เอกสารประกอบการสอน การบัญชีชั้นกลาง 2

200 สมดุ รายวันทว่ั ไป วันที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต 240,000 - บัญชี 200,000 - 40,000 - 25x2 31 เงนิ สด (2,000 x 120) ธ.ค. ทุนเรือนหุน (2,000 x 100) สว นเกนิ มูลคา หนุ (2,000 x 20) นําหนุ ท่เี หลอื ออกขายในราคาหุนละ120บาท บริษทั เทพสิน จํากัด งบดุล ณ วันที่ 31 ธนั วาคม 25x2 (หนว ย:บาท) สนิ ทรพั ย เงนิ สด 140,000 220,000 ลกู หนี้ 10,000 หัก คาเผอ่ื หน้ีสงสัยจะสญู 130,000 สินคาคงเหลอื 50,000 ท่ดี นิ 160,000 คา ความนยิ ม 100,000 660,000 หนี้สนิ และสว นของผเู ปนหนุ สวน 600,000 40,000 เจาหนี้ 20,000 ทนุ เรอื นหุน (400,000 + 200,000) 620,000 สว นเกินมูลคา หนุ 660,000 200

201 สรปุ บริษัทจํากัดเปนกิจการที่ตองจดทะเบียนและจัดตั้งขึ้นตามประมวลกฎหมายแพง และพาณิชย โดยมีผเู รม่ิ กอการจดั ต้ังตัง้ แต 7 คนขึน้ ไป สว นบริษัทมหาชนเปนกิจการท่ีจดทะเบียน จัดต้ังข้ึนตามพระราชบัญญัติบริษัทมหาชนจํากัด พ.ศ. 2535 แกไขเพ่ิมเติม พ.ศ. 2544 โดยมีผู เร่ิมกอการต้ังแต 15 คนข้ึนไป ทั้งน้ีทุนของบริษัทไดแบงออกเปนหุน แตละหุนตองมีมูลคา เทากัน ซึ่งเรียกวาหุนทุน ไดแก หุนสามัญ และหุนบุริมสิทธิ ผูถือหุนรับผิดชอบตอหนี้สินของ บริษัทจํากัดจํานวนเพียงไมเกินจํานวนคาหุนที่ยังสงใชไมครบมูลคาหุนท่ีตนถือเทานั้น และ คุณสมบตั ขิ องผถู อื หนุ ไมถ ือเปนสาระสําคัญ การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับการจําหนายหุน ไดแก การจําหนายหุนเปนเงินสด การ จาํ หนา ยหนุ โดยใหจ อง การจาํ หนายหุนเปนหนวยรวม การนาํ หุนแลกเปล่ยี นสินทรัพยอ่ืนที่มิใช เงินสด และการชําระคาบริการดวยหุน ทั้งน้ีการจําหนายหุนสามารถจําหนายได 3 ราคา คือ ราคาตามมูลคา ราคาสูงกวามูลคา ราคาต่ํากวามูลคา ตามกฎหมายไทย ไมอนุญาตใหขายหุนตํ่า กวามูลคาหุนยกเวนบริษัทมหาชน และในกรณีจําหนายหุนโดยการใหจองอาจเรียกเก็บเงินคา หุน ได 2 วิธี คือ เงินท่ีเรียกชําระถือเปนการชําระคาหุนบางสวน และเงินที่เรียกชําระถือเปน เงนิ มดั จําในการจองหุน ซงึ่ บริษัทจะออกใบหุนใหจ นกวาจะชําระคาหนุ ครบ คาใชจายในการจําหนายหุน เปนคาใชจายท่ีเกิดจากการออกหุน เชน คาจดทะเบียนหุน คาธรรมเนียม คานายหนา คาทนายความ เปนตน โดยมีวิธีปฎิบัติในทางบัญชี 3 วิธีไดแก นําคาใชจ า ยในการจาํ หนา ยหุนไปหักกลบกับเงินทนุ ทไ่ี ดรบั ถือคา ใชจ ายในการจําหนายหุนเปน คาใชจายต้ังพักเพ่ือตัดจําหนาย และบันทึกคาใชจายในการจําหนายหุนเปนคาใชจายในงวดที่มี รายการนนั้ เกดิ ข้ึน การรบิ หุน ในการเรยี กเก็บเงินคาหุนเปนงวดน้ัน ถา ปรากฏวามีผูถือหุน คางชําระคาหุน ไมวาในงวดใดก็ตาม ซึ่งบริษัทไดติดตามทวงถามเปนเวลาหลายครั้งแลวก็ ผูถือหุนยังไม สามารถชําระคาหุนน้ันได บริษัทจะทําการริบหุนดังกลาว ทั้งน้ีในประเทศไทยหามมิใหถือหุน ของตนเองดังนั้นเม่ือริบหุนมาแลวตองรีบนําออกจําหนายโดยเร็ว และหากเงินท่ีไดรับจากการ นาํ หนุ ที่รบิ ออกจําหนายไมพ อกับคาหนุ ทเี่ รียกใหช าํ ระพรอ มท้ังดอกเบีย้ กใ็ หเรียกเก็บสว นท่ีขาด จากผูถือหุนที่ถกู รบิ แตหากมเี งนิ เหลือใหคืนเงินคาหนุ ทีถ่ ูกริบใหกับผถู ือหุน ท่ถี ูกรบิ ดวย 201

202 การเปล่ียนจากหางหุนสวนเปนบริษัท มีการบันทึกบัญชีเกี่ยวกับการเปล่ียนจากหาง หุนสวนเปนบริษัท 2 วิธี คือ การใชสมุดบัญชีชุดใหมเปนสมุดบัญชีของบริษัท และการใชสมุด บัญชีของหางหุนสวนเปนสมุดบัญชีของบริษัทตอไป โดยไมวาจะใชการบันทึกบัญชีแบบใดก็ ตามตองทําการปรับปรุงสินทรัพยและหนี้สินกอน จากนั้นคํานวณหาคาความนิยม และรับ ใบหนุ แทนการจา ยคนื ทุน 202

203 แบบฝก หดั ทายบท 1. จงอธิบายความหมายของบรษิ ทั จาํ กัดมาใหเขา ใจ 2. ทุนของบรษิ ทั จาํ กดั คืออะไร แบง ออกไดเ ปนชนดิ ใดบา ง 3. การเรียกเกบ็ เงนิ คา หุนทําไดกีว่ ธิ ี ในแตล ะวิธบี รษิ ัทจะออกใบหุน ใหแกผ ถู ือหุน เมอ่ื ใด 4. การจาํ หนายหุน จาํ หนา ยไดก ีร่ าคา อะไรบาง จงอธิบายพรอมยกตวั อยางการบันทึกรายการใน สมุดรายวันทั้งไปดว ย 5. จงอธบิ ายความหมายของคาใชจา ยในการจัดต้ังบรษิ ัท และคา ใชจา ยในการออกหุน 6. การริบหุน เกดิ ข้นึ ไดกี่กรณี มีวิธีปฏิบัติไดก ว่ี ิธี วิธีท่ีกฎหมายไทยกาํ หนดใหใชคอื วธิ ีใด 7. วิธกี ารบญั ชใี นการเปล่ยี นจากกิจการหา งหุนสว นเปน บริษทั จาํ กดั ทําไดก ี่วิธีอะไรบาง และ มขี ้นั ตอนการปฏบิ ตั อิ ยางไร 8. บรษิ ัทนารายณ จํากัด จัดต้ังบริษทั เมอื่ วนั ท่ี 1 มนี าคม 2542 จดทะเบยี นหนุ สามัญ 10,000 หุน มูลคาหุนละ 100 บาท หุนบุริมสิทธิ 8% 5,000 หุน มูลคาหุนละ 100 บาท รายการเก่ียวกับหุน ทุนมีดงั น้ี มี.ค. 5 ออกหนุ สามญั จํานวน 3,000 หุน ใหนายทองพนู เพอ่ื แลกเปล่ยี นกับกจิ การของเขา ดงั นี้ สนิ คา คงเหลอื 50,000 บาท อาคาร 200,000 บาท ท่ดี นิ 150,000 บาท เจา หนี้ 30,000 บาท ราคาตลาดของหนุ สามัญในวนั น้ีราคาหนุ ละ 128 บาท 20 รบั จองหนุ สามัญ 5,000 หนุ ในราคาหนุ ละ 120 บาท เม.ย.15 บรษิ ัทไดเ รียกเกบ็ เงนิ คา จองหุนสามัญ งวดแรก 30% ของมูลคาหนุ บวกดว ย สว นเกนิ มูลคาหนุ ซงึ่ ผจู องหนุ ไดนําเงนิ มาชาํ ระครบถว น 22 รบั จองหุน บุรมิ สิทธิ จํานวน 3,000 หนุ ในราคาสูงกวามลู คา 10% 25 ไดเรียกเก็บเงินงวดสุดทายจากผูสั่งจองหุนสามัญ ซ่ึงมีผูส่ังจองชําระครบถวน ยกเวน นายสุด ซ่ึงจองหุนไว 500 หุน ไดแจงวาไมสามารถชําระคาหุนได สําหรับผู จองหุน ท่ชี ําระคาหุนครบถว น บรษิ ทั ไดออกใบหุนใหในวันน้ี 27 บริษัทไดริบหุนของนายสุด และนําหุนดังกลาวออกขายทอดตลาดไดในราคาหุนละ 115 บาท เสียคาใชจายในการขาย 100 บาท หลังจากหักผลขาดทุนและคาใชจายใน การขายหนุ ท่ถี กู ริบน้ี เงนิ ทเ่ี หลือใหสงคนื นายสดุ 29 ไดเ รยี กเก็บเงนิ จากผจู องหนุ บุริมสทิ ธิทั้งหมดในวนั น้ี พรอ มกับออกใบหุนให 203

