เทีย-แซ่เห้อ-1

ตน้ ทุนรว่ ม ผลติ ภณั ฑ์รว่ ม และผลิตภณั ฑพ์ ลอยได้ Joint Cost , Joint Products and By-Product จดั ทำโดย นำงสำวเทีย แซเ่ หอ้ เลขท่ี 12 แผนกพณชิ ยกำร สำขำงำนกำรบัญชี วิทยำลัยเทคนคิ เทิง

สาระการเรยี นรู้ ควำมหมำยของต้นทนุ รว่ ม ผลติ ภัณฑ์รว่ ม และ ผลติ ภัณฑพ์ ลอยได้ กำรแบ่งต้นทนุ รว่ มโดยวธิ มี ลู ค่ำขำย กำรแบ่งต้นทนุ ร่วมโดยวธิ จี ำนวนหนว่ ย กำรแบ่งต้นทนุ ร่วมโดยวธิ กี ำรผลติ ทดแทน ผลิตภัณฑพ์ ลอยได้

จดุ ประสงคก์ ารเรยี นรู้ ควำมหมำยของตน้ ทุนรว่ ม ผลติ ภณั ฑ์ร่วม และ ผลิตภณั ฑพ์ ลอยได้ แบ่งต้นทุนร่วมโดยวธิ ีมลู ค่ำขำยได้ แบ่งต้นทุนรว่ มโดยวธิ จี ำนวนหน่วยได้ แบ่งตน้ ทุนรว่ มโดยวธิ ีกำรผลติ ทดแทนได้ คำนวณและบนั ทึกบญั ชีเก่ยี วกบั ผลิตภัณฑพ์ ลอยได้ได้

แนวคดิ ในกิจกำรอุตสำหกรรมบำงประเภทจะผลิตสินคำ้ ได้หลำยชนิดจำกกระบวนกำรผลติ ร่วมกนั หำกได้สนิ คำ้ ต่ำงๆ ในปรมิ ำณและมูลค่ำใกล้เคยี งกัน จะถือเป็นผลิตภณั ฑร์ ่วม ซึ่งอำจนำไปขำยทันทหี รือนำไปผลติ เพิม่ เติม กอ่ นขำย เพอื่ ใหก้ จิ กำรสำมำรถตรี ำคำสนิ คำ้ และจดั ทำงบกำรเงนิ ประจำงวด จึงตอ้ งมีกำรปนั ส่วนตน้ ทุนร่วมด้วย วธิ ที ่เี หมำะสมซง่ึ ต้นทนุ ต่อหน่วยทค่ี ำนวณไดจ้ ำกวธิ ีกำรปันสว่ นตำ่ งกันจะทำใหต้ น้ ทุนตอ่ หน่วยแตกตำ่ งกันไป ใน กรณที ีก่ ำรผลติ ได้สินค้ำที่มีปริมำณและมูลคำ่ ต่ำกวำ่ ผลิตภัณฑ์หลกั จะถือเป็นผลติ ภัณฑพ์ ลอยไดซ้ ง่ึ อำจนำไปผลิต เพม่ิ เตมิ หรือขำยทันทเี ชน่ กัน จะมีกำรปนั ส่วนตน้ ทุนรว่ มใหก้ บั ผลติ ภณั ฑพ์ ลอยไดห้ รอื ไมก่ ไ็ ด้ ทำใหก้ ำรบันทกึ บัญชีมีควำมแตกต่ำงกนั ไป

ต้นทุนรว่ ม ผลติ ภณั ฑร์ ว่ ม และ ผลติ ภณั ฑ์พลอยได้ ในกำรผลิตสินคำ้ ของกจิ กำรบำงประเภทมีตน้ ทนุ เกดิ ขึน้ รว่ มกันเรียกวำ่ ตน้ ทนุ ร่วม เม่อื กำรผลิตผำ่ นกระบวนกำรผลติ ถึงจดุ ๆหนึ่ง เรียกว่ำจดุ แยกออก จะ ได้ผลิตภณั ฑ์มำกกว่ำ 1 ชนดิ จึงเรียกวำ่ ผลิตภณั ฑ์ร่วมและอำจได้ผลติ ภณั ฑอ์ ่นื ที่ ไม่ใช่เป้ำหมำยหลกั จำกกระบวนกำรผลติ น้ี ในจำนวนและรำคำขำยต่ำกว่ำ ผลิตภณั ฑ์หลัก เรียกว่ำผลติ ภัณฑพ์ ลอยได้

ควำมหมำยของตน้ ทุนรว่ ม ผลติ ภัณฑร์ ่วม และ ผลติ ภัณฑพ์ ลอยได้ ต้นทุนรว่ ม หมำยถึง ตน้ ทนุ ทง้ั หมดทเ่ี กดิ ขนึ้ ในกำรผลิตผลติ ภณั ฑร์ ่วม นับตั้งแตเ่ ริม่ ผลติ จนกระท่งั ถึง “จดุ แยกตัว” (Sprit off point) ซ่ึงหมำยถงึ จุดทไ่ี ด้มกี ำรแยกวตั ถดุ ิบทำงตรง ออกเปน็ ผลผลิตชนิด ต่ำงๆ ท่ีมำกกว่ำ 1 ชนิด ซง่ึ ก็คอื จุดท่ีเกดิ ผลิตภณั ฑห์ ลำยชนดิ นน่ั เอง และหลังจำกจุดแยกน้ี บำง ผลิตภณั ฑอ์ ำจนำไปจำหน่ำยในทนั ที หรืออำจมีบำงผลิตภณั ฑท์ ี่ตอ้ งนำไปผลติ ต่อก่อน จึงจะจำหน่ำยได้ โดยตน้ ทุนท่เี กดิ ขนึ้ หลงั จดุ แยกน้ี เรียกว่ำ “ต้นทนุ แยก”(Separable cost)

