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André Ronaldo dos Santos - Marlon Schirmer - Milena Pizzolotto De Conti Meneghine - Renato Przyczynskietapa, eles levam em conta os riscos percebidos e os benefíciosde cada opção. Para fazer essa análise dos riscos, os critérios dosclientes levam em conta variáveis como, por exemplo, reputaçãoda marca, garantia do produto e preço. Cada consumidor atribuipeso diferente a cada um dos critérios citados, enquanto algunsse preocupam com o preço, outros estão interessados na marcado produto, por exemplo. A aplicação desses critérios leva oconsumidor à construção de um conjunto de alternativas a serconsiderado antes de ser efetuada a compra. Após a identificação da necessidade, da busca de informaçõese da avaliação das alternativas, o consumidor está pronto parao estágio seguinte que é a escolha entre as alternativas e adecisão de onde e quando realizar a compra. Mas o estágioque mais influencia o consumidor a virar cliente da empresa éa avaliação pós-compra. Durante esse estágio, o consumidordecide se o produto e a experiência de compra atendem àsexpectativas (criando satisfação do consumidor) ou ficam aquémdas expectativas (criando insatisfação). A avaliação da compratambém pode fazer com que o cliente pense novamente a respeitoda necessidade que despertou a compra, iniciando novamentetodo o ciclo (NICKELS e WOOD, 1999). Os consumidores, após a compra, podem ter dúvidas setomaram a decisão correta ao comprar o produto ou adquirir oserviço. Em outras palavras, podem sentir-se cognitivamentedissonantes. Para minimizar o efeito negativo, estimular ascompras repetidas e a lealdade à marca, a empresa precisasatisfazer e encantar os consumidores. A respeito das dúvidastambém pode ser conveniente reafirmar aos clientes que elestomaram a decisão certa até que provem o contrário (NICKELS eWOOD, 1999). É importante enfatizar que nem todas as decisõesde compras dos consumidores seguem o mesmo processo decinco estágios por inteiro. Vários fatores podem estar envolvidosna tomada de decisão de compra do cliente como, por exemplo:influências sociais, influências pessoais e influências de marketing(MOREIRA, 2001). Isso porque a venda se inicia antes do momentoda transação e termina bem depois. Não se pode considerarcomo venda apenas os minutos que o cliente está em frente ao150

GESTÃO DE CLIENTES: O CASO AGROFUTURAvendedor. Também integram a venda a prospecção e pré-vendae, muito importante, o momento pós-venda. Em curto prazo, osvendedores são pagos para vender, pois precisam vender algo“hoje” para atender as metas de desempenho. Porém, em longoprazo, os vendedores constroem relações positivas duradourascom seus clientes.2.2 A FIDELIZAÇÃO DE CLIENTES Desde que surgiu, o marketing sempre tem sido chamadode “a arte de conquistar e manter clientes” (KOTLER, 1999).No passado, as organizações não tinham tanta dificuldade paraatrair clientes porque não havia tantos concorrentes como hoje.Por ter essa visão, os profissionais achavam que conseguirnovos clientes era o mais importante para o crescimento dasvendas e, consequentemente, maior lucro para as empresasonde atuam. Porém, conforme o tempo foi passando, surgiramnovas organizações em todos os segmentos tornando a ofertade produtos e serviços abundantes e deixando os clientes, acada dia que passava. Com maior poder de escolha. O clienteestá mais exigente porque cada vez mais tem consciência dasvárias opções de compra e da concorrência acirrada do mercado(CUNHA, 2007). Contemporaneamente as organizações têm tido como focoprincipal manter os clientes atuais e desenvolver cada vez maiso relacionamento com os mesmos (KOTLER, 1999). É nessemomento que variáveis como qualidade, preço, atendimento,fatores tecnológicos, prazo de entrega, dentre outros, são pontoscruciais para a manutenção e, inclusive, a fidelização de clientes(RANHEL, 2009). A fidelização do cliente se inicia quando o consumidor recebeum estímulo que pode ser uma propaganda ou apenas umaindicação de um amigo. Conforme esse estímulo é recebido pelocliente, é gerada uma expectativa que, à medida que aumenta, fazcom que ele sinta a necessidade de comprar o produto ou serviço.Depois de efetuada a compra, o cliente avalia se o resultado estáde acordo com a sua expectativa inicial. 151

André Ronaldo dos Santos - Marlon Schirmer - Milena Pizzolotto De Conti Meneghine - Renato Przyczynski Para uma iniciativa de fidelização e manutenção de clientesdarem certo é necessário a mobilização de todos os setores daempresa, criando uma gestão de relacionamento com o cliente.Atualmente os clientes têm à sua disposição uma infinita variedadede escolha de produtos, fornecedores e marcas. A escolha docliente é feita considerando a empresa que lhe oferecerá maiorvalor, quando satisfeitos continuam a comprar para satisfazeremsuas expectativas. Os elementos essenciais do relacionamentosão: valor e satisfação para o cliente. O valor percebido peloconsumidor a respeito de um produto está diretamente ligadoaos atributos e benefícios, afirmam Sparemberger e Zamberlan(2011 apud COBRA; TEJON, 2007). Os atributos podem serintrínsecos à natureza do produto, como a cor ou a textura, ouextrínsecos, ou seja, atributos que podem ser adicionados após asua fabricação, como a embalagem e o preço. Valor para o clienteé a avaliação que ele faz da diferença entre todos os benefícios etodos os custos de uma compra. A satisfação do cliente depende,portanto, do que ele percebe em relação ao desempenho doproduto em comparação as suas expectativas. Se o desempenhofica aquém das expectativas, o cliente fica insatisfeito, se odesempenho alcança as expectativas, o cliente fica satisfeito e seo desempenho supera as expectativas, o cliente fica encantado(MOREIRA, 2011). Para que as empresas pudessem melhorar seus contatoscom os clientes surgiu o marketing de relacionamento. Nocomeço, o marketing de relacionamento era usado apenas entreempresas e consumidores institucionais. Mas, logo se espalhoupara os clientes pessoas física. Kotler (1999) afirma que omarketing de relacionamento é baseado na afirmativa de que osclientes importantes precisam receber atenção contínua. Pepperse Rogers (1994) propõem o conceito de marketing individual ouone to one, como uma nova forma de pensar em marketing, nãomais voltada para a massa, mas apontando a importância daconstrução de relacionamentos individuais com cada cliente. Para o desenvolvimento de um programa de marketing derelacionamento existem algumas etapas. Primeiramente, énecessária a identificação dos cliente-chave, que são aqueles que152

GESTÃO DE CLIENTES: O CASO AGROFUTURAmerecem uma atenção especial por algum motivo, seguido dadesignação de um gerente de relacionamento para cada cliente-chave identificado. Depois, é necessário o desenvolvimentode um plano da ação para melhorar o relacionamento de cadacliente-chave identificado. Plano de ação esse seguido doestabelecimento de um sistema de controle para avaliar odesempenho dos gerentes de relacionamento em relação aosseus clientes (KOTLER, 1999). A gestão de relacionamento começa com o primeiro contatocom o cliente, passa pela venda e continua no momento pós-venda,unindo os setores da empresa com o objetivo de proporcionar aocliente algo mais que a satisfação de sua necessidade. A formacomo será administrada a gestão de relacionamento implica emum planejamento de ações integradas entre os setores funcionais.Os setores financeiro e de marketing precisam operar juntos paraevitar que uma política de descontos e promoções venha a setornar uma forma de prejuízo ao invés de uma ação de fidelizaçãode clientes. Estudos mostram que quanto mais tempo um clientenegocia com uma empresa, mais lucrativo ele se torna. Essesclientes são mais lucrativos, devido a vários fatores: Clientes que permanecem compram mais com o tempo se estiverem muito satisfeitos. Uma vez que o cliente tenha estabelecido um relacionamento de compra com um fornecedor, continua comprando desse mesmo fornecedor devido, parcialmente, à inércia. Se suas necessidades crescem, ele compra mais (KOTLER, 1999 p.136). O custo de servir um cliente retido cai com o tempo e astransações com os clientes antigos se tornam rotineiras e aindaclientes satisfeitos recomendam a empresa para outros clientespotenciais. Logo, os clientes potenciais que começarem anegociar com a empresa por indicação também precisam serfidelizados para continuarem e dessa forma criando valor para aempresa. Outro fator que confirma a necessidade de manter osclientes fidelizados é que o custo para conquistar um novo clienteé cinco vezes maior que manter um cliente atual. A empresapode determinar a taxa de clientes perdidos através de quatro 153

André Ronaldo dos Santos - Marlon Schirmer - Milena Pizzolotto De Conti Meneghine - Renato Przyczynskipassos: o primeiro passo é definir e mensurar a taxa de retençãode clientes, em seguida a empresa deve determinar as causasque levaram os clientes a abandoná-la, o próximo passo é acontabilização do volume de lucro perdido com esses clientes e,finalmente, calcular quanto custaria reduzir a taxa de abandonode clientes (KOTLER, 1999). Ao perder um cliente, geralmentenão se perde somente uma venda, mas potencialmente uma vidainteira de vendas (FRANCES; BEE, 1995). Em relação à fidelização, classificam-se os clientes emalguns níveis que são: o comprador, que é aquele que comprapela primeira vez e seu retorno dependerá do nível de satisfaçãoque ele experimentará nesta compra, o cliente eventual, que é oque compra de vez em quando e que segundo o autor é o quecostuma oferecer maior lucratividade à empresa desde que volte acomprar com mais frequência; o cliente regular, que é o compradorfrequente, estes são os clientes que a empresa precisa e identificarpara dispor de mais tempo para o atendimento e satisfação dessescompradores; defensor é aquele que além de ser um compradorregular e familiar, fala bem da empresa quando sua opinião ésolicitada ou mesmo quando não é perguntado; associado é ocliente que está tão próximo que merece privilégios; parceiro éo cliente que auxilia a empresa no projeto de novos produtos ouna melhoria de serviços; e, finalmente, o co-proprietário, que éa visão mais elevada que se pode ter de um cliente (KOTLER,2000). Além de fidelizar, também é possível analisar quais os clientesque são mais lucrativos para a empresa e criar uma carteira declientes especiais, esse estudo pode ser feito através de umasegmentação. Assim, é possível segmentar os clientes de umaempresa com base nos valores existentes na leitura técnica ou deacordo com as necessidades da empresa (JUNIOR, 2009). Umadas vantagens que a empresa tem ao segmentar os clientes é acapacidade de conhecer os vários grupos e analisar esses dadoscom o objetivo de criar uma estratégia para manter os negócioscom os clientes que dão mais lucratividade, mas sem esqueceros demais.154

GESTÃO DE CLIENTES: O CASO AGROFUTURA Por sua vez, para uma estratégia de fidelização ser implantada,primeiramente, é preciso identificar quais os tipos de clientes quenegociam com a empresa. Para que isso aconteça, é necessárioconhecê-los em todos os detalhes para depois poder diferenciá-los. A busca pela fidelização dos clientes é um trabalho que nuncaacaba, pois, como dizem Sparemberger & Zamberlam (2011 p.60): “conquistar novos clientes é mais dispendioso do que reteros atuais”. Os autores afirmam que a criação e a manutenção derelacionamentos duradouros com os clientes é um dos melhorescaminhos para um aumento nas vendas porque, quandosatisfeitos, eles repetirão a compra e poderão recomendar osprodutos e serviços da empresa a outras pessoas. As empresas bem-sucedidas em manter altos níveis defidelização de clientes apresentam algumas lições: a base parao desenvolvimento da fidelidade de um cliente é um bom produtoou serviço, eles devem ser personalizados de acordo com osclientes individuais. Também afirma que desenvolver a fidelidadedo cliente deve ser um compromisso de toda a empresa e que oimpacto econômico do foco de uma empresa só aparece após umlongo período de tempo. Por isso a avaliação a longo prazo docomportamento do cliente é essencial para se entender o retornosobre o investimento em iniciativas de fidelização. Estudos indicam que um consumidor não se torna um clientefiel da noite para o dia. Para que isso aconteça o cliente precisarealizar compras regulares e repetidas. Da mesma forma, épossível perceber que a fidelização está no caminho certo quandoo cliente recomenda a empresa para outras pessoas e se tornaimune aos apelos da concorrência. Em síntese, a fidelização temcomo objetivo reter clientes para através desse fator as empresasconseguirem vantagens competitivas com o aumento das vendas.3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS Este estudo teve como objetivo identificar, através dequestionário, se a empresaAgrofutura Comércio e Representaçõesde Insumos Agrícolas Ltda. mantém uma carteira de clientesfidelizada. O método utilizado foi o estudo de caso. A pesquisa 155

