หน่วยที่ 3

3.1.1 ความหมายของสญั ญาเช่า มาตรา 537 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ระบุว่า อนั ว่าเช่าทรพั ยส์ ินนั้น คือ สัญญาซึ่งบุคคลคนหน่ึงเรียกว่า ผู้ใหเ้ ช่า ตกลงใหบ้ ุคคลอีกคนหน่ึงเรียกว่า ผู้เช่า ไดใ้ ชห้ รือไดร้ บั ประโยชนใ์ นทรพั ยส์ ินอยา่ งใดอยา่ งหนึง่ ช่วั ระยะเวลาอนั มีจากดั และผเู้ ช่าตกลงจะใหค้ ่าเช่าเพ่ือการ นนั้ มาตรฐานการบญั ชี ฉบบั ท่ี 29 การบญั ชีสาหรบั สัญญาเช่าระยะยาว สญั ญาเช่าระยะ ยาว หมายถงึ สญั ญาหรอื ขอ้ ตกลงท่ีผใู้ หเ้ ชา่ ใหส้ ิทธิการใชท้ รพั ยส์ ินใหแ้ กผ่ ู้เชา่ ในช่วงเวลาที่ตกลงกนั โดยมคี า่ ตอบแทน มาตรฐานการบญั ชี ฉบบั ที่ 17 (ปรบั ปรุง 2552) เร่ืองสัญญาเชา่ ไดใ้ หค้ วามหมายของ สัญญาเช่าไวว้ ่า สัญญาเช่า หมายถึง สัญญาหรือข้อตกลงที่ผู้ให้เช่าใหส้ ิทธิแก่ ผู้เช่าในการใช้ สินทรพั ยส์ าหรบั ชว่ งเวลาท่ีตกลงกนั เพอ่ื แลกเปลย่ี นกบั คา่ ตอบแทน สัญญาเช่าระยะยาว หมายถึง สัญญาหรือขอ้ ตกลงที่ผูใ้ หเ้ ช่าใหส้ ิทธิแก่ผเู้ ช่าในการใช้ สินทรพั ยส์ าหรบั ชว่ งเวลาทตี่ กลงกนั ผใู้ ชท้ รพั ยห์ รอื ผเู้ ชา่ ตอ้ งจา่ ยคา่ เชา่ ใหแ้ ก่เจา้ ของ

3.1.2 ลกั ษณะของสญั ญาเช่า จากความหมายของสญั ญาเชา่ สามารถสรุปลกั ษณะท่วั ไปของสญั ญาเชา่ ได้ ดังนี้ 1. ระยะเวลาหรอื อายขุ องการเชา่ โดยปกติจะกาหนดระยะเวลาไวแ้ นน่ อน 2. การจา่ ยชาระคา่ เชา่ แลว้ แตจ่ ะตกลงกนั แตจ่ ะกาหนดเป็นเงอ่ื นไข 3. คา่ ใชจ้ ่ายในการใชห้ รอื การจัดการสินทรพั ย์ ผูเ้ ชา่ หรือผใู้ หเ้ ช่าตกลงกันวา่ ฝ่ ายใด เป็นผรู้ บั ผิดชอบ 4. เป็นการตกลงของผูเ้ ช่าและผใู้ หเ้ ช่าในอนั ท่ีจะใหส้ ิทธิแก่ผเู้ ช่าไดใ้ ชส้ ินทรพั ยข์ อง ผใู้ หเ้ ชา่ ในชว่ งเวลาทีต่ กลงกนั 5. ผเู้ ชา่ ตกลงจะใหค้ า่ ตอบแทนในการใชส้ ินทรพั ยน์ นั้ แกผ่ ใู้ หเ้ ชา่ ในกรณีที่ผเู้ ชา่ ผิดนัด ชาระหนีผ้ ูใ้ หเ้ ชา่ สามารถเรียกรอ้ งใหผ้ เู้ ชา่ จ่ายชาระหนีส้ ่วนท่ียงั คงคา้ งอยรู่ วมถึงค่าใชจ้ า่ ยส่วน เพิม่

ประโยชนท์ างด้านผู้เชา่ 1. การดาเนินธรุ กิจของผเู้ ชา่ มสี ภาพคลอ่ งมากขนึ้ 2. การเช่าช่วยลดความเสี่ยงเกี่ยวกับการลา้ สมยั ของเทคโนโลยีและลดความเสี่ยงเกี่ยวกับ มลู คา่ มลู คา่ ซากของสินทรพั ย์ 3. อตั ราของคา่ เชา่ มอี ตั ราคงท่ตี ลอดระยะเวลาการเชา่ 4. สญั ญาเชา่ มีความยดื หยนุ่ มากกวา่ สญั ญากยู้ มื เงิน 5. ผเู้ ชา่ ไมม่ ีภาระในการหาหลกั คา้ ประกนั เงนิ กเู้ หมอื นเงินกแู้ บบอืน่ ๆ 6. ลดภาระทางดา้ นภาษีอากร 7. การเชา่ ระยะยาวบางประเภทไมก่ อ่ ใหเ้ กิดหนีส้ ินในงบการเงนิ ประโยชนท์ างดา้ นผใู้ หเ้ ช่า 1. ชว่ ยใหผ้ ใู้ หเ้ ชา่ ขายสนิ คา้ ไดม้ ากขนึ้ 2. ผใู้ หเ้ ชา่ ไดร้ บั รายไดเ้ พม่ิ ขนึ้ ในรูปของดอกเบีย้ 3. ผใู้ หเ้ ชา่ ไดร้ บั ประโยชนจ์ ากการทม่ี ลู คา่ คงเหลอื หรอื มลู คา่ ซากของสนิ ทรพั ย์ ณ วนั สนิ้ สดุ