204 30 บรษิ ทั ไดเสนอขายหนุ สามญั 4 หนุ รวมกบั หุน บรุ ิมสิทธิ 4 หนุ ในราคารวม 950 บาท ณ วนั นีห้ นุ สามัญมรี าคาตลาดหุนละ 130 บาท และหนุ บุริมสิทธิมีราคาตลาดหนุ ละ 120 บาท บรษิ ัทไดขายไปทงั้ หมด 500 หนว ย ใหท ํา บนั ทึกรายการขางตน ในสมดุ รายวนั ทว่ั ไป 9. บริษัท สารภี จํากัด ไดจดทะเบียนหนังสือบริคณหสนธิ เม่ือวันท่ี 5 มกราคม 2541 โดยมีทุน จดทะเบียนแบงเปน หุนสามญั 1,000 หุน มลู คา หุนละ 100 บาท และหุน บรุ มิ สิทธิ 5% 1,000 หนุ มลู คาหนุ ละ 100 บาท และตอ มาบรษิ ทั ไดออกจาํ หนายหนุ ดังกลา ว เปน ดังน้ี ม.ค. 12 หุนสามัญ 300 หนุ ไดเ สนอขายในราคาหนุ ละ 90 บาท และหนุ บุรมิ สทิ ธิ 5% จํานวน 300 หนุ ในราคาหนุ ละ 120 บาท ม.ค. 17 มีผจู องหุน ดงั กลา วจนครบ และบริษทั ไดร ับชาํ ระเงนิ คาหนุ ครบถว นเมือ่ วันที่ 23 มกราคม ก.พ. 1 หุน สามัญ 400 หนุ ไดเ สนอขายในราคาหนุ ละ 80 บาท และกําหนดใหสงเงนิ ณ วนั จองหนุ ละ 30 บาท และจะเรยี กใหชําระคาหุน เปน 2 งวด ๆ ละเทา ๆ กัน 10 มีผูจองหุนสามัญที่เสนอขายเมื่อวันที่ 1 กุมภาพันธครบ และไดเรียกเก็บเงินสําหรับ งวดแรกเมื่อวันที่ 20 กุมภาพันธ ซึ่งก็ไดรับชําระครบถวนบริษัทออกใบหุนชนิด ระบุชื่อผถู อื ให ม.ี ค. 1 บริษทั ไดอ อกหนุ สามญั 200 หุน ในราคาตามมูลคา เพ่ือแลกกับเครอ่ื งใชสาํ นักงาน ของบรษิ ทั แหง หน่ึง และออกหนุ บรุ ิมสิทธิ 5% 200 หนุ เพ่อื แลกกบั สินคา ทีม่ ีราคา 19,000 บาท 20 บริษัทไดออกหุนบุริมสิทธิ 5% 300 หุน ในราคาตามมูลคา เพื่อแลกกับธุรกิจแหง หนึ่ง ซ่ึงมีรายการของสินทรัพยและหนี้สินในวันน้ี เปนดังน้ี เงินสด 10,000 บาท สนิ คา 20,000 บาท สนิ ทรพั ยอ่นื ๆ 10,000บาท เจาหน้ี 10,000 บาท คาใชจ า ยคา งจา ย 3,000 บาท และทนุ 27,000 บาท เม.ย. 1 บริษัทไดนําหุนท่ีเหลือท้ังหมดออกขายรวมกันเปนหนวยรวม ซ่ึงแตะละหนวย ประกอบดวย 1 หุนสามัญ และ 1 หุนบุริมสิทธิ 5% ในราคาหนวยละ 320 บาท ราคา ตลาดของหุนสามัญวันนี้หุนละ 120 บาท และหุนบุริมสิทธิหุนละ 140 บาท และมี ผจู องหนุ ดังกลาวในวันที่ 10 เมษายน ครบถวน 10 จดทะเบยี นเปน บรษิ ัทจํากดั ใหท ํา บนั ทึกรายการขางตนในสมดุ รายวนั ทวั่ ไปของบริษทั 204

205 10. ยอดคงเหลอื ตอไปนี้ ปรากฏอยใู นงบดุลของบริษัท สี่สี จาํ กัด ณ วนั ที่ 30 มถิ ุนายน 25x2 สินทรัพยหมุนเวียน ลกู หน้หี นุ สง่ั จองบรุ มิ สทิ ธิ 8,000 ทนุ เรือนหนุ หุนบุริมสทิ ธิ 5% ชนดิ สะสม มูลคาหนุ ละ 20 บาท จด ทะเบยี น 8,000 หนุ จําหนา ยและออกใบหนุ แลว 2,600 หุน 52,000 หุน ใหจ องและยังมไิ ดอ อกใบหนุ ให 600 หนุ 12,000 64,000 หนุ สามญั ชนดิ ไมม ีมูลคา จดทะเบยี น 10,000 หนุ ออก จําหนายและออกใบหนุ แลว 4,000 หนุ ไมม รี าคาที่กาํ หนด 17,000 สวนเกนิ มูลคาหุนบุริมสทิ ธิ 5,000 บริษทั ส่สี ี จาํ กดั ออกใบหุน ใหเมื่อมกี ารจา ยชําระคาหนุ ครบถว น การสงั่ จองหนุ บุริมสิทธมิ ีดงั นี้ 2,200 หุน ในราคาตามมูลคา 1,000 หนุ ในราคาหุนละ 25 บาท หุนสามัญทอ่ี อกจําหนา ยไดจาํ หนา ยเปนเงนิ สด ใหท าํ บันทึกรายการขางตนในสมดุ รายวนั ทัว่ ไป 205

บทท่ี 6 การเปลย่ี นแปลงในสวนของผถู อื หนุ หลังการจดั ต้ังบรษิ ทั สวนของผูถอื หนุ อาจมีการเปลี่ยนแปลงสวนของผูเปนหุนสวน ไดแก ทุนเรือนหุน สวนเกินทุน และกําไรสะสมท้ังน้ีอาจมีสาเหตุมาจากหุนทุนซื้อคืน สิทธิใน การซ้ือหุนทุน การไถคืนหุนบุริมสิทธิ การแปลงสภาพหุนบุริมสิทธิ การปรับปรุงทุน การแบงแยกหุน ท้ังน้ีการเปล่ียนแปลงในสวนของผูถือหุนของบริษัท นอกเหนือจากผลกําไร หรือขาดทุนจากการดําเนินกิจการ และผลของการปรับปรุงทุนใหมแลว หลักการเบื้องตน 4 ประการ ทมี่ กั จะยึดถือปฏบิ ัติมีดงั นี้ (พรชนก รตั นไพจติ ร, 2547, หนา 34) 1. ควรบันทึกรายการและรายงานแหลงที่มาของสวนของผูถือหุนที่แตกตางกันไป แยกจากกนั 2. ควรจะรวบรวมขอมูลและรายงานเพื่อใหเปนไปตามขอกําหนดของมาตรฐาน การบัญชีและตามกฎหมาย 3. บริษัทจะไมรับรูกําไรหรือเพ่ิมกําไรสะสมท่ีมีผลมาจากรายการหุนทุนท่ีเกิดข้ึน ระหวางบริษัทกับผูถือหุน รายการหุนทุนซื้อคืน การเพ่ิมสินทรัพยสุทธิของบริษัทอัน เนื่องมาจากรายการท่ีเก่ียวของกับทุน รายการเหลานี้จะบันทึกในบัญชีสวนเกินทุนแทนท่ีจะ บันทึกเปน กาํ ไร แตย อดลดลงในสินทรัพยสุทธิจะเดบิตไปยังบัญชีกําไรสะสมเพราะผลกระทบ ของรายการดังกลาวจะเหมอื นกบั การแบงกําไรบางสวน 4. การเพิ่มหุนทุนจดทะเบียน การเปล่ียนแปลงชนิดของหุนหรือการแปลงสภาพหุน เชน จากหุนบุรมิ สทิ ธเิ ปนหุน สามัญ จะไมก อ ใหเกดิ กําไรหรอื ขาดทนุ แตอ ยางใด เปน ตน หนุ ทนุ ซ้ือคนื นักวิชาการใหค วามหมายหุน ทุนซอ้ื คืน (treasury stock) ไวห ลายทศั นะ ดังน้ี หนุ ทนุ ซ้ือคนื หมายถงึ หนุ สามญั ท่ีบริษัทไดเ คยออกไปจําหนา ยใบหนุ ไปแลว ตอมา บริษัทไดรับหุนสามัญดังกลาวกลับคืนมาและในปจจุบันยังถือครอบครองอยูในมือของบริษัท (นชุ จรี พิเชฐกุล, 2547, หนา 347) 206

208 หุนทุนซื้อคืน หมายถึง หุนทุนของบริษัทที่ออกใบหุนใหกับผูถือหุนไปแลว ตอมา ไดรับคืนและยังถือหุนอยูในมือโดยมิไดยกเลิกหุนทุนนั้น ทุนจดทะเบียนของบริษัทจึงไม เปล่ียนแปลง แตสวนของผูถือหุนจะลดตามจํานวนหุนทุนท่ีไดรับคืนมา (สุริยุ เมืองขุนรอง, ม.ป.ป., หนา5-11) หุนทนุ ซือ้ คืน หมายถึง หุนสามัญหรือหนุ บุรมิ สิทธิทจ่ี ําหนายและออกใบหุนไปแลว ตอมาบริษัท ไดรับหุนเหลาน้ีคืนมา และเก็บรักษาไวโดยไมยกเลิกใบหุน(อิสรีย โชววิวัฒนา, 2547, หนา 8-17) จากความหมายของหุนทุนซอ้ื คนื ดงั กลา วขางตน สรปุ ไดว า หุน ทนุ ซอ้ื คืน หมายถึง หุนทุนของบริษัทที่จําหนายและอยูในมือบุคลภายนอกและบริษัทไดรับคืนมาโดยยังมิไดยกเลิก ใบหุน ซงึ่ หนุ ทุนซ้อื คนื ไมม สี ทิ ธิไดร บั เวนเปนผลและไมม สี ิทธิในการออกเสียงบริหารงานของ บริษัท การเพิ่มข้ึนหรือการลดลงของทุนท่ีนํามาลงภายหลังการจัดต้ังบริษัท อาจจะเกิดขึ้น เน่ืองจากการซ้ือหุนทุนคืนมา ตามพระราชบัญญัติบริษัทมหาชนจํากัด พ.ศ. 2534 มาตรา 66/1 แกไขเพิ่มเติมโดย พระราชบัญญัติบริษัทมหาชนจํากัด (ฉบับท่ี 2) พ.ศ. 2544 บริษัทมหาชน จํากัด อาจซื้อหุนคืนจากผูถือหุนไดในกรณีตอไปน้ี (สุรศักดิ์ วาจาสิทธิ์, และคนอ่ืน ๆ, 2547, หนา 41) 1. บริษัทอาจซ้ือหุนคืนจากผูถือหุนที่ออกเสียงไมเห็นดวยกับมติของที่ประชุมผูถือ หนุ ซง่ึ แกไ ขขอ บงั คับของบรษิ ัทเก่ยี วกับสิทธิในการออกเสียงลงคะแนนและสทิ ธิในการรบั เงนิ ปน ผล ซ่ึงผูถือหุน เห็นวาตนไมไ ดร ับความเปนธรรม 2. บริษัทอาจซื้อหุนคืนเพ่ือบริหารทางการเงินเม่ือบริษัทมีกําไรสะสมและสภาพ คลอ งสว นเกิน และการซอื้ หนุ คืนนัน้ ไมเ ปนเหตใุ หบริษัทประสบปญหาทางการเงิน หุนที่บริษัทถืออยูน้ันจะไมนับเปนองคประชุมในการประชุมผูถือหุน รวมทั้งไมมี สทิ ธิในการออกเสยี งลงคะแนนและสิทธิในการรบั เงินปน ผลดว ย ตามกฎกระทรวงวาดวยการกําหนดหลักเกณฑและวิธีการวาดวยการซื้อหุนคืน การ จําหนายหุนท่ีซ้ือคืน และการตัดหุนท่ีซื้อคืนของบริษัท พ.ศ. 2544 มีหลักปฏิบัติดังนี้ (สุรศักด์ิ วาจาสิทธ,์ิ และคนอืน่ ๆ, 2547, หนา 162 - 170) 1. กอนการประชุมเพ่ือแกไขขอบังคับของบริษัทเกี่ยวกับสิทธิในการออกเสียง ลงคะแนน และสิทธิในการรับเงินปนผลใหบริษัทซ่ึงประสงคจะซ้ือหุนคืนจากผูถือหุนบอก กลา วการเสนอซอื้ หุน คืนไวในหนงั สือนัดประชุมผูถือหุนดวยวา ผูถือหุนที่ออกเสียงไมเห็นดวย กบั มติของที่ประชมุ ผถู ือหุนของตนใหแกบ รษิ ัทได 207