André Ronaldo dos Santos - Marlon Schirmer - Milena Pizzolotto De Conti Meneghine - Renato Przyczynskirealizada foi do tipo análise qualitativa e utilizou-se tanto de fontesprimárias quanto de secundárias para a coleta de dados com opropósito de analisar os métodos de atendimento e retenção declientes, métodos esses utilizados pelos funcionários vinculadosàs vendas da empresa Agrofutura Comércio e Representaçãode Insumos Ltda. Vale salientar que as fontes primárias foramobtidas por meio de questionários aplicados aos vendedorese as secundárias provêm de livros, revistas especializadas,jornais e endereços eletrônicos sobre o assunto. O questionáriode avaliação foi composto de doze questões fechadas e quatroquestões abertas. Os formulários foram entregues em mãos a dozefuncionários da empresa anteriormente citada. Os funcionáriosrespondentes do questionário foram os que têm contato diretocom os clientes: seis técnicos agrícolas, dois agrônomos, umfuncionário do caixa e três administradores (sendo dois delestécnicos agrícolas).4 APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS DADOS Os dados foram coletados de uma amostra de funcionáriosvinculados ao departamento de vendas da empresa AgrofuturaComércio e Representação de Insumos Ltda e foram analisadosà luz dos conceitos centrais de marketing e da percepção dosclientes como pressuposto básico de sobrevivência empresarial.A seguir são apresentados e analisados os dados coletadosatravés da análise das questões respondidas pelos funcionáriosque participaram da pesquisa. Com relação à frequência dos clientes, foi possível perceberque o período do ano em que a empresa mais recebe clientesé o período anterior aos plantios quando os produtores ruraisbuscam materiais e insumos para as suas propriedades rurais.Dos entrevistados, 67% responderam que a procura acontece naépoca anterior aos plantios e 33% responderam que é sempreque necessitam de produtos. Acredita-se que o aumento declientes se dá na época citada pelos entrevistados considerandoque o foco da empresa é principalmente voltado para a vendade produtos e prestação de serviços para o preparo das áreascultiváveis, no caso soja, trigo e milho.156

GESTÃO DE CLIENTES: O CASO AGROFUTURA Quando indagados sobre o funcionamento do processo demarketing de relacionamento na empresa, os entrevistadosresponderam que, em primeiro lugar, os clientes têm relação deamizade com os vendedores o que pode significar sustentaçãorelevante do relacionamento e que a empresa se preocupaem realizar ações de pós-vendas. Verificou-se que através darelação amigável entre consumidores e vendedores, as quais sãoconstruídas ao longo do tempo, é possível manter uma carteirade clientes passível de ser fidelizada. Tal constatação implica naindicação da empresa para outros clientes potenciais no mercado.Essa relação de amizade é construída através de experiências bemsucedidas e consecutivas, onde o cliente demonstra satisfaçãocom o atendimento prestado pela empresa. A forma como osvários tipos de relacionamentos entre a empresa e os clientessão registrados, segundo os entrevistados, é feita principalmenteatravés de um Sistema de Informações, mas afirmam que existemtambém relatórios de vendas. Esses registros são importantes nahora de tomar decisões a respeito de campanhas de vendas epromoções, por exemplo. Verificou-se que a organização adota sistema computacional,similar ao que acontece na maioria das organizações, paraa coleta, classificação, armazenamento e distribuição deinformações a serem usadas para as tomadas de decisões demarketing. Como exemplo, pode ser citado o (SADM) Sistemade Apoio a Decisões de Marketing, o qual possibilita a prestaçãode serviços cada vez mais personalizados. A respeito da formacomo a empresa analisada oferece serviços personalizadosaos seus clientes, a totalidade dos respondentes apontaram asvisitas às propriedades como a melhor forma de oferecer umapersonalização em seus serviços. Portanto, as visitas individuaisservem como base na construção de relacionamento duradouroe sustentado na confiança mútua entre vendedor e comprador.Não menos importante, o relacionamento de confiança facilita oprocesso de identificação das reais necessidades dos clientes eo direcionamento de ações para melhor atender as demandas. Em sequência, verificou-se a opinião dos entrevistadosreferente ao relacionamento com o cliente. Para 42 % dos 157

André Ronaldo dos Santos - Marlon Schirmer - Milena Pizzolotto De Conti Meneghine - Renato Przyczynskientrevistados, um bom relacionamento é mensurado pelonúmero de clientes fiéis. Já 33% afirmam que vender e verificarque o cliente retornou evidencia um bom relacionamento com osclientes. Dos entrevistados, 17% têm a opinião de que vendere ter relação de amizade com os clientes é garantia de um bomrelacionamento, já 8% respondeu que vender e ouvir elogios dosclientes é algo ainda mais eficaz que a amizade. Através das respostas dos entrevistados constatou-se quea forma de contato com os clientes que a empresa mais usasão as visitas às propriedades para a verificação se está tudoem ordem em relação aos produtos, bem como se o cliente nãoprecisa de mais algum produto ou serviço. Também se observouque o telefone é usado, mas de forma mais moderada. Jácorrespondências e e-mails não são ferramentas utilizadas para ocontato com os clientes. Justificam-se essas respostas porque osclientes da empresa pesquisada são produtores rurais os quais,na sua maioria, não têm o hábito de acessar meios eletrônicos,por isso o contato direto é o mais indicado no caso da empresapesquisada. Em relação à fidelização, foi questionado se a empresa dispõede algum programa de fidelização. A maioria dos entrevistadosapontou a assistência técnica fornecida pela empresa para aslavouras dos clientes como o principal instrumento de fidelização.Dessa forma, acredita-se que a assistência técnica pode serusada como instrumento de fidelização pelo potencial que existeno contato com os clientes através dessa estratégia. Ações de campo (noturnas e diurnas), campanhas de vendas epromoções são apontadas pelos entrevistados como os principaisinstrumentos de promoção e de marketing utilizados pela empresano sentido de atrair novos clientes. Os entrevistados tambémafirmam que a empresa utiliza-se dos históricos de vendas paralocalizar os clientes habituais que não retornam à empresa.Através dessa ação, a empresa consegue compreender a razãodessa atitude. Analisa-se que através do estudo do histórico devendas, a empresa consegue dados importantes para uma visãoreal dos clientes podendo, assim, planejar ações no sentido dereconquistar clientes perdidos e prospectar novos clientes.158

GESTÃO DE CLIENTES: O CASO AGROFUTURA Também foi verificado, através da percepção dosrespondentes, que a empresa apresenta uma série de serviçospersonalizados para os clientes fiéis, destacando-se, entre eles,a assistência técnica mais frequente (onde o técnico agrícolaoferece atenção especial às suas lavouras). Igualmente podeser destacado nesse quesito descontos e prazos maiores depagamento para os clientes considerados fiéis à empresa. Comoresultado, a necessidade de fidelização de um maior númerode clientes parece estar ressaltada entre os colaboradores. Aanálise para verificar quais clientes optam pela empresa duranteo ano é realizada pelo gerente comercial através da avaliaçãoda curva ABC de cada cliente. Constata-se que a avaliação feitapela empresa é importante para a criação de um sistema deatendimento diferenciado para os clientes que compram em maiorquantidade (A), sem esquecer os demais clientes que compramem menor quantidade (B e C), que podem com o tempo aumentaro volume de negócio. Quando indagados se acreditavam que um programa defidelização poderia trazer melhores resultados para a empresa,os entrevistados manifestaram opinião favorável, já que atravésde um programa de fidelização a empresa consegue manterseus clientes além de afirmar que clientes fiéis são interpretadoscomo garantia de vendas. Concomitantemente, trata-se de umaforma de manter os clientes mais ativos e mais presentes naempresa. Os entrevistados acreditam ainda que, com clientesfiéis, a empresa tem como conceber um planejamento devendas melhor elaborado e, assim, pode programar as comprasantecipadamente. Ademais, constata-se que a fidelização declientes é uma forma de conseguir um diferencial competitivoem relação às concorrentes do mesmo ramo de atuação. Essediferencial consiste no aumento dos clientes fazendo com que aempresa tenha a possibilidade de planejar suas ações de formaantecipada, pois conta com mais recursos financeiros vindos dosclientes fiéis. Para chegar à ordem dos fatores fundamentais para aconquista de um novo cliente, os respondentes atribuíram peso1, 2 ou 3 conforme o grau de importância, sendo que o valor 159

André Ronaldo dos Santos - Marlon Schirmer - Milena Pizzolotto De Conti Meneghine - Renato Przyczynski1 era o mais importante. Quando questionados sobre o que éconsiderado um fator fundamental para conquistar um cliente,67% dos entrevistados responderam que em primeiro lugar éa qualidade do produto. Na sequência, 25% dos entrevistadoselegeram como fator para conquista de um cliente a assistênciatécnica e, para 8% dos entrevistados, o preço é fator paraconquista. Com relação aos resultados anteriores, é possívelconstatar que a questão “preço” nem sempre é fator fundamentalna hora da escolha dos clientes. Inclusive, outros fatores tambémsão considerados como, por exemplo, a qualidade do produto ouserviço tendo em vista a alta tecnologia aplicada aos produtosagrícolas vendidos, bem como a assistência nos pós-vendas.Depreende-se que por existirem várias opções de empresas, ocliente está mais seletivo na hora da compra. Quando perguntados sobre o que é considerado fundamentalpara perder um cliente, 42% dos entrevistados afirmam que afalta de visitas aos clientes é o fator principal. Em seguida, com33% das respostas, os entrevistados elegeram a concorrênciae, finalmente, em terceiro lugar, com 25%, o preço se apresentacomo fator fundamental. Portanto, tendo como referência asrespostas anteriores, deixar de visitar os clientes possibilita umaabertura para que a concorrência possa ter a chance de seduziros clientes que estão se sentindo “abandonados” pela empresa.Com efeito, isso ocorre porque o mercado agrícola onde aempresa pesquisada atua é muito concorrido. Quando perguntados sobre o que é mais importante:manter os clientes atuais ou conquistar novos clientes, todos osentrevistados responderam que manter os clientes atuais é deextrema importância para o futuro da empresa. Alguns motivosforam enumerados pelos entrevistados, como por exemplo,manter os clientes atuais é mais fácil que conquistar novos etambém o tempo e o capital investidos em novos clientes sãomaiores do que nos atuais. Outro fator citado é que a empresajá sabe como são os clientes atuais e como lidar com eles. Damesma forma, foi destacado que é fundamental para a empresatrabalhar com uma base de clientes consolidada.160

GESTÃO DE CLIENTES: O CASO AGROFUTURA A maioria também deixa claro nas suas respostas que,apesar da manutenção de clientes ser considerada importante,a prospecção de novos clientes não pode ser deixada de lado. Abusca de novos clientes, segundo os respondentes, é necessáriapara o crescimento da empresa e que a busca por novos clientesfaz parte das táticas de vendas. Em síntese, constata-se quemanter os clientes é fundamental para uma empresa conseguirsucesso no ramo em que atua. No entanto, não se pode esquecerde que a conquista de novos clientes também faz parte doprocesso, pois se uma empresa tem como objetivo aumentar seuespaço no mercado é necessário sempre o aumento dos clientesque negociam com a empresa. Sobre os eventos que a empresa realiza, os entrevistadosdestacaram os dias de campo como um evento que traz mais efeitopara a fidelização porque mostra resultados e procedimentospráticos e replicáveis. Foi enfatizado pelos respondentes queeventos podem trazer efeitos positivos no sentido de fidelizarclientes, pois o cliente percebe a explícita preocupação daempresa em atender às suas necessidades mais específicas.5 CONSIDERAÇÕES FINAIS O presente trabalho objetivou mostrar a importância dasações voltadas a encantar o cliente com produtos e serviços,fazendo com que o mesmo se torne um cliente fiel, o que podeser considerado diferencial competitivo e, consequentemente,uma forma de aumentar a lucratividade. O futuro das empresaspassa por um misto entre prospecção de novos clientes emanutenção dos já existentes. Essa manutenção ocorre por meiode promoções, programas de fidelidade entre outras ações. Oatual cenário, caracterizado pelo elevado nível de concorrência,tem levado as organizações a concentrarem suas ações não sónos clientes atuais como também nos novos. Este trabalho procurou verificar de que forma a empresaAgrofutura Comércio e Representação de Insumos Agrícolas Ltdamantém sua carteira de clientes fidelizada. Assim, por meio deuma pesquisa com os funcionários vinculados ao departamentode vendas, constatou-se que as principais ferramentas que 161

