Практическое налоговое планирование. Ознакомительный номер

Журнал издает № 9 сентябрь 2020 Новый вид налоговых проверок – оперативные. Налоговики расширяют полномочия стр. 10 Уголовная и имущественная ответственность главбуха. Как защитить себя стр. 14 Как защититься от показаний свидетеля, которого допрашивали налоговики стр. 80 Электронная версия: e.nalogplan.ru



от редактора Евгений Тимин, главный редактор [email protected] Вечер в хату, счетоводы Когда мы в редакции готовили статью про уголовные дела против главбухов (стр. 14), я наткнулся на интересный случай. В Новосибирской области главбух получала зарплату 16 тыс. руб. в месяц. Сами понимаете, прожить на такие деньги сложно. Поэтому она сама себя фиктивно оформила бухгалтером еще в нескольких обособлен- ных подразделениях компании и везде получала зарплату. Так как кадровый учет был тоже на ней, никто такого неожиданного умножения фонда оплаты труда долго не замечал. А когда заметили, обратились в полицию. Главбуху дали год условно. Этот год гражданка вела себя примерно. Как пишут в судебном акте, добросовест- но трудилась, не совершала неправомерных проступков, соблюдала общественный порядок, отличалась хорошим поведением в быту. В результате судимость сняли. Она снова устроилась на работу главбухом. Даже с повышением зарплаты – до 20 тыс. руб. в месяц. Но, сами понимаете, прожить на такие деньги… Сейчас ее снова судят. Непонятна только логика руководителей, которые устанавливают главбухам такие низкие зарплаты. Главбух – ключевой сотрудник. На нем и налоговые проверки (стр. 10), и оформление первички (стр. 50), и отчетность (стр. 64), и многое другое. Зарплата и премии должны быть высокими (стр. 86), чтобы не было нужды в сомни- тельных схемах обогащения. №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 1

новое ЛИЧНЫЙ ОПЫТ в налоговом планировании Егор Крючков, заместитель директора ИДЕИ юридического 6 Как сохранить право на дивиден- департамента по налоговым вопросам ды по нулевой ставке • Как учесть ООО «Созидание в расходах остаточную стоимость и Развитие» неотделимых улучшений • Как из- бежать налоговой проверки, ото- 54 Мы доказали, что контролеры звав декларацию должны были вернуть, а не зачесть переплату КОММЕНТАРИЙ СПЕЦИАЛИСТА по налогу 10 Новый вид налоговых 32 Три налоговые причины проверок – оперативные. платить дивиденды Налоговики расширяют в натуральной форме полномочия Как минимизировать риски упла- ты НДС • Как сэкономить налог на налоговая экономия прибыль • Как законно не испол- нять функцию налогового агента ГЛАВНАЯ ТЕМА 14 Уголовная и имущественная 36 Как не переплатить налоги при учете рекламных затрат ответственность главбуха. Как доказать, что компания купи- Как защитить себя ла материалы в рекламных целях • За какие нарушения главбуху гро- Как не платить НДС при передаче зит уголовная ответственность • рекламных материалов Как защитить бухгалтера от уго- ловной ответственности • Какие ПРОСТО О СЛОЖНОМ документы помогут бухгалтеру из- 40 Как грамотно дробить вычеты бежать ответственности по НДС. Инструкция КАК СНИЖАЮТ НАЛОГИ Как налоговики и Минфин отно- 26 В каких случаях выгодно сятся к дроблению вычетов • В каком случае суд встанет на «слететь» с упрощенки вашу сторону и как это сделать Техника безопасности перехода с общей системы • Как минимизи- ровать риски налогоплательщика 4 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

ВОПРОС – ОТВЕТ ОПАСНАЯ СХЕМА 46 Отвечаем на четыре 70 Как растянуть вычет НДС сложных вопроса об учете по основному средству накопленных убытков Минфин против переноса вычетов Как учесть убытки, если компа- по ОС. Но иногда получается ния реорганизуется • Какой вид реорганизации исключит потери ЗАЩИТА НАЛОГОВЫХ СХЕМ 72 Как защитить расходы ЭКОНОМНЫЙ ДОКУМЕНТ 50 Документ, подтверждающий на амортизацию основных средств расходы на питание Как правильно определить амор- сотрудников тизационную группу объекта • Как Локальный нормативный акт заме- экспертиза поможет отстоять рас- нит коллективный договор ходы на амортизацию • Как оспо- рить доводы, из-за которых сняли МЕЖДУНАРОДНОЕ амортизацию ПЛАНИРОВАНИЕ 80 Как защититься от показаний 58 Как выбрать юрисдикцию свидетеля, которого допрашивали налоговики для частного фонда. Как доказать неосведомленность Евросоюз или офшор свидетеля о спорных операциях • Какую выгоду принесет бенефи- Какие показания невыгодны про- циарам австрийский фонд • В чем веряющим • Как оспорить показа- преимущества частных фондов ния по формальному признаку в Лихтенштейне • Как встроить фонд в международный холдинг ВОЗРАЖЕНИЯ НА АКТ ПРОВЕРКИ 86 Компания отстояла крупные налоговая безопасность премии руководству КАК ПРОВЕРЯЮТ экономный 64 Инспекция не принимает справочник декларацию. Когда 90 Чем способен помочь и как нужно спорить в работе сервис ФНС Почему инспекции перестанут при- «Прозрачный бизнес» нимать отчетность с ошибками • Когда декларацию могут не при- 96 Свои деньги нять • В каких случаях спорить Как арендодателю коммерческой обязательно недвижимости избавиться от НДС №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 5



новое в налоговом планировании в чем экономия НДФЛ на чем основана идея Письмо Минфина от 11.06.2020 № 03-03-06/1/50698 Как сохранить право на дивиденды по нулевой ставке Есть возможность сохранить право на нием, получатель заплатит налог по став- нулевую ставку по дивидендам, даже ке 13 процентов. если дочерняя компания реорганизо- валась, не заплатив их. Нужно, чтобы Если же невозможно переделать ре- в решении о выплате дивидендов «дочка» шение о выплате с нужной датой, с ди- поставила дату до момента реорганиза- видендами лучше подождать до момента, ции. Об этом пишет Минфин (письмо от когда снова будут выполняться условия 11.06.2020 № 03-03-06/1/50698). подпункта 1 пункта 3 статьи 284 НК. Иначе неизбежны налоговые потери Получить дивиденды по нулевой (письма Минфина от 07.02.2019 № 03- ставке возможно, если на день приня- 03-06/1/7519 и от 28.09.2018 № 03-03- тия решения об их выплате получатель 06/1/69798). Исчисление срока владения непрерывно владеет не менее 50 процен- имуществом будет начинаться с момента тами уставного капитала в течение не ме- внесения записи о прекращении деятель- нее 365 календарных дней (подп. 1 п. 3 ности присоединенной компании. ст. 284 НК). Выплатить дивиденды мож- но и позже, а вот если запоздать с реше- Идеей поделилась Ирина Крупских, главный бухгалтер Оценка безопасности идеи чиновник эксперт практик Лариса Семина, советник Павел Зюков, старший партнер, Юлия Ежова, главный бухгалтер государственной гражданской руководитель налоговой ООО «ТМ „Дельта“»: службы РФ 2-го класса: практики юридической компании «Надо смотреть устав дочерней организации. Там «К разногласиям нужно Coleman Legal Services: уже может быть прописан готовиться. Налоговики жесткий порядок выплаты укажут на согласованность «Минфин придерживался дивидендов и сроки при- сделки для минимизации и более лояльной позиции: нятия решений о выплате. налогов. Нужно будет правопреемник имеет право В таком случае лучше доказывать, что при реор- на нулевую ставку, если не рисковать и подождать ганизации преследовались реорганизованная в форме год. Если жестких правил общехозяйственные цели присоединения компания нет, есть другая опас- и что получатель дивиден- соблюдала условия подпун- ность: налоговики все чаще дов не влияет на принятие кта 1 пункта 3 статьи 284 делают экспертизы срока глобальных решений в ком- НК (письмо Минфина давности документа». пании и пр.». от 07.04.2014 № 03-03- 06/1/15514)». Оценка экспертного совета – на сайте www.nalogplan.ru №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 7

идеи неотделимые улучшения и декларации в чем экономия Налог на прибыль на чем основана идея Постановление АС Уральского округа от 03.07.2020 № А76-8895/2019, пункт 8 статьи 265 НК Как учесть в расходах остаточную стоимость неотделимых улучшений Вы арендовали недвижимость, без- № 03-03-04/1/199 и указывать, что ком- возмездно сделали ремонт и другие пания передала улучшения безвозмезд- неотделимые улучшения. Учитывайте но. Значит, и учитывать их в расходах остаточную стоимость улучшений неправомерно. в расходах, даже если уже расторг- ли договор. В НК нет прямого запре- Однако вы можете парировать, что со та. Ссылайтесь на пункт 8 статьи 265 стороны арендодателя безвозмездность НК и включайте траты в состав внере- отсутствует. Он со своей стороны переда- ализационных расходов.Даже если про- вал право пользования недвижимостью. веряющие будут против, суд встанет А раз признака безвозмездности передачи на вашу сторону (постановление АС неотделимых улучшений нет, у налогови- Уральского округа от 03.07.2020 № А76- ков нет и оснований применять положе- 8895/2019). Налоговики будут опирать- ния пункта 16 статьи 270 НК и вычерки- ся на письма Минфина от 30.07.2010 вать расходы. № 03-03-06/2/134, от 15.09.2005 Идеей поделился Иван Коновалов, налоговый консультант Оценка безопасности идеи чиновник эксперт практик Олег Хороший, советник Александр Анищенко, Любовь Полынская, главный государственной гражданской налоговый эксперт: бухгалтер ООО «Проксима службы РФ 3-го класса: «Уральский суд сослался Плюс»: на пункт 7 статьи 3 НК «Считаю, что решение и указал, что в спорной си- «Во-первых, лично я ни- суда не соответствует туации все сомнения долж- когда бы не стала делать нормам НК. И налоговикам ны трактоваться в поль- ремонт безвозмездно в суде надо ссылаться не зу компании. В данной в арендованном помещении. на письма Минфина, а на ситуации налицо недора- Всегда можно договорить- положения налогового за- ботка законодателей. Два ся делать эти улучшения конодательства. НК прямо нижестоящих суда при- в счет арендной платы. говорит, что амортизи- няли сторону налоговиков. Поэтому считаю, что ровать данные затраты Решение кассации – пока риски этой идеи выше можно только в течение единственное в своем роде. среднего. Впрочем, есть договора аренды. Иных А ВС еще не высказался». шанс защититься, не дово- способов учета нет». дя дело до суда». Оценка экспертного совета – на сайте www.nalogplan.ru 8 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

новое в налоговом планировании в чем экономия Штрафы за не вовремя поданную декларацию на чем основана идея Постановление АС Поволжского округа от 16.07.2020 № Ф06-63193/2020 Как избежать налоговой проверки, отозвав декларацию Налогоплательщик вправе отозвать нии доначислили налоги. Но налогопла- поданную налоговую декларацию, тельщик с доначислениями не согласился чтобы избежать камеральной провер- и обратился в суд. ки. Возможность для такого маневра открыло дело № А57-19706/2019 (поста- Судьи указали, что нет запрета на от- новление АС Поволжского округа от зыв ранее поданных деклараций. Если 16.07.2020 № Ф06-63193/2020). налогоплательщик отозвал отчетность, отсутствуют основания для проведения Компания подала декларацию по на- камеральной проверки. логу на имущество, а спустя месяц обра- тилась в инспекцию с заявлением об от- Таким образом, если вы подали уточ- зыве этой декларации как направленной ненную налоговую декларацию, а потом по технической ошибке. поняли, что указали в ней неверные дан- ные, стоит отозвать ошибочную, а не по- Инспекция такое заявление не при- давать еще одну уточненку. няла и провела камеральную проверку. Проверка выявила нарушения, компа- Идеей поделился Андрей Илларионов, руководитель налоговой практики ООО «МКГ» Оценка безопасности идеи чиновник эксперт практик Виталий Крицкий, советник Мария Лоецкая, налоговый Елена Дерябкина, главный государственной гражданской юрист юрфирмы бухгалтер ООО «Гостиничный службы РФ 3-го класса: «Гин и партнеры»: двор»: «Налоговый кодекс не «Можно не подавать новую «Нестандартное решение предусматривает возмож- уточненку, а отозвать в уже давно сложившейся ности отзыва ранее подан- ошибочную, если ее подача практике сдавать уточ- ной декларации. Камераль- не привела к занижению нения, даже если это был ная проверка начинается суммы налога, подлежащего технический сбой. Следует в момент подачи деклара- уплате в бюджет. В про- взять на заметку. Отзыв ции. Единственный, на мой тивном случае налоговики, логичен, если декларацию взгляд, выход – сдать еще скорее всего, с отзывом не отправили ошибочно. Но одну правильную декла- согласятся, и потребуется с технической стороны рацию. Правоту, скорее доказывать свою правоту налоговой проще принять всего, придется доказывать как минимум в досудебном утонченный отчет, сданн- в суде». порядке». ный по ТКС». Оценка экспертного совета – на сайте www.nalogplan.ru №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 9