209 ผูถือหุนที่ออกเสียงไมเห็นดวยและประสงคจะขายหุนคืนใหบริษัท ตองแจงความ ประสงคท่ีจะขายหุนของตนภายใน 5 วันนบั แตว ันท่ที ่ีประชุมลงมติแกไ ขขอ บงั คับ 2. ภายในเวลาสิบวันนับแตกําหนดเวลาตามขอ 1 วรรคสอง ส้ินสุดลง ใหบริษัทสง คําเสนอซ้ือหนุ คืนแกผูถ อื หนุ ซงึ่ แจง ความประสงคท่จี ะขายหุน คืน โดยระบุราคาหนุ หลักเกณฑ ในการกําหนดราคาหนุ วัน เวลา สถานที่ วธิ กี ารซอ้ื หุน คนื และกาํ หนดเวลาทีจ่ ะซอ้ื หนุ คืน กําหนดเวลาท่ีจะซื้อหุนคืนตามวรรคหน่ึง ใหเริ่มนับจากวันถัดจากวันครบ กําหนดเวลาตามวรรคหนง่ึ และตองมรี ะยะเวลาไมน อยกวา 10 วนั แตไ มเกนิ 20 วัน 3. ราคาหุนที่บริษัทเสนอซ้ือแกผูถือหุนแตละรายตามขอ 2 ตองเปนราคาเดียวกัน สําหรับหุนประเภทเดียวกัน โดยใหนํามูลคาตามบัญชี และมูลคาตลาดมาประกอบพิจารณา กาํ หนดราคาหนุ ดวย 4. ใหบริษทั เปด เผยขอ มลู การซ้อื หนุ คืนดงั ตอไปน้แี กสาธารณชน 4.1 วัน เวลา สถานที่ท่ีมีการประชุมผูถือหุน และมติของที่ประชุมซึ่งแกไข ขอบังคับขอบรษิ ทั เกย่ี วกับสิทธิในการออกเสยี งลงคะแนน และสิทธิในการรบั เงนิ ปนผล 4.2 รายละเอียดเกี่ยวกับผูถือหุน และจํานวนหุนของผูถือหุนที่ออกเสียงไมเห็น ดวยกบั มตทิ ปี่ ระชุมผถู ือหนุ และประสงคจ ะใหบ รษิ ทั ซอื้ หนุ ของตนคนื 4.3 ราคาหุน หลกั เกณฑในการกําหนดราคาหุน วัน เวลา สถานท่ี วิธีการซื้อหุนคืน และกาํ หนดเวลาทจี่ ะซื้อหุนคนื 4.4 ผลกระทบตอ ผูถ ือหนุ และบรษิ ทั ภายหลงั การซื้อหนุ คืน 4.5 กําหนดเวลาในการจาํ หนา ย และตดั หนุ ท่ีซ้ือคนื การเปดเผยขอมูลใหกระทําโดยปดประกาศ ณ ที่ทําการสํานักงานแหงใหญ และ สาํ นกั งานสาขาของบรษิ ทั (ถา มี)ในวันทีส่ งคําเสนอซ้ือหุนคนื ความในวรรคหน่ึง และวรรคสองมิใหใชบังคับ ในกรณีที่มีกฎ ระเบียบ หรือ ขอบังคับอื่นตามกฎหมายวาดวยหลักทรัพย และตลาดหลักทรัพย กําหนดใหมีการเปดเผยขอมูล เกี่ยวกับโครงการซ้ือหุนคืน ซ่ึงมีรายการไมนอยกวาท่ีกําหนดไวตามวรรคหนึ่ง และบริษัทได ปฏบิ ตั ิตามกฎ ระเบียบ หรือขอ บังคับนัน้ แลว 5. เมอ่ื การซ้อื หนุ คืนเสรจ็ ส้นิ แลว ใหบ ริษัทมีหนงั สือแจง รายละเอียดของจาํ นวนหุน ที่บริษัทไดซื้อคืนมาตอนายทะเบียนพรอมปดประกาศรายละเอียดดังกลาวไว ณ ที่ทําการ สํานักงานแหงใหญ และสํานักงานสาขาของบริษัท (ถามี) ภายในกําหนด 14 วันนับแตเมื่อการ ซอื้ หนุ ในแตล ะครั้งเสรจ็ ส้ิน 208

210 บริษัทอาจจะไมปดประกาศรายละเอียดตามวรรคหนึ่งก็ได ในกรณีที่มีกฎ ระเบียบ หรือขอบังคับอ่ืนตามกฎหมายวาดวยหลักทรัพย และตลาดหลักทรัพย กําหนดใหมีการเปดเผย ขอมูลเก่ียวกับหุนที่ซ้ือคืนมา ซ่ึงมีรายการไมนอยกวาที่กําหนดไวตามวรรคหนึ่ง และบริษัทได ปฏบิ ตั ติ ามกฎ ระเบียบ หรือขอ บังคบั นั้นแลว 6. การซื้อหุนคืนตามมาตรา 66/1 (2) เมื่อบริษัทมีกําไรสะสม และสภาพคลอง สว นเกินใหเ ปน ไปตามหลักเกณฑดงั ตอ ไปน้ี 6.1 ใหพิจารณาสภาพคลองสวนเกินของบริษัทจากความสามารถของบริษัทใน การชําระหน้ีที่จะถึงกําหนดไดภายใน 6 เดือนขา งหนา นับแตวนั ท่ีจะเริ่มซือ้ หุนคนื 6.2 ใหบรษิ ทั จัดทําโครงการซ้อื หนุ คืนซึง่ อยางนอ ยตองมีรายการดงั น้ี 6.2.1 ขอมูลแสดงกําไรสะสมของบริษัทและความสามารถของบริษัทใน การชําระหนที้ จ่ี ะถึงกาํ หนดภายในหกเดอื นขางหนานับแตว นั ทจี่ ะเร่ิมซอ้ื หนุ คืน 6.2.2 เหตผุ ลในการซ้ือหุนคืน 6.2.3 จํานวนหุนที่จะซื้อคืน หลักเกณฑในการกําหนดราคาหุน วิธีการซ้ือหุน และกําหนดเวลาท่ีจะซื้อหุนคืน ในกรณีหุนท่ีจะซ้ือคืนเปนหลักทรัพยจดทะเบียนในตลาด หลักทรัพยแหงประเทศไทย ใหนําราคาหุนเฉลี่ยยอนหลังสามสิบวันกอนวันท่ีบริษัทจะทําการ เปด เผยขอ มูลตามขอ 9 มาประกอบการพิจารณากาํ หนดราคาหุนดวย 6.2.4 ผลกระทบตอ ผูถ ือหนุ และบริษัทภายหลังการซอื้ หุนคนื 6.2.5 กาํ หนดเวลาในการจาํ หนา ย และการตัดหุนทซี่ ้ือคนื 7. วิธกี ารซ้อื หุนคืนตามขอ 6 ใหดาํ เนนิ การ ดงั นี้ 7.1 กรณีหุนที่เปนหลักทรัพยจดทะเบียนในตลาดหลักทรัพยแหงประเทศไทย และหุนที่จะซื้อคืนตามโครงการมีจํานวนไมเกินรอยละ 10 ของหุนที่จําหนายไดท้ังหมด วิธีการ ซอื้ หุนคนื อาจเสนอซือ้ ในกระดานหลกั ของตลาดหลักทรพั ยแ หงประเทศไทยหรอื เสนอซือ้ จากผู ถือหุนเปน การทั่วไปก็ได 7.2 กรณีหุนท่ีจะซื้อคืนตาม 7.1 มีจํานวนเกินกวารอยละ 10 ของหุนท่ีจําหนาย ไดทง้ั หมด หรือกรณีหุนทไ่ี มเปน หลักทรัพยจ ดทะเบยี นในตลาดหลกั ทรพั ยแหง ประเทศไทย ให ซอ้ื หุนคืนโดยเสนอซอ้ื จากผูถ ือหนุ เปนการทั่วไป การซ้ือหุนคืนโดยวิธีการซ้ือในตลาดหลักทรัพยแหงประเทศไทยจะตองมี ระยะเวลาดาํ เนินการไมเกินหกเดือน 8. การซือ้ หุนคืนโดยเสนอซ้อื จากผูถ อื หุน เปนการทัว่ ไป ใหด าํ เนินการ ดังน้ี 209