André Ronaldo dos Santos - Marlon Schirmer - Milena Pizzolotto De Conti Meneghine - Renato Przyczynskia empresa adota para fidelizar seus clientes são a assistênciatécnica, prazos maiores de pagamento e melhores preços. Valesalientar que ações como palestras, tardes e noites de camposão fatores importantes na manutenção de clientes já que, pormeio desses eventos, é possível observar os resultados dosserviços diferenciados disponibilizados pela empresa. Em suma,a realização deste trabalho oportunizou verificar a influência dafalta de visita aos clientes e a concorrência acirrada do setoragrícola, fatores responsáveis pela perda de clientes. Portanto,para evitar que ocorra redução e eventual perda de clientela,são sugeridas campanhas promocionais a fim de promover osprodutos e serviços comercializados pela empresa.REFERÊNCIASALMEIDA, Camila. 5 Estratégias para Fidelizar os Clientes.Disponível em: <http://exame.abril.com.br>. Acesso em: 20 mai.2013.CHIAVENATO, I. Administração nos Novos Tempos. 2. ed. Riode Janeiro: ELSEVIER, 2010.CHURCHILL, J.R; GILBERT, A.; PETER, J. Paul. Marketing –Criando Valor para os Cientes. São Paulo: Saraiva, 2000.CUNHA, K. Manutenção de Clientes, uma Tarefa Difícil?Disponível em: <http://www.administradores.com.br>. Acessoem: 20 out. 2012.FERRACCIÚ, J. de S. S. Promoção de Vendas. São Paulo:Pearson Education do Brasil, 2002.FRANCES, Bee. Fidelizar o Cliente. São Paulo: Livraria NobelS.A., 1995.GUPTA, S.; LEHMANN, D.R. Gerenciando Clientes ComoInvestimentos. 1. ed. São Paulo: Bookman, 2006.JONES, Thomas O. Fidelização de Clientes - Medindo,162

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GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIALGESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DERESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIAL Fabio Montagner20 Euselia Paveglio Vieira21RESUMOO objetivo deste estudo é verificar a relevância da análise custo, volume e resultado para a gestão de uma empresa decomércio que atua no ramo agrícola. O estudo de caso em questão é metodologicamente enquadrado como exploratórioe descritivo, sendo a abordagem da pesquisa qualitativa. Os dados foram compilados por meio de entrevistas nãopadronizadas com os administradores da empresa. Por meio da análise dos resultados obtidos, nota-se que a ferramentaem questão mostrou-se extremamente importante como instrumento de apoio aos gestores. Prova disto é o fato de quese baseando nos resultados do estudo, ficou evidenciado que os preços praticados pela empresa atualmente estãocondizentes com a margem de lucro desejada pela empresa, sendo que alguns produtos apresentam margens unitáriassuperiores e outros com margens inferiores. Quando se considera além do preço também a importância relativa de cadaproduto no faturamento total da empresa, nota-se que a precificação é mais seria ainda, visto que os principais produtosem termos de volume de venda são os que geram as maiores margens de contribuição e os maiores resultados finais,viabilizando a continuidade da atividade.Palavras-chave: Gestão, Custos, Preços, Mercado, Margens, Resultados.ABSTRACTThe purpose of this study is to investigate the importance of cost analysis, volume and results for the management of acompany that operates in the agribusiness field. The present study-case is methodologically classified as exploratory anddescriptive following the qualitative approach. Data was collected and treated from non-standard interviews with businessmanagers. The obtained results show that the management tool selected for this study may be considered an importantdecision support. The main evidence of such finding is the fact that the price practiced by the company is aligned with thedesired profit margin, considering that some products present superior unitary margins whereas other products presentinferior margins. If we consider the relative importance of some products for the total sales income it is perceivable thatprice matter is even more serious being the main products the ones that generate greater contribution margins and thelargest final results making the activity viable.Keywords: management; costs; prices; market; margins; results.1 INTRODUÇÃO O estudo da contabilidade de custos veio como umaferramenta auxiliar, utilizada pelos contadores e tinha comofinalidade a contabilização monetária dos estoques das empresas.Com o aperfeiçoamento das técnicas utilizadas nesta área e o20 Bacharel em Administração e Pos Graduando Lato Sensu em Marketing pela Unijui.21 Professora do Departamento de Ciências Administrativas, Contábeis, Econômicas e da Comunicação da Unijui, Mestre em Contabilidade pela FVC. 165

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieiracrescimento das empresas, percebeu-se que a contabilidade decustos poderia ser utilizada com outro enfoque, o gerencial, sendoutilizada, por exemplo, para precificação e auxílio na tomada dedecisões. (VIANAFILHO, GOMES e SOUZA, 2011). Corroborandoo que já foi afirmado, Martins (2008, p.21) cita que “nesse seu novocampo, a contabilidade de custos tem duas funções relevantes:o auxílio ao controle e a ajuda à tomada de decisões”. Assim, agestão de custos passou a ter como propósito contribuir com ogerenciamento de uma atividade econômica, envolvendo desdea análise da composição do custo de produção até o cálculo dasmargens geradas, de forma que os dados obtidos pudessem serutilizados para os fins citados anteriormente. Dessa forma, devido ao aumento da competitividadepercebida em vários setores da economia resultante daconcorrência direta com grandes empresas estrangeiras, queantes não operavam em nosso país, esta ferramenta se tornouessencial para uma gestão eficiente de qualquer empresa. Nestesentido, o presente estudo utiliza-se da análise do custo, volumee lucro (resultado) como forma de gerar informações que auxiliemna tomada de decisões por parte dos gestores, e a partir da mesmaavaliar a atual política de precificação da empresa em estudo.Assim, buscou-se responder ao seguinte questionamento: Deque forma a análise do custo, volume e resultado pode fornecerinformações que sejam fundamentais para a gestão da empresaem questão? Com este intuito, faz-se necessário levantar osprincipais produtos e respectivos custos de compra, após estepasso, identificaram-se os custos de produto, separando-os entrecustos de compra, comissões, custos indiretos – fixos e variáveis.Realizada a separação dos custos, foi necessário apurar oscustos totais, pelo Metodo de Absorção quanto pelo custeiovariável. A partir dos resultados obtidos foram formados ospreços de venda ideal e mínimos, possibilitando assim a análiseda relação custo, volume, resultado levando-se em consideraçãotrês cenários, quais sejam: baseado no preço de venda praticadopelo administrador, no preço de venda ideal e no preço de vendamínimo.166

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIAL2 REFERENCIAL TEÓRICO É apresentada nesta seção a base conceitual paraaplicação da pesquisa: gestão de custos e formação e preços.2.1 GESTÃO DE CUSTOS A gestão de custos vem ganhando cada vez mais importâncianas pequenas e médias empresas devido a grande concorrênciaexistente na maior parte dos mercados na atualidade, o que tornaimpossível para a empresa definir seus preços de venda, estasacabam por seguir o preço definido pelo “mercado”. Assim, agestão de custos possibilita aos gestores uma visão mais realistados custos existentes e meios de melhor gerenciá-los, tornandopossível concorrer em mercados altamente competitivos atravésda redução de custos, muitas vezes viabilizando os negóciosdessa forma (KOLIVER, 2009). Algumas ferramentas são imprescindíveis para esta finalidade.Nestas ferramentas estão inclusos os métodos de custeio quepermitem a correta alocação dos custos incorridos pela empresa.Neste estudo será utilizado tanto o Custeio Baseado emAtividades, mais conhecido custo de absorção, quanto o métodode Custeio Variável. Ambos os métodos foram utilizados, pois, segundo Martins(2008) a conjugação do sistema absorção e do Custeio Variávelé perfeitamente possível, podendo utilizar o que se possui depositivo em ambos os sistemas, quer seja a apropriação doscustos e despesas variáveis pelo método de Custeio Variável ea apropriação de todos os custos e despesas da empresa pelométodo absorção. O método de custeio de absorção é uma poderosa ferramentagerencial, pois permite uma visão horizontal dos custos, vistoque ele é capaz de captar todos os custos referentes a um únicoproduto ou processo que possui suas atividades realizadas emmais de um departamento. Dessa forma, possibilita uma visãomais ampla dos gestores, que passam a possuir mais dados paraembasar suas decisões. Ainda, Martins (2008) descreve que 167

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieiraa partir da visualização dos processos, pode-se verificar quaisatividades são passíveis de reestruturação, para que melhorem odesempenho da empresa como um todo. O método de custeio variável por sua vez, aloca apenas oscustos variáveis aos produtos, deixando os custos fixos separados,considera-os como despesas do período, indo diretamente para oresultado (MARTINS, 2008). Segundo Perez Junior, Oliveira e Costa (2005) existem trêsrazões para utilizar o custeio variável para fins gerenciais: Oscustos fixos independem da fabricação de produtos, ou do aumentoou redução da quantidade produzida dos mesmos; O rateiodestes custos é arbitrário, em maior ou menor grau, podendo umasimples modificação na base para rateio, transformar um produtorentável em não rentável; Pelo fato de que as modificações novolume de produção possam reduzir os custos fixos por unidadede produto, a simples variação na quantidade produzida altera ocusto do produto. O mesmo autor ainda cita que, este sistema de custeio é útilpara a tomada de decisões quanto à fixação de preços, quantidadeproduzida e determinação de mix de produtos.2.1.1 Análise do custo, volume e resultado (lucroou prejuízo) A partir da aplicação dos dois métodos de custeio e possívelproceder a análise custo, volume e lucro (C/V/L). Segundo Wernkeet. al (2011) a partir da adoção do custeio variável a empresa tornapossível a utilização da análise (C/V/L) e consequentemente, oaproveitamento dos benefícios oriundos desta análise. O objetivoda análise de custo, volume e lucro é relacionar os custos, asquantidades vendidas e os preços, servindo como uma ferramentagerencial de auxílio à tomada de decisão nas empresas. SegundoBornia (2010, p.54) “esta análise consiste de um conjunto deprocedimentos capaz de determinar a influência no lucro derivadade alterações nas quantidades vendidas e nos custos”; esteconceito é especificado na sequência.168

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIAL Uma das ferramentas utilizadas na análise C/V/L é o cálculoda margem de contribuição. Para Berti (2010, p.151) “margemde contribuição unitária é o volume financeiro com que cadaunidade do produto contribui para a empresa pagar o seu custofixo e formar o seu lucro”. De forma complementar, existe aindaa margem de contribuição total, sendo que, segundo Berti (2010,p.151), a diferença entre as duas provém do fato de que a margemde contribuição é “unitária, quando a contribuição é oriunda deuma só unidade de produto, e total, quando provém de diversasunidades de produto”. Bornia (2010, p.55) adiciona o conceito de razão decontribuição, “que consiste no cálculo da margem de contribuiçãounitária dividida pelo preço de venda do produto”, o que permitea obtenção das mesmas informações obtidas através da margemde contribuição, porém em termos percentuais. Dentro do conjunto de ferramentas necessárias à análiseC/V/L encontra-se também o Ponto de Equilíbrio (PE) – conhecidotambém como ponto de nivelamento ou ponto de ruptura (break-even). Segundo Berti (2010, p.149) “ponto de equilíbrio é omomento em que o resultado das operações da empresa é nulo,ou seja, a receita total é igual à soma dos custos e despesastotais.” Souza, Borgert e Richartz (2011) complementarmenteafirma ser o cálculo do ponto de equilíbrio é “um dos principaiselementos da análise custo-volume-lucro (CVL), constituindo-se num instrumento de tomada de decisão gerencial que utilizacomo dados a interação entre receitas totais e gastos totaisresultante da aplicação do método de custeio variável”. A partirdeste conceito pode-se perceber que esta ferramenta é muito útilpara análise gerencial de uma empresa, visto que calculando oponto de equilíbrio pode-se perceber se a empresa no momentoestá operando com lucro ou com prejuízos. A realização da análise dos dados obtidos por meio dautilização do PE é muito simples, segundo Sandroni apud Berti(2010, p.150) “o ponto de equilíbrio é o ponto que define o volumeexato de vendas e produção em que a empresa nem ganhanem perde dinheiro; acima desse ponto a empresa começa aapresentar lucros; abaixo sofre perdas”. 169