комментарий специалиста проверка бизнеса комментируемое событие В НК будут не только налоговые проверки, но и опера- тивные. Чиновники считают, что камеральные и выездные проверки недостаточно эффективны. Ведь контроль проводится только по истечении налогового периода на основе уже сформированной декларации. Оперативный контроль распростра- нят на нормы о применении ККТ (проект Федерального закона «О внесении измене- ний в части первую и вторую НК РФ в связи с совершенствованием законодатель- ства о применении контрольно-кассовой техники») основные темы Оперативный контроль. ККТ Новый вид налоговых проверок – оперативные. Налоговики расширяют полномочия Алексей Погребняк, веркам устарели, так как были написа- налоговый эксперт ны под старые кассы. На момент сдачи номера законопроект прошел стадию С начала внедрения онлайн-касс публичного обсуждения. Но если его 1,5 млн организаций и предпринимате- примут в таком виде, налоговики полу- лей зарегистрировали 3,3 млн единиц чат еще более действенный инструмент контрольно-кассовой техники, проби- для достижения своих целей. ли 166 млрд кассовых чеков на сумму более 113 трлн руб. Минимум два бонуса для инспекторов Государство решило, что этого более чем достаточно, чтобы присталь- Во-первых, оперативный контроль будет нее следить за применением онлайн- налоговым помимо тех полномочий, касс и информацией о расчетах. которые есть у инспектора, проводящего Административные регламенты по про- проверку соблюдения законодательства о применении ККТ, у него появится воз- можность проводить выемку документов, делать запросы контрагентам, привлекать 10 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

новое в налоговом планировании эксперта в рамках проверки, приостанав- блокировки. Приостанавливать деятель- ливать операции по счетам в банке. ность будут в таком же порядке и на тех же основаниях. Меры обеспечения будут Во-вторых, законопроект содержит приниматься до 90 суток и только тогда, положения о налоговых санкциях в виде когда будут основания полагать, что без блокировки сайтов, страниц в социаль- них нарушитель не исполнит решение ных сетях, приложений и даже каналов или не оплатит штраф. и чатов в мессенджерах, а также при- остановления деятельности организации. Отдельное внимание уделят режимам, В настоящее время решение о приоста- не предусматривающим взаимодействие новке деятельности принимает только пользователя ККТ и клиента. Например, суд за повторное неприменение ККТ на посредством автоматических устройств сумму более 1 млн руб. (вендинг, автомойки, массажные кресла и пр.). Если в ходе такой оперативной Блокировкой сайтов займется проверки ревизоры установят, что расче- Роскомнадзор по решению ФНС, выне- ты осуществляются без применения ККТ, сенному на основании представления автоматические устройства заблокируют. руководителя регионального УФНС. И только в отношении злостных наруши- Четыре формы оперативного телей – тех, кто повторно нарушил закон контроля (в течение года до момента вынесения решения о привлечении к ответственно- Оперативный контроль. Будут про- сти) и если сумма расчетов без фиксации верять не только фиксацию расчетов, составила миллион. При этом, если такая но и полноту учета выручки за период компания зафиксирует расчет позднее до трех лет. Если в налоговую поступит 48 часов, это тоже будет причиной для Мнение чиновника Появляется новая форма проверок – мо- ниторинг. Раскрываются уже действу- Юлия Сидненко, советник государственной ющие формы контроля – наблюдение, гражданской службы РФ 3-го класса: контрольная закупка, оперативная про- верка. При этом сам порядок примене- «Согласно проекту, оперативные про- ния ККТ остается прежним. верки будут проводиться за период до трех лет. В случае поступления жалоб Дистанционный мониторинг позволит контрольные мероприятия могут про- выявить не только одноразовое наруше- вести даже за уже проверенный период. ние закона, но и систематическое, уста- Это создаст эффективный инструмент новить фиктивное уменьшение выручки, контроля, который сейчас невозможен. как следствие занижение налогооблагае- мой базы». Кроме того, проект предполагает расширение полномочий инспекторов. №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 11

комментарий специалиста проверка бизнеса жалоба, инспекторы будут вправе прове- не будет выполнено, назначат проверку рить организацию или предпринимателя, и привлекут к ответственности. даже если за этот период проверка уже прошла. При проведении оперативного Наблюдение. Его могут вести как в рам- контроля может применяться наблюде- ках оперативной проверки, так и как ние, фото- и киносъемка, видеозапись, самостоятельное мероприятие налогово- иные установленные способы фиксации, го контроля. Такая форма упоминалась в том числе аудиофиксация. Положения в Федеральном законе от 22.05.2003 проекта позволяют налоговикам в случа- № 54-ФЗ «О применении ККТ», только ях поступления жалобы проверять один не было ясности, как ее применять. По и тот же период несколько раз. Проверка итогам мероприятий составят протокол будет длиться 20 дней (в некоторых слу- проведения наблюдения. В него могут чаях до 40). включать показания граждан, которые пришли за покупками (или услугами). Мониторинг. Совершенно новая форма контроля. В соответствии с проектом Контрольная закупка. Ее тоже могут будет осуществляться на постоянной осуществлять инкогнито и привлекать основе и без уведомления пользователя свидетелей. Результаты контрольной ККТ. Нарушения, выявленные в ходе закупки отразят в протоколе и приложат мониторинга, не повлекут за собой безус- к акту проверки. ловного привлечения к ответственности. По результатам проведенных меро- Сначала компанию или ИП попро- приятий составят акт оперативной про- сят представить пояснения, потом дадут верки. Возражения можно будет пред- предписание. И только если предписание ставить в течение 15 дней. По итогам Мнение эксперта его и идентифицировать через мобильное приложение. Бумажный чек в перспек- Евгения Мельник, управляющий партнер тиве станет не нужен. Оборотной ООО «Реноваттио – Налоговая консультация»: стороной прозрачности станет больший контроль налоговиков. Законопроект «В первую очередь законопроект каса- фактически переносит положения закона ется предприятий торговли, которые о ККТ в НК. Цель нового вида контро- заняты в обращении наличных и безна- ля – проверка соблюдения правил рас- личных денег физических лиц. Поэтому четов с использованием ККТ. Инспекция будут положительные изменения для будет производить его двумя способами: самого общества. В частности, торго- удаленно через мониторинг и очно через вые точки смогут давать кассовый чек проверки и контрольные закупки». путем отражения QR-кода, а покупа- тель самостоятельно сможет считать 12 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

новое в налоговом планировании рассмотрения материалов проверки тивными правовыми актами случаях». вынесут решение о привлечении к ответ- Наказание – штраф с ИП в размере ственности или об отказе в привлечении. 50 процентов от суммы расчета, осу- После вынесения решения к правонару- ществленного без фиксации, но не менее шителю могут применить обеспечитель- 10 тыс. руб. Если провинилась компа- ные меры. ния – в размере, равном сумме расчета, осуществленного без фиксации, но не Нормы КоАП менее 30 тыс. руб. переезжают в НК Появились и новые составы: Составы административных правонару- – фиксация мнимого или притворного шений, предусмотренных частями 2, 4, 5–15 КоАП в практически неизменном расчета, с такими же штрафами, как формате «переехали» в НК с максималь- и расчет без фиксации; ной границей применяемых санкций. То – неуказание в фискальном документе есть, например, привычная часть 2 ста- наименования товара при реализации тьи 14.5 КоАП с наказанием в виде штра- маркированной продукции или ука- фа ИП от четверти до половины суммы зание такого наименования в иска- расчета, осуществленного без примене- женном виде со штрафными санкци- ния ККТ, но не менее 10 тыс. руб. теперь ями на ИП в размере 50 тыс. руб.; будет в НК с формулировкой «осущест- на организации – 100 тыс. руб.; вление расчета без его фиксации в уста- – непредставление в установленный новленных настоящим Кодексом и (или) срок в инспекцию всех необходимых принятыми в соответствии с ним норма- фискальных данных со штрафами на ИП в 100 тыс. руб.; на организации – 200 тыс. руб. Мнение практика подтвердить прозрачность своей рабо- ты. Думаю, что после нескольких без- Елена Дерябкина, главный бухгалтер результатных проверок визиты сотруд- ООО «Гостиничный центр»: ников ФНС станут редкостью. Главное, чтобы время бухгалтеров не уходило на «Введение формулировки “оперативный бесконечные встречи с проверяющими контроль” переведет в другое правовое и обмен кипами документов. русло уже существующие процедуры, Проверки должны быть быстрыми, по- такие как контрольные закупки, тайные нятными. Чем контроль оперативнее, покупатели. тем больше вероятность, что нару- шителей поймают и бюджет получит Для добросовестных налогоплатель- деньги». щиков неважно, будет это оператив- ный контроль либо выездной спустя три года. Они способны в любой момент №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 13

главная тема ответственность бухгалтера Уголовная и имущественная ответственность главбуха. Как защитить себя За какие нарушения главбуху грозит уголовная ответственность Как защитить бухгалтера от уголовной ответственности Какие документы помогут бухгалтеру избежать ответственности Павел Бушуев, юрисконсульт Б ольшинство главбухов опа- ре экономики, утвержденные ФССП сается, что им может грозить 15.04.2013 № 04-4, прямо включают уголовная ответственность или главбуха в субъекты следующих пре- с них попытаются взыскать не- ступлений: уклонение от уплаты налогов доимку компании. В деле АНО «Седьмая и взносов, неисполнение обязанностей на- студия» руководство обвиняли в обнали- логового агента. Это относится и к бух- чивании бюджетных средств. Но един- галтеру, в обязанности которого входит ственным, кто получил реальный уго- подписание отчетности и обеспечение сво- ловный срок, стала главбух. Разберемся, евременной уплаты налогов. Суд вряд ли когда такие опасения оправданны и как освободит главбуха от ответственности главбуху избежать ответственности. только на том основании, что он выпол- нял распоряжения руководства. За что главбуху грозит тюрьма По нарушениям валютного и таможен- ного законодательства главбух не входит Методические рекомендации по выявле- в число субъектов преступления. Первым нию и пресечению преступлений в сфе- претендентом на роль обвиняемого станет руководитель. Но он часто привлекает 14 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия главбуха для непосредственной реализа- те в таблице 1. Учтите, что при больших ции схемы. В этом случае главбух может суммах недоимки или сокрытых средств пойти как соучастник преступления. При наказания будут гораздо жестче. этом ему грозит та же ответственность, что и основному фигуранту дела. Уклонение признается умышленным, если сотрудник не представил отчетность Мы не будем в этой статье рассма- и иные документы или намеренно указал тривать ответственность за такие нару- в них заведомо ложные сведения (реко- шения, как мошенничество или растра- мендации ФССП № 04-4). Например, та (ст. 159, 160 УК). Это преступление главбух намеренно не сдавал декларации, может совершить любой работник, а не заявлял вычеты НДС по сделкам с фир- только главбух. Также не будем рассма- мами-однодневками, занижал налог на тривать ответственность за незаконное прибыль, отражал фиктивные сделки. получение кредита или подделку доку- ментов (ст. 176, 196, 197, 327 УК). «Иными» документами ФССП в ре- комендации № 04-4 называет: книги уче- Уклонение от уплаты налогов та доходов и расходов, журналы полу- и взносов ченных и выставленных счетов-фактур, расчетные ведомости, справки о суммах Должностное лицо компании могут при- уплаченного налога, выписки из книги влечь к уголовной ответственности, если продаж и пр. уличат общество в том, что оно укло- нялось от уплаты налогов или взносов. Если для ухода от налогов понадоби- Такой же риск есть, если сотрудник лось подделать документы, то судить бу- скрывал имущество, за счет которого ин- дут сразу по двум основаниям: уклоне- спекторы собирались взыскать недоимку. ние от уплаты налогов и использование Размеры минимальных штрафов смотри- поддельных документов (п. 9 постанов- ления Пленума ВС от 26.11.2019 № 48). Например, такое возможно, если главбух Комментарий эксперта не должны касаться принятия решений по операционной деятельности. Пропи- Владислав Донченко, партнер налоговой шите в должностной инструкции, что практики юридической компании главбух направляет отчетность в ин- «ЛЕКС АЛЬЯНС» спекцию после письменного одобрения руководителя. Бухгалтер принимает «Лучше, чтобы главбух не участвовал документы к учету только при наличии в управлении организацией. Иногда он на них подписи директора или иного по совместительству является замди- уполномоченного лица». ректора компании или входит в совет директоров. Ваша переписка и звонки №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 15