การจัดประเภทของสญั ญาเช่าตอ้ งทา ณ วนั เร่ิมตน้ สญั ญาเช่า ซ่ึงสญั ญา เช่าแบง่ ไดเ้ ป็น 2 ประเภท ดงั นี้ 3.3.1 สญั ญาเชา่ การเงนิ (Financial Lease) สัญญาเช่าการเงิน เป็นสญั ญาเช่าระยะยาวที่ผใู้ หเ้ ช่าไดโ้ อนความเส่ียง และผลตอบแทนทงั้ หมดหรือเกือบทงั้ หมดที่ผเู้ ป็นเจา้ ของพึงไดร้ บั จากสินทรพั ยไ์ ป ใหแ้ กผ่ เู้ ช่า 3.3.2 สญั ญาเช่าดาเนินงาน (Operating Lease) สัญญาเช่าดาเนินงาน เป็นสญั ญาเช่าระยะยาวที่ผใู้ หเ้ ช่ามิไดโ้ อนความ เสยี่ ง และผลตอบแทนทงั้ หมดหรอื เกือบทงั้ หมดทผ่ี เู้ ป็นเจา้ ของพงึ ไดร้ บั ไปใหแ้ ก่ผเู้ ชา่

สัญญาเช่าการเงิน (Financial Lease) มาตรฐานการบัญชี ฉบบั ท่ี 17 (ปรบั ปรุง 2552) ไดใ้ หค้ วามหมายของสญั ญาเชา่ การเงนิ ไวว้ า่ เป็นสญั ญาทโี่ อนความเสี่ยงและผลตอบแทน ทงั้ หมดหรอื เกือบทงั้ หมดที่ผเู้ ป็นเจา้ ของพงึ ไดร้ บั จากสินทรพั ยไ์ ปใหแ้ กผ่ ูเ้ ชา่ ดงั นี้ 1. เป็นสญั ญาเชา่ ระยะยาวท่ีผเู้ ช่ามีฐานะเป็นเสมือนเจา้ ของสินทรพั ยเ์ พ่ือนามาใชใ้ ห้ เกิดประโยชนต์ ามความตอ้ งการ 2. มีการโอนความเสี่ยงและผลตอบแทนทงั้ หมดหรือเกือบทงั้ หมดที่ผเู้ ป็นเจา้ ของพึง ไดร้ บั จากทรพั ยส์ นิ ใหแ้ กผ่ เู้ ชา่ ตลอดอายขุ องสินทรพั ยไ์ ปใหผ้ ทู้ ่ีครอบครองสินทรพั ยน์ นั้ 3. เมื่อครบกาหนดสญั ญาเช่า กรรมสิทธิ์ในทรพั ยย์ งั คงเป็นของผูใ้ หเ้ ช่า ผเู้ ชา่ เลือกซือ้ สินทรพั ยท์ ่ีเชา่ นนั้ หรือไม่ก็ได้ ในการเลือกซือ้ ราคาท่ีจะซือ้ มกั ต่ากว่าราคายตุ ิธรรมของสินทรพั ย์ นนั้ 4. โดยท่วั ไปสัญญาเช่ามักจะใหผ้ ูเ้ ช่าประกันความเสียหายและผูเ้ ช่าจะต้องเสียค่า บารุงสินทรพั ยท์ ี่เช่าเอง ผเู้ ชา่ จะบอกเลิกสัญญาก่อนครบกาหนดโดยไม่ไดร้ บั ความยินยอมจาก ผใู้ หเ้ ชา่