ผลติ ภัณฑ์รว่ ม หมำยถงึ ผลผลิตทก่ี จิ กำรได้รับมำกกว่ำ 1 ชนิด จำกกระบวนกำรผลิตเดียวกนั ใชท้ รพั ยำกรในกำร ผลติ ดว้ ยกัน และผลผลิตนน้ั ๆ จะต้องเปน็ ผลติ ภณั ฑห์ ลัก (Main product) มมี ลู คำ่ ใกลเ้ คยี งกนั และเป็นผลติ ภณั ฑ์ที่ ผูผ้ ลติ คำดหวงั หรือต้งั ใจใหเ้ กิดข้ึน จำกควำมหมำยดงั กลำ่ ว จงึ สำมำรถสรุปลกั ษณะของผลติ ภณั ฑร์ ว่ มได้ ดงั นี้ 1. จะตอ้ งเป็นผลผลติ ทไ่ี ดร้ ับจำกกระบวนกำรผลติ เดียวกัน มีกำรใช้ทรพั ยำกรกำรผลติ รว่ มกัน 2. สดั ส่วนท่ีได้รบั ของผลผลติ แต่ละชนดิ ในกำรผลติ แตล่ ะงวด แต่ละครงั้ คอ่ นขำ้ งคงท่ี 3. ผลผลิตท่ไี ด้รับมีมลู คำ่ ใกลเ้ คียงกนั 4. ผลผลิตที่ได้รบั เปน็ ไปตำมเปำ้ หมำยทกี่ ิจกำรคำดกำรณไ์ ว้

ผลติ ภัณฑ์พลอยได้ (By product) หมำยถงึ ผลิตภัณฑ์หรือสนิ ค้ำทีเ่ กิดข้นึ มำโดยบังเอิญจำกกระบวนกำรกำรผลิต สนิ ค้ำหลกั ซ่งึ ผลิตภัณฑ์พลอยได้จะมมี ลู คำ่ ต่ำกว่ำผลติ ภัณฑ์หลักเสมอ ซ่งึ กำรตัดสนิ ว่ำผลิตภณั ฑใ์ ดเปน็ ผลิตภัณฑพ์ ลอยได้ อำจขึน้ อยูก่ บั นโยบำยฝำ่ ยบรหิ ำรของกิจกำรนั้นๆ ตน้ ทนุ หลงั จุดแยกตัว หรือตน้ ทนุ ผลิตเพ่ิมเตมิ หลงั จดุ แยกตวั (Separable costs) คือ ตน้ ทุนท้ังหมดท่ีเกดิ ข้ึนจำก กำรนำเอำผลติ ภณั ฑป์ ระเภทใดประเภทหนึง่ ไปผลิตต่อจนเสร็จพร้อมที่จะขำยได้ ตน้ ทนุ หลังจุดแยกตวั จะเท่ำกบั ตน้ ทนุ ทั้งหมดที่เกดิ ขน้ึ หลังจุดแยกตัวจนกระท่ังผลติ เสร็จ ขอ้ แตกตำ่ งจำกต้นทุนประเภทนก้ี บั ตน้ ทนุ รว่ ม คอื เรำสำมำรถทรำบได้ วำ่ ตน้ ทนุ ทเ่ี กิดขนึ้ หลงั จดุ แยกตวั เป็นผลติ ภณั ฑ์ชนดิ ใด จำนวนเทำ่ ใด จงึ คำนวณต้นทนุ เข้ำกับผลิตภณั ฑไ์ ดโ้ ดยงำ่ ย

กำรปนั ส่วนต้นทนุ รว่ มและกำรจัดทำงบกำรเงนิ (Allocation of Joint Cost) ในกำรผลติ ผลิตภณั ฑ์รว่ มนน้ั ตน้ ทุนกำรผลิตในกระบวนกำรผลติ ร่วม (Joint Process) มกี ำรใชท้ รัพยำกรรว่ มกน ต้นทุนรว่ มท่เี กดิ ข้ึนท้ังวัตถุดบิ ทำงตรง ค่ำแรงงำนทำงตรง และคำ่ ใช้จ่ำยในกำรผลิตถือเป็นต้นทุนที่เกิดข้ึนเพอื่ กำรผลติ สินคำ้ หลำย ๆ ชนดิ แต่เป็นกระบวนกำรผลิตเดยี วกน ด้วยเหตนุ ีจ้ ึงไมส่ ำมำรถบอกได้ว่ำปจั จัยกำรผลิตท่เี กดิ ข้ึนเปน็ ของ ผลิตภณั ฑ์ใด จงึ ตอ้ งอำศัย “กำรปนั ส่วน”ซง่ึ ก็หมำยถึง กำรแบ่งตน้ ทุนรว่ มทเ่ี กิดข้ึนให้ผลิตภณั ฑ์ร่วมที่ผลิตไดอ้ ย่ำงยตุ ธิ รรม โดยกำรปันส่วนนี้จะขึน้ อยกู่ ับนโยบำยของกิจกำร ลักษณะสนิ คำ้ กระบวนกำรผลติ และประโยชนท์ ี/จะไดร้ บั จำกกำรนำ ขอ้ มูลดังกล่ำวไปใช้ กำรปันสว่ นต้นทนุ รว่ มจะมวี ธิ ีกำรปนั สว่ นโดยคำนึงถงึ หน่วยวัดและควำมสำมำรถในกำรทำรำยได้