211 8.1 ใหบริษัทสง คาํ เสนอซ้ือไปยังผูถือหุนลวงหนาไมนอยกวาสิบวันกอนวันเร่ิม ซือ้ หุนคนื โดยหนังสอื ดงั กลาวอยางนอยตองมีรายการดังน้ี 8.1.1 รายละเอียดของโครงการซอ้ื หนุ คนื 8.1.2 จํานวน และราคาหนุ ท่บี ริษทั เสนอซ้ือ 8.1.3 วัน เวลา สถานท่ี และวิธีการแสดงเจตนาขายหุนคืนใหแกบริษัท และ การสง มอบใบหุน 8.1.4 วิธีการจัดสรรหุน ในกรณีมีผูเสนอขายมากกวาหุนท่ีบริษัทประสงค จะซอ้ื คนื ใหใ ชว ิธจี ดั สรรหุนทีร่ ับซือ้ ตามสดั สวนของจาํ นวนหนุ ที่เสนอขาย แตอาจมกี ารปด เศษ จํานวนหุนที่รับซื้อเพื่อใหผูถือหุนเหลือจํานวนหุนท่ีไมไดรับจัดสรรเทากับหนวยการซ้ือขายใน ตลาดหลักทรพั ยแ หงประเทศไทยดวยกไ็ ด 8.1.5 วนั เวลา สถานที่ และวธิ กี ารชําระเงนิ คาหนุ ใหแ กผ ถู อื หุน 8.2 ราคาที่เสนอซ้ือแกผูถือหุนแตละรายตองเปนราคาเดียวกันสําหรับหุน ประเภทเดยี วกนั 8.3 ระยะเวลาในการรบั ซ้ือตองไมน อ ยกวาสบิ วนั และไมเ กนิ ยสี่ ิบวัน 9. ใหบริษัทเปดเผยขอมูลตามท่ีระบุไวในขอ 6.2 แกสาธารณชนลวงหนาไมนอย กวา 14 วนั กอ นวันซ้ือหนุ คนื ทั้งนี้ใหนําความในขอ 4 วรรคสอง และวรรคสาม มาใชบังคับโดย อนุโลม 10. เม่ือการซื้อหุนคืนเสร็จส้ินแลว ใหนําบทบัญญัติ ขอ 5 มาใชบังคับแกบริษัทโดย อนุโลม 11. การซื้อหุนตามโครงการซ้ือหุนคืนคร้ังใหมจะกระทําไดเมื่อพนกําหนด ระยะเวลาหนง่ึ ปนับแตวนั สนิ้ สุดโครงการซ้ือหนุ คนื ครั้งหลงั สุด 12. ใหบ รษิ ทั จาํ หนายหนุ ที่ซ้ือคนื ไดเ ม่ือพน กําหนดหกเดอื นนบั แตการซื้อหุน คืนใน แตละคราวตามหมวด 1 หรือ หมวด 2 เสร็จสิ้น และตองจําหนายใหหมดภายในระยะเวลาที่ กําหนดไวในการซื้อหุนคืน ท้ังนี้ ตองไมเกินสามปนับแตการซื้อหุนคืนเสร็จส้ินกอนท่ีจะมีการ จําหนายหนุ ใหม 13. วิธกี ารจําหนา ยหนุ ใหด ําเนินการ ดงั น้ี 13.1 กรณหี ุนทเ่ี ปน หลักทรพั ยจ ดทะเบียนในตลาดหลักทรัพยแหงประเทศไทย ใหเสนอขายในกระดานหลักของตลาดหลักทรัพยแหงประเทศไทย หรือเสนอขายตอประชาชน เปนการทั่วไปตามกฎหมายวา ดวยหลกั ทรพั ย และตลาดหลกั ทรพั ย 210

212 13.2 กรณีหุนท่ีไมเปนหลักทรัพยจดทะเบียนในตลาดหลักทรัพยแหงประเทศ ไทย ใหเสนอขายตอประชาชนเปนการทั่วไปตามกฎหมายวาดวยหลักทรัพย และตลาด หลักทรพั ย 14. เมือ่ พน กําหนดระยะเวลาที่ตอ งจาํ หนายหุนท่ีซ้ือคืนใหหมดตามขอ 12 ถาบริษัท ไมจําหนายหรือจําหนายไมหมดใหบริษัทลดทุนที่ชําระแลวโดยวิธีตัดหุนจดทะเบียนที่ซื้อคืน และยังมิไดจําหนาย ท้ังน้ีใหบริษัทปดประกาศรายละเอียดดังกลาวไวที่ทําการสํานักงาน แหงใหญ และสํานักงานสาขาของบริษัท (ถามี) และดําเนินการจดทะเบียนเปล่ียนแปลง ทนุ จดทะเบียนภายใน 14 วนั นบั แตว ันตดั หุน ดังกลา ว บริษัทอาจจะไมปดประกาศรายละเอียดตามวรรคหน่ึงก็ได ในกรณีท่ีมีกฎ ระเบียบ หรือขอบังคับอ่ืนตามกฎหมายวาดวยหลักทรัพย และตลาดหลักทรัพย กําหนดใหบริษัทเปดเผย ขอมูลเกี่ยวกับการจําหนายหุนที่ซื้อคืนมา ซึ่งมีรายการไมนอยกวาที่กําหนดไวตามวรรคหน่ึง และบริษัทไดป ฏบิ ตั ิตามกฎ ระเบยี บหรอื ขอบังคับน้ันแลว การที่บรษิ ัทซ้อื หนุ ทนุ คนื อาจดวยเหตผุ ลตา ง ๆ ดงั ตอไปนี้ 1. บริษัทมีเงินสดคงเหลือ และหุนทุนมีราคาซื้อขายในทองตลาดต่ํา ท้ังนี้เพื่อท่ีจะ เพิม่ สินทรัพยสุทธขิ องบริษัท (มิใชเพ่ิมรายได) โดยการซ้ือหุนทุนคืนในราคาต่ํา และตอมาขาย หนุ ออกไปในราคาท่สี ูงข้ึน การทบี่ รษิ ทั ถอื หุนทุนซือ้ คืนไวอ าจทาํ ใหเงินปน ผลในอนาคตลดลง 2. เพอื่ นํามาใชเปนหุนตามโครงการใหสิทธิแกพนักงาน โครงการโบนัส และขาย ใหแ กพนักงานโดยตรงในกรณีท่ีหนุ จดทะเบยี นไดน าํ ออกจาํ หนา ยหมดแลว 3. เพอื่ แลกเปลี่ยนกับหลักทรัพยอน่ื หรือสนิ ทรพั ย 4. เพ่ือนาํ มาจายหุน ปน ผล 5. เพือ่ ทําใหก าํ ไรตอหนุ (earnings per share) เพม่ิ ขึ้น 6. เพ่อื กาํ จัดผถู อื หนุ บางจาํ พวก การบนั ทึกบญั ชหี นุ ทนุ ไดรับคืน ประมวลกฎหมายแพงและพาณิชย หามมิใหบรษิ ัทเปนเจา ของถือหนุ ของตนเองหรอื รับจํานําหุนของตนเอง ยกเวนการซ้ือหุนคืนเพื่อการบริหารทางการเงินเมื่อมีกําไรสะสมและ สภาพคลองสว นเกิน และการซ้ือหุนคืนนั้นไมเปนเหตุใหบริษัทประสบปญหาดานการเงิน ท้ังน้ี บริษัทตอ งจาํ หนายหนุ ทนุ ซื้อคนื ออกไปภายในเวลาทกี่ าํ หนด 211

213 สํานักงานคณะกรรมการกํากับหลักทรัพย โดยสํานักกํากับบัญชีตลาดทุนไดกําหนด แนวปฏิบัติทางการบัญชีเก่ียวกับหุนทุนซ้ือคืนใหบันทึกบัญชีดวยวิธีราคาทุน (cost method) หรือวิธีราคาตามมูลคา (par value method) แตตามแนวทางปฏิบัติของประเทศไทยจะบันทึก ดวยวิธีราคาทุน เน่ืองจากการบันทึกหุนทุนซ้ือคืนดวยราคาตามมูลคาและลดบัญชีสวนเกิน มูลคาหุนทําใหดูเหมือนเปนการลดทุน ซึ่งขัดกับพระราชบัญญัติบริษัทมหาชนจํากัดที่ไม อนุญาตใหมีการลดบัญชีสวนเกินมูลคาหุน ยกเวนกรณีที่หักกับขาดทุนสะสมแตสถาบัน การเงินที่ไดรับอนุญาตจากธนาคารแหงประเทศไทยใหลดทุนโดยการซื้อหุนทุนคืนไดนั้น สามารถบนั ทกึ การซ้ือหุนทนุ คืนดว ยวิธีราคาตามมลู คาได การไดร ับหุนของบริษัทคืนมาอาจเกิด จากกรณตี าง ๆ ดังนี้ 1. การซื้อหุนคืน การซ้ือหุนคืนตามวิธีราคาทุนเม่ือซื้อหุนทุนคืน บริษัทจะเดบิต บัญชีหุนทุนซื้อคืน ดวยราคาทุนท่ีจายซื้อ ตอมาเมื่อมีการจําหนายหุนทุนซ้ือคืนจะเครดิตบัญชี หนุ ทนุ ซื้อคืน ซ่งึ การจําหนา ยหุนทุนซ้ือคนื ออกไปอาจจําแนกไดดังนี้ 1.1 ราคาจําหนายหุนซ้ือคืนเทากับราคาทุนหุนซื้อคืน ในกรณีน้ีจะไมมีผลตาง เกดิ ขน้ึ ตวั อยางที่ 6.1 บริษัทแหงหนึ่งไดซ้ือหุนสามัญของบริษัทกลับคืนมาจํานวน 50 หุน มีราคาตาม มูลคาหุนละ 100 บาท ซ้ือกลับมาในราคาหุนละ 105 บาท ตอมาไดนําหุนดังกลาวออกจําหนาย ในราคาทไี่ ดซอ้ื มา การบนั ทกึ บัญชเี ปนดงั น้ี สมุดรายวันทว่ั ไป วนั ที่ รายการ เลขที่ เดบิต เครดิต บญั ชี หุนสามญั ซื้อคืน (50 x 105) 5,250 - เงินสด 5,250 - ซื้อหุน สามัญของบรษิ ัทกลบั คืนมา เงินสด 5,250 - หนุ สามญั ซ้ือคนื 5,250 - ขายหุนสามัญทซี่ อ้ื คนื มาดวยราคาเทากบั ราคาทุนหนุ ซอื้ คืน 212

214 1.2 ราคาจําหนายหุนซื้อคืนสูงกวาราคาทุนหุนซื้อคืน ในกรณีนี้จะเกิดผลตาง ทางดา นเครดติ ผลตางนใ้ี หน ําไปเครดิตบัญชี สวนเกนิ ทุนหนุ ซื้อคืน ตวั อยางที่ 6.2 จากตัวอยางที่ 6.1 สมมตวิ า จาํ หนา ยหุนทนุ ซื้อคืนออกไปในราคาหนุ ละ 110 บาท การบันทกึ บัญชเี ปน ดงั นี้ สมุดรายวนั ทว่ั ไป วนั ท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดติ บญั ชี หนุ สามัญซ้ือคืน (50 x 105) 5,250 - เงินสด 5,250 - ซ้อื หุนสามัญของบริษัทกลับคืนมา เงนิ สด (50 x 110) 5,500 - หุนสามัญซือ้ คนื (50 x 105) สวนเกนิ ทนุ หนุ สามญั ซอื้ คืน 5,250 - (ผลตาง) 250 - ขายหุนสามญั ที่ซื้อคืนมาดวยราคาสงู กวา ราคาทุนหุนซอื้ คืน 1.3 ราคาจําหนายหุนทุนซ้ือคืนต่ํากวาราคาทุนหุนซ้ือคืน ในกรณีน้ีจะเกิดผลตาง ทางดานเดบิต ผลตางนี้ใหนําไปเดบิตลดยอดบัญชี สวนเกินทุนหุนซื้อคืน ถายอดคงเหลือใน บัญชีสวนเกินทุนหุนซื้อคืนไมมี หรือมีไมพอ ผลตางที่เหลือจะนําไปเดบิตลดยอดบัญชีกําไร สะสม ตัวอยางท่ี 6.3 จากตัวอยางที่ 6.1 สมมติวาจําหนายหุนทุนซ้ือคืนออกไปในราคาหุนละ 90 บาท และบรษิ ัทมีบัญชีสว นเกนิ ทนุ หุนสามัญซ้ือคืนอยูจ ํานวน 300 บาท 213