5. ผเู้ ชา่ จะตอ้ งเสียคา่ บารุงรกั ษาสนิ ทรพั ยท์ ่ีเชา่ เอง 6. ผเู้ ชา่ จะบอกเลกิ สญั ญากอ่ นครบกาหนด โดยไมไ่ ดร้ บั ความยินยอมจากผใู้ หเ้ ชา่ ไมไ่ ด้ 3.4.1 หลกั เกณฑก์ ารพจิ ารณาว่าเป็ นสญั ญาเช่าการเงนิ ตามมาตรฐานการบญั ชีของสมาคมนกั บญั ชีและผสู้ อบบญั ชีรบั อนญุ าตแหง่ ประเทศไทย เรอ่ื ง การบญั ชีสาหรบั สญั ญาเชา่ ระยะยาว กาหนดหลกั เกณฑ์ การพิจารณาประเภทของสัญญาเชา่ ท่จี ะจดั เป็นสญั ญาเชา่ การเงนิ หรอื สญั ญาเชา่ ดาเนินงาน 1. สัญญาเช่าโอนความเป็นเจา้ ของในสินทรพั ยใ์ หแ้ ก่ผูเ้ ช่าเม่ือสิน้ สุดระยะเวลาของ สญั ญาเชา่ 2. สญั ญาเช่าระบุใหผ้ เู้ ช่ามีสิทธิเลือกซือ้ สินทรพั ยด์ ว้ ยราคาที่ต่ากวา่ มลู ค่ายตุ ิธรรม ณ วนั ท่สี ิทธิเลือกซอื้ เกิดขึน้ ดว้ ยจานวนท่ีมากเพียงพอท่ีจะทาใหเ้ กิดความแน่ใจอย่างสมเหตสุ มผลใน ราคา มูลค่ายุติธรรม หมายถึง จานวนเงินที่ผูซ้ ือ้ และผูข้ ายตกลงแลกเปล่ียนสินทรพั ยห์ รือ จา่ ยชาระหนีก้ นั ในกรณีท่ีทงั้ สองฝ่ายมคี วามรอบรูแ้ ละเต็มใจในการแลกเปล่ียนและสามารถต่อรอง ราคากนั ไดอ้ ยา่ งเป็นอสิ ระ

3. ระยะเวลาของสญั ญาเช่าครอบคลมุ อายุการใหป้ ระโยชนเ์ ชิงเศรษฐกิจส่วนใหญ่ ของสินทรพั ย์ แมว้ ่าจะไม่มีการโอนกรรมสิทธิ์เกิดขึน้ อายขุ องสัญญาเช่าครอบคลุมระยะเวลา เทา่ กบั หรอื มากกวา่ รอ้ ยละ 80 ของอายกุ ารใชง้ าน 4. ณ วนั เรม่ิ ตน้ ของสญั ญาเชา่ มลู คา่ ปัจจบุ นั ของจานวนเงินขนั้ ต่าที่ตอ้ งจา่ ยมีจานวน เทา่ กบั หรอื เกือบเทา่ กบั มลู คา่ ยตุ ิธรรมของสนิ ทรพั ยท์ เ่ี ชา่ ณ วนั นนั้ 5. สินทรพั ยท์ ี่เช่ามีลักษณะเฉพาะเจาะจงกระท่ังมีผู้เช่าเพียงผู้เดียวท่ีสามารถใช้ สนิ ทรพั ยน์ นั้ โดยไมจ่ าเป็นตอ้ งนาสินทรพั ยด์ งั กลา่ วมาดดั แปลง เชน่ เครอ่ื งบิน หวั รถไฟ แทน่ พมิ พ์ เป็นตน้ นอกจากนีม้ าตรฐานการบญั ชี ฉบบั ที่ 17 (ปรบั ปรุง 2558) ระบุขอ้ บง่ ชีถ้ ึงสถานการณ์ ใดสถานการณห์ น่งึ หรอื หลายสถานการณร์ วมกนั ท่ีทาใหส้ ญั ญาเชา่ จดั เป็นสญั ญาเชา่ การเงิน มี 3 ขอ้ ดงั นี้ 1. หากผเู้ ชา่ สามารถยกเลิกสญั ญาเชา่ ไดแ้ ละผเู้ ช่าเป็นผรู้ บั ผิดชอบผลเสียหายที่เกิด กบั ผใู้ หเ้ ชา่ เน่ืองจากการยกเลิกนนั้ 2. ผูเ้ ช่าเป็นผทู้ ่ีไดร้ บั ผลกาไรหรือผลขาดทุนจากการผันผวนของมลู ค่ายตุ ิธรรมของ มลู คา่ คงเหลอื 3. ผเู้ ช่าสามารถตอ่ สญั ญาเช่าครงั้ ท่ีสองดว้ ยการจ่ายค่าเช่าที่มีจานวนต่ากวา่ คา่ เช่า ในตลาดอยา่ งเป็นนยั สาคญั

3.4.2 ประเภทของสญั ญาเช่าการเงนิ ทางดา้ นผใู้ หเ้ ชา่ เม่ือพจิ ารณาในแงผ่ ใู้ หเ้ ชา่ แบง่ ออกไดเ้ ป็น 2 ประเภท ดงั นี้ 1. สัญญาเช่าท่มี ีลักษณะเป็ นการให้กู้ยืมทางตรง (Direct Financing Leases) เป็น สญั ญาเชา่ ทีม่ ลี กั ษณะเป็นการใหก้ ยู้ มื ทางตรง เกิดจากการท่ลี กู คา้ จาเป็นทจ่ี ะตอ้ งกยู้ ืมเงินเพื่อนาไป ซอื้ สนิ ทรพั ยจ์ งึ มกี ารทาสญั ญาเชา่ ในลกั ษณะทีผ่ ใู้ หเ้ ชา่ เป็นแหลง่ เงนิ ทนุ ของผเู้ ชา่ 2. สัญญาเช่าที่ลักษณะเป็ นการขาย (Sales–Type Lease) เป็นสัญญาเช่าที่มี ลกั ษณะเป็นการขายเกิดจากการทผ่ี ขู้ ายตอ้ งการหาทางเลอื กในการกยู้ มื เงนิ แบบอื่นใหแ้ ก่ลกู คา้ เพ่ือ เป็นการสง่ เสรมิ การขายสนิ คา้ 3.4.3 ข้อแตกต่างระหว่างสัญญาเช่าท่ีมีลักษณะเป็ นการให้กู้ยืมทางตรงกับสัญญาเช่าท่ี ลกั ษณะเป็ นการขาย