การปันสว่ นตน้ ทุนร่วมโดยคานึงถึงหนว่ ยวัด มี 2 วิธี 1. วิธหี นว่ ยของผลผลติ (Physical Measures) กำรปนั สว่ นตน้ ทนุ ร่วมด้วยวธิ หี นว่ ยของผลผลติ เชน่ กำรวัด กำรชงั โดยใช้นำ้ หนัก หรือกำรตวงใหเ้ ปน็ หน่วย เช่น ลติ ร แกลลอนปอนด์ กโิ ลกรัม ตนั เป็นเกณฑ์ในกำรปันส่วน ต้นทนุ คือ จำนวนหน่วยทีผ่ ลิตได้ 2. วิธถี ัวเฉลย่ี ถ่วงนำ้ หนัก (Weighted Average Method) ผลิตภัณฑ์แตล่ ะชนิดมีข้อแตกตำ่ งกน เชน่ ขนำด นำ้ หนกั จำนวนวตั ถดุ บิ ทใ่ี ช้ เวลำทีใ่ ช้ผลติ ตำ่ งกัน จงึ เอำข้อแตกต่ำงมำพจิ ำรณำในรูปของแต้มหรอื น้ำหนกั ให้แก่ ผลิตภณั ฑแ์ ตล่ ะชนิดก่อนโดยกำรกำหนดจำนวนแต้มทีเ่ หมำะสมให้กับผลติ ภัณฑ์แตล่ ะชนิดโดยกำรพิจำรณำขอ้ แตกตำ่ ง เชน่ ขนำดเลก็ ใหญต่ ำ่ งกนั เวลำท่ใี ช้ผลิต ต่ำงกัน ควำมยำกง่ำยในกำรผลิต ปรมิ ำณกำรใชว้ ตั ถดุ ิบ ค่ำแรงงำน ค่ำใชจ้ ่ำยในกำรผลิต แลว้ จงึ แบง่ ตน้ ทุนรว่ มใหต้ ำมสัดส่วนของแต้มหรือนำ้ หนกั ทค่ี ำนวณไดว้ ธิ นี ใี้ ช้กบ อุตสำหกรรมผลติ อำหำร ผลไมก้ ระป๋อง นำ้ มนั เคมีภณั ฑ์ เป็นตน้

การปนั สว่ นตน้ ทนุ รว่ มโดยความสามารถในการทารายได้ มี 2 วธิ ี 1 วธิ มี ูลค่ำขำยสมั พัทธ์ (Relative Sales Value) กำรปันส่วนต้นทนุ ร่วมให้กับผลิตภณั ฑ์โดยใชเ้ กณฑ์ กำรแบง่ ตำมอัตรำส่วนของมูลค่ำขำยหรือรำคำตลำดของผลติ ภัณฑ์ร่วมแต่ละชนดิ มีกำรปนั สว่ นต้นทุนร่วม 2 กรณี คอื กรณี 1 จำหน่ำยทนั ที ณ จุดแยกออก กรณี 2 กรณนี ำผลติ ภัณฑร์ ่วมไปผลิตต่อ กำรนำผลติ ภัณฑร์ ว่ มบำงชนิดไปผลติ ตอ่ เพรำะผลิตภัณฑไ์ ม่สำมำรถขำย ณ จดุ แยกออกไดก้ รณีนี้ต้อง ใชต้ น้ ทุนกำรผลิตเพิม่ เติมหลงั จดุ แยกออกมำใช้ในกำรคำนวณหำรำคำขำยหรือรำคำตลำดสุทธิ มีสูตรกำร คำนวณดงั นี้ มลู ค่าขาย ณ จดุ แยกออก-มลู ค่าขายสทุ ธ-ิ ตน้ ทนุ ผลติ อหลงั จดุ แยกออก

2 วธิ อี ตั รำกำไรคงท่ี กำรปันสว่ นต้นทุนรว่ มของผลิตภณั ฑท์ กุ ชนดิ ทีผ่ ลติ ได้เป็นผลติ ภัณฑ์ ร่วม ทีจ่ ะใหก้ ำไรแก่กจิ กำรในอตั รำทเ่ี ทำ่ เทียมกนั จงึ มีกำรกำหนดอตั รำกำไรทต่ี ้องกำรไว้ ล่วงหนำ้ แล้วนำอัตรำกำไรนีไ้ ปคำนวณจำนวนกำไรที่คำดวำ่ จะไดร้ ับจำกผลติ ภัณฑร์ ว่ มแตล่ ะ ประเภทแลนำไปคำนวณหำต้นทนุ รวมและตน้ ทนุ กอ่ นจดุ แยกออกซ่ึงเป็นต้นทนุ ร่วมที่แบง่ ให้ ผลิตภัณฑ์แต่ละชนดิ ดงั สตู รนี้ ตน้ ทนุ ก่อนจดุ แยกออกของผลติ ภณั ฑร์ ่วม = มลู ค่าขายสนิ คา้ - กาไรทต่ี อ้ งการ

วธิ ีการปันส่วนต้นทนุ รว่ มมี 4 วิธี ได้แก่ 1) วิธีถัวเฉลยี่ (Average method) แบง่ โดยถัวเฉล่ียตน้ ทุนใหก้ ับผลิตภณั ฑท์ กุ ชนิดตำมจำนวนหน่วยที่ ผลติ ได้ โดยถือหลกั วำ่ ผลิตภัณฑท์ กุ ชนิดไดผ้ ่ำนกระบวนกำรผลิตอันเดียวกันกค็ วรจะได้รับต้นทุนกำรผลติ เท่ำ ๆ กัน นั่นคือ ตน้ ทนุ ก่อนจกุ แยกตวั ตอ่ หน่วยของผลิตภณั ฑแ์ ต่ละชนดิ จะเทำ่ กันซ่ึงอำจเปน็ ปัญหำในกำรรำยงำนผลิ กำไรขำดทุนของกิจกำร สินคำ้ บำงชนดิ จะขำดทนุ บำงชนดิ จะได้กำไรมำก อันเน่ืองมำจำกรำคำขำยทแี่ ตกต่ำง กัน วธิ ีนนี้ ำไปใช้ในอตุ สำหกรรมใบยำสูบ แปง้ กำรแปรรูปไม้ เปน็ ตน้ 2) วธิ ีถวั เฉลี่ยถว่ งน้ำหนัก (Weighted average method) ผลิตภณั ฑแ์ ต่ละชนิดมขี อ้ แตกตำ่ งกนั เชน่ ใน เรอ่ื งขนำด นำ้ หนัก จำนวนวตั ถดุ บิ ทใี่ ช้ เวลำท่ีใช้ผลติ ตำ่ งกนั จงึ เอำข้อแตกต่ำงมำพิจำรณำในรปู ของน้ำหนักให้ ผลติ ภัณฑ์แตล่ ะชนิดกอ่ น แล้วจงึ แบง่ ตน้ ทนุ ร่วมใหต้ ำมสัดส่วนของน้ำหนกั ทีค่ ำนวณได้ วิธีนี้ใชก้ ับอตุ สำหกรรม ผลติ อำหำรหรอื ผลไม้กระป๋อง นำ้ มนั เคมีภณั ฑ์ เป็นต้น วิธีนี้อำจมปี ัญหำในกำรกำหนดจำนวนน้ำหนกั ทีถ่ ูกต้อง และเหมำะสมให้กบั ผลติ ภณั ฑแ์ ตล่ ะชนิด