215 การบันทกึ บญั ชเี ปนดงั น้ี สมุดรายวันทวั่ ไป วนั ที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต หนุ สามญั ซอื้ คนื (50 x 105) บัญชี 5,250 - 5,250 - เงนิ สด 4,500 - 5,250 - ซ้ือหุนสามญั ของบริษัทกลับคืนมา 300 - 450 - เงนิ สด (50 x 90) สวนเกนิ ทนุ หนุ สามญั ซอ้ื คนื กาํ ไรสะสม (ผลตา ง) หนุ สามัญซือ้ คืน (50 x 105) ขายหุนสามัญทซี่ ือ้ คนื มาดวยราคา ต่ํากวา ราคาทุนหนุ ซอ้ื คืน การนําหุนทุนซื้อคืนออกขายใหม ในกรณีซ้ือหุนคืนมามีการซ้ือคืนหลายครั้งและ ราคาซือ้ คืนหนุ แตละคร้ังไมเทา กัน เมอ่ื นาํ หุนทุนซอ้ื คืนออกจําหนายใหเครดิตหุนทุนซื้อคืนดวย ราคาถัวเฉลีย่ ถว งน้ําหนักของหุนทนุ ซอ้ื คนื ตัวอยางท่ี 6.4 บริษัทมหาชนจํากัดแหงหน่ึงมีหุนสามัญจดทะเบียนและนําออกจําหนายแลว 20,000 หุน ราคาตามมูลคาหุนละ 100 บาท นําออกขายครั้งแรกในราคา 110 บาท รายการ เก่ยี วกับหุนทนุ ซ้อื คืนใน มดี งั นี้ 25x1 ม.ค. 5 ซือ้ หุนสามญั คนื จาํ นวน 400 หุน ในราคาหุนละ 120 บาท มี.ค. 13 ซอ้ื หนุ สามัญคนื อีก 100 หุน ในราคาหุน ละ 130 บาท เม.ย.25 ขายหุนสามญั ซอื้ คืน จํานวน 100 หนุ ในราคาหุนละ 132 บาท พ.ค. 10 ขายหุนสามญั ซือ้ คนื จํานวน 200 หนุ ในราคาหุน ละ 121 บาท มิ.ย. 5 ขายหนุ สามัญซอ้ื คืน จาํ นวน 150 หนุ ในราคาหุนละ 115 บาท ต.ค. 17 บริษทั ตัดหนุ สามญั ซ้ือคืนจํานวน 50 หนุ 214

216 การบันทึกบญั ชเี ปน ดงั น้ี สมดุ รายวนั ทว่ั ไป วันที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดติ 48,000 - 48,000 - บัญชี 13,000 - 13,000 - 12,200 - 25x1 5 หนุ สามญั ซือ้ คืน (400 x 120) 1,000 - 13,200 - ม.ค. เงินสด 24,400 - ซอ้ื หนุ สามัญของบริษทั กลับคนื มาคร้งั ท่ี 1 24,200 - 200 - 18,300 - ม.ี ค. 13 หนุ สามญั ซือ้ คนื (100 x 130) 17,250 - เงนิ สด 800 - ซ้อื หุนสามญั ของบริษทั กลับคนื มาครัง้ ท่ี 2 250 - เม.ย. 25 เงินสด (100 x 132) หุนสามัญซื้อคนื (100 x 122) สว นเกนิ ทนุ หนุ สามัญซ้ือคืน ขายหุนสามัญซื้อคนื ในราคาหนุ ละ 132 บาท คาํ นวณ ตนทนุ หุนซื้อคนื ถัวเฉลี่ยถว งนา้ํ หนกั = 48,000 + 13,000 = 122 บาทตอหนุ 400 + 100 พ.ค. 10 เงินสด (200 x 121) สว นเกนิ ทนุ หนุ สามัญซอ้ื คนื หุนสามญั ซ้อื คืน (200 x 122) ขายหุน สามัญซ้ือคนื ในราคาหุนละ 121 บาท มิ.ย. 5 เงินสด (150 x 115) สวนเกนิ ทุนหนุ สามัญซอื้ คืน (1,000 – 200) กําไรสะสม (ผลตาง) หนุ สามัญซื้อคืน (150 x 122) ขายหนุ สามัญซื้อคนื ในราคาหุนละ 115 บาท 215

217 สมดุ รายวนั ทวั่ ไป เดบิต เครดติ วันที่ รายการ เลขที่ 6,100 - 5,000 - บญั ชี 1,100 - 25x1 17 ทนุ หุน สามัญ (50 x 100) ต.ค. กําไรสะสม (ผลตาง) หุนสามญั ซอ้ื คนื (50 x 122) ตดั หุน สามญั ซอ้ื คนื ทเี่ หลอื จํานวน 50 หนุ 2. การรับบริจาคหุน คนื การรบั บริจาคหุน คนื ตามวิธรี าคาทุนเมื่อรับบริจาคหุนทุนคืน บริษทั จะบนั ทึกเปนความทรงจําไวว าไดรับบริจาคหุนคืนเปนจํานวนเทาใด ตอเมื่อมีการขายหุน ที่ไดรบั จากการบริจาคจงึ จะนําไปบนั ทึกบัญชีไวในบญั ชีสวนเกนิ ทนุ จากการรบั บรจิ าค ตวั อยา งท่ี 6.5 บรษิ ัทแหงหนง่ึ ไดรบั บริจาคหุนสามญั ของตนเองกลบั คืนมา จาํ นวน 50 หนุ ราคา ตามมูลคา หนุ ละ 100 บาท ตอ มาไดน าํ หุน ท่ไี ดร ับบรจิ าคออกจาํ หนายในราคาหนุ ละ 115 บาท การบันทึกบญั ชีเปนดังนี้ สมดุ รายวนั ทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต บัญชี บนั ทึกความทรงจาํ : ไดร บั บริจาคหนุ สามญั คนื มาจาํ นวน 50 หนุ เงินสด (50 x 115) 5,750 - สวนเกินทนุ จากหนุ สามญั รับบรจิ าค 5,750 - นาํ หุนสามญั รบั บริจาคออกจาํ หนา ย 3. การรับชําระหนี้ของลูกหนี้ ลูกหนี้ของบริษัทอาจมีฐานะเปนผูถือหุนของบริษัท ดวยดังนั้นในการรับชําระหนี้จากลูกหนี้อาจไดรับชําระหนี้หน้ีเปนหุนของบริษัท ซ่ึงบริษัทจะ บันทกึ บญั ชี ณ วนั ทไ่ี ดร ับหุนคืนมาโดย เครดติ ลกู หนี้ ตามจํานวนหน้ีท่รี ับชาํ ระ 216

218 ตัวอยางท่ี 6.6 ปราการเปนลูกหนี้ของบริษัทจํานวน 13,000 บาท ตอมานายปราการไดนําหุน ของบริษทั มาชาํ ระหน้ีจํานวน 100 หนุ ราคาตามมลู คา หุนละ 100 บาท การบันทึกบัญชีเปน ดังน้ี สมุดรายวนั ทว่ั ไป วันท่ี รายการ เลขท่ี เดบิต เครดิต บญั ชี ทุนหุนสามญั ซ้ือคืน 13,000 - ลูกหน้ี 13,000 - รบั ชาํ ระหนีจ้ ากปราการเปนหุนสามัญของ บริษัท บรษิ ทั ควรจะแสดงรายละเอียดเกี่ยวกบั การเปล่ียนแปลงจํานวน และมลู คาหนุ ทนุ ซ้ือ คืนจากการจําหนายหุนซ้ือคืน การตัดหุนทุนซื้อคืน และการเปลี่ยนแปลงในบัญชีสวนเกินทุน หุนซื้อคืนในงบแสดงการเปล่ียนแปลงในสวนของผูถือหุน นอกจากนี้บริษัทควรเปดเผยขอมูล ดงั น้ี 1. เปด เผยหุนทุนซื้อคืนแตละประเภทท่บี รษิ ทั บริษัทยอย หรอื บรษิ ทั รวมถืออยู 2. วัตถุประสงคแ ละเหตผุ ลของการซ้อื หนุ คนื 3. นโยบายการบัญชี 4. กําหนดเวลาในการขายและการตดั หุน ทนุ ซ้อื คืน 5. เปดเผยขอเท็จจริง ถาบริษัท บริษัทยอย หรือบริษัทรวมมีการซ้ือคืนหุนทุนจาก บุคคลหรือกจิ การทเี่ กยี่ วขอ งกนั สทิ ธิในการซอื้ หนุ นักวชิ าการใหความหมายสทิ ธิในการซ้อื หุน (stock rights) ไวหลายทศั นะ ดงั นี้ สิทธิในการซื้อหุน หมายถึง การใหสิทธิกับผูถือหุนเดิมท่ีจะซ้ือหุนออกใหมไดกอน บคุ คลภายนอกเรยี กสทิ ธิน้วี า preemptive right (พรชนก รัตนไพจติ ร, 2547, หนา 40) สิทธิในการซ้ือหุน หมายถึง สิทธิท่ีบริษัทมอบใหแกบุคคลท่ีบริษัทกําหนดในอันท่ี จะซอ้ื หนุ ในราคาทบี่ ริษทั กําหนดไวลวงหนา (พัชรนิ ทร ไตรรตั นร งุ เรือง, 2547, หนา 8 – 25) 217