การบันทกึ บัญชี 1. ในกรณีที่มีการชาระเงินมดั จาการเชา่ ใหก้ บั ผใู้ หเ้ ชา่ 2. การรบั มอบสนิ ทรพั ย์ ณ วนั ทาสญั ญาใหบ้ นั ทกึ สนิ ทรพั ยแ์ ละหนีส้ ินตามสญั ญาเช่า การเงนิ ผเู้ ชา่ ตอ้ งบนั ทกึ สนิ ทรพั ยแ์ ละภาระผกู พนั ทจี่ ะตอ้ งจา่ ยในอนาคตเป็นหนีส้ ินในงบดลุ ของ ผเู้ ชา่ ดว้ ยราคายตุ ิธรรม

3. บนั ทกึ การจา่ ยคา่ เชา่ ตามสญั ญาเชา่ การเงนิ สาหรบั ดอกเบยี้ จา่ ยตามสญั ญาเชา่ การเงินรอ ตดั บญั ชจี ะถือเป็นคา่ ใชจ้ ่ายทางการเงิน ซง่ึ จะตอ้ งปันส่วนเป็นค่าใชจ้ า่ ยตามอายขุ องสญั ญา เพื่อรกั ษา ระดบั อตั ราดอกเบยี้ ในแตล่ ะงวด บนั ทกึ บญั ชชี าระเงินคา่ เชา่ งวดแรก บนั ทกึ ดอกเบยี้ จา่ ยตามสญั ญาเชา่ การเงนิ รอตดั บญั ชจี ะถือเป็นคา่ ใชจ้ า่ ยทางการเงนิ

ในบางกิจการไมไ่ ดบ้ นั ทกึ ดอกเบีย้ จา่ ยรอตดั บญั ชีไวใ้ นวนั เริม่ สญั ญา แต่กิจการจะบนั ทกึ เป็น ดอกเบยี้ คา้ งจา่ ยในแตล่ ะงวดแทนเม่ือครบกาหนดชาระเงนิ งวด บนั ทกึ บญั ชีโดย หรอื บนั ทกึ จา่ ยคา่ เชา่ สาหรบั งวด

4. บนั ทกึ คา่ เส่ือมราคาสนิ ทรพั ยท์ ่เี ชา่ เม่ือสนิ้ งวดบญั ชี บนั ทกึ บญั ชโี ดย 5. เม่ือสนิ้ สดุ สญั ญาเชา่ (1) ผเู้ ชา่ เลอื กที่จะไมใ่ ชส้ ทิ ธิซอื้ สินทรพั ยท์ เี่ ชา่

*เมื่อสนิ้ สดุ สญั ญาเชา่ สทิ ธิเลือกซอื้ สนิ ทรพั ยไ์ ดร้ วมอย่ใู นจานวนเงินขนั้ ต่าที่ตอ้ ง จา่ ยตามสญั ญาเชา่ กรณีมีการจา่ ยเงินมดั จาการเชา่ และรบั คืนเงินมดั จา (2) ผูเ้ ช่าตอ้ งการเช่าต่อ ผูเ้ ช่าจะบนั ทึกรายการเหมือนสัญญาเช่า ดาเนินงานบนั ทกึ คา่ เชา่ สาหรบั งวด

บนั ทกึ การจา่ ยคา่ เชา่ สาหรบั งวด (3) ผเู้ ชา่ เลอื กใชส้ ิทธิซอื้ สินทรพั ยท์ ี่เชา่ บนั ทกึ การชาระคา่ สินทรพั ย์ บนั ทกึ กรณีที่มีการจา่ ยเงนิ มดั จาการเชา่ และรบั คืนเงนิ มดั จา

บนั ทกึ การใชส้ ทิ ธิซอื้ สินทรพั ย์ ตัวอยา่ งท่ี 3.1 บรษิ ัท บางกอก จากัด ทาสญั ญาเช่าเคร่ืองถ่ายเอกสารจากบริษัท ซีรอ็ ก จากดั ณ วนั ท่ี 1 มกราคม 25x1 ในสญั ญามีขอ้ ตกลง ดงั นี้ 1. สญั ญาเชา่ มรี ะยะเวลา 3 ปี ไมส่ ามารถบอกเลกิ สญั ญาได้ 2. เครอ่ื งถ่ายเอกสารมีมลู คา่ ยตุ ิธรรม ณ วนั ที่ทาสญั ญาเชา่ เป็นจานวนเงิน 200,000 บาท และคาดว่าเครื่องถ่ายเอกสารจะมีอายกุ ารใชง้ าน 3 ปี (บริษัทคิดค่าเส่ือมราคาดว้ ยวิธี เสน้ ตรง) 3. ผใู้ หเ้ ช่ากาหนดใหจ้ ่ายค่าเชา่ เป็นงวดทกุ สิน้ ปี รวม 3 งวด เร่ิมตงั้ แต่ 31 ธันวาคม 25X1 งวดละ 75,000 บาท