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieira Para se chegar à análise do ponto de equilíbrio existem trêscaminhos que podem ser tomados, o método da equação, ométodo da margem de contribuição e o método gráfico. O métododa equação segue a seguinte fórmula (HORNGREN, FOSTER eDATAR, 2000, p.45). Receitas – Custos Variáveis – Custos Fixos = Lucro (PVU X Q) – (CVU X Q) – CF = LOSendo: PVU = preço de venda unitário; CVU = custo variável unitário; CF = custo fixo; Q = quantidade e LO = lucro operacional. Estabelecendo o lucro igual a zero chega-se ao ponto deequilíbrio. O segundo método citado parte-se da margem decontribuição. De posse desta informação, basta dividir o custofixo pela mesma que o resultado será o ponto de equilíbrio emunidades. Já o terceiro método, deve-se conhecer as linhas decustos totais e de receitas totais. Conhecendo as mesmas bastatraçá-las em um gráfico, o ponto de intersecção entre estas éo ponto de equilíbrio. (HORNGREN, FOSTER e DATAR, 2000,p.45-46) Souza, Borgert e Richartz (2011) relatam que a margem decontribuição e o ponto de equilíbrio possuem uma relação entresi. Segundo este autor, se a margem de contribuição unitária forgrande, variações na estrutura dos gastos variáveis não afetaraesta de forma significativa e consequentemente, não alteraramuito o ponto de equilíbrio deste produto. Já caso a margemde contribuição seja muito pequena será afetada por qualquervariação nos gastos variáveis e consequentemente modificarasignificativamente o ponto de equilíbrio. Outro item necessário para a análise custo, volume e lucrochama-se margem de segurança operacional (MSO). Estaconsiste na diferença entre o total de vendas planejadas e asvendas no ponto de equilíbrio da empresa. “Assim, quanto maiora MSO maiores são as possibilidades de a empresa negociarpreços de forma a não perder clientes para a concorrência” deacordo com Santos (2005, p.57). Neste contexto, Martins (2008)argumenta que a margem de segurança operacional nos permiteverificar a quantidade das vendas que é possível reduzir antes deentrar na faixa de prejuízo.170

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIAL Para Bornia (2010, p.64) “a margem de segurança é oexcedente da receita da empresa sobre a receita no ponto deequilíbrio. Consequentemente, representa o quanto as vendaspodem cair sem que haja prejuízo para a empresa”. O mesmo autorainda diz que a margem de segurança operacional expressa emforma porcentual é mais interessante, visto que “a mesma forneceinformações mais fáceis de serem utilizadas pela administração”.2.2 FORMAÇÃO DE PREÇOS A formação de preços foi uma das primeiras ferramentascriadas pela teoria dos custos, e esta possui papel fundamentaldentro dela, já que antes da existência desta ferramenta eraimpossível calcular o custo de um produto ou serviço, elementoconsiderado fundamental para formar o preço ou valor de vendade um produto. Atualmente a realidade das empresas quanto àformação de preços modificou-se, já que o mercado globalizadoexistente atualmente, força as empresas a adaptar seus preçosao que é praticado pelos seus concorrentes. Ainda, existe outracorrente que acredita ser o preço uma função do valor percebidopelo consumidor ao invés de ser relacionado ao custo de produção(BEULKE; BERTÓ, 2001). De forma complementar Vianna Filho,Gomes e Souza (2011) descreve que o preços de venda definidopelas empresas sugerem a estratégia e a finalidade desejada pelamesma. Esta pode desejar sustentar sua posição no mercado,aumentar seu market share em determinado segmento domercado, tornar-se competitiva ou, tentar sobreviver no mercado,ainda que sem auferir lucro momentaneamente. Diante disso, a consciência quanto ao custo de se fabricarum produto não perdeu valor, e sim se alterou a visão a respeitodo mesmo. Na atual conjuntura os custos passam “a constituirum piso do preço e elemento absolutamente decisivo para aavaliação do desempenho de produtos, mercadorias e serviços”(BEULKE; BERTÓ, 2001, p.21). Adicionalmente, Bruni e Fama argumentam que: O cálculo do preço de venda deve chegar a um valor que permita trazer à empresa a maximização de lucros, ser possível manter a qualidade, atender aos anseios do 171

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieira mercado àquele preço determinado e melhor aproveitar os níveis de produção (2004, p.323). Segundo Cogan (2002, p.129-133), três são os métodosexistentes para formação de preços baseado no custo: - O método baseado no custo pleno, o qual considera todos os custos necessários para produzir o produto acrescido da margem de lucro; - O método baseado no custo marginal, no qual leva- se em conta o custo variável. Para este método o autor faz uma ressalva, afirmando ser este útil apenas quando “a empresa apresenta uma súbita ociosidade, quando, então, um faturamento que apresente margem de contribuição positiva seja bem vindo”. - O método baseado no retorno sobre o capital investido. Este método considera que a empresa esta preocupada com sua margem de lucratividade, tendo como principio norteador da definição de preços um percentual de retorno sobre o capital investido. Bruni e Fama (2004, p.321-324) citam alguns dos principaisobjetivos quando da utilização das metodologias para formaçãode preços, sendo eles: proporcionar o maior lucro possível nolongo prazo; maximizar a participação de mercado de formalucrativa; maximizar a capacidade produtiva de forma a reduzira ociosidade e as despesas operacionais; e, maximizar arentabilidade do capital empregado para perpetuar os negóciosde forma autossustentável. Ainda, os referidos autores, citam três processos distintosque podem ser empregados na definição de preços: processobaseado nos custos, no consumidor ou na concorrência. O preço baseado no custo busca adicionar algum valor aoscustos, ou seja, adiciona-se a margem de lucro desejada aoscustos para formar o preço de venda. Este método, devido àforma de precificação, fica sujeito a problemas, já que o mesmonão considera nem os preços praticados pela concorrência nema demanda do mercado consumidor. Já o preço baseado no consumidor, leva-se em conta para aprecificação o valor percebido pelos consumidores em relação aoproduto ofertado, neste caso pode-se ofertar o mesmo produtocom diferentes preços, dependendo do local e do público ao qual172

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIALele esta sendo ofertado. Por último, a metodologia que considera a concorrência, levaem consideração os preços praticados pelos concorrentes, dandopouca importância aos custos e a demanda pelo produto. Hinterhuber (2010, p.108), relata que “de todas essasestratégias, a última, precificação baseada no valor percebido pelocliente, está sendo reconhecida pela literatura acadêmica da áreacomo superior às duas outras.”, porém o referido autor afirma queesta estratégia ainda é pouco utilizada pelas empresas, sendo aprecificação mais utilizada a orientada para a concorrência. A razão para a não utilização da precificação baseada novalor percebido é o fato de que a maior parte das empresasencontram muitas dificuldades para definir de forma consistenteo valor que os clientes estão dispostos a pagar por seus produtos(HINTERHUBER, 2010, p.110). McKinsey & Company (2011, p.134-138) cita mais umapossibilidade de precificação de produtos. Este método é baseadono ciclo de vida dos mesmos e o principal benefício gerado paraa empresa seria a possibilidade de maximização do lucro. Estaprecificação prevê que sejam estabelecidos três preços diferentespara o mesmo produto. Primeiramente, no período de lançamentodo produto, o preço praticado seria o mais alto dos três, a medidaque o produto passasse para a fase da plenitude um novo preço– menor do que na fase anterior – seria estabelecido e, por último,quando o produto atingisse a sua maturidade, um novo preço,menor do que nas outras fases, seria novamente estabelecido.3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS O presente artigo se enquadra metodologicamente como umestudo de caso, já que o mesmo considera apenas uma empresae suas conclusões, baseiam-se única e exclusivamente noslevantamentos realizadas na mesma. O que vem ao encontrodo entendimento de Gil (2002, p.54) que considera que o estudode caso “consiste no estudo profundo e exaustivo de um oupoucos objetos, de maneira que permita seu amplo e detalhadoconhecimento”, e de Yin (2001, p.27) que define o estudo de casocomo sendo “a melhor estratégia a ser utilizada ao se examinaremacontecimentos contemporâneos, nos quais o pesquisador não 173

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieirapossui condições de controlar fatores relevantes para a pesquisa”. A pesquisa enquadra-se como aplicada, visto que a mesmafoi realizada de acordo com a realidade de uma empresa, ereferente à abordagem do problema classifica-se como qualitativa,conforme a definição que segue: Os estudos que empregam uma metodologia qualitativa podem descrever a complexidade de determinado problema, analisar a interação de certas variáveis, compreender e classificar processos dinâmicos vividos por grupos sociais, contribuir no processo de mudança de determinado grupo e possibilitar, em maior nível de profundidade, o entendimento das particularidades do comportamento dos indivíduos, (RICHARDSON, 1999, p.80). No que tange aos objetivos do estudo, o mesmo enquadra-se como exploratório e descritivo. Exploratório, porque buscouos dados necessários e compilou de forma a obter resultados apartir dos mesmos, seguindo o que descreve Yin (2001, p.34) “...a estratégia de estudo de caso pode ser utilizada para exploraraquelas situações nas quais a intervenção que está sendoavaliada não apresenta um conjunto simples e claro de resultados”.Conforme Gil (2002, p.42), classificou-se como descritivo “poiso mesmo pretende descrever as características da empresa emquestão, e relacionar entre si as variáveis analisadas”. Quanto às informações utilizadas, o estudo baseou-se naobservação sistemática, individual, na vida real. As informaçõesforam coletadas por meio de entrevistas não padronizadas juntoaos gestores da empresa, e da observação direta, completadascom relatórios contábeis e gerenciais fornecidos pela empresa,entre eles: Lista dos produtos mais comercializados, sendo queos produtos restantes são variações destes produtos escolhidose sua representatividade no total dos produtos vendidos; Lista dematérias-primas utilizadas para elaborar o produto e o respectivocusto dos mesmos; Tempo necessário para produção e colocaçãode cada um dos produtos estudados; Preço de venda de cadaproduto; Valor mensal dos gastos fixos, com mão de obra diretae custos indiretos fixos, necessário para a operação da empresa;Margem de lucro desejada pela administração da empresa.174

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIAL4 ANÁLISE DOS RESULTADOS O estudo foi realizado na Agrícola e comércio M (nome fictíciopor solicitação dos proprietários), situada na região noroestedo estado do RS, operando há quatro anos no ramo agrícola,vendendo produtos agrícolas tais como fertilizantes e defensivos.Na ocasião do estudo, a empresa possuía em seu quadrofuncional treze colaboradores, classificando-se como empresa depequeno porte. A empresa tem como mercado principal o estado no qualestá instalada, vendendo esporadicamente seus produtos paraoutros estados. O setor em questão esta em franca expansão,devido à necessidade de aumento de produção de alimentos nomundo, visto que a maior parte dos produtos vendidos se destinaa clientes que estão em busca de aumento de produtividade. Aempresa divide o mercado com empresas concorrentes, tambémde atuação estadual e nacional e inclusive algumas multinacionais,e na ocasião do estudo estava em uma situação de crescimento,visto que é uma empresa nova procurando seu espaço. No que tange à gestão da empresa, a mesma é gerida combase no “feeling” e experiência de seus administradores, poisnão existem controles que possibilitem uma análise de custos decompra e o método de precificação dos produtos está baseadoapenas na experiência construída com os anos de atuação nomercado. Devido à expansão vigorosa do setor e o consequentecrescimento da empresa, os gestores verificaram a necessidade dereestruturar a gestão de sua empresa e torná-la mais profissional,visto que estre crescimento ocorrido nos últimos anos tornou-sedifícil gerir a empresa apenas com base apenas na experiência. A empresa analisada neste artigo atua em um setor ondea comercialização de seus produtos é sazonal. Assim, diversasvariáveis afetam na quantidade de produto vendida tais comoo clima e preços dos produtos agrícolas. Por estas razões,optou-se utilizar os 35 produtos comercializados pela empresaespecificados na sequencia, para a análise a que o artigo sepropôs. 175