3) วิธีรำคำตลำด (Market value) หรอื มูลคำ่ ขำยสัมพทั ธ์ (Relative sales value) ในกำรผลิตสินค้ำตำ่ ง ๆ เพ่อื หวงั กำไร ดังนนั้ รำคำขำยหรอื รำคำตลำดของผลิตภัณฑแ์ ต่ละชนดิ จะครอบคลมุ ส่วนทเ่ี ป็นต้นทุน และ คำ่ ใช้จำ่ ยตำ่ ง ๆ รวมทง้ั กำไรที่กิจกำรตอ้ งกำร หรอื กล่ำวอกี นยั หน่ึงคือ รำคำขำยมีสว่ นสนั พนั ธก์ ับตน้ ทนุ ผลติ ภณั ฑช์ นดิ ใดทม่ี รี ำคำขำยตอ่ หนว่ ยสูงกน็ ำ่ จะมีต้นทนุ สูงตำมไปด้วย และผลติ ภณั ฑช์ นดิ ใดมรี ำคำตอ่ หน่วย ต่ำก็จะมีต้นทุนต่ำไปตำมสดั ส่วน - มูลคำ่ ขำยสมั พัทธห์ รอื รำคำตลำด เกณฑ์นี้จะนำมำใชใ้ นกรณที ก่ี ิจกำรนำสินค้ำออกขำยทันที ณ จดุ แยกตวั -มูลคำ่ ขำยสทุ ธสิ มั พทั ธ์ จะนำมำใช้ในกรณที ีก่ ิจกำรนำผลติ ภณั ฑไ์ ปผลติ เพ่ิมเตมิ หลังจดุ แยกตัว ซง่ึ มูลค่ำ ขำยท่ีถูกประมำณขนึ้ มำภำยใต้สภำพกำรคำ้ โดยปกติ แลว้ หกั ดว้ ยตน้ ทุนทค่ี ำดวำ่ จะเกดิ ข้ึนในกำกรผลิตเพิ่มเติม หลงั จุดแยกตวั กจิ กำรทีไ่ มส่ ำมำรถหำรำคำตลำดของผลติ ภณั ฑ์ ณ จุดแยกตัวเนอ่ื งจำกไมม่ ตี ลำดสำหรับ ผลติ ภัณฑ์ชนดิ น้นั ๆ อำจใชเ้ กณฑม์ ูลคำ่ ขำยสทุ ธสิ ัมพัทธ์ในกำรปันสว่ นตน้ ทุนรว่ ม

4) วธิ อี ตั รำกำไรคงที่ ผลิตภัณฑ์ทุกชนิดที่ผลติ ได้เป็นผลิตภัณฑ์รว่ มทีจ่ ะใหก้ ำไรแกก่ จิ กำรในอตั รำเท่ำเทียม กัน จึงมกี ำรกำหนดอตั รำกำไรท่ตี อ้ งกำรไวล้ ว่ งหน้ำแล้วนำอัตรำกำไรนี้ไปคำนวณจำนวนกำไรทค่ี ำดวำ่ จะไดร้ ับ จำกผลติ ภณั ฑร์ ว่ มแตล่ ะประเภท และนำไปคำนวณหำตน้ ทุนรวมและต้นทุนก่อนจดุ แยกตัว ซ่งึ เป็นต้นทนุ ร่วมที่ แบ่งใหส้ นิ ค้ำแต่ละชนิด

การปนั สว่ นตน้ ทนุ ร่วม พจิ ารณาแยกเป็น 2 กรณี คอื แสดงการขายทนั ที ณ จดุ แยกตวั โดยไมน่ าไปผลติ ต่อ และ แสดง การขายหลงั ผลติ เพม่ิ เตมิ หลงั จดุ แยกตวั เป็นดงั น้ี 1 การปนั สว่ นตน้ ทนุ ร่วม ณ จุดแยกตวั โดยไม่นาไปผลติ เพม่ิ เตมิ ตวั อยา่ ง บริษทั พรนุรกั ษ์ จากดั ผลติ สนิ คา้ ได้ 3 ชนดิ ตน้ ทนุ ร่วมในการผลติ เทา่ กบั 360,000 บาท กจิ การนาสนิ คา้ ทง้ั หมดออกขายทนั ที ณ จดุ แยกตวั ขอ้ มลู การผลติ และขายทงั้ 3 ชนดิ ในระหวา่ งเดอื น มกราคม 2548 มดี งั น้ี น้ำหนกั ที่ ปริมำณท่ี ปริมำณขำย รำคำขำยต่อ ผลิตได้ ผลติ (หนว่ ย) (หนว่ ย) หน่วย (บำท) (กโิ ลกรมั ) สนิ คำ้ ก 10,000 5,000 4,000 32 สินค้ำ ข 15,000 6,000 5,000 24 สนิ ค้ำ ค 5,000 7,000 6,000 28 รวม 30,000 18,000 15,000

