются пилотные «очистительные меры», которые пла- нируется развить и распространить на все сферы эконо- мики РФ. Механизмом «очистки», по замыслу ФНС России, слу- жит внедрение в деловую договорную практику огово- рок о компенсации налоговых потерь. Это особое усло- вие, которым подрядчик обязуется обеспечить «наличие в бюджете источника для вычета НДС». А если не полу- чилось, то возместить заказчику налоговые потери, обу- словленные отказом в вычете. Если и расходы с заказчика сняли, то подрядчик обязуется возместить его потери, возникшие из-за доначисления налога на прибыль. Схематично модель предусматривает несколько шагов. ТРИ ШАГА 1. Поставщик услуг (и его контрагенты-субпоставщики) дает налоговому органу согласие сделать общедоступны- ми сведения, составляющие его налоговую тайну1. Дать та- кое согласие его «убедит» покупатель услуг. Поставщик же должен заставить сделать то же самое своих поставщиков, а те – своих. 2. Этот шаг ключевой. Налоговый орган на основе дан- ных информационной системы выявляет «признаки разры- вов» платежей НДС в цепочке поставок. Всем участникам цепочки направляются предложения урегулировать ситу- 4 №5 Май 2021 |

ОТ РЕД АКТОРА ацию в месячный срок. Подрядчик вправе «добровольно урегулировать разрыв», то есть самостоятельно доплатить НДС или обеспечить уплату третьим лицом – участником цепочки. 3. По прошествии месяца инспекция направляет сто- ронам второе письмо с извещением о состоянии дел. Если «разрыв не урегулирован», покупатель услуг подает уточ- ненную декларацию с увеличенным НДС (снимает вычет по НДС, уплаченному поставщику) и удерживает сумму, равную доначислению, из текущих платежей поставщику, ссылаясь на налоговую оговорку. Данные о поставщике, «не урегулировавшем разрыв», покупатель вправе (это так- же предмет налоговой оговорки) опубликовать в Интерне- те на специальном ресурсе. Налоговая служба предлагает компаниям текст стандартной налоговой оговорки на три с половиной страницы мелким шрифтом. 1 Возможность отказаться Разработанный ФНС России механизм вызывает от сохранения своей нало- вопросы, которые требуют профессионального обсужде- говой тайны предусмотрена ния специалистами в налоговом, гражданском и антимо- подп. 1 п. 1 ст. 102 НК РФ; нопольном праве. Обозначим некоторые болевые точки. Приказом ФНС России от 15.11.2016 № ММВ-7-17/615@ 1. Налоговое ведомство отмечает, что отказ от при- утверждена форма такого менения механизма налоговых оговорок не согласуется отказа. «с моделью поведения добросовестного налогоплатель- щика, ответственно относящегося к выполнению своих 2 Постановление КС РФ налоговых обязанностей». В этом есть угроза отказа от 31.03.2015 № 6-П. в вычетах по НДС и учета затрат во всех случаях, когда в цепочке поставщиков обнаружен разрыв. Покупатель будет назван соучастником махинации уже потому, что не принял профилактических мер, предложенных нало- говой службой. Фактическое понуждение, прикрытое рекомендатель- ностью, нарушает правила ст. 422 ГК РФ и не соответ- ствует подходам КС РФ, который указывал, что хитрить с видимостью необязательности не стоит2. 2. Отношения в частноправовой сфере строятся на принципе равенства сторон. Фактически, конечно, у сторон разная договорная сила, что позволяет одной | №5 Май 2021 5

ОТ РЕД АКТОРА навязывать свои условия другой. Однако такая практика, хотя и существует в силу объективных условий, не явля- ется эталоном рыночного поведения и не может стиму- лироваться действиями госорганов. При определенных условиях применение переговорной силы для продавли- вания условий договоров, направленных на извлечение односторонней выгоды в ущерб интересам другой сто- роны, может рассматриваться как нарушение принципа свободы договора и влечь юридические последствия. Программа ФНС России предусматривает вовлече- ние именно крупнейших налогоплательщиков, то есть субъектов рынка, обладающих экстремальной перего- ворной силой в отношении компаний «подопытных» отраслей. 3. ВС РФ в решении по делу «Звездочки» определил, что лишение права на вычет по НДС – это, по сути, мера имущественной ответственности3. Следовательно, она применяется только за виновные действия. Если контр- агент ввел покупателя в заблуждение о своей «личности» и налоговой исполнительности, это не значит, что поку- патель не предпринял всех необходимых действий в рам- ках должной осмотрительности и его неосторожная вина дает основание для отказа в вычете по НДС. Предлагаемая Федеральной налоговой службой система консервирует устаревшую практику привлечения к ответственности (отказа в вычете по НДС) без учета вины налогоплательщика (объективное вменение). 4. Если покупатель, полагаясь на заверение об обстоя- тельствах, не реализует мер должной осмотрительности, то риск получить обвинения в неосторожности сохра- няется в полной мере, поскольку налоговая оговорка не является замещающим инструментом. 5. Представление уточненной декларации в ответ на извещение о признаках налогового разрыва – не «бойцовское» поведение. Не подтвержденная дока- зательствами информация не может быть безуслов- ным основанием для подобной реакции. Такие действия не предписаны законом. Они не могут расцениваться как 6 №5 Май 2021 |