Fabio Montagner - Euselia Paveglio VieiraQuadro 1 - Representatividade dos produtos no faturamento da empresaProdutos Representatividade no Produtos Representatividade no faturamento da empresa (%) faturamento da empresa (%)A. 3,9 T. 0,04 0,49B. 14,44 U. 1,65 0,98C. 0,61 V. 0,41 31,64D. 2,07 X. 0,84 0,01E. 3,57 Z. 1,02 0,89F. 0,13 A.B 0,95 0,01G. 0,15 A.C 0,09 0,22H. 5,26 A.D 0,05 0,02I. 12,35 A.E 2,47 100J. 1,85 A.FL. 0,01 A.GM. 2,24 A.HN. 1,14 A.IO. 0,79 A.JP. 1,66 A.LQ. 7,15 A.MR. 0,24 A.N S. 0,03 TOTALFonte: Dados conforme pesquisa A partir do quadro 1 pode-se perceber que os produtos maisimportantes na composição do faturamento da empresa sãorespectivamente o AB (31,64%) o B (14,44%) e o I (12,35%),sendo os três juntos responsáveis por mais de 55% do faturamentototal. Quando se inclui o quarto e o quinto produto (H e Q) demaior participação no faturamento da empresa, percebe-se queos produtos relacionados são responsáveis conjuntamente por73,32% do resultado total da empresa.176

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIAL4.1 CÁLCULO DOS PREÇOS DE VENDA MÍNIMO E IDEAL Levando-se em consideração as despesas gerais, o custo deaquisição, a margem de lucro desejada pela empresa, os custoscom comissões na venda de produtos e os impostos, chegou-se ao mark-up, tanto para a formação do preço de venda (PV)mínimo quanto para o preço ideal. Para este estudo foi calculado dois mark-up’s, sendo umpara encontrar o preço ideal, que leva em conta a rentabilidadedesejada pela empresa – e outro para o preço de venda mínimo,levando em consideração o fato de a empresa não obter lucroalgum com a venda de seus produtos. Ambos foram calculadosseguindo a fórmula do mark-up divisor, que é obtido através dasubtração do percentual gasto em impostos, descontos e margemde lucro da empresa de um valor inicial de 100%. Por meio destes, foi possível chegar aos preços relacionadosno quadro que segue, bastando para tanto a divisão dos custostotais, pelos dois métodos de custeio, pelo valor encontrado parao mark-up divisor.Quadro 2 - Preços praticados pela empresa, mínimos e ideais, baseados no custeio variável.Custo Custeio VariávelProdutos Aquisição Mark Up Divisor PV Mínimo (R$) PV Praticado (R$) PV Calculado (R$)unitário (R$) (R$)A. R$ 27,00 1,39 R$ 37,47 R$ 44,34 R$ 47,32B R$ 16,00 1,39 R$ 22,20 R$ 35,83 R$ 28,04C R$ 23,00 1,39 R$ 31,92 R$ 47,85 R$ 40,31D R$ 3,55 1,39 R$ 4,93 R$ 6,02 R$ 6,22E R$ 21,00 1,39 R$ 29,14 R$ 39,20 R$ 36,80F. R$ 6,50 1,39 R$ 9,02 R$ 11,73 R$ 11,39G R$ 1,90 1,39 R$ 2,64 R$ 5,00 R$ 3,33H R$ 5,70 1,39 R$ 7,91 R$ 9,95 R$ 9,99I. R$ 5,00 1,39 R$ 6,94 R$ 10,03 R$ 8,76J. R$ 5,50 1,39 R$ 7,63 R$ 9,55 R$ 9,64L. R$ 6,45 1,39 R$ 8,95 R$ 14,29 R$ 11,30 177

Fabio Montagner - Euselia Paveglio VieiraM. R$ 4,85 1,39 R$ 6,73 R$ 10,21 R$ 8,50N R$ 3,25 1,39 R$ 4,51 R$ 6,61 R$ 5,70O R$ 3,05 1,39 R$ 4,23 R$ 7,60 R$ 5,34P R$ 3,80 1,39 R$ 5,27 R$ 7,59 R$ 6,66Q R$ 36,70 1,39 R$ 50,93 R$ 70,29 R$ 64,32R R$ 36,70 1,39 R$ 50,93 R$ 51,76 R$ 64,32S R$ 3,70 1,39 R$ 5,13 R$ 4,58 R$ 6,48T R$ 3,00 1,39 R$ 4,16 R$ 5,00 R$ 5,26U R$ 0,68 1,39 R$ 0,94 R$ 5,56 R$ 1,19V R$ 1,56 1,39 R$ 2,16 R$ 5,39 R$ 2,73X R$ 3,20 1,39 R$ 4,44 R$ 6,60 R$ 5,61Z R$ 3,20 1,39 R$ 4,44 R$ 6,93 R$ 5,61AB R$ 470,00 1,39 R$ 652,21 R$ 773,51 R$ 823,65AC R$ 6,00 1,39 R$ 8,33 R$ 10,10 R$ 10,51AD R$ 6,30 1,39 R$ 8,74 R$ 10,04 R$ 11,04AE R$ 2,10 1,39 R$ 2,91 R$ 5,56 R$ 3,68AF R$ 2,10 1,39 R$ 2,91 R$ 3,65 R$ 3,68AG R$ 36,00 1,39 R$ 49,96 R$ 54,00 R$ 63,09AH R$ 7,75 1,39 R$ 10,75 R$ 5,00 R$ 13,58AI R$ 3,80 1,39 R$ 5,27 R$ 5,89 R$ 6,66AJ R$ 3,25 1,39 R$ 4,51 R$ 8,23 R$ 5,70AL R$ 0,84 1,39 R$ 1,17 R$ 2,50 R$ 1,47AM R$ 6,45 1,39 R$ 8,95 R$ 18,13 R$ 11,30AN. R$ 3,70 1,39 R$ 5,13 R$ 6,48 R$ 6,24Fonte: Dados conforme pesquisa Ao analisar, primeiramente os preços pelo custeio variável,no quadro anterior percebe-se que apenas dois produtos (S e AH)tem seu preço utilizado pela a empresa menor do que o mínimonecessário para pelo menos cobrir seus custos de produção,todos os outros produtos estão sendo vendidos a preços quegeram uma margem de contribuição à empresa. A empresa nãoprecisa de uma grande preocupação com os mesmos porque178

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIALeles representam menos de 1% do seu faturamento. Assim, estesprodutos não estão comprometendo a rentabilidade global damesma. Quando se analisa a lista de preços praticados pela empresaem comparação com os preços orientativo (ideal), nota-se quedentro dos cinco produtos que estão sendo mais vendidos pelaempresa somente o Item AB está sendo vendido abaixo do PVOrientativo e os outros quatro produtos estão sendo vendidosa preços superiores do que o necessário para o atingimento damargem de lucro desejada pela empresa, tornando possível assima redução do preço dos mesmos. Estas possíveis reduções depreço tornam os produtos mais atraentes frente à concorrência,sem que a rentabilidade desejada pela administração sejacomprometida, já que a concorrência pratica preços menores,tornando assim, possível o aumento das quantidades vendidasdestes produtos. Pode-se notar que o produto AB apesar de não estarsendo vendido ao preço de venda orientativo está deixandouma margem consideravelmente interessante para empresa seobservado o preço mínimo do mesmo. Dessa forma, percebe-se que a estratégia de precificação da empresa não estacomprometendo os resultados desejados, visto que os produtosde maior rentabilidade são tão importantes, quando se considerasua participação no resultado da empresa nota- se que dentrodos cinco produtos quatro deles estão com preços acima doorientativo e estes representam 39,20% do total de vendas. Na análise do quadro 2, pode-se notar que a maioria dosprodutos estão sendo vendidos acima do preço orientativo comisso pode-se dizer que o preço médio de vendas da empresaestá acima do calculado como ideal (orientativo). Estes dadosrevelam que a política de preços da empresa em relação aospreços praticados está acima da margem de lucro desejada pelosadministradores.4.2 ANÁLISES DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO E RAZÃO DE CONTRIBUIÇÃO Para a análise da margem de contribuição e a razão decontribuição foram considerados três cenários: baseado no preço 179

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieirade venda praticado pela empresa, preço de venda mínimo e preçode venda ideal. Os dois últimos se referem respectivamente, aovalor necessário para cobrir pelo menos os custos variáveis deprodução do produto, sem gerar margem de lucro alguma e aovalor necessário para gerar a margem de lucro desejada pelaempresa, que no presente estudo foi de 20%, além de ambos ospreços incorporarem a comissão de seus vendedores.Quadro 3 - Cálculo de margem e razão de contribuição baseado no preço praticado pela empresa Preço de Custo unitário Comissão Qtd. Vendida RazãoProduto (R$) (R$) Mcu (R$) (un.) Mct (R$) contribuição venda (R$) (%)A 44,34 27,00 4,43 12,91 266 3.433,00 2,52B 35,83 16,00 3,58 16,25 1,537 24971,6 18,32C 47,85 23,00 4,79 20,07 49,00 983,19 0,72D 6,02 3,55 0,60 1,87 1,312 2450,82 1,80E 39,20 21,00 3,92 14,28 347 4955,16 3,63F 11,73 6,5 1,17 4,06 43,00 174,45 0,13G 5,00 1,90 0,50 2,60 115,00 299,00 0,22H 9,95 5,70 1,00 3,26 2,015 6558,83 4,81I 10,03 5,00 1,00 4,03 4,694 18902,7 13,87J 9,55 5,50 0,96 3,10 739,00 2287,21 1,68L 14,29 6,45 1,43 6,41 3,00 19,23 0,01M 10,21 4,85 1,02 4,34 835,00 3623,07 2,66N 6,61 3,25 0,66 2,70 657,00 1773,24 1,30O 7,60 3,05 0,76 3,79 394,00 1493,26 1,10P 7,59 3,80 0,76 3,03 835,00 2530,89 1,86Q 70,29 36,70 7,03 26,56 388,00 10305,6 7,56R 51,76 36,70 5,18 9,88 18,00 177,91 0,13S 4,58 3,70 0,46 0,42 25,00 10,55 0,01T 5,00 3,00 0,50 1,5 28,00 42,00 0,03U 5,56 0,68 0,56 4,32 336,00 1452,86 1,07V 5,39 1,56 0,54 3,29 1166,00 3837,31 2,81X 6,60 3,20 0,66 2,74 568,00 1556,32 1,14180

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIALZ 6,93 3,20 0,69 3,04 225,00 683,33 0,50AB 773,51 470,00 77,35 226,16 156,00 35280,8 25,88AC 10,10 6,00 1,01 3,09 318,00 982,62 0,72AD 10,04 6,30 1,00 2,74 5 13,68 0,01AE 5,56 2,10 0,56 2,90 700,00 2032,8 1,49AF 3,65 2,10 0,37 1,19 931,00 1103,24 0,81AG 54,00 36,00 5,40 12,60 67,00 844,20 0,62AH 5,00 7,75 0,50 (3,25) 2 (6,50) (0,00)AI 5,89 3,80 0,59 1,50 56 84,06 0,06AJ 8,23 3,25 0,82 4,16 100,00 415,70 0,30AL 2,50 0,84 0,25 1,41 83,00 117,03 0,09AM 18,13 6,45 1,81 9,87 5 49,34 0,04NA. 6,24 3,70 0,62 1,92 1507 2887,41 2,12Fonte: Dados conforme pesquisa Por meio dos dados do quadro 3, pode-se perceber que amargem de contribuição unitária (Mcu) varia bastante entre osprodutos, sendo na média, como já era de se esperar, maior paraos produtos mais caros e menor para os produtos com preços devenda menores. Esta análise pode ser explicada através da razão decontribuição. A partir desta, pode-se verificar que cinco produtoscontribuem com mais de 65% do seu preço de venda para cobriros custos fixos e gerar lucro para a empresa. O produto AB é oproduto mais rentável com uma razão de contribuição de 25,74%,gerando uma margem de contribuição de R$ 226,26 por produtovendido. No outro extremo estão os periféricos, já relacionadosanteriormente, que possuem margem de contribuição inferior a10%. Relacionado a estes dados, os cinco produtos que representamo maior faturamento são os que mais agregam. Corroborando osdados já analisados encontrou-se a margem de contribuição total(Mct), que é encontrada multiplicando a margem de contribuiçãounitária pela quantidade de produtos vendidos. Por meio daanalise, é possível verificar que estes cinco produtos, são osprincipais em faturamento, e que possuem os maiores valores nacoluna da margem de contribuição total. Isto significa que estes 181