กำรคำนวณต้นทุนตอ่ หน่วยของสินคำ้ แตล่ ะชนิด โดยแบ่งตน้ ทนุ รว่ ม เปน็ ดงั น้ี 1) วิธีถัวเฉลีย่ ต้นทุนร่วมต่อหน่วย = ต้นทนุ รว่ มทงั้ หมด/ปริมำณรวมของสินค้ำ = 360,000/18,000 = 20 บำทตอ่ หน่วย กำรคำนวณต้นทุนต่อหนว่ ยโดยกำรปันสว่ นต้นทุนรว่ มแสดงได้ดังน้ี สินคำ้ ปริมำณผลิต ต้นทนุ รว่ มแบง่ ให้ ตน้ ทุนต่อหนว่ ย รำคำขำยต่อ กำไรต่อหน่วย %ของกำไรตอ่ หนว่ ย ยอดขำย ก 5,000 100,000 20 12 ข 6,000 120,000 20 32 4 37.50 ค 7,000 140,000 20 24 8 16.60 รวม 18,000 360,000 28 28.60

2) วิธถี วั เฉลย่ี ถว่ งน้ำหนัก (ใชน้ ำหนกั ของสินค้ำแต่ละชนดิ ) ตน้ ทนุ ร่วมตอ่ หน่วย = ต้นทุนรว่ มทัง้ หมด/น้ำหนกั รวมของผลิตภัณฑ์ทกุ ชนิดท่ผี ลิตได้ = 360,000/30,000 = 12 บำทตอ่ ปอนด์ กำรคำนวณต้นทนุ ต่อหน่วยโดยกำรปนั สว่ นตน้ ทุนรว่ มแสดงได้ดังน้ี สินค้ นำ้ หนกั ท่ี ต้นทนุ รว่ มท่ี ปริมำณ ตน้ ทุน รำคำขำย กำไร(ขำ % ของ ำ ผลติ ได้ แบง่ ให้ ผลิต ต่อหน่วย ต่อหน่วย ดทนุ )ต่อ กำไรตอ่ ก 10,000 120,000 หนว่ ย ยอดขำย ข 15,000 180,000 5,000 24 32 8 25 ค 5,000 60,000 6,000 30 24 (6) (25) รวม 30,000 360,000 7,000 8.57 28 19.43 69.4 18,000

3) วธิ มี ูลคำ่ ขำยสัมพัทธ์ อัตรำร้อยละของต้นทนุ รว่ มต่อมูลค่ำขำย = ต้นทุนรว่ ม x 100/มูลค่ำขำย = 360,000 x 100/500,000 = 72% กำรคำนวณตน้ ทุนตอ่ หนว่ ยโดยกำรปันสว่ นต้นทุนร่วมแสดงได้ดังนี้ สินคำ้ ปรมิ ำณที่ รำคำขำยต่อ มูลคำ่ ขำย ตน้ ทุนร่วม ต้นทุนต่อ กำไร(ขำด % ของ ผลติ หนว่ ย ทแ่ี บง่ ให้ หนว่ ย ทุน)ตอ่ กำไรตอ่ หนว่ ย ยอดขำย ก 5,000 32 160,000 115,200 23.04 8.96 ข 6,000 24 144,000 103,680 17.28 6.72 28 ค 7,000 28 196,000 141,120 20.16 7.84 28 รวม 18,000 500,000 360,000 28

4) วิธีอตั รำกำไรคงที่ (สมมตกิ ำหนดอตั รำกำไรที่ต้องกำร 25% ของมลู ค่ำขำย) ต้นทุนกอ่ นจดุ แยกตวั ของผลิตภณั ฑร์ ว่ ม = มลู คำ่ ขำยสนิ ค้ำ – กำไรที่คำดวำ่ จะไดร้ ับ ต้นทนุ ก่อนจุดแยกตวั ของผลิตภณั ฑ์ ก = 160,000 – 25%(160,000) = 120,000 บำท ตน้ ทนุ กอ่ นจุดแยกตวั ของผลิตภัณฑ์ ข = 144,000 – 25%(144,000) = 108,000 บำท ต้นทนุ กอ่ นจุดแยกตวั ของผลิตภัณฑ์ ค = 196,000 – 25%(196,000) = 147,000 บำท กำรคำนวณตน้ ทุนต่อหนว่ ยโดยกำรปันสว่ นต้นทุนรว่ มแสดงได้ดังนี้ สินคำ้ ปรมิ ำณ ตน้ ทนุ ร่วมกอ่ นจุด ตน้ ทุนตอ่ รำคำขำยตอ่ กำไร(ขำดทุ %ของกำไร ผลติ แยกตัว หน่วย หน่วย น)ต่อหน่วย ตอ่ ยอดขำย ก 5,000 120,000 24 32 8 25 ข 6,000 108,000 18 24 6 25 ค 7,000 147,000 21 28 7 25 หำกปรับอตั รำกำไรทต่ี ้องกำรจำก 25% ของมูลค่ำขำย เป็น 28% ของมูลค่ำขำย ผลกำรคำนวณจะเป็นเช่นเดียวกบั วิธี มูลค่ำขำยสัมพทั ธ์

เมอ่ื สรปุ ผลกำรคำนวณต้นทนุ ตอ่ หนว่ ยของสนิ คำ้ แตล่ ะชนดิ ตำมเกณฑก์ ำรปันสว่ นทแ่ี ตกตำ่ งกันสรปุ ผลดงั น้ี เกณฑก์ ำรปนั สว่ น ตน้ ทุนต่อหนว่ ย (บำท) อัตรำกำไรข้ันตน้ (%) กขค กขค 1. วธิ ถี ัวเฉลยี่ 20 20 20 37.50 16.60 28.60 2. วธิ ถี ัวเฉล่ียถ่วงน้ำหนัก 24 30 8.57 25.00 (25.00) 69.40 3. วธิ มี ลู คำ่ ขำยสมั พทั ธ์ 23.04 17.28 20.16 28 28 28 4. วิธีอตั รำกำไรคงที่ (28%) 23.04 17.28 20.16 28 28 28