ОТ РЕД АКТОРА 3 Определение СКЭС ВС РФ добросовестное поведение гражданского контрагента от 14.05.2020 по делу № А42- и вряд ли получат судебную защиту4. 7695/2017 АО «Специализиро- ванная производственно-тех- 6. ФНС России прямо предлагает сторонам договора ническая база „Звездочка“». согласиться с тем, что достаточным доказательством потерь покупателя будут признаваться два документа: 4 Пункт 15 Постановления решение налогового органа или постановление о воз- Пленума ВС РФ от 24.03.2016 буждении уголовного дела. № 7 «О применении судами не- которых положений Граждан- Из возбужденных уголовных дел только примерно ского кодекса Российской Фе- 10% заканчиваются приговорами суда. Статистика дерации об ответственности судебного обжалования решений налоговых органов за нарушение обязательств». далеко не свидетельствует об их стопроцентном качестве. Не будет ли «признак разрыва» на самом деле «призра- ком разрыва»? Нет никаких оснований для реализации в налоговой сфере анекдота о картежном шулере, кото- рому «поперло» в кругу джентльменов, верящим друг другу на слово. 7. Согласно типовой форме оговорки поставщик гарантирует покупателю, что по операциям с его уча- стием «не имеется и не будет иметься признаков несфор- мированного источника по цепочке поставщиков товаров (работ, услуг) для принятия к вычету сумм НДС». Этим поставщик либо расписывается в том, что является орга- низатором всей цепочки поставок, либо гарантирует то, к чему отношения не имеет. Могут ли такие гарантии выдаваться добровольно, без принуждения лицом, нахо- дящимся в здравом уме и твердой памяти? Должен ли поставщик нести неблагоприятные последствия за всех на свете и без вины? 8. Поскольку предполагается широкое распростра- нение системы, институт налоговой тайны практически исчезает вследствие «добровольного» отказа почти всех налогоплательщиков от ее сохранения. Конкурентные и прочие экономические эффекты такого шага никем не просчитывались. А они могут быть самыми неожи- данными. 9. В 2015 г. в ст. 434 ГК РФ появилась норма о том, что письменная форма договора считается соблюден- ной и тогда, когда стороны обменялись электронными | №5 Май 2021 7

ОТ РЕД АКТОРА сообщениями, из которых следует их воля. Законода- 5 В Постановлении тель стремится минимизировать практику составления от 15.02.2019 № 10-П по жало- договоров в виде единого документа (текста), так как бе гр. О.Ф. Низамовой КС РФ это осложняет хозяйственный оборот. Россия – редкий заметил, что цели одной толь- пример страны, где составление договора в виде единого ко рациональной организации документа весьма распространено. Коммерческая прак- деятельности органов власти тика западных государств гораздо менее требовательна не могут служить основа- к составлению договора как формального документа. нием для ограничения прав Предложение ФНС России отбрасывает страну назад, и свобод. См. также: поста- обратно к необходимости составления единого текста новления КС РФ от 18.02.2000 договора. № 3-П и от 17.01.2018 № 3-П. В Определении СКЭС ВС РФ 10. В целом предложение – подмена своевременного от 14.03.2019 по делу № А79- и надлежащего администрирования обязанных (винов- 12226/2017 ПАО «Химпром» ных в нарушениях) налогоплательщиков взысканием разъяснено, что недопустим недоплаченных налогов с наиболее крупных рыночных отказ в осуществлении прав игроков и переложение на них бремени дальнейшего уре- налогоплательщиков по мо- гулирования в рамках гражданско-правовых отношений. тивам, обусловленным лишь Если налоговый орган выявил в цепочке «признак раз- удобством налогового админи- рыва», он должен не заказчика услуг уведомлять об этом, стрирования. а проверить звено, где произошел разрыв, – поставщика или его субпоставщиков. По сути, новшество – это вве- 6 В этом же номере «Налого- дение не предусмотренной законом солидарной налого- веда» см. также: Семкина Е.И. вой ответственности за уплату НДС с целью сокращения Хартии налогоплательщиков издержек администрирования5. как метод оценки выбора контрагента для налоговых ФНС России широко развернула программу внедре- целей. С. 65–69; Беляни- ния налоговых оговорок: составлены объемные про- на М.В. Клининг: перезагрузка. екты соглашений, подготовлены презентации, отсняты С. 70–72; Бизнес об услож- «рекламные» ролики. Вряд ли от идеи подчинения рынка нении механизмов налого- налоговой идеологии откажутся так просто. Но пред- вого контроля. С. 73–75. См. ложенный вариант настолько фантасмагоричен, что также: Барский Д.В. Налоговое не может остаться без внимания тех специалистов, кото- хеджирование: быть или не рым не надо мыслить лишь в рамках налогового адми- быть? // Налоговед. 2017. нистрирования6. № 9. С. 23–28; Зарипов В.М. Комментарий к статье Д.В. С уважением, Барского // Там же. С. 29–32. С.Г. Пепеляев 8 №5 Май 2021 |