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieirasão os produtos que mais contribuem para a cobertura dos custosfixos e para a geração do lucro da empresa. Por outro lado, o restante dos produto que fazem partedo faturamento e que contribui de forma significativa para osresultados da empresa não comprometem a rentabilidade. Istomostra que, quando se combina uma precificação correta comum produto com importância efetiva no faturamento global daempresa, gera-se um resultado positivo para a mesma. Na análise das quantidades de produtos vendidos pode-seperceber que o produto AB é responsável por mais de 30% dasvendas da empresa, porém por ser um produto de alto valor, asua margem de contribuição unitária é baixa, apesar de sua razãode contribuição estar acima da mínima pela a empresa. Assim,quando todos os preços estão corretamente estabelecidos a suaimportância relativa para a empresa tende a cair. Imediatamenteabaixo do AB temos o item B e o H , que são responsáveis,cada um, por 18,32 e 13,87% respectivamente das vendas daempresa. Estes produtos, apesar de serem de valores menoressão vendidos com mais frequência, e acima do preço orientativo,tornando a precificação correta desses produtos fundamentalpara que a empresa atinja os resultados desejados.Quadro 4 - Cálculo de margem e razão de contribuição baseado no preço de venda mínimoProdutos Preço de Custo Comissão Mcu (R$) Qtd. Vendida Mct (R$) Razão venda (R$) unitário(R$) (R$) (un.) contribuiçãoA 37,47 27,00 3,75 6,72 266 1.728,68 (%) 5%B 22,20 16,00 2,22 3,98 1537 6121,22 5%C 31,92 23,00 3,19 5,72 49 280,52 5%D 4,93 3,55 0,49 0,88 1312 1159,33 5%E 29,14 21,00 2,91 5,23 347 1813,81 5%F 9,02 6,50 0,90 1,62 43 69,57 5%G 2,64 1,90 0,26 0,47 115 54,39 5%H 7,91 5,70 0,79 1,42 2015 2858,87 5%I 6,94 5,00 0,69 1,24 4694 5841,94 5%J 7,63 5,50 0,76 1,37 739,00 1011,70 5%L 8,95 6,45 0,90 1,61 3 4,82 5%182

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIALM 6,73 4,85 0,67 1,21 835 1008,03 5%N 4,51 3,25 0,45 0,81 657 531,49 5%O 4,23 3,05 0,42 0,76 394 299,12 5%P 5,27 3,80 0,53 0,95 835 789,79 5%Q 50,93 36,70 5,09 9,14 388 3544,39 5%R 50,93 36,70 5,09 9,14 18 164,43 5%S 5,13 3,70 0,51 0,92 25 23,02 5%T 4,16 3,00 0,42 0,75 28 20,91 5%U 0,94 0,68 0,09 0,17 336 56,87 5%V 2,16 1,56 0,22 0,39 1166 452,76 5%X 4,44 3,20 0,44 0,80 568 452,42 5%Z 4,44 3,20 0,44 0,80 225 179,22 5%AB 652,21 470 65,22 116,99 156 18250,1 5%AC 8,33 6,00 0,83 1,49 318 474,92 5%AD 8,74 6,30 0,87 1,57 5 7,84 5%AE 2,91 2,10 0,29 0,52 700 365,90 5%AF 2,91 2,10 0,29 0,52 931 486,65 5%AG 49,96 36,00 5,00 8,96 67 600,37 5%AH 10,75 7,75 1,08 1,93 2 3,86 5%AI 5,27 3,80 0,53 0,95 56 52,97 5%AJ 4,51 3,25 0,45 0,81 100 80,9 5%AL 1,17 0,84 0,12 0,21 83 17,35 5%AM 8,95 6,45 0,90 1,61 5 8,03 5%NA. 5,13 3,70 0,51 0,92 1507 1387,9 5%Fonte: Dados conforme pesquisa O quadro 4 apresenta os preços de vendas mínimos para aempresa. Este preço considera uma margem de lucro zero, ouseja, o preço de venda é o valor necessário apenas para cobriros custos de produção sem gerar valor algum para cobrir oscustos fixos ou gerar lucro. Assim, é necessário que cada produtovendido tenha uma razão de contribuição neste montante paraque a empresa não incorra em prejuízo quando realizar suasvendas pelo preço mínimo. 183

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieira A partir do conhecimento da necessidade de obter-se umarazão de contribuição de pelo menos 5% e, analisando novamenteo quadro 3 que apresenta os valores praticados pela empresa,pode-se observar que o produtos que tem representatividade nofaturamento, atualmente apresentam, uma razão de contribuiçãoacima dos preços mínimos. Isso demonstra que este produto estasendo vendido a um valor maior do que o necessário para cobriros seus custos de produção. Além disso, este produto estãodeixando um margem de 23% em media do faturamento anualda empresa. Quanto à margem de contribuição total, pelo fato de nestecaso todos os produtos possuírem a razão de contribuição igual,esta é positiva, porém não pode ser analisada com o quadroanterior. Isto se deve ao fato de que os dados encontrados noquadro 4 para esta estatística são os valores necessários paracobrir o que é despendido pela empresa. Assim, neste caso amargem de contribuição do produto para a cobertura dos custosfixos e geração do lucro é zero para todos os produtos.Quadro 5 - Cálculo de margem e razão de contribuição baseado no preço de venda ideal Custo Preço de unitário Comissão (R$) Mcu Qtd. Vendida Mct (R$) RazãoProdutos venda (R$) (R$) (un.) contribuição (%) (R$)A 47,32 27,00 4,73 15,58 266 4.145,52 3,66B 28,04 16,00 2,80 9,24 1537 14194,7 12,52C 40,31 23,00 4,03 13,28 49 650,52 0,57D 6,22 3,55 0,62 2,05 1312 2688,41 2,37E 36,80 21,00 3,68 12,12 347 4206,13 3,71F 11,39 6,5 1,14 3,75 43 161,33 0,14G 3,33 1,90 0,33 1,10 115 126,12 0,11H 9,99 5,70 1,00 3,29 2015 6629,55 5,85I 8,76 5,00 0,88 2,89 4694 13547,1 11,95J 9,64 5,5 0,96 3,17 739 2346,07 2,07L 11,30 6,45 1,13 3,72 3 11,17 0,01M 8,50 4,85 0,85 2,80 835 2337,56 2,06184

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIALN 5,70 3,25 0,57 1,88 657 1232,49 1,09O 5,34 3,05 0,53 1,76 394 693,63 0,61P 6,66 3,80 0,67 2,19 835 1831,49 1,62Q 64,32 36,70 6,43 21,18 388 8219,24 7,25R 64,32 36,70 6,43 21,18 18 381,31 0,34S 6,48 3,70 0,65 2,14 25 53,39 0,05T 5,26 3,00 0,53 1,73 28 48,49 0,04U 1,19 0,68 0,12 0,39 336 131,88 0,12V 2,73 1,56 0,27 0,90 1166 1049,92 0,93X 5,61 3,20 0,56 1,85 568 1049,14 0,93Z 5,61 3,20 0,56 1,85 225 415,59 0,37AB 823,65 470,00 82,37 271,29 156 42321,0 37,34AC 10,51 6,00 1,05 3,46 318 1101,32 0,97AD 11,04 6,30 1,10 3,64 5 18,18 0,02AE 3,68 2,10 0,37 1,21 700 848,5 0,75AF 3,68 2,10 0,37 1,21 931 1128,5 1,00AG 63,09 36,00 6,31 20,78 67 1392,23 1,23AH 13,58 7,75 1,36 4,47 2 8,95 0,01AI 6,66 3,80 0,67 2,19 56 122,83 0,11AJ 5,70 3,25 0,57 1,88 100 187,59 0,17AL 1,47 0,84 0,15 0,48 83 40,24 0,04AM 11,30 6,45 1,13 3,72 5 18,62 0,02NA 6,48 3,70 0,65 2,14 1507 3218,47 2,84Fonte: Dados conforme pesquisa No quadro 5, por sua vez, são apresentadas as margens decontribuição unitária e a razão de contribuição baseadas no preçode venda ideal. Este preço foi obtido por meio da margem de lucrodesejada pela empresa (25%). Comparando os preços de vendas obtidos neste quadro comos preços praticados pela empresa, percebe-se que produto ABresponsável por mais de 30% das vendas não está atingindo oPV ideal, porém outros produtos como é o caso do B; I, Q estãosendo vendidos por preços maiores que o ideal. 185

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieira Analisando a margem de contribuição total, para o preçode venda ideal, percebe-se que os cinco principais produtos emtermos deste dado são o AB, B, I, Q e H. Isto mostra que, quando opreço de venda esta adequado ao que é desejado pela empresa,os principais produtos em termos de faturamento passam a seremtambém os produtos que mais colaboram para os resultados daempresa.4.3 ANÁLISES DO PONTO DE EQUILÍBRIO E MARGEM DE SEGURANÇA OPERACIONAL Para as análises do ponto de equilíbrio e da margem desegurança operacional, foram utilizados os resultados obtidospara a margem de contribuição unitária, considerando os preçospraticados pela empresa e os preços considerado ideais. A análise destes indicadores não se justifica para os preçosmínimos, já que neste caso a margem de contribuição é nula,no presente estudo foi positiva pois foi incluído uma razão decontribuição de 5%, necessária para cobrir os custos com aconcessão de descontos para pagamento à vista ou em até trêsparcelas e, sendo assim, independentemente da quantidadede produtos vendidos estes somente cobririam os custos desua produção, não contribuindo para cobrir os custos fixos daempresa.Quadro 6 - Cálculo de ponto de equilíbrio e margem de segurança operacional baseado no preço praticado pelaempresaProdutos Quantidade vendida Ponto de equilíbrio Margem de segurança (Un.) (Un.) operacional (Un.)A 266 95 171B 1537 548 989C 49 17 32D 1312 468 844E 347 124 223F 43 15 28G 115 41 74H 2015 719 1296186

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIAL I 4694 1674 3020 J 7396 264 475 L M 3 1 2 N 835 298 537 O 657 234 423 P 394 141 253 Q 835 298 537 R 388 138 250 S 18 12 T 25 6 16 U 28 9 18 V 336 10 216 X 1166 120 750 Z 568 416 365 AB 225 203 145 AC 156 80 100 AD 318 56 205 AE 113 AF 5 2 3 AG 700 250 450 AH 931 332 599 AI 67 24 43 AJ 1 AL 2 20 1 AM 56 36 36 NA 100 30 64 83 2 53Fonte: Dados conforme pesquisa 5 538 3 1507 969 Na análise do ponto de equilíbrio e da margem de segurançaoperacional realizada no quadro 6, a qual considera os preçospraticados pela empresa, percebe-se que a quantidade deprodutos vendidos esta acima do necessário para se chegar aoponto de equilíbrio na maior parte dos produtos. 187