5. ผูเ้ ช่ารับประกันมลู ค่าคงเหลือของเคร่ืองถ่ายเอกสาร ณ วันที่ 31 ธันวาคม 25X3 จานวน10,000 บาท 6. เม่ือสิน้ สดุ สัญญาเช่าเครื่องถ่ายเอกสารมีมลู ค่ายตุ ิธรรมเหลือจานวน 5,000 บาท 7. สญั ญาเชา่ ใหส้ ทิ ธิ์ไมใ่ หส้ ิทธิผเู้ ชา่ ในการเลอื กซือ้ สนิ ทรพั ยเ์ มอื่ สนิ้ สดุ สญั ญาเชา่ แนวตอบ การจัดประเภทของสัญญาเช่าระยะยาว สัญญาเช่าดังกล่าวเป็นสัญญาเช่า การเงนิ ซงึ่ มลี กั ษณะเป็นการใหก้ ยู้ ืมทางตรง เนื่องจากเขา้ หลกั เกณฑ์ ดงั นี้ 1. อายขุ องสญั ญาเชา่ คลอบคลมุ อายกุ ารใชง้ านสว่ นใหญ่ของสินทรพั ย์ กล่าวคือ คิดเป็นรอ้ ยละ 100 ของอายกุ ารใชง้ าน เนื่องจากสญั ญาเชา่ มีระยะเวลา 3 ปี คาดว่าเคร่อื ง ถา่ ยเอกสารจะมีอายกุ ารใชง้ าน 3 ปี 2. มลู ค่าปัจจุบันของเงินค่าเช่าขั้นต่าท่ีตอ้ งจ่ายตามสัญญาเช่ามากกว่า 90% ของมลู คา่ ยตุ ิธรรมของสินทรพั ย์ ณ วนั เริ่มตน้ สญั ญาเช่า คิดเป็น 97.02% ซึ่งมากกว่า 90% ของมลู คา่ ยตุ ธิ รรม(คานวณไดด้ งั นี)้

คานวณมลู คา่ ปัจจบุ นั ของเงนิ คา่ เชา่ ขนั้ ต่าทต่ี อ้ งจา่ ยตามสญั ญาเชา่ : 3. สญั ญาเชา่ ไมม่ ีกาไรขาดทนุ เกิดขนึ้ ณ วนั ใหเ้ ชา่ 4. มีความแน่นอนท่ีจะเก็บค่าเชา่ จากผเู้ ชา่ ไดโ้ ดยกาหนดใหจ้ ่ายคา่ เช่าเป็นงวดทุก สนิ้ ปีรวม 3 งวด เรมิ่ ตงั้ แต่ 31 ธนั วาคม 25X1 งวดละ 75,000

ตารางการคานวณดอกเบีย้ จา่ ยและหนีส้ ินตามสัญญาเชา่ ดงั นี้

การบันทกึ บญั ชี







*5,000 คานวณไดจ้ าก เมือ่ สนิ้ สดุ สญั ญาเช่าเครือ่ งถ่ายเอกสารมีมูลคา่ ยตุ ิธรรม เหลอื จานวน5,000 บาท ซงึ่ ต่ากวา่ มลู คา่ คงเหลือท่ีผเู้ ช่ารบั ประกันมลู ค่าคงเหลือของเคร่ือง ถา่ ยเอกสาร 10,000 บาท การแสดงรายการและการเปิ ดเผยขอ้ มลู ในงบการเงนิ ผูเ้ ช่าตอ้ งปฏิบัติตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 35 ของสมาคมนักบัญชีและ ผสู้ อบบญั ชีรบั อนญุ าตแหง่ ประเทศไทย เรอ่ื งการนาเสนองบการเงนิ การแสดงรายการสญั ญาเชา่ ในงบการเงนิ ของผเู้ ช่า 1. สัญญาเช่าการเงินเป็นสินทรพั ยใ์ นงบแสดงฐานะการเงินดว้ ยจานวนเงิน เทา่ กบั มลู คา่ ยตุ ธิ รรมของสนิ ทรพั ยท์ ีเ่ ชา่ 2. ในงบแสดงฐานะการเงิน บัญชีสินทรพั ยส์ ัญญาเช่าการเงินจะแสดงอยู่ใน หมวดทีด่ นิ อาคารและอปุ กรณ์ 3. ในงบแสดงฐานะการเงิน บญั ชีหนีส้ ินตามสญั ญาเช่าการเงินจะแสดงอยู่ใน หมวดหนีส้ ินระยะยาว