219 สิทธิในการซื้อหุน หมายถึง ใบสําคัญแสดงสิทธิท่ีจะซื้อหุนที่บริษัทออกใหแก ผูถือหุนเดิมใหสิทธิในการซื้อหุนทุนที่ออกใหมไดกอนบุคคลภายนอก เพ่ือรักษาสัดสวนของ สิทธิสว นไดเสยี ของผูถ ือหุน เดมิ (นุชจรี พิเชฐกุล, 2547, หนา 360) จากความหมายของสิทธิในการซื้อหุนดังกลาวขางตนสรุปไดวา สิทธิในการซื้อหุน หมายถงึ สิทธิที่บริษทั มอบใหกับผูถอื หุนเดิมในอนั ทีจ่ ะซอ้ื หุนออกใหมกอนบุคคลภายนอก ใน ราคาที่ถูกกําหนดไวลวงหนาเพ่ือรักษาสัดสวนของสิทธิสวนไดเสียของผูถือหุนเดิม นอกจากน้ี ยังรวมถึงใบสําคัญแสดงสิทธิ (stock warrants) เปนใบสําคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุนที่บริษัทออก พรอมกับหลักทรัพยอ่ืนท่ีใหสิทธิแกผูถือในการซ้ือหุนทุน และสิทธิที่จะเลือกซื้อหุน (stock option) เปนใบสําคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุนที่บริษัทออกใหแกผูบริหารหรือพนักงานถือเปน โครงการตอบแทนผลงาน ของผูบริหารหรือพนักงานสามารถนําไปใชซื้อหุนทุนไดในราคาท่ี กาํ หนด ในการนําสิทธิมาใชบริษัทจะออกใบสําคัญแสดงสิทธิท่ีจะซ้ือหุน โดยในใบสําคัญ แสดงสิทธิซ้ือหุนจะตองระบุราคาและเงื่อนไขในการใชใบสําคัญแสดงสิทธิซื้อหุน เชน จํานวน ใบสําคัญแสดงสิทธิที่จะนํามาซื้อหุน 1 หุน จํานวนสิทธิท่ีระบุไวในใบสําคัญแสดงสิทธิท่ีจะซ้ือ หนุ 1 ฉบบั วันท่ีสิทธิหมดอายุและขอกําหนดเก่ียวกับการใชสิทธิ เปนตน ในกรณีที่ตองใชสิทธิ มากกวา 1 ฉบับ ในการซื้อหุน 1 หุน เราเรียกสิทธินั้นวาสิทธิซ้ือหุนไมเต็มหุน (fractional share rights) ซงึ่ การบันทึกบัญชีอาจจําแนกไดด ังน้ี 1. สิทธิที่มอบใหกับผูถือหุนเดิม เมื่อบริษัทจํากัดจะออกหุนใหม บริษัทจะตองให สิทธิกับผูถือหุนเดิมในอันท่ีจะซ้ือหุนออกใหมไดกอนบุคคลภายนอก เพื่อใหผูถือหุนเดิมได รักษาสัดสวนของสิทธิสวนไดเสียในบริษัท สําหรับบริษัทมหาชนจํากัดเม่ือไดรับอนุมัติใหเพิ่ม ทุนได บริษัทจะนําหุนออกขายท้ังหมด หรือบางสวนก็ได และจะเสนอขายหุนแกผูถือหุนเดิม หรือเสนอขายแกประชาชนทั่วไป หรือแกบุคคลเฉพาะเจาะจงก็ได ไมจําเปนตองใหสิทธิกับ ผูถือหุนเดิมกอนเสมอ เม่ือผูถือหุนเดิมไดรับสิทธิไปอาจนําสิทธิดังกลาวไปใชซ้ือหุนใหมเพิ่ม หรอื อาจขายสทิ ธิหรือโอนสิทธิใหกบั บุคคลอืน่ กไ็ ด โดยวนั ท่เี ก่ยี วของกบั สิทธมิ ดี ังนี้ 1.1 วันมอบสิทธิ ณ วันมอบสิทธิใหกับผูถือหุนเดิมจะบันทึกเปนความทรงจํา ไว โดยไมพิจารณาวาสิทธิมีมูลคาหรือไม เน่ืองจากวันมอบสิทธิหุนจะซื้อขายกันในราคารวม สิทธิ ซ่ึงไมอาจแยกมูลคาของสิทธิออกจากหุนได ในวันนี้จะบันทึกรายละเอียดเฉพาะการให สทิ ธิและเงอื่ นไขในการใชส ิทธิเทานั้น 1.2 วันใชส ทิ ธิซ้ือหุน ณ วันใชสิทธซิ ้ือหนุ จะบนั ทึกรายการจาํ หนายหนุ ตามทม่ี ี ผูน ําสิทธมิ าใชซ ้อื หนุ ไป 218

220 1.3 วันท่ีสิทธิหมดอายุ ณ วันที่สิทธิหมดอายุจะบันทึกเปนความทรงจําไว เทานน้ั วา มีสิทธิเหลอื อยอู ีกเปน จํานวนเทา ใด ตัวอยางที่ 6.7 เม่ือวันที่ 2 มกราคม 25x1 บริษัทแหงหนึ่งมีหุนสามัญท่ีออกจําหนายอยูในมือ บุคคลภายนอกแลวจํานวน 20,000 หุน ราคาตามมูลคาหุน ๆ ละ 100 บาท ตอมาวันที่ 30 มิถุนายน 25x1 บริษัทไดจดทะเบียนเพิ่มทุนอีก 10,000 หุน โดยเสนอขายแกผูถือหุนเดิม ในวัน เดียวกันไดออกสิทธิซ้ือหุนใหกับผูถือหุนเดิม โดย 1 หุนเดิม ไดรับสิทธิ 1 สิทธิ และตองใช 2 สิทธิในการซ้ือหุนที่ออกใหม 1 หุน ในราคาหุนละ 102 บาท หุนสามัญมีราคาตลาด ณ วันนี้ หุนละ 100 บาท และสทิ ธิหมดอายวุ นั ท่ี 31 กรกฎาคม 25x1 วันท่ี 1 - 31 กรกฎาคม 25x1 มีผูถือหุนเดิมจํานวน 19,000 หุน มาใชสิทธิซ้ือหุน สามัญทอี่ อกใหม โดยราคาตลาดของหุนสามัญวนั น้รี าคาหุนละ 105 บาท การบันทึกบัญชีเปนดงั น้ี สมดุ รายวนั ทว่ั ไป วนั ท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดิต บัญชี 25x1 2 บนั ทกึ ความทรงจาํ : มอบสิทธใิ หกับผูถอื หุน ม.ค. เดิม 20,000 สทิ ธิ สามารถนําไปซอ้ื หุนสามญั ท่ีออกใหมได 10,000 หุน ในราคาหนุ ละ 102 บาท สิทธิหมดอายวุ นั ท่ี 31 กรกฎาคม 25x1 เงินสด (9,500 x 102) 969,000 - ก.ค. 1-30 ทนุ หุนสามญั (9,500 x 100) 950,000 - สว นเกินมูลคาหนุ สามัญ (ผลตา ง) 19,000 - 19,000 ผูถอื หุน เดมิ ใชส ทิ ธิซ้อื หนุ ใหม = 2 = 9,500 หุน 31 บันทกึ ความทรงจํา : สิทธิทอ่ี อกใหก บั ผถู ือ หนุ เดมิ ซ้ือหนุ ใหม 500 หุน หมดอายุ 219

221 2. สิทธิที่มอบเพื่อตอบแทนคาบริการ บางครั้งบริษัทมหาชนจํากัดตองการเก็บ เงินสดไวในชวงตนของการดําเนินงานจึงออกหุนสามัญเพ่ือตอบแทนคาบริการท่ีไดรับ หรือ ออกใบสาํ คัญแสดงสทิ ธิท่ีจะซอ้ื หนุ สามัญ เพ่ือแลกกับคาบริการท่ีไดรับ เม่ือออกใบสําคัญแสดง สิทธิท่ีจะซ้ือหุนบริษัทจะตองบันทึกราคาของสิทธิ และเมื่อนําสิทธิมาใช ราคาหุนสามัญจะ เทา กบั ราคาซอ้ื หนุ บริษทั บวกดวยราคาของสทิ ธิ ตัวอยางท่ี 6.8 บริษัท โซลอง จํากัด (มหาชน) ไดออกใบสําคัญแสดงสิทธิที่จะซ้ือหุนสามัญ จํานวน 300 สิทธิ เม่ือสิ้นปท่ี 1 ของการดําเนินงาน เพื่อตอบแทนคาปรึกษาทางกฎหมาย ใบสําคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุนสามัญมีมูลคายุติธรรมในขณะนั้นสิทธิละ 1 บาท ตองนําสิทธิ ซ้ือหุนจํานวน 3 สิทธิ มาซ้ือหุนสามัญได 1 หุน ในราคาหุนละ 20 บาท หุนสามัญมีราคาตาม มูลคาหุนละ 10 บาท ผูไดรับสิทธิสามารถนําสิทธิมาใชไดถึงส้ินปท่ี 2 ของการดําเนินงาน และ เม่ือส้ินปที่ 2 มีผูนําใบสําคัญแสดงสิทธิที่จะซ้ือหุนสามัญ 300 สิทธิ มาใชซื้อหุนสามัญ 100 หุน (300 Ö 3 สทิ ธ)ิ การบนั ทกึ บัญชเี ปน ดังน้ี สมุดรายวันทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดิต บัญชี สนิ้ ปที่ 1 คา ใชจาย (300 x 1) 300 - สิทธซิ ื้อหนุ สามญั 300 - บนั ทึกการออกใบสําคญั แสดงสทิ ธเิ พ่ือชําระ คาบรกิ าร สนิ้ ปท ่ี 2 เงินสด (100 x 20) 2,000 - สทิ ธซิ ้อื หนุ สามัญ (300 x 1) 300 - ทุนหนุ สามัญ (100 x 10) 1,000 - สวนเกนิ มูลคาหนุ สามญั 1,300 - บนั ทกึ การนาํ ใบสาํ คัญแสดงสทิ ธทิ ่จี ะซอื้ หนุ สามัญมาใช 220