Fabio Montagner - Euselia Paveglio Vieira Quando analisadas as margens de segurança operacional decada produto, verifica-se que todos os produtos estão com umamargem de segurança tranquila. Como o ponto de equilíbrio e a margem de segurançaoperacional estão intimamente ligados à margem de contribuiçãounitária e à razão de contribuição, pode-se perceber que os mesmoprodutos que já demonstraram ter desempenho superior a médianestes dados são os mesmo produtos que possuem um ponto deequilíbrio menor que a quantidade vendida pela empresa. Assim,torna-se visível que a empresa está no caminho certo, podendo amesma melhorar seu preço praticando o ideal nos produtos pelatranquilidade em que se encontra.5 CONSIDERAÇÕES FINAIS O objetivo deste estudo era realizar a análise custo, volumee resultado para uma empresa comercial, de pequeno porte,que atua no ramo agrícola. Para a realização do mesmo foramcoletados os dados necessários mediante entrevistas com osadministradores da empresa e, após a classificação correta dosmesmos, partiu-se para a análise dos resultados. Por meio dos resultados apresentados no estudo pode-severificar que a empresa tem um bom modelo de precificação deseus produtos. A margem de lucro desejada pela empresa seriade 20%, porém percebe-se que nenhum dos produtos estudadosestava com seus preços ajustados de forma que a rentabilidadese ajustasse a este nível, alguns produtos possuíam margensmaiores e outros, margens menores. Com este trabalho foi possível determinar o ponto deequilíbrio baseado na margem de contribuição unitário de cadaproduto. Estes indicadores são decisivos na tomada de decisãodo caminho para o qual a empresa irá seguir, e ainda serve comobase para o foco e posicionamento dos principais produtos paraa empresa. Quando analisado quais os produtos que estão com suasmargens menores, nota-se a existência de vários produtos querepresentam muito pouco no faturamento total e que apenas 5produtos representam mais de 55% do faturamento da empresa188

GESTÃO DE CUSTOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA EMPRESA COMERCIALe que estes produtos são os mesmos que trazem as melhoresmargens de contribuição. A partir da alteração da tabela de preço da empresa, paraos preços definidos no estudo como ideal, a empresa estará emuma posição confortável visto que sua margem de segurançaoperacional será elevada para praticamente todos os tipos deprodutos estudados. Este estudo mostra a importância dos controles Contábeis eda correta gestão de custos para uma empresa comercial. Muitasvezes as pequenas empresas, principalmente as de administraçãofamiliar, importam-se apenas com o lado produtivo da empresa,esquecendo de que nada adianta comprar e e vender grandesvolumes de produtos se seus preços e custos de aquisição nãoestão, respectivamente, bem “calibrados” e bem definidos, jáque nestes casos grande movimentação financeira não significanecessariamente grandes lucros.REFERÊNCIASBERTI, Anélio. Contabilidade e Análise de Custos. 2.ed. 1.reimpr.Curitiba: Juruá, 2010.BEULKE, Rolando; BERTÓ, Dalvio José. Estrutura e análise decustos. 1.ed. São Paulo: Saraiva, 2001.BORNIA, Antonio Cezar. Análise gerencial de custos: Aplicaçãoem empresas modernas. 3.ed. São Paulo: Atlas, 2010.BRUNI, Adriano Leal; FAMÁ, Rubens. Gestão de custos eformação de preços: com aplicações na calculadora HP 12C eExcel. 3.ed. São Paulo: Atlas, 2004.COGAN, Samuel. Custos e preços: formação e análise. 1.ed.2.reimpr. São Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2002.GIL, Antonio Carlos. Como elaborar projetos de pesquisa. 4.ed.São Paulo: Atlas, 2002.HINTERHUBER, Andreas. Valor Preço. HSM Manegement, v.78, p. 108-116. Editora Barueri, São Paulo, jan.-fev. 2010. 189

Fabio Montagner - Euselia Paveglio VieiraHORGREN, Charles T.; FOSTER, George; DATAR, Srikant M.Contabilidade de custos. 9.ed. Rio de Janeiro: LTC, 2000KOLIVER, Olivio. Contabilidade de custos. Curitiba: Juruá,2009.MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9.ed. São Paulo(SP): Atlas, 2008.MCKINSEY & COMPANY. Um preço para cada momento. HSMManegement, Editora Barueri, São Paulo, jul.-ago. 2011.PEREZ JUNIOR, José Hernandez; OLIVEIRA, Luís Martins de;COSTA, Rogério Guedes. Gestão estratégica de custos. 4.ed.São Paulo: Atlas, 2005.RICHARDSON, Roberto Jarry. Pesquisa social: métodos etécnicas. 3.ed. São Paulo: Atlas, 1999.SANTOS, Joel José dos. Análise de custos: remodelado comênfase para sistema de custeio marginal, relatórios e estudos decasos. 4.ed. São Paulo: Atlas, 2005.SOUZA, Flávia Renata de; BORGERT, Altair; RICHARTZ,Fernando. Análise de custos em prestação serviços: aplicaçãodo custeio variável a uma escola privada de ensino infantile fundamental. In: XII CONGRESSO INTERNACIONAL DECOSTOS, Punta Del Este, Uruguai, 2011.VIANA FILHO, José Ribeiro; GOMES, Kátia Louise Silva; SOUZA,Tatiane Costa. Custos e formação de preço como estratégiacompetitiva: um estudo em indústrias de suplementação animalna cidade de Rondonópolis-MT (Brasil). In: XII CONGRESSOINTERNACIONAL DE COSTOS, Punta Del Este, Uruguai, 2011.WERNKE, Rodney; LUIZ, Mara Rúbia Anacleto; LEMBECK,Marluce; MENDES, Eduardo Zanellatto. Gestão de custospara empreendimento informal do setor de serviços. In: XIICONGRESSO INTERNACIONAL DE COSTOS, Punta Del Este,Uruguai, 2011.YIN, Robert K.; Estudo de caso: planejamento e métodos. 2.ed.Porto Alegre: Bookman, 2001.190

ANÁLISE DOS CONTROLES INTERNOS DE ESTOQUES DE UMA INDÚSTRIA DE LATICÍNIOS EM JI-PARANÁ-ROANÁLISE DOS CONTROLES INTERNOSDE ESTOQUES DE UMA INDÚSTRIA DE LATICÍNIOS EM JI-PARANÁ-RO Jair Antonio Fagundes 22 Alex Fabiano Bertollo Santana 23 Sidimara Santos Falanqui 24 Jeferson de Araujo Funchal 25RESUMOO presente estudo versa sobre a contribuição do controle interno como ferramenta de auxílio à gestão no controle deestoques, detalhando um estudo de caso de uma empresa no ramo industrial, localizada no município de Jí-Paraná/RO,Brasil. Neste trabalho, buscou-se conhecer a importância dos instrumentos de controle interno para a gestão empresarial,bem como suas principais características, tipos e ferramentas. Esta pesquisa foi realizada inicialmente, procurando umamaior compreensão a importância para a gestão, cuja função é desenvolver ações tomadas pela administração paraaumentar a probabilidade de que as metas estabelecidas sejam atingidas, uma vez que se trata de um instrumentoque influencia diretamente na consecução dos objetivos empresariais. Nesta perspectiva, propõe-se como objetivo destapesquisa verificar quais são os procedimentos relacionados aos controles internos na gestão dos estoques, analisando oscontroles em diversos setores ligados ao estoque da empresa. A metodologia utilizada na presente pesquisa classifica-secomo qualitativa, com uma abordagem descritiva e documental e foram usadas para coleta e análise dos dados extraídosde fontes secundárias, permitindo conhecer e utilizar os dados primários. Os resultados obtidos possibilitaram analisar eavaliar o controle interno concluindo que sua utilização torna-se indispensável para a segurança da empresa e tambémpara resguardar o administrador na sua tomada de decisões, permitindo que os processos se tornam ágeis e de fácilentendimento para todos os usuários, tanto internos quanto externos que fazem uso dessas informações.Palavras-chave: Controle Interno; Planejamento; Ferramentas; Informação.ABSTRACTThis study analyzes the the contribution of internal control as management aid in inventory control tool, detailing a casestudy of a company at an industrial unit, located in the city of Ji-Paraná / RO, Brazil. In this work, we sought to determinethe importance of internal control tools for business management as well as their main features, types and available tools.This research was initially carried out, seeking a greater understanding of the importance to the management, whosefunction is to develop actions taken by the managers to increase the likelihood that established goals are met, since it isa tool that directly influences the achievement of business objectives. In this perspective, it is proposed as the main aimof this study to verify that the procedures are related to internal controlling in managing inventories, analyzing controls invarious sectors related to company stocks. The methodology used in this study is classified as qualitative, with a descriptiveand documentary approach. The method adopted to collect and analyze data drawn from secondary sources allowedthe identification and use of the primary data. The results enabled us to analyze and evaluate internal controls and weconcluded that its use becomes crucial to the security of the company and also to protect the managers in their decision-making process, allowing processes to become more agile and easier to be understood by the users, both internal andexternal ones, that make use of such information.Keywords: Internal control; planning; tools; information.22 Doutor em Ciências Contábeis – Universidade de Valencia23 Doutorando em Engenharia Industrial e Sistemas. University of Minho. Bolsista da CAPES – Processo 1066/13-7. Mestre em Ciências Contábeis – UNISINOS.24 Acadêmica do Curso de Ciências Contábeis – CEULJI/ULBRA.25 Instituto Federal do Rio Grande do Sul. Mestre em Ciências Contábeis - UNISINOS 191

Jair Antonio Fagundes - Alex Fabiano Bertollo Santana - Sidimara Santos Falanqui - Jeferson de Araujo Funchal1 INTRODUÇÃO Devido a constantes expansões da economia do país, asorganizações passaram a movimentar um maior volume derecursos, onde as atividades passaram a ser mais complexas eintensificaram as transações, de tal forma que estas necessitaramadaptar-se às novas condições do mercado competitivo. Com taismudanças, surge então a necessidade da criação de um sistemaque auxilie a administração no controle de suas atividades. O ambiente empresarial altamente competitivo ageestimulando assim, em rápidas mudanças estratégicas e emsua estrutura organizacional, obriga as novas organizações adesenvolverem sistemas de controles internos flexíveis, utilizando-se de critérios formais e informais. Um dos meios eficientes para assegurar que a empresatenha um desempenho satisfatório, é o uso contínuo dos sistemasde controle interno. Estes proporcionam segurança para aadministração na busca de seus objetivos e metas estabelecidossejam atingidos. São normas, procedimentos, métodos, rotinas,manuais, enfim, uma gama de mecanismos, que são implantadospara que os membros da organização possam segui-los e semdúvida alguma aprimorá-los de acordo com as necessidades daempresa. Neste sentido, o controle interno constitui-se em um processo,executado pelo conselho de administração, gerência e outraspessoas de uma organização, delineado para fornecer segurançarazoável sobre o alcance de objetivos nas seguintes categorias:eficácia e eficiência operacional; mensuração de desempenho edivulgação financeira; proteção de ativos; cumprimento das leis eregulamentações (D’AVILA e OLIVEIRA, 2002). Desta forma, o controle interno está diretamente atreladoao objetivo do bom andamento das atividades operacionais,financeiras e contábeis de uma organização, auxiliando nocumprimento das exigências da legislação e regulamentações,garantindo a integridade e credibilidade das informações. O presente trabalho pretende apresentar a importânciade um adequado sistema de controle interno nos estoques emuma Indústria de Laticínios, no que diz respeito ao plano de192

ANÁLISE DOS CONTROLES INTERNOS DE ESTOQUES DE UMA INDÚSTRIA DE LATICÍNIOS EM JI-PARANÁ-ROorganização e o conjunto coordenado dos métodos e medidas,adotados pela empresa para fins de tomada de decisão. Sendoassim, procurou-se demonstrar o papel fundamental do controleinterno no exercício das atividades da empresa, pois não selimita à área contábil e financeira, mas engloba os planos daorganização e todos os métodos usados para proteger seus ativos,além de verificar a exatidão de suas informações contábeis epromover a eficiência e eficácia operacional, bem como estimulara observância de normas e diretrizes da administração. Com o intuito de alcançar seus objetivos, demonstra-se a evolução histórica, o conceito de controle interno comoinstrumento indispensável para o desenvolvimento da entidade,como também a importância desse controle interno, abordandotambém a diminuição de erros e desperdícios, o controle internoe fraude e por fim o estoque que são os bens adquiridos ouproduzidos pela empresa. A qualidade dos negócios está relacionada com a formacomo são conduzidos e, principalmente, em como estãosendo controlados. Neste contexto, fazem-se necessáriosprocedimentos de controles consistentes, para orientar a execuçãoe o monitoramento das diversas atividades em seu ambiente deatuação. O controle interno é uma atividade que deve afetar todosos aspectos das organizações, possibilitando que as metasdesejadas sejam atingidas. A função do controle configura-se, como um instrumento administrativo a fim de atingir umdesempenho operacional da empresa. Desta forma, quais são os controles internos referentes aosestoques da empresa pesquisada?2 REFERENCIAL TEÓRICO2.1 CONTROLES INTERNOS O controle interno surgiu a partir da necessidade de maiorconfiabilidade dos métodos utilizados pelas organizações, devidoao fato dos empresários ou seus administradores, não poderemsupervisionar pessoalmente todas as suas atividades. 193