การเปิ ดเผยข้อมลู ในงบการเงนิ ของผเู้ ชา่ 1. มลู คา่ ตามบญั ชสี ทุ ธิ ณ วนั สนิ้ รอบระยะเวลารายงานสาหรบั สนิ ทรพั ยแ์ ตล่ ะ ประเภท 2. การกระทบยอด ณ วนั สิน้ รอบระยะเวลารายงาน และมลู ค่าปัจจุบนั ของ จานวนเงนิ ขนั้ ตา่ ทตี่ อ้ งจา่ ยทงั้ สนิ้ สาหรบั ระยะเวลาแตล่ ะชว่ งตอ่ ไปนี้ – ระยะเวลาที่ไมเ่ กิน 1 ปี – ระยะเวลาทเ่ี กิน 1 ปี แตไ่ มเ่ กิน 5 ปี – ระยะเวลาทเ่ี กิน 5 ปี 3. คา่ เชา่ ที่อาจเกิดขนึ้ ทรี่ บั รูเ้ ป็นคา่ ใชจ้ า่ ยสาหรบั งวด 4. จานวนเงินขนั้ ต่าทงั้ สิน้ ท่คี าดวา่ จะไดร้ บั ในอนาคตจากการใหเ้ ชา่ ชว่ งที่บอก เลิกไมไ่ ด้ ณ วนั สนิ้ รอบระยะเวลารายงาน 5. คาอธิบายโดยท่วั ไปของขอ้ ตกลงตามสญั ญาเชา่ ท่ีมีสาระสาคญั ของผูเ้ ช่า ซงึ่ รวมถึงแตไ่ มไ่ ดจ้ ากดั เพยี งรายการตอ่ ไปนี้ – เกณฑใ์ นการกาหนดจานวนทีต่ อ้ งจา่ ยสาหรบั คา่ เชา่ ท่ีอาจเกิดขนึ้ – เง่ือนไขของการตอ่ อายสุ ญั ญาเชา่ หรอื เง่อื นไขของสิทธิเลือกซอื้ – ขอ้ จากดั ท่ีกาหนดไวใ้ นสญั ญาเชา่

การแสดงรายการในงบการเงนิ



การบันทกึ บัญชที างด้านผู้ใหเ้ ช่า 1. สัญญาทม่ี ลี ักษณะเป็ นการใหก้ ู้ยมื ทางตรง (1) บรษิ ัทผใู้ หเ้ ชา่ ซอื้ สินทรพั ยจ์ ากผแู้ ทนจาหนา่ ย บนั ทกึ การซือ้ สนิ ทรพั ย์ ดงั นี้ (2) ในกรณีทม่ี ีการเรยี กเก็บเงนิ มดั จาการเชา่ จากผเู้ ชา่

(3) ณ วนั ทาสญั ญาเชา่ บนั ทกึ บญั ชี ดงั นี้ (4) รบั ชาระคา่ เชา่ จากผเู้ ชา่ งวดแรก หรอื รบั ชาระคา่ เชา่ จากผเู้ ชา่ ในแตล่ ะงวด (5) ชาระคา่ สินคา้ ใหก้ บั ผขู้ าย

(6) กรณีผใู้ หเ้ ชา่ เป็นผรู้ บั ผิดชอบคา่ ใชจ้ ่ายต่าง ๆ ตามกฎหมายท่ีตกลงกนั บนั ทกึ เป็นคา่ ใชจ้ า่ ยในงวดท่เี กิดคา่ ใชจ้ า่ ยปัจจบุ นั (7) การบนั ทกึ รายไดใ้ นแตล่ ะงวด ใหโ้ อนดอกเบีย้ ตามสญั ญาเชา่ ท่ียังไม่ถือ เป็นรายไดเ้ ป็นรายไดด้ อกเบยี้ ตลอดอายขุ องสญั ญาเชา่ ในแตล่ ะปี (8) กรณีท่ีมีการรบั ชาระเงินคา่ เชา่ ที่คา้ งชาระพรอ้ มเบีย้ ปรับ ใหบ้ นั ทกึ เบีย้ ปรบั เป็นรายไดอ้ ื่น

(9) กรณีที่ผูเ้ ช่าคา้ งชาระค่าเช่านานเกินกว่าระยะเวลาท่ีกาหนด และได้ ฟอ้ งรอ้ งดาเนินคดถี ึงท่สี ดุ แลว้ จงึ ยดึ สนิ ทรพั ยค์ นื โดยบนั ทกึ ไวใ้ นบญั ชี “สนิ ทรพั ยร์ อการขาย” สาหรบั สว่ นที่ครบกาหนด สาหรบั สว่ นที่ยงั ไมถ่ งึ ครบกาหนด

(10) ณ วนั สนิ้ งวดบญั ชีใหแ้ สดงยอดคงเหลือของสินทรพั ยร์ อการขาย ในราคาบญั ชีหรอื ราคามลู คา่ สทุ ธิท่ีจะไดร้ บั แลว้ แตร่ าคาใดต่ากวา่ ใชร้ าคานนั้ ซ่ึงโดยท่วั ไป ราคาตลาดต่ากว่าราคาบัญชีใหบ้ ันทึกเป็นส่วนต่างในบัญชี “ขาดทุนจากการลดราคา สินทรพั ยร์ อการขาย” (11) ขายสินทรพั ยท์ ย่ี ดึ คืน