главная тема ответственность бухгалтера На сколько могут посадить главбуха за уклонение Таблица 1 от уплаты налогов и взносов Недоимка за Минимальное наказание три года подряд Уклонение от уплаты налогов и страховых взносов Свыше 15 млн руб., Штраф: от 100 000 до 300 000 руб. или в размере дохода за период что признается от 1 до 2 лет. крупным размером Принудительные работы: до 2 лет. (ч. 1 ст. 199 и примеч. 1 Арест: до 6 месяцев. к ст. 199 УК) Лишение свободы: до 2 лет. При принудительных работах или лишении свободы возможно лишение права занимать должности или вести деятельность на срок до 3 лет Уклонение от уплаты страховых взносов на травматизм Свыше 6 млн руб., что Штраф: от 100 000 до 300 000 руб. или в размере дохода за период признается крупным от 1 до 2 лет. размером (ч. 1 ст. 199.4 Принудительные работы: до 1 года с лишением права занимать долж- и примеч. 1 к ст. 199.4 ности или вести деятельность на срок до 3 лет. УК) Лишение свободы: до 1 года Неисполнение в личных интересах обязанностей налогового агента Свыше 15 млн руб., что Штраф: от 100 000 до 300 000 руб. или в размере дохода за период признается крупным от 1 до 2 лет. размером (ч. 1 ст. 199.1 Принудительные работы: до 2 лет. и примеч. 1 к ст. 199.1 Арест: до 6 месяцев. УК) Лишение свободы: до 2 лет. При принудительных работах или лишении свободы возможно лишение права занимать должности или вести деятельность на срок до 3 лет Сокрытие денег или имущества организации или ИП, за счет которых должны быть взысканы налоги и страховые взносы Свыше 2,25 млн руб., Штраф: от 200 000 до 500 000 руб. или в размере дохода за период что признается круп- от 1,5 до 3 лет. ным размером (ч. 1 Принудительные работы: до 3 лет. ст. 199.2 и примеч. Лишение свободы: до 3 лет. к ст. 170.2 УК) При принудительных работах или лишении свободы возможно лишение права занимать должности или вести деятельность на срок до 3 лет сам изготовил документы от имени одно- № 48). Так было в деле «Торгсинтеза», дневки и отразил по ним расходы. где директора и главбуха обвинили в том, что компания уклонялась от уплаты нало- Обвинения в уклонении от уплаты на- гов путем отражения фиктивных расхо- логов и взносов опасны еще и тем, что дов и завышения вычетов (см. к примеру, прокуратура почти всегда подает граж- решение Салехардского городского суда данские иски к обвиняемым о возмеще- Ямало-Ненецкого автономного округа от нии ущерба государству (п. 7, 28 по- 29.05.2019 № 2-939/2019). становления Пленума ВС от 26.11.2019 16 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия Налоговики насчитали недоимку в сумме 15 млн руб., по взносам на трав- в 27,7 млн руб. Главбух получила два го- матизм – в сумме 6 млн руб., а по со- да лишения свободы в исправительной крытию активов – в сумме 2,25 млн руб. колонии общего режима, директор – че- Суммы считаются за три года подряд тыре года. Также суд удовлетворил иск (ст. 199, 199.1, 199.2, 199.4 УК). о взыскании солидарно с осужденных всей суммы недоимки. Чтобы обезопасить себя, пересмотрите свои должностные обязанности. Уберите Меры безопасности. Самый простой оттуда обязанность визировать догово- способ избежать наказания – не превы- ры, поскольку главбух не в силах про- шать порог недоимки, после которого верить добросовестность всех контраген- наступает уголовная ответственность. тов, ведь это обязанность юридического В этом случае главбуху грозит только ад- отдела. Перед тем как отразить крупную министративная ответственность (абз. 1 операцию в учете, получите заключение п. 3.1 постановления КС от 09.07.2019 юристов о том, какие риски несет в себе № 27-П). Для компании или налогового эта сделка. Храните такие заключения. агента критичной признается недоимка Не пользуйтесь ключом ЭЦП дирек- тора, особенно при свидетелях, иначе Комментарий эксперта гласие с данной операцией. Если он про- сит вас отправить деньги сомнительно- Денис Буханов, генеральный директор му контрагенту, распечатайте реестр платежей и отдайте ему на подпись. компании «АНТИПРОВЕРКА.рф» Дополнительно к служебной записке можно попросить его поставить подпись «Сейчас бухгалтеру гораздо проще на копии платежки. Это докажет, что попасть под субсидиарную ответствен- он одобрил платежи, главбух не прини- ность при банкротстве, даже если он мал решений о проведении платежей. не влиял на принятие решений. Риск привлечения к уголовной ответствен- Если бухгалтер начнет закидывать ности напрямую зависит от реальных директора служебными записками, действий бухгалтера, его роли в пре- чтобы проинформировать его о каждом ступлении, наличии умысла и т. д. сомнительном шаге, директор поймет, что он хочет избежать ответствен- Чтобы не попасть под уголовную от- ности, и, скорее всего, уволит его. ветственность, не участвуйте в проти- Бухгалтер – заложник ситуации. Ему возаконной деятельности организации, приходится делать выбор: либо рабо- не выполняйте сомнительные поруче- тать так, «как все», и рисковать, либо ния руководителя. Если он просит вас собирать дополнительные документы провести подозрительную операцию, и бояться, что его уволят». составьте служебную записку. В ней нужно отразить свое обоснованное несо- №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 17

главная тема ответственность бухгалтера потом вы не докажете, что отчетность контракты, фиктивную первичку, пред- подписывал именно он. Никому не пере- ставлять недостоверную информацию давайте свою ЭЦП. Тот, кто подписал о платежах. Отказ от проведения опера- недостоверную отчетность, – первый на ций можно объяснить директору следую- роль обвиняемого (п. 7 постановления щим образом: банк не принял платежку Пленума ВС от 26.11.2019 № 48). на перевод валюты, поскольку усомнился в реальности сделки. Валютные нарушения Опасен также и незаконный перевод Валютное законодательство строже, чем средств на счета нерезидентов, если в те- налоговое. Получить штраф или уголов- чение года компания вывела за рубеж бо- ный срок можно даже за представление лее 9 млн руб. (ст. 193.1 УК). Например, в банк заведомо ложных сведений по ва- если иностранный поставщик не выпол- лютной операции. Никакого критичного нил условия договора, но при этом не порога, ниже которого действия безопас- вернул продавцу аванс, это нарушение. ны, нет. Формально главбух не относится к субъектам таких видов преступлений, Чтобы доказать, что вы не участво- но риск привлечения к ответственности вали в выводе денег за рубеж, ежеквар- есть, если докажут его прямое участие. тально составляйте справку для директо- ра с данными о просроченной дебиторке Меры безопасности. Чтобы не поста- иностранных контрагентов. В ее преамбу- вить себя под удар, не соглашайтесь со- ле напишите об ответственности, которая ставлять для банка липовые валютные может грозить, если директор не испра- вит ситуацию. Составьте служебную за- писку на имя руководителя с просьбой, Комментарий адвоката давности привлечения к ответственно- сти составляет 10 лет (ст. 78 УК). Денис Саушкин, адвокат, управляющий партнер адвокатского бюро «ЗКС» Запрос правоохранителей о пред- ставлении документов проанализируйте «Чтобы снизить риски, самостоя- на предмет законности и обоснованно- тельно проверяйте добросовестность сти. Проверьте правильность оформ- контрагентов. Не давайте советов ления документов, которые передаете руководству по поводу незаконной оп- полицейским. Помните, что следующим тимизации. Иначе вас могут признать шагом полицейских будет вызов на пособником налогового преступления допрос всех лиц, указанных в данных (ч. 5 ст. 33 УК). Храните бумажные документах. Подготовьтесь к допросу, и электронные документы не менее составьте проект ваших показаний, 10 лет. Ведь по уклонению от уплаты чтобы ничего не забыть». налогов в сумме свыше 45 млн руб. срок 18 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия На сколько могут посадить главбуха Таблица 2 за валютные нарушения Состав нарушения Минимальное наказание Представление в банк заведомо ложных дан- Штраф: от 200 000 до 500 000 руб. или ных, предельной суммы нет (ч. 1 ст. 193.1 УК) в размере дохода за период от 1 до 3 лет. Принудительные работы: до 3 лет. Лишение свободы: до 3 лет Незаконный перевод за рубеж свыше 9 млн руб. Лишение свободы: до 5 лет со штрафом до в течение года признается крупным размером 1 млн руб. или в размере дохода за период (ч. 2 ст. 193.1 и примеч. к 2 ст. 193.1 УК) до 5 лет чтобы коммерческий отдел представил Размер недоимки считается по по- график погашения задолженности. шлинам, которые должна была заплатить компания при перемещении товаров че- Уклонение от уплаты рез таможенную границу. Зачастую ком- таможенных платежей пании занижают таможенную стоимость, когда ввозят груз по подложным доку- По этому деянию критичным признается ментам или с неверным кодом, который недоимка в 2 млн руб. (примеч. к ст. 194 предназначен для более дешевого товара. УК). Но здесь уже нет периода, за кото- Многие заказывают через зарубежный рый считается недоимка, поэтому за дол- интернет-магазин дорогостоящие товары гий срок она может превысить лимит, что «для личного пользования», а затем ком- опасно для компании. пания приходует их на свой баланс. Комментарий практика обезопасить и выставит виноватым бухгалтера, последний сможет предъ- Юлия Ежова, главный бухгалтер явить переписку, в которой он пред- ООО «ТМ „Дельта“» упреждал руководителя о возможных налоговых последствиях. Не соглашай- «Все важные решения фиксируйте тесь проводить операции с фирмами- в письменном виде. Возьмите себе однодневками. за правило подводить итоги встречи в электронном письме. Это относится Главбух – это наемный сотрудник, и к поручениям руководителя провести ему приходится следовать указаниям сомнительную операцию. Не стоит директора. Однако увольнение не идет полагаться на память и на устные до- в сравнение с субсидиарной ответствен- говоренности. Важная переписка должна ностью, запретом на профессиональную быть недоступна для посторонних. деятельность, штрафами и т. д.». Если при проверке директор решит себя №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 19

главная тема ответственность бухгалтера На сколько могут посадить главбуха за уклонение Таблица 3 от уплаты таможенных пошлин Состав нарушения Минимальное наказание Уклонение на сумму свыше 2 млн руб., что признается крупным размером (ч. 1 ст. 194 Штраф: от 100 000 до 500 000 руб. или в раз- и примеч. к ст. 194 УК) мере дохода за период от 1 до 3 лет. Обязательные работы: до 480 часов. Уклонение на сумму свыше 2 млн руб., если Принудительные работы: до 2 лет. совершено организованной группой лиц (ч. 4 Лишение свободы: до 2 лет ст. 194 и примеч. к ст. 194 УК) Лишение свободы: от 7 до 12 лет со штрафом до 1 млн руб. или в размере дохода за период до 5 лет и с ограничением свободы до 2 лет Меры безопасности. Главбуху сложно Отмывание денег проверить, реальна ли цена товара, ко- торая обозначена в документах. Ведь Директор может попросить главбуха вне- директор действительно мог найти вы- сти наличную выручку на счет по под- годных поставщиков. Однако, что точно дельным документам или провести вы- может сделать главбух, так это не состав- ручку по счетам третьих лиц, которые лять подложные документы, не разраба- затем расплатятся с компанией за фик- тывать схемы. Можно сверять, тот ли код тивные сделки. Это примеры отмывания товара стоит на всех документах. Если денег, полученных преступным путем. в договоре он один, а в товаросопрово- дительных документах другой, то велика Уголовная ответственность может на- вероятность махинаций с пошлинами. ступить при любой сумме отмывания. Если она не превышает 1,5 млн руб., то Комментарий практика (например, расчет НДС) и не участву- ет в ценообразовании по сделке. Валентина Заикина, главный бухгалтер К сожалению, руководители редко «Пропишите во внутренних докумен- дают письменные распоряжения в от- тах, где хранятся печати, ключи от ношении сомнительных операций, а при системы “Клиент-банк”, как руководи- проверке говорят, что не разбираются тель одобряет платежи и т. д. От- в бухгалтерском и налоговом учете, ветственность за проверку договоров и винят во всем главбуха. Заблаговре- и добросовестности контрагентов менно напомните руководителю, что возложите на юридический отел. Бух- незнание законов не освобождает от галтер проверяет только арифметику ответственности». 20 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия штраф будет до 120 тыс. руб. или в раз- больше уголовной ответственности. Так, мере дохода за период до одного года нашумевшее дело ООО «Темп», где кон- (ст. 174 УК). При большей сумме отмы- курсный управляющий требует с дирек- тых средств будет больший штраф, при- тора и главбуха сообща ответить по дол- нудительные работы или тюрьма. гам компании в сумме 23 млн руб., еще не закончено. Суд ждет результатов экс- Меры безопасности. Не подписывай- пертизы, которая покажет, когда именно те кассовые документы по нереальным возникли признаки банкротства и способ- сделкам. Не визируйте распоряжения на ствовала ли этому главбух (постановле- внесение наличной выручки на счет по ние АС Уральского округа от 18.05.2020 сделкам, которые нехарактерны для ва- № А60-59392/2016). шей компании. Не участвуйте в открытии нового расчетного счета, если сомневае- Если в результате преднамеренного тесь в его истинном назначении. Не под- банкротства компания причинила креди- писывайте акты сверки с однодневками. торам крупный ущерб, виновному грозит наказание от штрафа в 200 000 руб. до При сомнении в чистоте контрагента лишения свободы на срок 6 лет (ст. 196 требуйте от юридического отдела заклю- УК). При фиктивном банкротстве ви- чение о возможных рисках. Не проводите новному грозит наказание от штрафа операции без такого заключения. в 100 000 руб. до тюрьмы на те же самые 6 лет (ст. 197 УК). Крупным ущербом Преднамеренное или признается сумма в 2,25 млн руб. (при- фиктивное банкротство меч. к ст. 170.2 УК). Риск солидарной ответственности по мил- Меры безопасности. Получить суди- лионным долгам компании пугает даже мость по статьям 196 и 197 УК может Комментарий практика Оксана Костылева, главный бухгалтер с контрагента, включите в договор завере- ООО «Химтек-Инжиниринг» ния об обстоятельствах (ст. 431.2 ГК, определение ВС от 14.02.2020 № 304- «Зачастую ущерб от преступления ЭС20-393). Контрагент должен заверить пытаются взыскать с должностных компанию, что исполнит сделку сам, лиц компаний по гражданскому иску представит все документы, отразит (определение ВС от 27.01.2015 № 81- операции в отчетности. Он должен КГ14-19). Хотя ущерб надо взыскивать гарантировать, что является добросо- с бенефициара налогового преступления. вестным налогоплательщиком: зареги- Чтобы взыскать доначисленные налоги стрирован в ЕГРЮЛ, ведет деятель- ность по месту регистрации и т. д.». №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 21