กำรจัดทำงบกำไรขำดทนุ และงบดุล บรษิ ัท พรนุรกั ษ์ จำกัด งบกำไรขำดทุน (บำงสว่ น) สำหรบั เดือน สิ้นสดุ วันท่ี 31 มกรำคม 2548 วิธถี วั เฉลีย่ ขำย กขค รวม หัก ต้นทุนสินค้ำท่ขี ำย 128,000 120,000 168,000 416,000 กำไรขน้ั ต้น 80,000 100,000 120,000 300,000 48,000 20,000 48,000 116,000 วิธีถัวเฉล่ียถว่ งน้ำหนัก ขำย กขค รวม หัก ตน้ ทุนสินค้ำทขี่ ำย 128,000 120,000 168,000 416,000 กำไรขน้ั ตน้ 96,000 150,000 51,000 297,000 32,000 (30,000) 117,000 119,000

วธิ มี ลู คำ่ ขำยสัมพทั ธแ์ ละวธิ ีอัตรำกำไรคงท่ี ขำย ก ข ค รวม หกั ตน้ ทนุ สนิ ค้ำท่ขี ำย 128,000 120,000 168,000 416,000 กำไรขนั้ ต้น 92,000 86,000 121,000 299,000 36,000 34,000 47,000 117,000

2 การปันสว่ นตน้ ทนุ ร่วม ณ จุดแยกตัว โดยนาไปผลิตเพมิ่ เตมิ 1) วิธถี วั เฉลยี่ เมอ่ื ใชป้ ริมำณหน่วยผลิตเปน็ เกณฑ์ในกำรปันสว่ นต้นทุน ซ่งึ สนิ ค้ำทกุ ชนิดไดร้ ับกำรปันส่วนหน่วย ละ 20 บำท แล้วจงึ นำต้นทุนเพ่มิ หลังจดุ แยกตวั มำรวม เพือ่ หำต้นทนุ ทัง้ หมดและต้นทนุ ตอ่ หนว่ ยของสนิ คำ้ แตล่ ะชนิด 2) วธิ มี ลู ค่ำขำยสุทธสิ มั พัทธ์ มลู ค่ำขำยสทุ ธสิ ัมพัทธ์ = มูลค่ำขำยของหน่วยท้ังหมดที่ผลิตได้ – ตน้ ทุนผลติ เพ่มิ เติม 3) วิธอี ตั รำกำไรคงท่ี ต้นทุนก่อนจุดแยกตัวของสินค้ำ = มลู คำ่ ขำยของหนว่ ยทัง้ หมดท่ผี ลิตได้ – กำไรที่ต้องกำร - ต้นทนุ ผลติ เพิม่ เตมิ 3 วิธกี ารบันทึกบัญชีผลิตภณั ฑ์รว่ ม ผลิตภัณฑร์ ว่ มมักเกิดขึ้นในอตุ สำหกรรมท่ผี ลิตสินคำ้ เปน็ จำนวนมำก และมักผลิตต่อเนื่องกนั ไปเป็นแผนก ๆ ซึ่ง เปน็ ลกั ษณะเดยี วกับกำรบัญชตี ้นทุนช่วงกำรผลติ กระบวนกำรผลติ จงึ ใช้หลกั กำรเดยี วกัน

ตวั อยำ่ ง บรษิ ทั พรนุรกั ษ์ จำกัด ผลติ ได้สนิ คำ้ A B C จำกกระบวนกำรผลิตร่วมกันในแผนกท่ี 1 จำกนั้นจะส่งสนิ ค้ำท้งั 3 ชนิดไปผลิตตอ่ ในแผนกท่ี 2 3 4 ตำมลำดับ ดังภำพตอ่ ไปนี้

การบัญชเี กยี่ วกบั ผลิตภณั ฑร์ ว่ ม เนอื่ งจำกผลติ ภัณฑ์รว่ มเกดิ จำกกระบวนกำรผลิตเดียวกัน เป็นกำรยำกทีจ่ ะคำนวณต้นทนุ กำรผลิตใน กระบวนกำรผลิตรว่ ม (Joint process) ใหก้ บั ผลติ ภัณฑ์แต่ละชนิด จึงตอ้ งมีกำรปนั ส่วนต้นทุนรว่ มทีเ่ หมำะสม กบั สภำพกำรผลติ วตั ถุประสงค์ของกำรปันสว่ นตน้ ทุนรว่ มกเ็ พื่อจะตรี ำคำสินคำ้ คงเหลอื และจดั ทำงบกำรเงิน ประจำงวด เพรำะถำ้ กจิ กำรไมท่ รำบต้นทุนรวมของผลิตภัณฑ์แต่ละชนดิ กไ็ มส่ ำมำรถคำนวณต้นทนุ สนิ คำ้ ท่ขี ำย ตรี ำคำสนิ ค้ำคงเหลอื และไม่สำมำรถจดั ทำงบกำรเงินได้ ในทำงปฏบิ ัติ กิจกำรอำจขำยผลิตภัณฑร์ ว่ มทนั ที ณ จุดแยกตวั หรืออำจนำไปผลติ ต่อ กำรตดั สินใจจะขำย หรอื ผลิตต่อ ข้ึนกับสภำพกำรผลติ ของกจิ กำร และกำไรส่วนเพ่มิ (Incremental profit)