(12) เมื่อสนิ้ สดุ สญั ญาเชา่ ผเู้ ชา่ ไมเ่ ลือกใชส้ ิทธิซอื้ สินทรพั ยท์ เี่ ชา่ บนั ทกึ การรบั คนื สนิ ทรพั ยใ์ หเ้ ชา่ กรณีมีการเรยี กเก็บเงินมดั จาและคนื เงินมดั จาใหแ้ ก่ผเู้ ช่า

(13) ผเู้ ชา่ ตอ้ งการเชา่ ตอ่ ผใู้ หเ้ ชา่ จะรบั รูเ้ ป็นรายไดใ้ นแตล่ ะงวดเหมือนสญั ญาเช่า ดาเนินงานตามปกติ รบั รูร้ ายไดส้ าหรบั งวด บนั ทกึ ตน้ ทนุ การใหเ้ ชา่ สาหรบั งวด รบั ชาระคา่ เชา่ ในแตล่ ะงวด

(14) ผเู้ ชา่ เลอื กใชส้ ทิ ธิซอื้ สินทรพั ยท์ ี่เชา่ กรณีมีการเรยี กเก็บเงินมดั จาและคืนเงนิ มดั จาใหแ้ กผ่ เู้ ช่า

ตัวอย่างที่ 3.2 จากโจทย์ ตวั อยา่ งท่ี 3.1 บรษิ ัท บางกอก จากดั ทางดา้ นผู้ใหเ้ ช่าถือเป็นสัญญาเช่าการเงินท่ีเป็นลักษณะการใหก้ ู้ยืมทางตรง เน่ืองจากผูใ้ หเ้ ช่าไม่ไดเ้ ป็นผูผ้ ลิตหรือผูแ้ ทนจาหน่ายสินทรพั ยท์ ี่เช่า และถือว่าตน้ ทนุ ของ เครอ่ื งถ่ายเอกสารเทา่ กบั มลู คา่ ยตุ ิธรรม ณ วนั เรมิ่ ตน้ สญั ญา การคานวณ ณ วันเรมิ่ ต้นสัญญา

คานวณมลู คา่ ปัจจุบันของเงนิ ทงั้ สนิ้ ตามสญั ญาเชา่

ตารางการคานวณดอกเบีย้ รบั และลกู หนีต้ ามสัญญาเชา่ ดงั นี้







2. สัญญาเชา่ ทม่ี ลี ักษณะเป็ นการขาย รายไดข้ องผเู้ ชา่ ที่เกิดจากสญั ญาเชา่ ทมี่ ลี กั ษณะเป็นการขาย มี 2 ประเภท (1) กาไรขั้นตน้ จากการขายสินคา้ ซึ่งเกิดจากการขายสินคา้ เหมือนกับการขาย โดยท่วั ไป (2) รายไดท้ างการเงินหรือรายไดด้ อกเบีย้ ซ่ึงไดจ้ ากลกู หนีต้ ามสัญญาการเงิน ตลอดอายขุ องสญั ญาเชา่ โดยใชอ้ ตั ราคดิ ลดลงในการคานวณ การบนั ทึกบัญชี ผูใ้ หเ้ ช่าจะตอ้ งทราบเก่ียวกับเง่ือนไขในสญั ญาเช่าท่ีมีลักษณะ เป็นการขาย ดงั นี้ (1) เงินลงทนุ ตามสญั ญาเชา่ (2) มลู คา่ ยตุ ธิ รรมของสินทรพั ยท์ ี่ใหเ้ ชา่ ตามสญั ญาเชา่ (3) ตน้ ทนุ สนิ ทรพั ยท์ ่ใี หเ้ ชา่ ตามสญั ญาเชา่ (4) รายไดจ้ ากการขายสาหรบั สินทรพั ยท์ ่จี ะขายและใหเ้ ชา่

โดยสรุป ผใู้ หเ้ ชา่ มรี ายได้ 2 ประเภทจากสญั ญาทมี่ ลี กั ษณะเป็นการขาย ไดแ้ ก่ (1) กาไรขนั้ ตน้ จากการขายสินคา้ เกิดจากขายปกติเหมือนกับการขาย ปกติท่วั ไป (2) รายไดท้ างการเงินหรือรายไดด้ อกเบีย้ ซึง่ จะไดจ้ ากลกู หนีต้ ามสญั ญา เชา่ การเงนิ ตลอดอายขุ องสญั ญาเชา่ ทไ่ี ดจ้ ากการคานวณ การบนั ทกึ บญั ชีมดี ังนี้ (1) เม่ือมีการทาสัญญาเช่า ผใู้ หเ้ ช่าตอ้ งบนั ทกึ รายการตน้ ทนุ ขายสินคา้ และตดั บญั ชสี นิ คา้ คงเหลอื ดว้ ย