главная тема ответственность бухгалтера даже тот главбух, который ничего не решения в периоде нарушения. Не важ- сделал. В УК отдельно упомянуто без- но, работает этот человек во время про- действие. Поэтому ежеквартально рас- верки или нет. Таким образом, если срок считывайте финансовые показатели, ко- давности по преступлению не прошел, то торые определяют, есть ли у компании увольнение никак не спасет главбуха. признаки банкротства. Для этого мож- но использовать Правила финансового Срок давности считают с момента со- анализа, утвержденные постановлени- вершения преступления. Если речь идет ем Правительства от 25.06.2003 № 367. об уклонении от уплаты налога, то срок Анализ направляйте генеральному дирек- считают с даты, когда его нужно было за- тору в виде служебной записки. платить в бюджет. Время, в течение кото- рого нарушитель уклонялся от следствия Проверяйте, не истек ли срок или суда, в срок давности не засчитают. давности преступления Срок давности зависит от тяжести При привлечении к ответственности преступления (ст. 78 УК). Например, принципиально, кто именно принимал по уклонению от уплаты налогов в сум- ме от 15 млн до 45 млн руб. без отяг- чающих обстоятельств срок давности со- Комментарий эксперта нили в сокрытии активов должника – двух земельных участков. Но кассация Гузель Валеева, старший партнер юридической не нашла оснований для субсидиарной ответственности. Бухгалтер отра- компании «АНП Зенит» зил спорные участки в отчетности. Нулевую корректирующую отчетность «Совет о том, что на каждую сомни- сдали после ее увольнения, а кто именно тельную операцию нужно получать это сделал, суды не смогли установить письменное распоряжение руководителя, (постановление АС Московского округа нежизнеспособный. Главбуху под силу: от 19.09.2019 № А40-197363/2017). правильно оформлять первичку, обеспе- чить сохранность документов, прово- В крупных компаниях главбух за- дить инвентаризации. частую входит в состав коллегиального органа управления, например в совет Делегируйте часть полномочий рядо- директоров. Это усиливает риск при- вым бухгалтерам, чтобы размыть от- влечения к субсидиарной ответствен- ветственность. Не проводите операции, ности (дела № А27-18479/2016, № если у вас нет оригиналов документов. А71-15461/2011). Если вы не понимаете Не принимайте договоры, на которых до конца бизнес-процессы и суть прини- нет визы юридического отдела. маемых решений, подумайте, нужно ли вам вступать в совет директоров». Практика взыскания долгов с бухгал- теров набирает обороты (дела № А40- 41171/16, № А63-577/15). Но есть решения и в их пользу. Главбуха обви- 22 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия Как посчитать срок давности по преступлению Таблица 4 Максимальное наказание (ст. 15 УК) Категория Срок давности пре- преступления ступления (ст. 78 УК) До трех лет лишения свободы 2 года Небольшая За умышленные деяния – от трех до пяти лет, тяжесть 6 лет по неосторожности – от 3 до 10 лет За умышленные деяния – от 5 до 10 лет, Средняя 10 лет по неосторожности – от 10 до 15 лет тяжесть Свыше 10 лет за умышленные деяния Тяжкое Особо тяжкое 15 лет ставляет два года, а по уклонению свыше санием спорных моментов и возможных 45 млн руб. – 10 лет. налоговых последствий. Зарегистрируйте эту записку у секретаря и на своей копии Не оставляйте поставьте отметку о получении. следов разработки сомнительных схем Не давайте письменных распоряже- ний оптимизировать налоги другим со- Не составляйте документы с описани- трудникам компании. Если необходимо ем налоговых схем и не обсуждайте их проинструктировать рядовых работни- в электронной переписке. Не объясняйте ков, убедите генерального или финан- суть схем на общем совещании. Также не сового директора сделать это самосто- стоит на общем собрании акционеров под ятельно. Сошлитесь на несогласие с их протокол секретаря докладывать, сколько действиями, откажитесь участвовать в об- налогов и как вы сэкономили. Тем самым щих обсуждениях. Не фиксируйте детали вы помогаете налоговикам доказать нали- предложенной схемы ни на бумаге, ни на чие умысла в уклонении, а это обязатель- компьютере (постановление АС Западно- ная часть уголовного дела (п. 8 постанов- Сибирского округа от 24.01.2018 № А27- ления Пленума ВС от 26.11.2019 № 48). 1704/2017). Меры безопасности. Сложность в том, В одном из споров контролеры дока- что зачастую руководитель устно отдает зали умысел в уклонении от уплаты на- распоряжение скорректировать отчет- логов в том числе с помощью безымян- ность или внедрить налоговую схему. ного файла на рабочем столе главбуха Можно потребовать от директора пись- «Книга 1». В нем главбух посчитала воз- менный приказ, но на практике это не можные доначисления по предстоящей работает. Выслушайте директора, а за- проверке, которые совпали с вычетами тем составьте докладную записку с опи- НДС, непринятыми инспекцией. Рядом стояла сумма потенциального штрафа исходя из 40 процентов, то есть как за №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 23

главная тема ответственность бухгалтера Комментарий эксперта становление АС Московского округа от 25.10.2019 № А41-1727/2015). Иван Кузнецов, руководитель Центра Бухгалтер рискует, если осведомлен налоговой и корпоративной безопасности о том, что спорных сделок на самом деле не было (п. 2 ст. 54.1 НК). Кон- бизнеса «Комплаенс Решения» курсный управляющий привлек к суб- сидиарной ответственности бывшего «Бухгалтер рискует, если приобретает главбуха и бывшего директора. Бух- дорогостоящие объекты, стоимость галтер на допросе прямо подтвердил, которых не сопоставима с его доходом. что ряд субподрядных организаций не Контролеры доначислили компании привлекались к выполнению работ. 98 млн руб. Главбуха пытались при- влечь к субсидиарной ответственно- Суд указал, что бухгалтер осоз- сти. За время работы в организации нанно отражал операции по фиктив- она приобрела недвижимость на сумму ным контрагентам, составлял недо- 61 млн руб., при этом ее ежемесячный стоверную отчетность и ставил об доход составлял 211 тыс. руб. этом в известность директора. Он не извещал учредителей о том, что со- После возбуждения дела о банкрот- ставляет недостоверную отчетность стве бухгалтер подарила все имущество (постановление АС Московского округа своей дочери. Суд указал, что приоб- от 29.07.2019 № А40-161770/2014). ретение недвижимости не свидетель- ВС не стал рассматривать кассацион- ствует о том, что бухгалтер извлекала ную жалобу главбуха (определение от существенную выгоду за счет действий, 27.11.2019 № 305-ЭС19-21244)». приведших к банкротству должника. Оснований для привлечения к субси- диарной ответственности нет (по- умышленные действия (п. 3 ст. 122 НК). амортизационную премию, полностью Главбух фактически сама подтвердила, безопасно, а вот признавать фиктивные что действовала умышленно. Тем более расходы – гарантированный риск. она вела две бухгалтерские базы, в од- ной из которых отражала неофициальные Меры безопасности. Выбирайте те спо- сделки (постановление АС Уральского собы экономии, которые можно отстоять округа от 21.05.2020 № А50-32190/2018). хотя бы в суде. Убедите руководителя отказаться от серых схем оплаты труда, Выбирайте менее не регистрируйте работников в качестве рискованные способы ИП. Не проводите через свой личный экономии налогов счет деньги, которые предназначены для выплаты зарплаты сотрудникам. Не ре- Степень риска у каждого способа эконо- гистрируйте на себя ни юрлица, ни ИП. мии разная. Изменить учетную политику, чтобы прописать в ней право применять Обратите внимание, что критичные пределы для сокрытия имущества гораз- 24 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия до ниже, чем для уклонения от уплаты и т. п. Если в результате внедрения схе- налогов и взносов: 2,25 млн руб. при со- мы вы получили материальную или нема- крытии активов против 15 млн руб. при териальную выгоду, это станет аргумен- уклонении от налогов. том в пользу умышленности действий. Таким образом, сокрытие имущества По мнению частного налогового кон- в шесть раз опаснее, чем уклонение от сультанта Марии Булычевой, в долж- уплаты налогов. Не открывайте левые ностной инструкции главбуха следует счета взамен заблокированных, не до- указать, что он принимает к учету до- говаривайтесь об обходных путях для кументы от отдела снабжения и других перечисления выручки на счета третьих подразделений. Сотрудники этих отделов лиц. И, конечно, ни в коем случае не уча- проверяют достоверность документов. ствуйте в передаче налички. Проверка контрагентов не входит в обя- занности бухгалтера. Докажите отсутствие личной выгоды Зачастую на допросах директор ут- верждает, что полностью доверился глав- Если под давлением руководства вам буху. Однако если он не представит ве- приходится отражать рискованные сдел- ских доказательств, то суд не примет ки, откажитесь от вознаграждения за эту данный довод (апелляционное опреде- работу. Не соглашайтесь на любого рода ление Московского городского суда от премии «за оптимизацию налогов», осо- 01.07.2019 № 10-8725/2019). бенно если их размер установлен в про- центах от сэкономленной суммы. При банкротстве часто «пропадают» документы, поэтому конкурсный управ- Согласно Рекомендациям ФССП ляющий пытается привлечь к субсиди- № 04-4, личный интерес как мотив пре- арной ответственности именно главбу- ступления может выражаться в стрем- ха. Девятый ААС отказал в привлечении лении построить карьеру, получить к ответственности, так как директор под- взаимную услугу, заручиться поддерж- твердил, что бухгалтер не вывозила из кой в решении какого-либо вопроса офиса никакие документы (постановле- ние от 08.07.2020 № А40-148884/2015). Благодарим за помощь в подготовке статьи: Марину Артюшенкову, Аэлиту Жукову, Любовь Полынскую, главного бухгалтера главного бухгалтера главного бухгалтера ООО «Пресс Бюро» ООО «Средства промышленной ООО «Проксима Плюс» безопасности» Елену Дерябкину, Елену Руцкову, главного бухгалтера Олега Курандина, главного бухгалтера ООО «Гостиничный центр» адвоката ООО «Кристалл» №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 25

как снижают налоги переход на ОСН В каких случаях выгодно «слететь» с упрощенки и как это сделать Когда стоит отказаться от УСН Техника безопасности перехода с общей системы Как минимизировать риски налогоплательщика Дмитрий Кислов, налоговый консультант У СН – удобная система налого- если вы планируете реализацию крупных обложения: невысокая ставка, инвестиционных проектов, при приобре- прозрачные условия примене- тении или в ходе работы с которыми пар- ния, относительная простота тнеры будут выставлять крупные суммы налогового учета. Однако в некоторых НДС. В этом случае на протяжении опре- ситуациях она может перестать быть деленного периода времени предприятие выгодна бизнесмену. будет иметь существенные суммы вход- ного НДС, превышающие реализацию. В каких случаях стоит Выгоднее возмещать их из бюджета. отказаться от УСН Не всегда даже наличие прибыли сни- Есть несколько ситуаций, когда примене- жает эффективность схемы. Дело в том, ние упрощенной системы перестает быть что упрощенка использует закрытый пе- выгодным. речень расходов, принимаемых при рас- чете налога. А при расчете налога на Покупка дорогостоящих активов прибыль принимаются любые расходы. с НДС. Перед этим шагом стоит рас- Главное, чтобы они носили обоснованный смотреть вариант смены системы нало- характер и были связаны с производ- гообложения. Это же правило работает, ственным процессом. То есть при общей системе налогообложения в налоговом 26 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия учете возможно принять те существен- Однако все равно придется заплатить не ные расходы, которые снизят базу. В то менее 1 процента от выручки. Если до- время как на упрощенке это невозможно. ходы большие, выгоднее общая система. Изменение структуры потребителей. Крупная предоплата. Получение в бли- Часто крупные потребители навязывают жайшей перспективе крупных сумм пре- партнерам свои условия. Одним из ко- доплат, исполнение обязательств по ко- торых может быть поставка продукции торым будет оттянуто во времени, – еще с НДС. То есть изменение структуры по- одна причина смены системы. Особенно требителей также влияет на возможность если в качестве объекта налогообложе- применения спецрежима. ния – доходы, уменьшенные на величину расходов. пример 1 У компании на упрощенке появился При применении упрощенной системы крупный потребитель. Однако продолжать приме- со ставкой 15 процентов выплата полу- ченного аванса поставщику не поможет нять упрощенку и одновременно соответствовать сэкономить, если контрагент не получит и не реализует товар или подрядчик не критериям потребителя невозможно. Выгоднее выполнит работы. Возникнет крупная сумма облагаемых доходов без соответ- перейти на общую систему. Иначе контрагент ствующих затрат. уйдет к конкуренту. Однако при переходе на общую си- стему налогов можно избежать. НДС, Производство товаров, облагаемых начисленный с авансов, будет нивелиро- НДС по ставке 10 процентов, и полу- ваться НДС с авансов уплаченных. То чение убытка. В этом случае при отсут- есть обязательства организации по НДС ствии обязательств по уплате налога на по данной сделке не изменятся. Налог на прибыль предприятие может возмещать прибыль также не возникнет, поскольку из бюджета НДС, который будет упла- не будет факта реализации. чивать по ставке 20 процентов по сырью, работам, услугам, формирующим себе- В итоге выиграть на величине нало- стоимость продукции. гов не получится. А вот оттянуть налого- вые обязательства на определенное время Возможна ситуация, когда НДС не вполне реально. Подобная схема актуаль- возмещается. Например, есть освобожде- на в условиях тяжелого финансового по- ние от исполнения обязанностей платель- ложения или в кризис. щика НДС. Но наличие при этом убытка приводит к отсутствию налоговых обяза- Как уйти с упрощенки тельств у предприятия. Добровольно перейти с упрощенки на об- Иная ситуация в отношении спецре- щую систему в течение года не получит- жима. На упрощенке с базой «доходы» налог заплатить все равно придется, да- же при наличии убытка. Упрощенка с ба- зой «доходы минус расходы» выгоднее. №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 27