การบญั ชีเกย่ี วกบั ผลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้ เป็นผลติ ภณั ฑ์ท่ไี ดจ้ ำกกำรผลิตร่วมกนั กบั ผลิตภัณฑห์ ลักแต่เป็นผลติ ภัณฑท์ ี่มปี ริมำณและมลู คำ่ ทำงเศรษฐกจิ ต่ำกวำ่ ผลติ ภัณฑ์ หลกั ทัง้ นีไ้ ม่ใช่เศษซำก (Scrap) เน่อื งจำกมีควำมหมำยใกล้เคยี งกันมำกจนบำงคร้ังแยกไมอ่ อกวำ่ เป็นเศษซำกหรือผลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้ ข้อแตกตำ่ งพจิ ำรณำไดด้ ังนี้ 1) เศษซำก คือเศษของวัตถดุ บิ ที่เหลือจำกกระบวนกำรผลิต ซึ่งยงั มลี กั ษณะของวัตถุดบิ คงเหลอื อยู่ในขณะทผี่ ลติ ภณั ฑ์พลอยได้ เปน็ ผลติ ภณั ฑ์ท่ไี ดจ้ ำกกระบวนกำรผลติ ร่วมท่ีเสรจ็ สมบูรณแ์ ลว้ 2) โดยทวั่ ไปมกั พบวำ่ เศษซำกมรี ำคำต่ำกวำ่ ผลิตภณั ฑพ์ ลอยได้ 3) กิจกำรมกั ขำยเศษซำกไปตำมสภำพท่ีเป็นอยู่ ในขณะท่ีผลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้บำงชนิดตอ้ งนำไปผลติ ต่อหลังจุดแยกตัว เพรำะ บำงครงั้ ไมม่ ตี ลำดสำหรับผลิตภณั ฑพ์ ลอยได้ ณ จุดแยกตัว หรอื เพรำะตอ้ งกำรทีจ่ ะเพม่ิ รำคำตลำดของผลิตภณั ฑพ์ ลอยไดใ้ ห้สูงกว่ำ รำคำตลำด ณ จุดแยกตวั เนอ่ื งจำกอำจขำยผลติ ภัณฑ์พลอยได้ ณ จดุ แยกตัว หรอื นำไปผลิตต่อ กำรบันทึกบญั ชขี ึ้นอยู่กับว่ำให้ควำมสำคัญแกผ่ ลิตภณั ฑ์ พลอยไดห้ รอื ไม่ กำรกำหนดมูลคำ่ ผลิตภัณฑพ์ ลอยไดจ้ ึงแยกได้เปน็ 1) ไม่ปันส่วนตน้ ทนุ กำรผลิตรว่ มให้กับผลิตภณั ฑพ์ ลอยได้ 2) ปนั สว่ นตน้ ทุนกำรผลติ ร่วมใหก้ ับผลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้

กรณไี ม่ปนั สว่ นตน้ ทุนกำรผลิตร่วมให้กบั ผลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้ ผลิตภณั ฑ์พลอยไดจ้ ะมคี วำมสำคญั น้อยกวำ่ ผลติ ภณั ฑห์ ลักมำก จึงไมจ่ ำเปน็ ตอ้ งเสียเวลำในกำรคดิ ต้นทุนให้ เมอ่ื ได้ ผลติ ภณั ฑ์ชนดิ ใดชนดิ หนง่ึ เพิม่ เขำ้ มำในกิจกำรโดยบงั เอญิ ก็ถือวำ่ เปน็ ผลพลอยได้ หำกกจิ กำรตอ้ งเสยี ตน้ ทนุ หรอื คำ่ ใชจ้ ่ำย ใด ๆ เพอ่ื ทำให้ผลติ ภัณฑน์ ้ขี ำยได้ ควรจะนำตน้ ทนุ ดงั กล่ำวไปหกั ออกจำกยอดขำยของผลติ ภณั ฑ์น้ัน โดยคำนวณรำยได้ สุทธขิ องผลิตภัณฑพ์ ลอยได้ แลว้ นำไปแสดงในงบกำไรขำดทนุ แบบใดแบบหนึง่ ได้แก่ 1. แสดงเป็นรำยได้อ่ืน ๆ ในงบกำไรขำดทุน 2. แสดงเป็นรำยไดจ้ ำกกำรขำยในงบกำไรขำดทนุ 3. แสดงเปน็ รำยกำรหักจำกต้นทุนสินคำ้ ท่ีขำยของผลติ ภณั ฑห์ ลกั และหำกมผี ลิตภัณฑพ์ ลอยไดค้ งเหลอื ในวนั สิน้ งวด กจ็ ะไมต่ ีรำคำออกมำเหมอื นสินค้ำคงเหลอื โดยอำจบนั ทึก ปริมำณท่ีเหลือไวจ้ ริงในบตั รที่ตรวจนบั เพอ่ื ประโยชนใ์ นกำรควบคุมเท่ำน้นั

กรณีปนั สว่ นตน้ ทนุ การผลติ ร่วมใหก้ บั ผลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้ กรณนี ้ีให้ควำมสำคัญผลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้เทยี บเทำ่ กับผลิตภณั ฑ์หลกั โดยจะกำหนดใหผ้ ลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้ เป็นสินคำ้ คงเหลือด้วย จึงตอ้ งมกี ำรตีรำคำผลติ ภัณฑพ์ ลอยได้ โดยพิจำรณำต้นทุนทง้ั กอ่ นและหลังจุดแยกตัว ให้กบั ผลิตภณั ฑ์พลอยได้ เนอ่ื งจำกกิจกำรทรำบตน้ ทนุ หลงั จดุ แยกตวั อยแู่ ล้ว แตจ่ ะมีปัญหำกบั กำรคำนวณ ต้นทนุ กอ่ นจดุ แยกตวั ซึ่งเปน็ ต้นร่วมว่ำควรคิดอย่ำงไร จำนวนเท่ำใด วธิ กี ำรคำนวณมี 2 วธิ ี 1.คำนวณมูลค่ำขำยสทุ ธิของผลติ ภัณฑ์พลอยได้ เม่อื ไดผ้ ลลพั ธเ์ ทำ่ ใดกจ็ ะนำไปหกั ตน้ ทนุ รว่ ม ซึง่ เปน็ ของ ผลิตภัณฑห์ ลกั 2.คำนวณต้นทนุ คิดย้อนกลับ โดยหำต้นทุนก่อนจุดแยกตวั ของผลิตภณั ฑ์พลอยได้ โดยคำนวณจำก ยอดขำยแล้วกระทบกลับไปหำตน้ ทนุ โดยมสี มมติฐำนว่ำตน้ ทนุ ของผลิภัณฑ์พลอยได้เปน็ สดั ส่วนกับยอดขำย (คล้ำยกบั กำรปันส่วนตน้ ทุนรว่ มโดยใช้รำคำตลำด)