222 ในกรณีท่ีสิทธิยังไมหมดอายุใหแสดงยอดคงเหลือในบัญชีสิทธิซ้ือหุนสามัญไวใน สวนของผูถ อื หุน ในงบดุลโดยแสดงอยูใ นสว นเกินทนุ 3. สิทธิท่ีมอบใหพรอมกับการขายหุนอีกชนิดหนึ่ง เพื่อจูงใจผูซ้ือหุนในการขาย หนุ กูห รือหนุ บุริมสิทธิ บรษิ ทั จงึ มอบใบสาํ คญั แสดงสิทธิซื้อหุนสามัญใหกับผูซื้อหุนกูหรือผูซ้ือ หุนบุริมสิทธิ สิทธิที่จะซ้ือหุนในกรณีน้ีสวนใหญจะมีอายุยาว หรืออาจไมมีกําหนดเวลา หมดอายุ เมื่อบริษัทขายหุนพรอมใบสําคัญแสดงสิทธิที่จะซ้ือจะตองแบงราคาขายสวนหนึ่งให เปนมูลคาหนุ และอกี สวนหนึง่ ใหก ับสทิ ธทิ ่ีจะซือ้ หนุ โดยพิจารณาดงั นี้ 3.1 ถาใบสําคัญแสดงสิทธิซ้ือหุนไมมีมูลคา กลาวคือ ณ วันมอบสิทธิซื้อหุน ราคาใชสิทธิซื้อหุนสูงกวาราคาตลาด จะไมมีการบันทึกบัญชีเก่ียวกับสิทธิซ้ือหุน โดยจะบันทึก บญั ชเี ชนเดยี วกบั การนาํ หุนออกขายตามปกติ ตัวอยางที่ 6.9 เมื่อวันท่ี 12 มกราคม 25x1 บริษทัแหงหนึ่งไดออกจําหนายหุนบุริมสิทธิ ชนิด 5% จํานวน 1,000 หุน ราคาตามมูลคาหุนละ 80 บาท ในราคาหุนละ 100 บาท พรอมใหสิทธิใน การซอื้ หุนสามญั ท่ีจะออกใหมโ ดย หนุ บรุ มิ สิทธิ 1 หุน ไดรบั สทิ ธิ 1 สทิ ธิ และตองใช 2 สิทธิซื้อ หุนสามัญที่ออกใหมได 1 หุน ในราคาหุนละ 120 บาท มูลคาหุนสามัญหุนละ 100 บาท ราคา ตลาดของหุนสามัญวันนี้ หนุ ละ 110 บาท สิทธิหมดอายุวนั ท่ี 15 กุมภาพันธ 25x1 ระหวางวันท่ี 1 – 14 กุมภาพันธ 25x1 ราคาตลาดของหุนสามัญหุนละ 140 บาท มีผูม าใชสิทธิซ้อื หุน สามญั จํานวน 450 หุน การคาํ นวณ มลู คา ของสิทธิ พจิ ารณาจากวนั มอบสิทธิ ดังนี้ สิทธไิ มมมี ลู คา = ราคาใชสิทธิซ้อื หนุ > ราคาตลาด = 120 > 110 221

223 การบันทกึ บญั ชีเปน ดงั นี้ สมุดรายวนั ทวั่ ไป วันที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดติ 100,000 - บัญชี 80,000 - 57,600 - 20,000 - 25x1 12 เงินสด (1,000 x 100) 48,000 - ม.ค. ทนุ หนุ บรุ ิมสทิ ธิ (1,000 x 80) 9,600 - สว นเกินกวา มลู คา หนุ บรุ มิ สทิ ธิ นาํ หุนบรุ มิ สิทธอิ อกจาํ หนายพรอ มสิทธซิ ้ือ 1,000 หนุ สามัญที่ออกใหม = 2 = 500 หนุ ก.พ. 1-14 เงนิ สด (480 x 120) ทุนหุน สามญั (480 x 100) สวนเกนิ มูลคา หนุ สามัญ มผี ูนําสทิ ธมิ าซือ้ หนุ สามัญท่อี อกใหมจ ํานวน 480 หุน วันท่ีสิทธิหมดอายุไมตองบันทึกบัญชีใด ๆ ทั้งสิ้น หรืออาจบันทึกเปนความทรงจํา ไวก็ได 3.2 ถาใบสําคัญแสดงสิทธิซื้อหุนสามัญมีมูลคา กลาวคือ ณ วันมอบสิทธิซื้อหุน ราคาใชส ิทธิต่าํ กวาราคาตลาด ตอ งแบงราคาขายเปนมลู คาของหุนและมูลคาของสทิ ธซิ ื้อหนุ ตาม อัตราสวนของมูลคายุติธรรมของหุนและใบสําคัญแสดงสิทธิท่ีจะซ้ือหุน ในกรณีที่ไมทราบ มูลคายุติธรรมของหุนหรือมูลคายุติธรรมของใบสําคัญแสดงสิทธิท่ีจะซื้อหุนอยางหน่ึงอยางใด เชน ทราบมูลคายุติธรรมของใบสําคัญแสดงสิทธิซ้ือหุน แตไมทราบมูลคายุติธรรมของหุน ก็ สามารถหาราคาขายของหุนได โดยนํามูลคายุติธรรมของใบสําคัญแสดงสิทธิซ้ือหุนไปหักจาก ราคาขายรวม จะไดร าคาขายของหุน หรือไมทราบมูลคายุติธรรมของหุน ก็สามารถหาราคาขาย ของหนุ ได โดยนํามลู คา ยตุ ิธรรมของใบสําคัญแสดงสิทธิท่ีจะซื้อหุนไปหักจากราคาขายรวม จะ ไดร าคาขายของหนุ เปน ตน 222

224 ตัวอยางที่ 6.10 จากตัวอยางท่ี 6.9 สมมติวาเมื่อวันที่ 12 มกราคม 25x1 ราคาใชสิทธิซื้อหุน สามัญมรี าคาหุนละ 105 บาท ในขณะที่หุนสามญั มรี าคาตลาดหุน ละ 110 บาท การคาํ นวณ มลู คาของสทิ ธิ พจิ ารณาจากวันมอบสทิ ธิ ดังนี้ สิทธิมีมลู คา = ราคาใชสิทธิซอื้ หุน < ราคาตลาด = 105 < 110 ดังนน้ั สิทธมิ ีมูลคา หนุ ละ = 110 – 105 = 5 บาท การบนั ทกึ บัญชเี ปนดังน้ี สมุดรายวันทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดติ บัญชี 25x1 12 เงินสด (1,000 x 100) 100,000 - ม.ค. ทุนหนุ บรุ มิ สิทธิ (1,000 x 80) 80,000 - สิทธซิ ือ้ หนุ สามัญ (500 x 5) 2,500 - สว นเกนิ กวา มูลคา หุนบุริมสิทธิ 17,500 - นาํ หนุ บรุ ิมสิทธิออกจําหนายพรอมสิทธิซ้อื 1,000 หนุ สามัญทอี่ อกใหม = 2 = 500 หุน ก.พ. 1-14 เงินสด (480 x 105) 50,400 - ทนุ หุนสามัญ (480 x 100) 48,000 - สวนเกนิ มลู คา หนุ สามัญ 2,400 - มผี นู ําสทิ ธิมาซื้อหุนสามญั ที่ออกใหมจ าํ นวน 480 หนุ 4. สิทธิท่ีมอบใหกับพนักงานหรือผูบริหารของบริษัท บริษัทมหาชนจํากัด อาจจะ จัดตั้งโครงการใหสิทธิแกพนักงานเพ่ือซื้อหุนทุนของบริษัทจุดประสงคของการใหสิทธิน้ีเพื่อ กระตุนใหพนักงานรูสึกมีสวนรวมเปนเจาของกิจการ เพื่อเพิ่มทุนหรือเพื่อเปนการตอบแทน ผลงานของพนกั งาน 223

225 บริษัทมักจะออกใบสําคัญแสดงสิทธิท่ีจะซ้ือหุนใหแกพนักงานกลุมใดกลุมหนึ่ง เพื่อเปนการตอบแทนผลงาน ในกรณีน้ีใบสําคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุนมักจะเปนชนิดไม สามารถโอนเปลี่ยนมือได แตหนุ ทซี่ ้ือจากการใชสทิ ธสิ ามารถโอนเปลย่ี นมือได ในแงข องนกั บญั ชี ลกั ษณะสาํ คัญของโครงการใหส ิทธิซ้อื หุนทนุ แกพ นกั งานอยทู วี่ า โครงการดังกลาวจะกอใหเกิดคาใชจายเพิ่มข้ึนแกบริษัทหรือไม ดังน้ันโครงการใหสิทธิซ้ือหุน แกพ นักงานจงึ แบง ออกเปน 2 ประเภทคอื 4.1 โครงการที่ใหส ทิ ธิโดยมิไดถอื เปน การตอบแทนผลงาน (non-compensatory plans) ตามโครงการน้ีบริษัทจะใหสิทธิแกพนักงานเพ่ือซ้ือหุนทุนของบริษัทในราคาต่ํากวา มูลคายุติธรรมเพียงเล็กนอย โครงการน้ีไมทําใหคาใชจายของบริษัทเพ่ิมขึ้น และไมทําให พนักงานไดร ับผลตอบแทนเพิม่ ขึน้ เชน บรษิ ทั มหาชนจํากัด แหงหนึ่งไดจัดตั้งโครงการใหสิทธิ ซ้ือหุนทุนแกพนักงานโครงการน้ีไมทําใหบริษัทมีคาใชจายเพิ่มข้ึน ยกเวนคาใชจายในการออก หุน โครงการน้ีจึงถือเปนโครงการท่ีไมไดใหสิทธิเปนการตอบแทนผลงาน หลายบริษัทนํา โครงการน้ีมาใชเพ่ือลดเงนิ เดอื นหรอื คาจางพนกั งาน เปนตน FASB Statement No.123 ระบุวาโครงการใหสิทธิโดยมิไดถือเปนการตอบแทน ผลงานจะตอ งเขาเกณฑ 3 ประการดังน้ี (พรชนก รัตนไพจติ ร, 2547, หนา 48) 4.1.1 พนักงานทุกคนท่ีทํางานเต็มเวลา และมีคุณสมบัติตามเงื่อนไขท่ี บรษิ ัทกําหนดไวมีสทิ ธติ ามโครงการน้ที ัดเทยี มกนั 4.1.2 สวนลดในราคาซื้อหุนเมื่อเทียบกับมูลคายุติธรรมแลวตองไมเกิน จํานวนทมี่ ากกวา ของ 4.1.2.1 สวนลดตอหุนท่ีสมเหตุสมผลในการเสนอขายหุนใหแก ผถู อื หุนหรอื บุคคลทว่ั ไป หรือ 4.1.2.2 คาใชจายในการออกหุน 1 หุน ที่สามารถประหยัดได เนื่องจากไมตอ งนาํ หนุ ออกขายใหบ คุ คลทว่ั ไป ถาสวนลดจากราคาขายหุนนอยกวาหรือเทากับ 5% ของมูลคายุติธรรมให ถือวา เขา เงอ่ื นไขในขอ 2 น้โี ดยอัตโนมตั ิ 4.1.3 โครงการนไี้ มมลี กั ษณะสําคญั อืน่ ใดนอกเหนอื จาก 4.1.3.1 พนักงานจะไดรับสิทธิในระยะเวลาอันส้ัน (ไมเกิน 31 วัน นบั จากวนั ท่ไี ดต ั้งราคาขายเพอ่ื ตดั สินใจวาจะเขา รวมโครงการหรือไม) 224