как снижают налоги переход на ОСН ся. Это можно только сделать с начала за пределы условий законодательства по числен- очередного налогового периода, то есть ности работников. с нового года. Есть и иные условия, несоблюдение Для этого не позднее 15 января необ- которых требует отказа от применения ходимо подать в инспекцию уведомление упрощенки. Их предприятие в силах смо- по специальной форме об отказе от УСН. делировать самостоятельно. К примеру, Отчитаться за отработанный период и за- чтобы применять упрощенную систему платить налог по результатам деятельно- необходимо, чтобы: сти необходимо в обычные сроки. – доля участия других организаций со- Помимо добровольного отказа от ставляло не более 25 процентов; упрощенки НК определяет ряд условий, – у налогоплательщика отсутствовали которые налогоплательщики обязаны со- блюдать. В случае их нарушения органи- филиалы; зации теряют право на применение УСН – организация с объектом «доходы» не вне зависимости от своего желания. Но в ситуации, когда компании и самой вы- заключала договоры простого товари- годно отказаться от данного спецрежима, щества или соглашения доверительно- эти условия могут помочь. Условия для го управления. применения упрощенки в 2020 году: Создать филиал, вступить в простое – доходы за год – не больше 150 млн товарищество или продать долю друже- ственному юридическому лицу не так уж руб.; и сложно. И тогда организация достигает – остаточная бухгалтерская стоимость цели – «слетает» с упрощенки. основных средств не превышает обратите внимание Для утраты права приме- 150 млн руб.; нения УСН требуется создание именно филиала, – средняя численность работников не а не обособленного структурного подразделения, превышает 100 человек. не отвечающего признакам филиала (постанов- На эти условия воздействовать до- ление ФАС Уральского округа от 19.06.2013 статочно сложно. Даже набрать большое № Ф09-5283/13). Среди прочего судьи сослались количество персонала, если численность на пункт 3 статьи 346.13 НК: налогоплательщики, работников далека до 100 человек, не так применяющие упрощенную систему налогообло- уж просто и весьма затратно. жения, не вправе до окончания налогового пери- Среди исключений ситуации, когда ода перейти на иной режим. показатели организации и без того при- ближаются к указанным лимитам. Не забывайте и про обязанности. Во-первых, необходимо уведомить ин- пример 2 При выручке 149 млн руб. не так спекцию. Причем сделать это нужно не позднее 15-го числа месяца следующего трудно реализовать прочий актив даже на усло- квартала. виях обратного выкупа в другом периоде. Или же набрать недостающих двух человек, чтобы выйти 28 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия Перед покупкой дорогостоящих активов стоит подумать о смене системы налогообложения. На упрощенке возместить НДС не получится Во-вторых – сдать декларацию по гоплательщика это нарушение права на упрощенке. Это сделать нужно уже не отказ от УСН? позднее 25-го числа того же месяца. Налоговики считают, что налогопла- пример 3 Если доля участия других организаций тельщик, не уведомивший в установлен- превысит 25 процентов в III квартале, то незави- ный НК срок инспекцию о своем отказе симо от конкретной даты превышения (даже если в применении УСН, не вправе применять это 30 сентября), организация будет считать- иной режим налогообложения до оконча- ся утратившей право на применение упрощен- ния налогового периода (письмо ФНС от ной системы налогообложения с 1 июля (письмо 10.10.2012 № ЕД-4-3/17109@). Минфина от 06.09.2018 № 03-11-11/63815). Судьи Верховного суда тоже уверены, Отказываясь от УСН, не забудьте что отказ от упрощенки возможен только учесть специальные положения переход- при условии представления заявителем ного периода. В частности, дебиторская в инспекцию соответствующего уведом- задолженность, возникшая в период при- ления не позднее 15 января (определение менения УСН, подлежит учету в составе ВС от 12.09.2019 № 309-ЭС19-15404). доходов предприятия. Однако ранее в постановлении АС Это связано с тем, что при примене- Северо-Западного округа от 18.02.2016 нии упрощенки используется кассовый № А26-1774/2015 арбитры сделали ак- метод определения доходов и расходов, цент на том, что факт перехода на упро- и неоплаченная отгрузка не попадает щенку подтверждает ведение налогового в налоговую базу по единому налогу. учета в соответствии с требованиями ста- тьи 346.24 НК, а также уплата налогов Переходные положения затрагивают по УСН. Следовательно, перешедшими как учет доходов, так и учет расходов на спецрежим считаются организации, предприятия. направившие в инспекцию заявление и фактически перешедшие на него. Нестандартный переход Именно на фактическое применение Добровольно отказаться от упрощенной общей системы налогообложения обра- системы можно только до 15 января тили внимание и другие арбитры, при- очередного налогового периода. А что знавшие на этом основании правоту на- если заявление об отказе упрощенец по- логоплательщика (постановление ФАС слал в инспекцию, например, 9 июля? Уральского округа от 04.09.2013 № Ф09- Рассмотрят ли его проверяющие? 8269/13). То есть шанс выиграть в такой ситуации есть. С одной стороны, таким образом упрощенец нарушил срок представления Потребность отказаться от упрощенки соответствующего уведомления. С дру- может возникнуть не только в середине гой – остается вопрос, лишает ли нало- налогового периода. На практике встре- чаются ситуации, когда организация по- дала уведомление о переходе на УСН, но №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 29

как снижают налоги переход на ОСН Для упрощенцев ввели ми от 150 до 200 млн руб. и численностью переходный период от 101 до 130 человек. При объекте «дохо- ды» ставка налога увеличится с 6 до 8 про- Президент подписал законопроект, пред- центов, а при объекте «доходы минус рас- полагающий переходный период для ходы» – с 15 до 20 процентов. Повышенные тех, кто «случайно слетел» с упрощен- ставки применяются с того квартала, в кото- ки (№  875580-7). Для налогоплатель- ром допущено превышение. Правила вступят щиков, нарушивших лимиты по  выручке в силу с 2021 года. Сейчас право на упро- и  численности персонала, повысят став- щенку теряют при доходе свыше 150 млн ку. Переходным периодом смогут восполь- руб. или найме более 100 работников. зоваться налогоплательщики с  дохода- тут же поняла ошибку и по факту при- Однако ранее ФАС Восточно-Сибирского округа меняла ОСН. в постановлении от 03.11.2010 № А33-2847/2010 согласился с аналогичными доводами налогопла- НК подтверждает, что доброволь- тельщика и встал на его сторону. ность перехода на упрощенную систе- му предполагает наличие у организации Возможна ситуация, когда заявле- права до начала ее применения изменить ние о переходе на упрощенку и даже свое решение и остаться на общем ре- представленные декларации подписало жиме. Таким образом, организация, по- не должностное лицо организации или давшая заявление о переходе на УСН, ИП. При таких обстоятельствах счи- однако фактически применявшая ОСН, тать налогоплательщика перешедшим на считается не перешедшей на УСН. Так УСН нельзя (постановление АС Северо- считал налогоплательщик в деле № А76- Кавказского округа от 24.10.2014 № А32- 45725/2019. 13168/2012). пример 4 Судьи указали, что доказывать недо- Чем вы рискуете? бросовестность налогоплательщика обязаны Переход с упрощенки на общую систему, проверяющие. Обвинение нельзя строить лишь осуществленный в рамках законодатель- ства, не высокорискованная операция. на доводах инспекции без исследования обстоя- Однако налоговики и суды все чаще при- меняют более строгий подход в отноше- тельств соблюдения компанией обязанностей пла- нии оценки добросовестности действий налогоплательщиков. Например, подчер- тельщика налогов и сборов по ОСН. кивают, что налоговая выгода не может В этом деле судьи указали, что даже фор- мальный переход на упрощенку не препятствует вычетам по НДС. В итоге АС Уральского округа в постановлении от 16.07.2020 № Ф09-2823/20 отправил дело на новое рассмотрение. 30 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия Подготовьте экономическое обоснование переходам с УСН на ОСН и обратно. Условные продажа долей или создание филиалов не должны быть формальными быть самостоятельной деловой целью. Переход обратно: с общей Поэтому если суд решит, что главная системы на упрощенку причина перехода – получение дохода исключительно или преимущественно за Перейти с общей системы на упрощен- счет налоговой выгоды в отсутствие наме- ную можно тоже только с начала ново- рения осуществлять реальную экономиче- го года. Для этого не позднее 31 декабря скую деятельность, возникнут проблемы. нужно подать уведомление в инспекцию (п. 1 ст. 346.13 НК). Причем ждать от пример 5 Если организация постоянно пере- налоговиков разрешения не надо. ходит «туда-сюда», лавируя между системами Важный момент: при переходе на упрощенку восстановите НДС по основ- налогообложения, она привлечет повышенное ным средствам, материально-производ- ственным запасам и выданным авансам. внимание проверяющих. Они оценят маневры Некоторые налогоплательщики при- по-своему, и компании грозят доначисления. меняют рискованную схему и все же переходят на упрощенку в середине го- В НК нет лимита на количество пере- да. Дело в том, что вновь зарегистри- ходов. Однако риски доначислений воз- рованные ИП вправе сами выбрать ре- растают, если налоговики заметят: жим, в том числе если встали на учет не – искусственный характер таких пере- с начала года. При этом ни налоговое, ни гражданское законодательство не со- ходов на разные режимы; держат ограничений по количеству сня- – то, что подобные переходы связаны тия с учета ИП и повторной регистрации в ФНС. То есть потенциально встать на с целью избежать налогообложения учет можно несколько раз. Однако эта конкретных крупных сделок; схема очень рискованна: велика вероят- – нарушения законодательно установ- ность, что инспекторы докажут наличие ленных сроков переходов или проце- необоснованной налоговой выгоды. дур их оформления; – признаки получения необоснованной Риски будут меньше, если в перерыве налоговой выгоды. между регистрациями налогоплательщик Подготовьте разумное экономическое действительно не будет вести никакой обоснование переходам с УСН на ОСН деятельности. Например, из-за нагря- и обратно. Условные продажа долей или нувшего кризиса. Судебная практика создание филиалов не должны быть фор- противоречива. В нескольких спорах на- мальными. В частности, созданный фи- логоплательщику удалось отстоять право- лиал должен осуществлять фактическую ту (АС Московского округа от 26.02.2016 хозяйственную деятельность, приносить № Ф05-932/2016). Но есть и негативные прибыль. Тогда у проверяющих в луч- дела (определение ВАС от 30.06.2015 шем случае даже не возникнет ненужных № 301-КГ15-6512). подозрений в недобросовестности компа- нии, а в худшем – эти факторы помогут в суде. №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 31

как снижают налоги выплата дивидендов имуществом Три налоговые причины платить дивиденды в натуральной форме Как минимизировать риски уплаты НДС Как сэкономить налог на прибыль Как законно не исполнять функцию налогового агента Андрей Белик,  старший налоговый юрист Бюро присяжных поверенных «Фрейтак и Сыновья» В ыплата дивидендов – это не собственника определенного физического всегда про деньги. Иногда ком- объекта (письма Минфина от 25.08.2017 пании или ее участникам инте- № 03-03-06/1/54596 и от 07.02.2018 реснее передать и получить № 03-05-05-01/7294, ФНС от 15.05.2014 дивиденды иным имуществом. Такое № ГД-4-3/9367@). Поэтому чиновники решение может вызвать недопонимание полагают, что такая выплата дивидендов со стороны проверяющих, но нарушения образует объект обложения НДС в соот- закона тут нет (см. врезку). Более того, ветствии со статьей 146 НК. есть как минимум три налоговые причи- ны платить дивиденды не деньгами. Косвенно позицию подтверждает определение ВС от 31.01.2017 № 309- Причина 1. Не платить НДС КГ16-13100. при передаче товара суть спора Заемщик и заимодавец заключи- По мнению Минфина и ФНС, передача ли договоры процентного займа. Чтобы погасить в качестве дивидендов имущества явля- ется реализацией в понимании статьи 39 обязательства, заключили соглашение об отступ- НК. Ведь фактически происходит смена ном. В качестве отступного использовали недви- жимость – несколько зданий. Счета-фактуры выставили без НДС. 32 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия В определении судьи пришли к выво- становление Девятнадцатого ААС от ду, что передача имущества в счет отступ- 13.08.2015 № А14-9683/2014). ного по договору займа образует объект обложения НДС, поскольку происходит Подход арбитража разумен, посколь- передача права собственности на объект ку соответствует принципу равенства отступного от одного лица другому. налогообложения (постановление КС от 22.06.2009 № 10-П). В соответствии Однако судебная практика по та- с этим принципом одинаковые экономи- ким налоговым спорам долгое время ческие результаты деятельности налого- последовательно поддерживает бизнес, плательщиков должны влечь одинако- а не фискалов. Еще в 2011 году ФАС вое налоговое бремя. То есть применение Уральского округа подтвердил, что вы- различных налоговых последствий к де- плата дивидендов недвижимым имуще- факто экономически идентичным юри- ством не является реализацией этого дическим фактам – выплата дивиден- имущества. Она образует объект нало- дов деньгами и имуществом, – нарушает гообложения налогом на доходы физи- принцип равенства налогообложения. ческих лиц, но не НДС (постановле- Поскольку выплата дивидендов деньгами ние от 23.05.2011 № А07-14871/2010). не образует объект обложения НДС, то В 2015 году Верховный суд решил, что и аналогичная выплата дивидендов с по- передача имущества в счет выплаты ди- мощью передачи права собственности на видендов не образует иной объект нало- имущество не должно его образовывать. гообложения, кроме дохода акционера. Следовательно, не является операцией, Таким образом, несмотря на невыгод- облагаемой у передающей стороны НДС ные для бизнеса разъяснения Минфина (определение от 31.07.2015 № 302-КГ15- и ФНС, судебная практика поддерживает 6042). Наконец, в 2020 году, несмотря на налогоплательщиков и подтверждает, что очередные противоположные разъясне- выплата дивидендов имуществом не обра- ния Минфина, АС Волго-Вятского окру- зует объект обложения НДС. га отметил, что действия налогоплатель- щика по выплате дивидендов имуществом Как минимизировать риски по НДС. не образуют иной объект налогообложе- Прямо закрепите в уставе возможность ния, кроме дохода участника. То есть не выплаты дивидендов в натуральной фор- являются реализацией недвижимого иму- ме. Имейте в виду, что у налоговиков мо- щества, облагаемой НДС (постановление гут возникнуть вопросы, если вы решите от 03.07.2020 № А82-13935/2019). принять НДС к вычету при приобретении имущества, в дальнейшем переданного Суды отклоняют ссылки проверяю- в качестве дивидендов учредителям. Ведь щих на разъяснения Минфина и ФНС фактически оно используется не для дея- из-за того, что они не являются норма- тельности, облагаемой НДС. В этом слу- тивными правовыми актами, регулиру- чае безопаснее включить сумму входного ющим налоговые правоотношения (по- НДС в его стоимость (п. 2 ст. 170 НК). №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 33