Jair Antonio Fagundes - Alex Fabiano Bertollo Santana - Sidimara Santos Falanqui - Jeferson de Araujo Funchal O Conselho Federal de Contabilidade, nas Normas Brasileirasde Contabilidade Técnica 11, item 11.2.5.1, define controle internocomo um conjunto de variáveis e compreende: (...) “o plano deorganização e o conjunto integrado de métodos e procedimentosadotados pela entidade na proteção do seu patrimônio, promoçãoda confiabilidade e tempestividade dos seus registros edemonstrações contábeis, e da sua eficiência operacional”. De acordo com o dicionário de Língua Portuguesa, Ferreira(2002), a palavra controle, significa o ato de dirigir qualquerserviço, fiscalizando-o e orientando-o de modo mais conveniente.Há, no entanto, vários conceitos dados por diversos autores sobreo assunto. O Comitê de Procedimentos de Auditoria do InstitutoAmericano de Controladores Públicos - AICPA (apud ATTIE, 2009,p. 148), afirma que: O controle interno compreende o plano de organização e o conjunto coordenado dos métodos e medidas, adotados pela empresa, para proteger seu patrimônio, verificar a exatidão e a fidedignidade de seus dados contábeis, promover eficiência operacional e encorajar a adesão à política traçada pela administração. Com base nos fatos acima expostos, pode-se definircontrole interno como sendo o conjunto de políticas estratégicase operacionais, procedimentos e definições de estruturaorganizacional operado por pessoas capacitadas que tem porobjetivo proteger os ativos da empresa. O controle interno, visto como sinônimo de auditoria interna éuma ideia totalmente errônea, pois auditoria interna é um trabalhoorganizado de revisão e apreciação dos controles internos,normalmente executados por um departamento especializado,já o controle interno, se refere a procedimentos de organizaçãoadotados como planos permanentes da organização. Dessa forma, o controle interno necessita de procedimentosadequados que garantam a obtenção de resultados favoráveispara promover o bom funcionamento operacional.194

ANÁLISE DOS CONTROLES INTERNOS DE ESTOQUES DE UMA INDÚSTRIA DE LATICÍNIOS EM JI-PARANÁ-RO2.2 A IMPORTÂNCIA DO CONTROLE INTERNO O controle interno pode ser definido com uma ferramentaque agrega confiabilidade aos resultados gerados pelos fluxosde operações, que possibilita apoio a tomada de decisão dosempresários, os controles internos devem ser vivenciados porcada entidade, independentemente do seu segmento. Ele éum instrumento que fornece uma segurança razoável para aadministração, não podendo ser visto como uma segurançaabsoluta. Para Attie (2009, p. 151), “a importância do controle interno ficapatente a partir do momento em que se torna impossível conceberuma empresa que não disponha de controles que possam garantira continuidade do fluxo de operações e informações proposto”. Observa-se a amplitude da sua importância para o sucessodos empreendimentos, proporcionando a ordenação sistemáticanecessária à sua execução. Para Perez Junior (1998, p. 67), “é de fundamentalimportância à utilização de um controle adequado, pois dessamaneira atingem-se os resultados mais favoráveis com menoresdesperdícios”. Dessa forma, é possível afirmar mesmo com sistemas,diretrizes e políticas adequadamente planejados, a eficiênciaadministrativa será comprometida se a empresa não dispuserde um quadro de pessoal adequadamente dimensionado, capaz,eficiente e motivado. Para Attie (2009, p.151), “todas as empresas possuemcontroles internos. A diferença básica é que estes podem seradequados ou não. A classificação pode ser dada analisando-sea eficiência dos fluxos de operações e informações e os seuscustos/benefícios”. A empresa precisa implantar sistemas que lhe assegureconhecer os atos e eventos ocorridos em cada um dos seussegmentos. Os efeitos ocorridos através da realização de cadaato devem ser escriturados e levados, em tempo hábil, aoconhecimento de seus administradores. 195

Jair Antonio Fagundes - Alex Fabiano Bertollo Santana - Sidimara Santos Falanqui - Jeferson de Araujo Funchal2.2.1 O Controle Interno como uma EstratégiaOrganizacional As organizações necessitam de um plano de atuação,consistente e estruturado, para direcionar o processo de gestãoe orientar suas ações a curto e longo prazo, onde se exige odesenvolvimento de estratégias dinâmicas, para obtenção deinformações relevantes e a definição de diretrizes organizacionais. Zaccarelli (2000, p. 73) define estratégia como um guiapara decisões sobre interações com oponentes de reaçõesimprevisíveis, que compreende duas partes: ações e reaçõesenvolvendo aspectos do negócio e preparação para obtervantagens nas interações. Em geral, é possível afirmar que as empresas adotamestratégias a fim de alcançar os objetivos planejados e orientarsua visão de futuro. O sistema de controle interno constitui-seem importante ferramenta estratégica, pois possibilita que asdecisões sejam realizadas com maior grau de certeza e segurançaem menor tempo viável, ampliando as perspectivas de negócio daorganização.Quadro 1 – Relação entre os objetivos e componentes de Controles internosObjetivos de controle interno Eficácia e eficiência operacional; Mensuração de desempenho e divulgação financeira; Proteção de ativos; Cumprimento de leis e regulamentações;Componentes de controle interno Ambiente de controle; Avaliação de riscos; Atividades de controle; Informação e comunicação; Monitoramento; Funções e unidades da empresa Compras, produção, vendas, financeiro, contabilidade etc.Fonte: Adaptado de D’avila e Oliveira (2002 p. 33). Para D’avila e Oliveira (2002 p. 33), toda organização devefundamentar – se sobre uma missão, estabelecendo objetivos eestratégias. Para fins de controles internos, podem-se incluir oscontroles dentro das seguintes categorias: Eficácia e eficiênciaoperacional, mensuração de desempenho e divulgação financeira,de cumprimento de leis e regulamentos e de proteção de ativos.196

ANÁLISE DOS CONTROLES INTERNOS DE ESTOQUES DE UMA INDÚSTRIA DE LATICÍNIOS EM JI-PARANÁ-RO O controle como uma estratégia organizacional, pode serentendido e observado sob a perspectiva do processo de gestão,ou seja, a partir do planejamento e de sua execução de controle.2.2.2 Controles Internos nos Estoques Os estoques representam um dos ativos mais importantesdo Capital Circulante e da posição financeira da maioria dascompanhias industriais e comerciais. Os estoques estãointimamente ligados às principais áreas de operação dessascompanhias e na maioria das vezes envolvem problemasde administração, controle, contabilização e principalmenteavaliação. O Manual de contabilidade das sociedades por ações (apudIBRACON, 2000, p.79), conceitua o estoque em: “Bens adquiridosou produzidos pela companhia com o objetivo de venda ouutilização própria no curso normal de suas atividades”. Os estoques são os bens mais valiosos da empresa, como propósito de venda ou consumo próprio, e através dessesestoques que a empresa consegue desempenhar o seu papel. Segundo Almeida (1996, p. 141), “Os estoques são bensdestinados à venda ou à fabricação, relacionados com o objetivoe atividade da empresa”. De acordo com as definições mencionadas, verifica-se que,dependendo da natureza da atividade da companhia, os estoquesterão características diferenciadas quanto a seu controle, registrocontábil e apresentação nas demonstrações financeiras. Segundo o IBRACON (2000, p. 80): Empresas Comerciais – Os estoques são adquiridos prontos para venda e a atividade da companhia será armazená-los adequadamente para posterior revenda. Empresas Industriais – O produto é elaborado total ou parcialmente na companhia, tem-se a necessidade de controlar não apenas os recursos (matéria-prima, mão de obra, gastos gerais etc.) que serão utilizados no processo produtivo, como também as fases de produção e armazenamento do produto acabado. 197

Jair Antonio Fagundes - Alex Fabiano Bertollo Santana - Sidimara Santos Falanqui - Jeferson de Araujo Funchal O principal objetivo do controle de estoque, segundoDias (1995, p.496) é aperfeiçoar o investimento em estoques,aumentando o uso eficiente dos meios internos de uma empresa,para minimizar as necessidades de capital investido em estoque. Um bom controle de estoque e um monitoramento da suamovimentação são atividades indispensáveis para competitividadeda empresa, porém o custo do controle de estoque não deveráexceder os benefícios que ele possa proporcionar. Segundo Sá (2007, p. 278), “os estoques servem de basedireta para levantamento do lucro ou da perda da empresa.” Umaempresa com economia saudável e uma forte demanda peloproduto pode gerar problemas de fornecimento e condições defalta de estoque. Uma economia em depressão pode resultarem um declínio das vendas e excesso de estoque. As condiçõesinflacionárias podem elevar os custos de produção a níveis queterão de ser consideradas as implicações no valor líquido derealização. Os estoques servem de base direta para o levantamento dolucro ou da perda da empresa, isto é, se o valor dos estoques fordiminuído, avaliando-o, portanto, a menos, surgirá um prejuízo;porém, se aumentar o valor do estoque, superavaliando-o,aparecerá um lucro. Em ambos os casos, o lucro e o prejuízoserão fictícios porque não demonstram resultados exatos. Um importante aliado ao controle de estoque é a contagemfísica, pois a partir dessa ação pode-se comprovar não apenasa existência do item, mas também a sua qualidade, bem comoé possível conferir se os mesmos estão em perfeitas condições,podendo ser utilizados para os propósitos a que foram adquiridos. Em geral, o controle interno nos estoques visa verificarse os procedimentos estão sendo corretamente aplicados edesenvolvidos, detectar e corrigir possíveis erros e/ou falhasnos processos internos do setor. Percebe-se que, há váriasaveriguações e controles a serem realizados no setor deestoques, sendo estes controles de total importância para o bomplanejamento dos demais processos produtivos que dependemda informação precisa e confiável deste setor.198

ANÁLISE DOS CONTROLES INTERNOS DE ESTOQUES DE UMA INDÚSTRIA DE LATICÍNIOS EM JI-PARANÁ-RO3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS A pesquisa é um processo de perguntas e investigações, quedeve ser feita de forma sistemática e metódica com a intençãode contribuir para o aumento do conhecimento. Segundo Santos(2004, p. 14) “métodos são caminhos facilitadores, em geralcomplementares e raramente excludentes”. De acordo com esta definição, o método tem como principalfunção auxiliar de forma específica a elaboração da pesquisa afimde que se cumpram seus objetivos, ou seja, é a linha de raciocínioadotada no processo de pesquisa. Para Miles & Huberman (1999apud ROESCH, p.259), “Dados qualitativos são baseados empalavras – linguagem ou na forma de um texto, coletados pormeio de entrevistas, observação e análise de documentos”. Utilizou-se na elaboração desta pesquisa o métodoqualitativo, por ter sido observado as características da estrutura efuncionamento da entidade com relação ao seu controle interno deestoques; na pesquisa qualitativa, a interpretação dos fenômenose a atribuição de significados são fundamentais, é descritiva enão requer utilização de métodos e técnicas estatísticas. Com base nos princípios fundamentais de auditoria paraexame e avaliação dos controles internos da empresa em estudo,a pesquisa foi definida como sendo do tipo descritivo com baseno método dedutivo, utilizando-se de referencial bibliográficodocumental. A pesquisa foi desenvolvida, primeiramente, com osobjetivos de identificar os métodos de controles internos aplicadosà área de estoques, analisar a atual estrutura da organização everificar se os controles estão de acordo com os Componentesde Controle interno e analisar se a gestão referente aos estoquesestá de acordo com os Princípios de Controle Interno. Para Gil (1991), As pesquisas descritivas têm como objetivoa descrição das características das de determinada população oufenômeno, ou estabelecimento entre as variáveis apresentadas.Uma de suas características mais significativas é a utilização detécnicas padronizadas de coleta de dados. 199