(2) สว่ นรายการบนั ทกึ รายการที่เก่ียวขอ้ งอ่ืน ๆ จะบนั ทกึ ทานองเดียวกบั การบนั ทกึ แบบสญั ญาเชา่ ท่ีลกั ษณะเป็นการใหก้ ยู้ ืมทางตรง (3) เม่ือสิน้ สุดสัญญาเช่า การบันทึกบัญชีก็จะคลา้ ย ๆ กับการบันทึก บญั ชสี ญั ญาเชา่ ทีม่ ีลกั ษณะเป็นการใหก้ ยู้ ืมทางตรง ตัวอย่างท่ี 3.3 เมื่อวนั ท่ี 1 มกราคม 25x1 บริษัท สามชาย จากัด ใหเ้ ช่าเคร่อื งจักรกับบริษัท สามมิตร จากัด สัญญาเช่ามีระยะเวลา 5 ปี ไม่สามารถบอกเลิกได้ก่อนกาหนด โดยมี รายละเอยี ด ของสญั ญาเชา่ ดงั นี้ 1. สญั ญาเช่าเร่ิมวนั ที่ 1 มกราคม 25x1 กาหนดจ่ายเงินงวดทกุ วนั ที่ 31 ธันวาคม 25x... ผเู้ ชา่ จะไดร้ บั เงนิ งวดรายปีเทา่ กนั ทกุ ปี ตลอดอายสุ ญั ญาเชา่ 2. ตน้ ทุนของเครื่องจักรจานวน 220,000 บาท อายุการใชง้ าน 10 ปี ผูใ้ หเ้ ช่าจ่าย คา่ ใชจ้ า่ ยเม่อื เรม่ิ ตน้ สญั ญาเชา่ 4,000 บาท และราคาขายเครอ่ื งจกั ร 320,000 บาท 3. ผใู้ หเ้ ชา่ ใหส้ ทิ ธิผเู้ ชา่ สามารถตอ่ สญั ญาเชา่ เพ่มิ ไดอ้ ีก 2 ปี ผูเ้ ช่าไดร้ บั ประกนั มลู ค่า คงเหลอื ของสนิ ทรพั ยส์ นิ้ ปีท่ี 5 เป็นเงนิ 70,000 บาท แตม่ ลู คา่ ท่ีประกันจะใชไ้ ม่ไดก้ ับสญั ญาเช่า ทตี่ อ่ เพม่ิ เติม

4. เมอ่ื สนิ้ ปีที่ 5 มลู คา่ คงเหลือโดยประมาณของเคร่อื งจกั ร 25,000 บาท และสิน้ ปี ท่ี 7 มลู คา่ คงเหลือโดยประมาณของเครอื่ งจกั ร 15,000 บาท 5. อตั ราดอกเบยี้ ในทอ้ งตลาดรอ้ ยละ12

แนวตอบ จากการวิเคราะหพ์ บว่า สัญญาเช่านีเ้ ป็นสัญญาเช่าการเงินมีลักษณะเป็นการขาย เนื่องจาก 1. อายสุ ญั ญาเช่าระยะเวลา 8 ปี ครอบคลมุ การใชป้ ระโยชนข์ องเคร่อื งจกั ร 10 ปี คิด เป็นรอ้ ยละ 80% 2. มูลค่าปัจจุบนั ของเงินค่าเช่าขัน้ ต่าที่ตอ้ งจ่ายตามสัญญาเช่ามากกว่า 90% ของ มลู คา่ ยตุ ธิ รรมของ สนิ ทรพั ย์ ณ วนั เรม่ิ ตน้ สญั ญาเชา่ คิดเป็น 96.84% ซงึ่ มากกวา่ 90% ของมลู ค่า ยตุ ิธรรม(คานวณไดด้ งั นี)้ 3. สัญญาเช่านี้มีลักษณะเป็ นการขายเนื่องจากราคาขายไม่เท่ากับต้นทุน ของ เครอ่ื งจกั รเงินลงทนุ ตามสญั ญา ณ วนั เรม่ิ ตน้ ของสญั ญา = (62,384.758) +25,000 = 524,078

ตน้ ทนุ ขาย = ราคาทนุ + ตน้ ทนุ ทางตรงเรม่ิ แรกของสญั ญา – PVIF ของมลู ค่าคงเหลือที่ไม่ไดร้ บั การ ประกนั = 220,000 + 4,000 – (0.403925,000) = 213,902.50 ราคาขาย = 309,902.50 ดอกเบยี้ ตามสญั ญาเชา่ ทไ่ี มถ่ ือเป็นรายได้ = เงนิ ทนุ ทงั้ สิน้ ตามสญั ญา – PVIFA ของจานวน เงินขนั้ ตา่ ทตี่ อ้ งจา่ ยตามสญั ญา – PVIF ของ มลู คา่ คงเหลือท่ไี มไ่ ดร้ บั การประกนั = 524,078 – 309,902.50 – 10,097.50 = 204,078 ลกู หนีต้ ามสญั ญาเชา่ การเงนิ สทุ ธิ = เงินทนุ ทงั้ สนิ้ ตามสญั ญา – ดอกเบีย้ ตามสญั ญาเช่าที่ไม่ ถือเป็นรายได้ = 524,078 – 204,078 = 300,000