как снижают налоги выплата дивидендов имуществом Законные основания Минэкономразвития указывает, что ООО вправе выплачивать дивиденды участникам Федеральный закон от 26.12.1995 № 208-ФЗ в натуральной форме (письмо от 27.11.2009 «Об акционерных обществах» допускает, что № Д06-3405). в случаях, предусмотренных уставом органи- зации, выплачивать дивиденды можно иму- Судебная практика также подтверж- ществом (п. 1 ст. 42). Федеральный закон от дает такое право, если устав организации 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с огра- прямо предусматривает эту возможность ниченной ответственностью» подобных (постановления АС Волго-Вятского окру- положений не содержит. Однако в нем нет га от 03.07.2020 № А82-13935/2019, ФАС и прямого запрета на распределение чистой Северо-Западного округа от 06.11.2013 прибыли между участниками не деньгами, № А26-7790/2011). Если вы платите диви- а иным имуществом. денды исуществом, суд возражать не будет. Причина 2. Сэкономить налог мо Минэкономразвития от 27.11.2009 на прибыль № Д06-3405). Исключение составля- ет выплата дивидендов в натуральной По мнению Минфина, переход права форме Российской Федерации, субъекту собственности на имущество (при пере- РФ или муниципальному образованию. даче его в качестве дивидендов) является В этих случаях нужна независимая оцен- реализацией в понимании статьи 39 НК ка. В целом чиновники считают, что сто- (письма от 17.12.2009 № 03-11-09/405, от имость передаваемого имущества в каче- 25.08.2017 № 03-03-06/1/54596). стве дивидендов надо включать в состав доходов от реализации. И вот вопрос: ес- Кроме правовых последствий такого ли компания приобрела имущество, ко- вывода для целей НДС он означает, что торое в дальнейшем передала участнику согласованная сторонами стоимость иму- в качестве дивидендов, правомерно ли щества, передаваемого в качестве диви- учитывать затраты в составе расходов по дендов, включается компанией, выпла- налогу на прибыль? чивающей дивиденды, в состав доходов от реализации. Это вытекает из пункта 2 Глава 25 НК предусматривает от- статьи 249 НК. Он определяет, что в до- крытый перечень затрат в составе рас- ходы от реализации включают все посту- ходов при расчете налога на прибыль. пления, связанные с расчетами за реали- То есть налогоплательщик вправе вклю- зованные товары. чить в расходы любые затраты при ус- ловии, что они отвечают требовани- Оценивают стоимость имущества, ям статьи 252 НК (постановление АС передаваемого в счет выплаты диви- Московского округа от 12.04.2016 дендов, по соглашению сторон (пись- 34 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия № А40-194209/2014). Покупка имуще- ми налогоплательщик получил доходы, ства компанией для его последующей обязаны исчислить, удержать и пере- передачи в качестве дивидендов участ- числить в бюджет сумму налога. То есть никам – экономически обоснованные за- выступить в роли налогового агента. траты. Ведь они соответствуют предусмо- Налоговые агенты обязаны удержать на- тренной уставом обязанности по выплате численную сумму налога непосредствен- соответствующих дивидендов. Суд под- но из доходов налогоплательщика при их черкнул, что расходы соответствуют кри- фактической выплате. териям статьи 252 НК. При выплате дивидендов имуществом обратите внимание Если компания передает организация не имеет возможности удер- в качестве дивидендов амортизируемое имуще- жать с получателей соответствующий на- лог. Поэтому она обязана представить ин- ство, она вправе включить в расходы его остаточ- формацию об этом в инспекцию. Равно как и сведения о сумме задолженности ную стоимость. налогоплательщика (получателя диви- дендов). В соответствии с пунктом 5 По общему правилу налоговый ре- статьи 226 НК налоговый агент обязан зультат по налогу на прибыль при выпла- подать такие данные не позднее 1 мар- те дивидендов имуществом будет равен та года, следующего за истекшим налого- нулю. Налогоплательщик одновременно вым периодом. Участник – физическое учитывает и расходы, и доходы, связан- лицо, получивший дивиденды, обязан са- ные с приобретением имущества, пере- мостоятельно уплатить НДФЛ в сроки, данного в качестве дивидендов. Более установленные главой 23 НК. того, поскольку именно налогоплатель- щик и его участник определяют денеж- Получается, что при выплате диви- ную стоимость передаваемого имущества, дендов имуществом организация вправе ее можно определить ниже цены приоб- на законных основаниях не исполнять ретения. В таком случае расходы на его функцию налогового агента – получате- приобретение превысят условный доход ли дивидендов должны сами исчислить при его реализации (выплате в качестве и уплатить налог. Это позволяет факти- дивидендов). Это позволит получить по- чески перечислять сумму налога в бюд- ложительный экономический эффект по жет в более поздний срок. Например, налогу на прибыль. по сравнению с ситуацией, когда про- исходит денежная выплата дивидендов Причина 3. Не исполнять с удержанием налога налоговым аген- функцию налогового агента том. Участник – физическое лицо в этом случае руководствуется подпунктом 4 Статья 226 НК закрепляет общее прави- пункта 1 и пунктом 4 статьи 228 НК. ло: российские организации, от которых Перечислить НДФЛ он обязан не позд- или в результате отношений с которы- нее 15 июля следующего года. №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 35

как снижают налоги рекламные расходы Как не переплатить налоги при учете рекламных затрат Как доказать, что компания купила материалы в рекламных целях Как не платить НДС при передаче рекламных материалов Как снизить налоговые риски при учете затрат на рекламу Александр Тарасов, адвокат, управляющий партнер юридической компании «АВТ Консалтинг» В ерховный суд опубликовал пер- использовании материалов в облагаемой вый за этот год обзор судебной НДС деятельности (письмо Минфина от практики. ВС включил в обзор 23.12.2015 № 03-07-11/75489, подп. 1 дело, касающееся вычета НДС, п. 2 ст. 171 НК). уплаченного при покупке рекламных материалов стоимостью менее 100 руб. за Верховный суд разрешил принимать единицу. НДС к вычету. Заявить входной НДС по рекламным материалам можно, если объ- Передача в рекламных целях мате- екты рекламирования реализуются ком- риалов, расходы на приобретение кото- панией с уплатой НДС. рых не превышают 100 руб. за единицу, не облагается НДС (подп. 25 п. 3 ст. 149 Глава 21 НК не содержит положе- НК). Однако Минфин настаивает, что ний, препятствующих принятию к вы- входной НДС по такой продукции нель- чету налога по рекламным материалам зя принять к вычету. Налог учитывает- (определение ВС от 13.12.2019 № 301- ся в ее стоимости (подп. 4 п. 2 ст. 170 ЭС19-14748, п. 36 Обзора судебной прак- НК, письмо от 19.12.2014 № 03-03- тики № 1 (2020), утв. Президиумом ВС 06/1/65952). Налог, предъявленный по- 10.06.2020). Проанализируем, как не пе- купателю, можно принять к вычету при реплатить налоги при учете рекламных затрат. 36 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия ВС разрешил принимать содержали рекламу товаров, что стиму- к вычету НДС по рекламным лировало потребителей к их приобрете- материалам нию. Компания показала связь реклам- ной продукции с торговой деятельностью, Компания заключила договор на изго- которая формируют объект обложения по товление рекламных материалов, стои- НДС. Значит, она правомерно приняла мостью менее 100 руб. за единицу. НДС налог к вычету (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК). со стоимости рекламной продукции она приняла к вычету. Верховный суд согласился с аргумен- тами компании. Реклама направлена на Однако проверяющие сняли вычеты привлечение внимания к деятельности по НДС. Они заявили, что рекламная и продвижение объекта рекламирования. продукция не предназначена для исполь- При решении вопроса о принятии к выче- зования в облагаемых НДС операциях ту НДС по рекламной продукции нужно (подп. 25 п. 3 ст. 149, подп. 1 п. 2 ст. 171 проанализировать, являются ли объекта- НК). Компания не реализовала ее поку- ми рекламирования товары, работы, ус- пателям. Продукция не имеет ценности луги, реализуемые компанией с уплатой для потребителей, ее нельзя использовать НДС (определение от 13.12.2019 № 301- иным образом, кроме как для получения ЭС19-14748). информации о продавце и его товарах. Следовательно, компания не соблюла ус- Докажите, что передаете ловия для применения вычета по НДС. не товар Суды первых трех инстанций согла- Если компания бесплатно раздает ре- сились с проверяющими. Каталоги и ли- кламную продукцию, то в первую оче- стовки, которые компания передавала редь нужно определить, является эта потребителям, сами по себе не отвечают продукция товаром или нет (п. 3 ст. 38 признакам товара. Они являются сред- НК, п. 12 постановления Пленума ВАС ством ознакомления покупателей с про- от 30.05.2014 № 33). Стоимость единицы дукцией компании. Соответственно, пере- имеет значение лишь в случае, когда про- дача рекламных материалов не образует дукция является товаром (постановление объекта налогообложения по НДС не- АС Московского округа от 10.10.2017 зависимо от величины расходов на их № А40-237502/2016). приобретение (постановление АС Волго- Вятского округа от 17.05.2019 № А43- Если организация раздает в качестве 5424/2018). рекламы продукцию, не являющуюся то- варом, НДС она не начисляет вне зависи- Компания акцентировала внимание мости от стоимости единицы продукции. на своем основном виде деятельности, Однако по таким операциям нужно ве- облагаемом НДС. Она занималась реа- сти раздельный учет входного НДС (п. 4 лизацией товаров в розницу (сеть магази- ст. 170 НК). нов «Пятерочка»). Каталоги и листовки №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 37