การบญั ชีและการแสดงผลิตภณั ฑ์พลอยได้ ในงบการเงนิ เน่อื งจำกอำจขำยผลิตภณั ฑ์พลอยได้ ณ จดุ แยกออกหรือนำไปผลิตต่อ กำรบันทกึ บัญชีขน้ึ อยู่กบั วำ่ ให้ ควำมสำคัญแก่ผลิตภณั ฑพ์ ลอยได้หรอื ไม่ กำรกำหนดมลู ค่ำผลิตภณั ฑ์พลอยไดจ้ งึ แยกให้กับผลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้ ใน ทน่ี ้ีขอกลำ่ วถงึ เพียงวิธเี ดียวคือกำรบันทึกบัญชเี ก่ียวกบผลิตภณั ฑพ์ ลอยได้

กรณนี าผลิตภัณฑ์พลอยได้ไปผลิตตอ่ หลงั จดุ แยกออก กรณีนจี้ ะนำผลติ ภัณฑ์พลอยได้ไปผลิตตอ่ โดยจะบันทึกผลติ ภณั ฑ์พลอยได้ดว้ ยมูลค่ำสทุ ธจิ ำกกำรขำยผลติ ภัณฑ์ พลอยได้ โดยคำนวณจำกสตู รตอ่ ไปนี้ตน้ ทนุ ผลติ เพิ่มท่ีเกิดขึ้นจำกกำรนำผลติ ภัณฑพ์ ลอยได้ ไปผลติ ตอ่ หลงั จดุ แยกออก จะบนั ทกึ ดว้ ยมลู คำ่ สทุ ธิของผลติ ภัณฑ์พลอยไดซ้ ึ่งจะนำไปหกั ออกจำกตน้ ทุนร่วมหรือรำคำขำยของผลติ ภณั ฑ์หลกั ซงึ่ ส่งผลใหต้ ้นทุนของผลิตภณั ฑห์ ลกั ลดลง กำรบันทึกบัญชเี ปน็

บทสรปุ กระบวนกำรผลิตสนิ ค้ำบำงอยำ่ งอำจได้ผลิตภณั ฑ์มำกกวำ่ 1 ชนดิ จำกตน้ ทุนร่วมทเ่ี กดิ ขนึ้ กิจกำรจำเปน็ ต้อง แบ่งต้นทนุ รว่ มใหก้ บั ผลิตภัณฑ์ทไ่ี ด้ กจิ กำรอำจใช้วิธีมลู คำ่ ขำยสุทธิแบง่ ต้นทนุ รว่ มถำ้ ผลิตภัณฑ์รว่ มกำหนดรำคำขำย ณ จดุ แยกออกได้ หำกผลิตภณั ฑร์ ่วมไม่สำมำรถกำหนดรำคำขำย ณ จุดแยกออกได้อย่ำงชัดเจนกิจกำรอำจใชว้ ธิ ี จำนวนหนว่ ยเพอ่ื แบ่งตน้ ทนุ ร่วม ซงึ่ จำนวนหนว่ ยของผลิตภัณฑร์ ว่ มตอ้ งเหมือนกัน เชน่ นำ้ หนักนับเปน็ กโิ ลกรัมหรือ ควำมยำวนบั เป็นเมตร เป็นต้น แต่บำงคร้งั กจิ กำรอำจเลือกใชว้ ิธีกำรผลิตทดแทน เมื่อต้องกำรผลิตภัณฑ์รว่ มชนิดหน่งึ ในจำนวนท่ีมำกกวำ่ ท่ีทำได้ โดยลดจำนวนผลิตภณั ฑร์ ่วมอกี ชนดิ หนึ่งลง นอกจำกผลิตภัณฑห์ ลกั ทไ่ี ด้จำกกระบวนกำรผลติ แล้ว บำงครั้งอำจจะได้ผลติ ภณั ฑ์พลอยไดซ้ ึ่งมปี รมิ ำณและ รำคำขำยไมม่ ำก กิจกำรคำนวณมลู ค่ำขำยสุทธขิ องผลติ ภณั ฑพ์ ลอยได้แลว้ อำจบนั ทกึ บญั ชีผลิตภณั ฑพ์ ลอยไดไ้ ว้ใน บญั ชีก่อนจำหนำ่ ยโดยแบ่งต้นทนุ มำจำกตน้ ทุนร่วม หรืออำจจะบนั ทึกควำมทรงจำไว้กอ่ นเมือ่ จำหน่ำยได้กบ็ ันทึกเป็น รำยไดอ้ ่นื

คำศัพท์ทเ่ี กยี่ วข้อง ต้นทุนทำต่อ ผลติ ภณั ฑ์พลอยได้ Additional Cost ต้นทุนร่วม By-Product ผลิตภณั ฑ์รว่ ม Joint Cost วธิ มี ลู คำ่ ขำยสทุ ธิ Joint Product วิธีจำนวนหนว่ ย Net Realizable Value Method วธิ ผี ลติ ทดแทน Physical Quantity Method จดุ แยกออก Replacement Method Split-off Point

บรรณำนกุ รม https://home.kku.ac.th/anuton/cost%20accounting/joint%20and%20by%20products1.htm หนงั สอื การบญั ชตี น้ ทนุ 2