как снижают налоги рекламные расходы Рекламная продукция является това- пания размещала свою рекламу в катало- ром, если она обладает потребительской гах торговых сетей. Контролеры указали, ценностью, ее можно использовать по на- что расходы надо нормировать. значению или продать вне рекламной ак- ции. Это может быть, к примеру, проб- Судьи отменили доначисления. Они ник или образец товара. Если рекламная подчеркнули: главное, чтобы в каталоге продукция является самостоятельным то- была информация о товарах, работах или варом, то важно, сколько стоит единица услугах компании. Это означает, что ка- этой продукции: 100 руб. и менее или бо- талоги изготовлены в интересах налого- лее 100 руб. плательщика. Такие расходы на рекламу не нужно нормировать. Если налогоплательщик раздает ре- кламную продукцию, которую исполь- Судьи сослались на более ранее пись- зовать нельзя, то она не признается мо Минфина от 24.10.2012 № 03-03- товаром. Это могут быть, к примеру, ка- 06/1/564. В нем чиновники согласились, талоги, брошюры. Их раздают лишь с це- что расходы на рекламу в чужих катало- лью ознакомить потребителей с ассорти- гах можно учесть полностью. Позже фи- ментом вашей продукции. нансовое ведомство изменило свою точку зрения (письмо от 23.12.2016 № 03-03- Не нормируйте затраты 06/1/77417). Однако спорная норма НК на рекламу в каталогах не менялась с 2006 года. Суд отметил, что изменение позиции Минфина не обу- Затраты на изготовление рекламных словлено изменением положений НК (по- каталогов и брошюр относятся к ненор- становление АС Северо-Западного округа мируемым (абз. 4 п. 4 ст. 264 НК). Но от 04.07.2019 № А56-99338/2018). важно определить, кто выпускает эту ре- кламную продукцию. Свою правоту компании, скорее всего, придется отстаивать в суде. Оцените свои Если компания сама заказывает ка- риски. Проанализируйте судебную прак- талоги и брошюры, то может полностью тику в своем регионе. признать их стоимость в расходах. Если организация рекламирует себя или свои Учитывайте расходы товары в каталогах, которые выпуска- на рекламу на транспорте ют третьи лица, возникает спорная ситу- в полном объеме ация. Минфин настаивает, что расходы на рекламу в чужих каталогах надо нор- Расходы на рекламные баннеры, которые мировать (письмо от 23.12.2016 № 03-03- размещают на транспорте, – это расходы 06/1/77417). на наружную рекламу. Они учитывают- ся в полном объеме при расчете налога Однако суды разрешают учесть за- на прибыль. Нормировать их не нужно. траты на рекламу в чужих каталогах без К такому выводу пришел Верховный суд нормирования. Суд установил, что ком- (определение от 30.05.2019 № 305-ЭС19- 38 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия 4394). ВС разрешил не нормировать за- ния. Верховный суд подтвердил, что рас- траты на размещение рекламы на транс- ходы на размещение рекламы на назем- портных средствах. ном транспорте можно учесть полностью (определение от 30.05.2019 № 305-ЭС19- В этом споре суд установил, что ком- 4394). пания в полном объеме списала расходы на изготовление рекламных баннеров. Когда инспекторы снимут Она разместила эти баннеры на троллей- расходы бусах. Налоговики указали, что затраты нужно было нормировать, так как они не Минфин считает, что не надо нормиро- входят в перечень рекламных расходов, вать расходы именно на изготовление которые можно признать полностью. каталогов и брошюр. Расходы же на их распространение в рекламных целях НК содержит закрытый перечень нормируются и учитываются в расходах рекламных расходов, которые можно в размере, не превышающем 1 процент от учесть без нормирования. К ним относят- выручки. ся расходы на наружную рекламу, уча- стие в выставках, изготовление брошюр Чиновники подчеркнули, что расхо- и каталогов, рекламу в СМИ, оформле- ды организации по отправке рекламно- ние витрин и т. д. Остальные расходы информационных материалов (листовок, можно учесть лишь в пределах 1 процен- карточек, буклетов, брошюр, каталогов) та от выручки (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК). путем безадресной доставки на основа- нии договоров возмездного оказания ус- Суд первой инстанции поддержал луг являются нормируемыми реклам- компанию, однако апелляция и касса- ными расходами (письмо Минфина от ция встали на сторону налоговиков. Но 12.01.2007 № 03-03-04/1/1). Верховный суд отменил доначисления. Реклама, которая размещена на транс- В одном из похожих споров суд уста- порте, относится к наружной, поэтому новил, что организация не нормировала нормировать расходы не нужно (абз. 3 издержки на изготовление рекламных п. 4 ст. 264 НК). брошюр и каталогов. А с контрагентом был заключен договор только на их рас- Проверяющие настаивали, что рекла- пространение. Суд указал, что это нель- ма на транспорте и наружная реклама – зя приравнять к изготовлению рекламной это разные виды. Якобы к наружной продукции. Поэтому спорные расходы относится реклама только на наземных надо отнести к нормируемым реклам- объектах (ст. 19 Федерального закона ным затратам. Они уменьшают облагае- от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе»). мую прибыль лишь в части, которая не Суд указал, что в НК нет понятия на- превышает 1 процент от выручки (по- ружной рекламы, но это не значит, что становление АС Поволжского округа от нужно использовать определение, приве- 09.03.2016 № А06-3246/2015). денное в Законе № 38-ФЗ. Этот закон не регулирует налоговые правоотноше- №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 39

просто о сложном дробление вычетов НДС Как грамотно дробить вычеты по НДС. Инструкция Как налоговики и Минфин относятся к дроблению вычетов В каком случае суд встанет на вашу сторону Почему результат зависит от объекта дробления Ольга Проскурина, руководитель налоговой практики, партнер «JBI Group» Юлия Сидорова, старший юрист налоговой практики «JBI Group» П олучить вычет по НДС из бюд- дах. Главное – уложиться в три года с мо- жета всегда приятно. Но ино- мента принятия к учету приобретенных гда компании проще временно товаров, работ, услуг (п. 1.1 ст. 172 НК). забыть о своем праве, чтобы избежать углубленной камеральной про- Однако есть нюансы. Важно учиты- верки или не превысить среднерегиональ- вать их, чтобы снизить риск налоговых ную долю вычетов. Приходится дробить претензий проверяющих и исключить на- вычеты, чтобы перенести часть на более логовую переплату. поздний срок. Составили инструкцию, чтобы исключить ошибки. Перенести можно только налого- вые вычеты, которые предусмотрены Вычеты, которые можно пунктом 2 статьи 171 НК (абз. 1 п. 1.1 перенести ст. 172 НК). В остальных случаях выче- ты переносить нельзя (письмо Минфина НК разрешает принимать к вычету НДС по от 14.07.2020 № 03-07-14/61018). приобретенным товарам, работам и услу- гам частями в разных налоговых перио- Например, налогоплательщик вправе перенести НДС, который: – подрядные организации предъяв- ляют заказчикам при капстроитель- 40 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия стве, при покупке товаров, работ, Когда возникает право на вычет услуг для строительно-монтажных работ или работ по улучшению НДС, предъявленный поставщиком, нало- арендованного имущества (письмо гоплательщик вправе предъявить к выче- ФНС от 11.04.2018 № СД-4-3/6893, ту, если: письма Минфина от 24.01.2019 – товар, работа или услуга участвуют № 03-07-11/3788, от 01.09.2017 № 03-07-11/56395, от 08.12.2016 в облагаемой НДС деятельности; № 03-07-10/73279); – есть счета-фактуры от поставщиков; – импортеры платят на таможне при – компания приняла все купленное на ввозе товаров в Россию. Это правило действует в том числе в отношении учет. входного НДС по расходам, связан- Об этом сказано в пункте 2 статьи 171 ным с экспортными поставками не- и в пункте 1 статьи 172 НК. сырьевых товаров (п. 3 ст. 172 НК). Ведь в этих случаях применяют об- Вычеты вы покажете в декларации щий порядок налоговых вычетов, (уточненке) за предшествующий квартал не зависящий от факта подтвержде- либо за текущий, если больше операций ния экспорта (п. 1 и 10 ст. 165, п. 3 не будет. Перед этим в книге покупок ст. 172 НК); нужно зарегистрировать счет-фактуру, – импортеры платят в связи с ввозом то- по которому вы заявляете «отсроченный» варов из стран ЕАЭС (письмо ФНС вычет. от 15.02.2017 № 03-07-13/1/8409). В указанных случаях покупатель (за- При ввозе товаров из ЕАЭС налог казчик) вправе принять к вычету предъ- тоже можно принять к вычету в тече- явленную ему сумму НДС в течение трех ние трех лет (письмо ФНС от 15.02.2017 лет после того, как принял к учету това- № 03-07-13/1/8409). Но тут есть еще од- ры, работы или услуги. но ограничение. Трехлетний срок считайте до кон- ца квартала, на который он пришелся. Помимо даты постановки товаров на Не продлевайте его на срок для сдачи учет нужно учитывать и дату, когда ин- декларации. Такая позиция изложена спекторы проставили в заявлении о вво- в определении Конституционного суда от зе отметку об уплате НДС. Пока такой 24.03.2015 № 540-О. отметки нет, применять вычет нельзя Три года отсчитывайте с даты, когда (письмо Минфина от 02.07.2015 № 03- приняли товар к учету по документам. 07-13/1/38180). Последнее число квартала, на который попал этот срок, и будет крайней датой пример В 2020 году компания купила товар для вычета НДС. стоимостью 1,2 млн руб. (в том числе НДС – 0,2 млн руб.). Товары приняли к учету 23 июня 2020 года. №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 41

просто о сложном дробление вычетов НДС Бухгалтер решил перенести вычет. Трехлетний операциях, предъявляйте к вычету еди- новременно в день, когда определяете на- срок для того, чтобы подать декларацию с выче- логовую базу (п. 3 ст. 172, п. 9 ст. 167 НК, письмо ФНС от 13.04.2016 № СД- том, истечет 30 июня 2023 года. 4-3/6497). Вычеты, которые нельзя Единственное исключение из этого перенести правила – операции по экспорту несы- рьевых товаров. Вычет входного НДС по Вычеты по НДС, предусмотренные пун- товарам (работам, услугам), приобретен- ктами 3–14 статьи 171 НК, заявляйте ным для таких операций, тоже можно пе- в том налоговом периоде, в котором у по- реносить на следующие периоды в преде- купателя (заказчика) выполнены спе- лах трех лет. циальные условия. В частности, нельзя переносить вычет, если: Вычеты, перенос которых – НДС предъявлен по расходам на ко- вызовет споры мандировки; Чиновники не позволяют налогоплатель- – НДС уплачен покупателем – налого- щикам переносить вычеты по основным средствам, оборудованию к установке вым агентом; и нематериальным активам, хотя прямо – продавец начислил НДС с полученно- Налоговый кодекс этого не запрещает. При этом Минфин (письмо от 09.04.2015 го аванса; № 03-07-11/20293) ссылается на абзац 3 – имущество получено в качестве вкла- пункта 1 статьи 172 НК. да в уставный капитал при условии, дословно «Вычеты сумм налога, предъявлен- что передающая сторона восстановила ных продавцами налогоплательщику при при- НДС по такому имуществу. обретении основных средств, оборудования Это следует из положений пун- к установке и (или) нематериальных активов… кта 1.1 статьи 172 НК. Аналогичные производятся в полном объеме после принятия разъяснения содержат письма Минфина на учет данных основных средств, оборудования от 14.07.2020 № 03-07-14/61018, от к установке и (или) нематериальных активов». 09.01.2017 № СД-4-3/2, от 17.11.2016 № 03-07-08/67622, от 09.10 2015 № 03- В случае спора судам приходится 07-11/57833, от 21.07.2015 № 03-07- разбираться с формулировкой «произ- 11/41908, от 09.04.2015 № 03-07- водятся в полном объеме». АС Северо- 11/20290. Кавказского округа в постановлении Как правило, нельзя переносить на от 18.06.2020 № А25-171/2019 счел, следующие периоды вычеты по операци- что «в полном объеме» означает получе- ям, которые облагаются НДС по нулевой ставке. То есть если право на нулевую ставку подтверждено в установленный срок, входной НДС по товарам (работам, услугам), которые использовали в таких 42 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия ние вычета единоразово без разбивки по чивает право компании заявить вычет кварталам. частями, что подтверждается судебной практикой». А вот в постановлении АС Поволж- ского округа от 10.06.2015 № А12- Бюджет не понес ущерба от примене- 38088/2014 формулировку «в полном ния спорного вычета частями. Напротив, объеме» суд интерпретировал иначе. компания обеспечила поступление НДС Заявить НДС к вычету можно не только в более ранние сроки. единовременно в периоде принятия ос- новного средства к учету, но и по частям Суды согласились с налогоплательщи- в пределах трехлетнего срока. ком. Статья 172 НК не содержит специ- альные правила о применении вычетов Налогоплательщик приобрел недви- в полном объеме единовременно в одном жимое имущество вместе с оборудова- месяце или налоговом периоде в отно- нием и инженерными сетями (нежилое шении основных средств, оборудования помещение котельной, котлы, оборудо- к установке и нематериальных активов. вание, сети газопровода). Входной НДС общество заявило к вычету не единовре- Как это бывает на практике. Мы со- менно, а по частям в декларациях за два провождали налоговую проверку юриди- налоговых периода. ческого лица, которое приобрело земель- ный участок с объектами недвижимости Инспекция отказала в возмещении под снос. Цель – строительство комплек- сумм налога, ссылаясь на невозможность са многоквартирных жилых домов. заявления вычетов по частям. Но суды трех инстанции указали на возможность Недвижимости на земельном участ- реализации права на вычет НДС частями ке было более десятка позиций. В сче- в разных налоговых периодах. те-фактуре была разбивка по стоимости каждого объекта. Суды трех инстанций Центрального округа тоже встали на сторону компа- Объекты, подлежащие сносу, поста- нии, которая частями заявляла вычеты вили на учет в качестве вложений на НДС по приобретенному автомобилю. счет 08. Далее их перевели на счет 01 – Налогоплательщик изложил свое ви- основные средства, так как их сдава- дение формулировки «в полном объе- ли в аренду, пока готовили проектную ме»: «Законодатель подчеркнул фразой документацию и согласовывали техни- “в полном объеме” не единовременность ческие условия (электроснабжение, га- вычета (в таких случаях применяются зо- и водоснабжение) на строительство слова “единовременно”, “одноразово”), жилых домов. а возможность вычета всей суммы, от- носящейся к соответствующим расхо- Впоследствии земельный участок раз- дам, формирующим первоначальную межевали и его часть вместе с двумя не- стоимость указанных объектов. Абзац жилыми зданиями продали третьему ли- 3 пункта 1 статьи 172 НК не ограни- цу в 2015 году. Застройщик предъявил к вычету входной НДС, уплаченный при №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 43

просто о сложном дробление вычетов НДС покупке недвижимости. Причем разбил на предъявление НДС к вычету в пределах суммы на три налоговых периода. Сделал трехлетнего периода не вытекает право он это для того, чтобы сумма заявлен- дробления НДС, выставленного в одном ных вычетов не превышала сумму НДС счете-фактуре. Суды двух инстанций со- к уплате в бюджет. И у налоговиков не слались на письма Минфина от 09.11.2017 возникло никаких претензий. Декларация № 03-07-11/73708 и от 09.04.2015 № 03- прошла проверку без замечаний. 07-11/20293. Но кассация подчеркнула, что указанные письма Минфина не со- При продаже в 2018 году остальных держат правовых норм. нежилых зданий, подлежащих сносу (к строительству МКД наш застройщик Впрочем, в 2016 году Минфин все же так и не приступил), инспекция отказы- одобрил применение вычетов НДС на вала в вычетах по части входного НДС основании одного счета-фактуры частя- уже по иным основаниям. Проверяющие ми в разных налоговых периодах. Тогда объяснили это вычетами, которые нало- речь шла о предъявленном подрядными гоплательщик получил в 2015 году. У на- организациями НДС при проведении ка- логовиков не возникло сомнений в право- питального строительства. Чиновники мерности дробления вычетов НДС. признали, что можно заявить вычет ча- стями (письмо от 16.06.2016 № 03-07- Такая ситуация свидетельствует о сле- 10/34875). дующем: если в одном счете-фактуре не- сколько объектов, то разбивка по разным Единого подхода нет. периодам вряд ли вызовет претензии на- Действуйте по ситуации логовиков. Также если в декларации от- сутствует НДС к возмещению из бюдже- Если вы решите раздробить вычеты по та, шансы получить вычеты с разбивкой основным средствам, будьте готовы по кварталам по основным средствам к спору. Единого подхода по разбивке в досудебном порядке возрастают. вычетов нет. Минфин будет против, но суды занимают противоречивые позиции. А вот если в счете-фактуре фигури- рует один объект недвижимости, спо- Инспекция также возразит про- ра с фискалами не избежать. Но и шан- тив разбивки вычетов по кварталам, ес- сы отстоять свою позицию велики. АС ли в одном счете-фактуре одна позиция Северо-Кавказского округа признал за- (один объект недвижимости). А вот ес- конным дробление вычетов при покуп- ли речь идет о товарах, работах, услу- ке недвижимости (постановление от гах – дробите смело. Но имейте в виду, 18.06.2020 № А25-171/2019). В этом что хотя НК не запрещает дробить выче- деле налогоплательщик раздробил заяв- ты, Минфин и налоговики это не привет- ленный вычет НДС по приобретенному ствуют. Если в счете-фактуре несколько нежилому зданию в двух разных кварта- позиций (объектов), шансы раздробить лах. Первая инстанция и апелляция ре- вычеты возрастают. шили, что из права налогоплательщика 44 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020



вопрос – ответ убытки при реорганизации Отвечаем на четыре сложных вопроса об учете накопленных убытков Евгений Тимин, главный редактор «ПНП» Вопрос 1. Планируем реорганизовать компанию либо в форме выделения, либо в форме разделения. У компании накоплен убыток за несколько лет. Не потеряем ли мы право учесть этот убыток после реорганизации? Вы вправе учесть убытки, которые полу- 03-07/43967, от 24.06.2010 № 03-03- чили в предыдущих налоговых периодах, 06/1/428). по правилам главы 25 НК (п. 1 ст. 283 НК). Это право распространяется не Общие принципы переноса только на убытки действующих организа- убытка при реорганизации ций. Учитывать можно и убытки реорга- низованных компаний, перешедшие к их Преемник вправе учесть убыток ликви- правопреемникам. Но только если в ре- дированного предшественника в своем зультате реорганизации предшественник первом налоговом периоде. При реор- ликвидирован (п. 5 ст. 283 НК). ганизации в форме разделения первый для новых компаний налоговый пери- Соответственно, при реорганизации од – от даты создания до конца года, в форме разделения вновь созданные а при реорганизации в декабре – до организации имеют право в дальней- конца следующего года (п. 2 ст. 55 НК). шем учитывать убытки реорганизуемой У предшественника последний налого- компании, а при реорганизации в фор- вый период – от начала года до конца ре- ме выделения – нет. Ведь в последнем организации (п. 3 ст. 55 НК). Преемник случае налогоплательщик не прекра- вправе сразу же начать учитывать убытки щает свою деятельность – он сам учтет (письмо Минфина от 22.06.2015 № 03-03- убытки, полученные до реорганизации 06/1/35875). (письма Минфина от 26.05.2020 № 03- 46 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия В отчетности новых компаний убыт- Спрашивайте. Ответим! ки предшественника отразите в декла- рации по налогу на прибыль по строкам Хотите получить консультацию по нало- 010–130 приложения 4 к листу 02 в раз- гам прямо на страницах журнала? При- резе годов. Включите это приложение сылайте ваши вопросы на электронную в декларацию по итогам года, в котором почту [email protected]. Если вопрос произошла реорганизация. интересный, мы обязательно ответим на него в рубрике «Вопрос – ответ». Для подтверждения величины убыт- Не бойтесь! В статье мы не скажем, ков понадобятся первичные бухгалтер- что вопрос задавали именно вы. ские документы реорганизованного ли- ца (акты, товарные накладные и др.). те налога на прибыль в следующих годах Недостаточно использовать для данных в пределах лимита – 50 процентов от целей только его налоговые регистры, первоначальной налоговой базы. Такие налоговые декларации и передаточ- правила учета убытков прошлых лет дей- ные акты (п. 4 ст. 283 НК, постанов- ствуют до 31 декабря 2021 года включи- ление Президиума ВАС от 24.07.2012 тельно. № 3546/12). Убытки, которые сложились у реор- ганизуемой компании, реорганизован- ная компания вправе учесть при расче- Вопрос 2. У реорганизуемой компании и в текущем году тоже убыток. Тут есть какие-то особенности? А что если мы покажем в текущем году прибыль? Сказанное выше касается убытков как убытка совпадает с отчетным годом из-за в периоде реорганизации, так и накоплен- того, что в связи с реорганизацией в од- ных ранее. Передача налоговых убытков ном календарном году было два налого- новому юридическому лицу возможна вых периода. только при реорганизации в форме раз- деления. Прибыль, полученная в периоде реорганизации По убыткам реорганизованной ком- пании, полученным в текущем кален- Текущая прибыль, полученная реор- дарном году, подготовьте пояснения ганизуемой компанией в периоде ре- для налоговиков в произвольной фор- организации, не повлияет на порядок ме. Укажите в них, что год образования №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 47

вопрос – ответ убытки при реорганизации признания убытков прошлых лет пра- При реорганизации в форме разде- вопреемниками. ления реорганизуемая компания спишет часть накопленных убытков прошлых лет При реорганизации в форме выделе- в момент ликвидации. Так как именно ния налоговые убытки прошлых перио- в этот момент завершится ее налоговый дов в любом случае не передаются пра- период по налогу на прибыль. Остальные вопреемнику. Даже если они частично убытки могут быть распределены между закрыты прибылью, полученной в перио- правопреемниками. де реорганизации. Вопрос 3. Реорганизуемая компания ведет несколько видов деятельности. Есть операции с необращающимися ценными бумагами и ФИСС. Есть деятельность в ОЭЗ. Соответственно, в составе налоговых убытков есть убытки, которые учитываются как в общей налоговой базе, так и в отдельных налоговых базах. Что делать? Убытки от операций с необращающими- использовать убыток в ближайшем буду- ся ценными бумагами и ФИСС учиты- щем не получится. ваются отдельно, так как отдельно фор- мируется налоговая база по подобным Что касается ОЭЗ, в силу статьи 274 операциям (п. 22 ст. 280 и п. 3 ст. 304 НК налоговая база по прибыли, обла- НК). При этом в период с 1 января гаемой по ставке, отличной от ставки 2017 года по 31 декабря 2021 года дей- 20 процентов, определяется налогопла- ствует стандартное ограничение. Убытки тельщиком отдельно. А для организа- могут уменьшать налоговую базу по опе- ций – резидентов ОЭЗ законы субъек- рациям с необращающимися ценными тов РФ предусматривают пониженную бумагами не более чем на 50 процентов ставку налога на прибыль, подлежаще- (п. 2.1 ст. 283 НК, письма Минфина от го зачислению в региональные бюджеты. 23.11.2018 № 03-03-06/1/8492 и № 03- Минфин рассматривает такое условие 03-06/1/84930, от 05.07.2018 № 03-03- как требование о раздельном учете нало- 06/1/46683). говых баз (письмо от 09.07.2015 № 03-03- 10/39634). Таким образом, после реорганизации в форме разделения есть смысл передать Значит, прибыль резидента ОЭЗ по убытки от операций с необращающими- деятельности, предусмотренной соглаше- ся ценными бумагами и ФИСС той но- нием, нельзя уменьшить на убытки, ко- вой компании, которая будет заниматься торые сложились до того, как компания соответствующей деятельностью. Иначе получила такой статус. Эти убытки могут уменьшать прибыль, которая получена от 48 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020

налоговая экономия При разделении вновь созданные организации имеют право учитывать убытки реорганизуемой компании, а при выделении – нет другой деятельности. И наоборот – убы- вую базу на убытки прошлых периодов ток от деятельности в ОЭЗ не уменьшает без 50-процентного ограничения. прибыль от других видов деятельности. Таким образом, после реорганизации При этом организации, которые при- в форме разделения есть смысл передать меняют пониженные налоговые ставки на убытки от деятельности в ОЭЗ новой основании пунктов 1.2, 1.5, 1.5–1, 1.7, компании, которая станет резидентом той 1.8, 1.10 статьи 284 и пунктов 6 и 7 ста- же самой ОЭЗ. Иначе использовать убы- тьи 288.1 НК могут уменьшать налого- ток в ближайшем будущем не получится. Вопрос 4. Возможно ли передавать налоговый убыток в разделительном балансе по соглашению между компаниями? Должны ли при этом убытки следовать за видами деятельности (договорами, исполнением которых они обусловлены), передаваемыми согласно разделительным балансам? Порядок переноса убытков при реоргани- налоговый убыток – по доле, в которой зации налоговым законодательством не к организации перешли права и обязан- предусмотрен. Согласно п. 7 ст. 50 НК, ности. «при наличии нескольких правопреемни- ков доля участия каждого из них в ис- Таким образом, распределение нало- полнении обязанности реорганизованно- гового убытка в разделительном балан- го юридического лица по уплате налогов се между компаниями должно быть эко- определяется в порядке, предусмотрен- номически обоснованным. Желательно, ном гражданским законодательством». чтобы виды убытков следовали за видами деятельности новых компаний и объемом В п. 1 ст. 59 ГК указано, что пере- передаваемых им обязательств. даточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о право- внимание Если разделительный баланс не по- преемстве по всем обязательствам орга- зволяет определить долю правопреемника реор- низованного юридического лица в отно- ганизованного юридического лица либо исклю- шении всех его кредиторов и должников, чает возможность исполнения в полном объеме включая и обязательства, оспариваемые обязанностей по уплате налогов каким-либо пра- сторонами. Следовательно, доля участия вопреемником и такая реорганизация была на- в исполнении налоговых обязательств правлена на неисполнение обязанностей по упла- определяется в разделительном балансе. те налогов, то по решению суда вновь возникшие юридические лица могут солидарно исполнять Можно предположить, что аналогич- обязанность по уплате налогов реорганизованно- ным образом между несколькими право- го лица (п. 7 ст. 50 НК). преемниками должен быть разделен и №9, сентябрь 2020 «Практическое налоговое планирование» 49

экономный документ расходы на питание сотрудников Документ, подтверждающий расходы на питание сотрудников Олег Борисов, ный нормативный акт. Ведь помимо тру- дового и коллективного договора работо- внутренний аудитор датель и работник регулируют отношения с помощью иных соглашений и локаль- отдела аудита ных нормативных актов (ст. 5, 8, 56 ТК). и консалтинга рези- пример 1 Компания закрепила порядок пре- доставления бесплатного питания в протоколе дентов GSL Law общего собрания участников общества. Этого было достаточно для того, чтобы учесть расхо- & Consulting ды и уменьшить НДС и налог на прибыль (реше- ние АС Брянской области от 07.10.2019 № А09- Как документ позволит сэкономить. 6867/2019, постановление АС Центрального Для учета расходов на питание сотрудни- округа от 07.07.2020 № Ф10-1469/20). ков не обязательно иметь коллективный договор. Достаточно документа, в общих Кроме того, есть судебные решения, чертах оформляющего договоренность. согласно которым коллективный дого- В ТК есть несколько статей, нормиру- вор по своей сути является локальным ющих порядок бесплатного питания ра- нормативным актом (апелляционное ботников. Например, каждый работник определение СК по гражданским делам имеет право на гарантии и компенса- Хабаровского краевого суда от 28.09.2018 ции, установленные в соответствии с ТК № 33-6071/2018). (ст. 219 ТК). Также ТК регламентирует порядок выдачи молока и иных лечебно- Налог на прибыль. Расходы на питание профилактических продуктов на работах по налогу на прибыль относятся к оплате с вредными условиями труда (ст. 222 труда (п. 4 ст. 255 НК). Обязательное ТК). Статья 348.10 ТК регулирует предо- условие принятия к учету таких расхо- ставление питания за счет работодателя дов помимо документального подтверж- спортсменам и тренерам, а статьи 41 и 57 дения и экономической целесообраз- ТК – остальным работникам. ности – их отражение в трудовом или Чтобы избежать проблем с учетом расходов, надо заключить с ними трудо- вой или коллективный договор. Впрочем, подойдут также соглашения или локаль- 50 «Практическое налоговое планирование» №9, сентябрь 2020