226 4.1.3.2 ราคาซื้อหุนข้ึนอยูกับมูลคายุติธรรมของหุน ณ วันที่ซ้ือหุน ไดเทาน้ัน และพนักงานสามารถท่ีจะยกเลิกการรวมโครงการกอนวันท่ีสามารถนําสิทธิมา ซ้ือหุนได โดยพนักงานจะไดรบั คืนเงนิ ทชี่ ําระมากอนหนาแลว ถาโครงการใหสิทธิเขาเง่ือนไขท้ัง 3 ประการขางตนก็จัดเปนโครงการให สิทธิโดยมิไดถือเปนการตอบแทนผลงาน เพราะไมมีการจายคาตอบแทนใหพนักงาน วิธีการ บัญชีสําหรับใชกับโครงการใหสิทธิเปนการตอบแทนผลงานเรียกวาวิธีมูลคายุติธรรม (fair value method) โดยจะบันทกึ สทิ ธิซื้อหุนในราคามลู คา ยุติธรรม ณ วนั ที่ออกสิทธิซ้อื หนุ 4.2 โครงการที่ใหสิทธิเปนการตอบแทนผลงาน (compensatory plans) เปน โครงการท่ีไมเขาเงื่อนไขตามขอ 4.1 โครงการน้ีจะทําใหบริษัทมีคาใชจายเพิ่มขึ้น และพนักงาน ไดผลตอบแทนจากโครงการ โดยบริษัทตองระบุราคาของหุนท่ีพนักงานจะจายซื้อซึ่งจะตํ่ากวา มูลคายุติธรรมมาก ในบางคร้ังพนักงานอาจไดรับหุนโดยไมตองเสียคาใชจายใด ๆ เลย นอกจากเงนิ เดอื นทีจ่ า ยเปน เงนิ สดแลว หลายบริษัทอาจไดจัดต้ังโครงการท่ีมีหุนเปนฐานในการ ตอบแทนผลงาน น่ันคือ บริษัทจะจัดทําขอตกลงเก่ียวกับการจายผลตอบแทนใหแกพนักงาน เพ่ือแลกเปลี่ยนกับบริการท่ีไดรับจากพนักงาน โดยพนักงานอาจจะไดรับหุน ใบสําคัญแสดง สิทธทิ ี่จะซ้ือหุน หรอื ตราสารทุนอ่ืน ๆ ในท่ีน้ีจะกลาวถึงเฉพาะเรื่องของการใหสิทธิซ้ือหุนเทานั้น เพราะเปนโครงการท่ีพบเห็นไดมากท่ีสุด การบันทึกบัญชีใหใชวิธีมูลคาท่ีมีอยูในตัว (intrinsic value ) โดยคํานวณคาตอบแทนจากผลตา งระหวา งราคาตลาดของหนุ กบั ราคาใชสิทธิซ้อื หุน ตัวอยางที่ 6.11 ในวันที่ 30 กันยายน 25x1 คณะกรรมการของบริษัท อุนใจ จํากัด ไดรับอนุมัติ จากท่ีประชุมใหญใหออกสิทธิท่ีโอนเปล่ียนมือไมได เพิ่มเติมจากเงินเดือนใหแกผูบริหาร ระดับสูงในวันที่ 1 มกราคม 25x2 ในการซ้ือหุนสามัญจํานวน 10,000 หุนมูลคาหุนละ 10 บาท ไดในราคาหุนละ 20 บาท โดยจะใชสิทธิซ้ือหุนสามัญไดหลังวันที่ 31 ธันวาคม 25x2 สิทธินี้มี อายุใชไดถึงเม่ือวันท่ี 31 ธันวาคม 25x6 และผูบริหารตองทํางานในบริษัทนี้ดวย ราคาตลาดของ หุนสามัญ ณ วันท่ี 1 มกราคม 25x2 เทากับ 22 บาท สิทธิซ้ือหุนมีมูลคายุติธรรมฉบับละ 5 บาท ในระหวางป 25x4 หุนสามัญมีราคาตลาดหุนละ 26 บาท มีผูนําสิทธิมาใชซื้อหุน 75 % ที่เหลือ ปลอยใหส ิทธหิ มดอายุ 225

227 การบันทึกบัญชเี ปน ดงั นี้ วธิ มี ูลคา ทีม่ ีอยูในตวั วิธมี ูลคา ยตุ ธิ รรม ผลตอบแทนพนักงานทง้ั สิ้น 10,000 หนุ x (22-20) = 20,000 บาท 10,000 หนุ x 5 = 50,000 บาท คาตอบแทนตอ ป 31 ธ.ค. ป x2 ,x3 20,000 ÷ 2 =10,000 บาท 50,000 ÷ 2 = 25,000 บาท ในระหวางป 25x4 คาตอบแทนพนักงาน 10,000 คาตอบแทนพนักงาน 25,000 (วนั ทใ่ี ชส ทิ ธซิ ื้อหนุ ) สทิ ธซิ ือ้ หนุ 10,000 สิทธซิ ้ือหุน 25,000 31 ธ.ค. 25x6 วันท่ีสิทธหิ มดอายุ เงนิ สด (7,500 x 20) 150,000 เงินสด (7,500 x 20) 150,000 สิทธิซือ้ หุน สิทธิซ้อื หนุ (20,000 x 75%) 15,000 (50,000 x 75%) 37,500 หนุ สามญั หนุ สามญั (10,000 x 10) 100,000 (10,000 x 10) 100,000 สว นเกนิ มูลคา สว นเกินมลู คา หนุ สามญั 65,000 หนุ สามญั 87,500 สิทธิซื้อหุน 5,000 สทิ ธิซอ้ื หุน 12,500 สว นเกนิ ทนุ จากการไมใ ช สวนเกนิ ทนุ จากการไมใ ช สิทธิซื้อหนุ 5,000 สทิ ธิซ้ือหุน 12,500 การไถถอนหนุ บุรมิ สทิ ธิ การไถถอนหุนบุริมสิทธิ (retirement of callable and redeemable preferred stock) เปนหุนบุริมสิทธิที่สามารถเรียกไถคืนไดตามเง่ือนไขท่ีกําหนด ในราคาที่ระบุไว ท้ังนี้การ ไถถอนหุนควรมีการจายปนผลที่คางชําระกอน และโดยปกติราคาไถถอน (call price) มักจะ กาํ หนดไวส งู กวาราคาตามมลู คา หนุ การไถถอนหุนบรุ ิมสิทธมิ ีการโอนปดบัญชีทุนหุน บรุ มิ สทิ ธิพรอ มบญั ชีสวนเกินกวา มูลคาหุนหรือบัญชีสวนต่ํากวามูลคาหุน (ถามี) ตามสัดสวนของการไถถอน การบันทึกบัญชี การไถถ อนหนุ จาํ แนกไดดังนี้ 1. ราคาไถถอนสูงกวามูลคาทั้งหมดของหุนบุริมสิทธิ ใหโอนปดบัญชีทุนหุน บุรมิ สิทธิและบัญชีสว นเกินกวามูลคาหุน หรือสวนตํ่ากวามูลคาหุน และโอนปดผลตางเขาบัญชี กาํ ไรสะสม เนอื่ งจากมผี ลขาดทุนเกิดขนึ้ จากการไถถอน 226

228 ตัวอยา งท่ี 6.12 บริษัทแหงหน่ึงจําหนายหุนบุริมสิทธิชนิดเรียกไถถอนไดจํานวน 1,000 หุน ราคาตามมูลคาหุนละ 100 บาท ในราคาหุนละ 104 บาท ตอมาบริษัทไดเรียกหุนบุริมสิทธิมา ไถถ อน ในราคาหุนละ 108 บาท การบนั ทกึ บัญชเี ปน ดังน้ี สมุดรายวนั ทวั่ ไป วนั ที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดติ บัญชี เงนิ สด (1,000 x 104) 104,000 - ทนุ หุน บรุ ิมสทิ ธิ (1,000 x 100) 100,000 - สวนเกนิ กวามลู คา หุน บุรมิ สิทธิ 4,000 - จาํ หนายหนุ บรุ มิ สทิ ธชิ นิดเรียกไถถ อนได จํานวน 1,000 หุน ราคาตามมลู คา หนุ ละ 100 บาท ในราคาหุนละ 104 บาท ทุนหนุ บรุ มิ สทิ ธิ (1,000 x 100) 100,000 - สวนเกนิ กวามลู คา หุน บุรมิ สทิ ธิ (1,000 x 4) 4,000 - กาํ ไรสะสม (ผลตาง) 4,000 - เงนิ สด (1,000 x 108) 108,000 - บรษิ ัทไถถ อนหุนบุรมิ สิทธใิ นราคาหุนละ 108 บาท 2. ราคาไถถอนต่ํากวามูลคาทั้งหมดของทุนหุนบุริมสิทธิ ใหโอนปดบัญชีทุนหุน บุริมสิทธิและบัญชีสวนเกินกวามูลคาหุน หรือสวนต่ํากวามูลคาหุน และผลตางใหโอนปดไป บญั ชีสวนเกนิ ทนุ จากการไถถอนหุนบุรมิ สิทธิ 227

229 ตัวอยา งท่ี 6.13 จากตัวอยา งที่ 6.12 สมมตวิ า ใหบริษัทไถถ อนหุนบุรมิ สิทธใิ นราคาหุนละ 97 บาท การบนั ทกึ บัญชเี ปนดงั น้ี สมดุ รายวนั ทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดติ บัญชี เงนิ สด (1,000 x 104) 104,000 - ทุนหนุ บรุ ิมสทิ ธิ (1,000 x 100) 100,000 - สว นเกินกวามลู คา หนุ บรุ มิ สทิ ธิ 4,000 - จาํ หนา ยหนุ บรุ ิมสทิ ธิชนดิ เรยี กไถถ อนได จํานวน 1,000 หุน ราคาตามมลู คา หนุ ละ 100 บาท ในราคาหนุ ละ 104 บาท ทุนหนุ บรุ มิ สทิ ธิ (1,000 x 100) 100,000 - สวนเกนิ กวา มลู คา หุนบรุ ิมสทิ ธิ (1,000 x 4) 4,000 - เงินสด (1,000 x 97) 97,000 - สวนเกนิ ทนุ จากการไถถ อนหุน บุรมิ สทิ ธิ 4,000 - บรษิ ทั ไถถ อนหนุ บรุ มิ สิทธิในราคาหนุ ละ 97 บาท การแปลงสภาพหนุ บรุ มิ สิทธิ การแปลงสภาพหุนบุริมสิทธิ (convertible preferred stock) เปนการใหสิทธิพิเศษที่ บริษัทมหาชนจํากัด อาจออกหุนบุริมสิทธิชนิดแปลงสภาพได ซึ่งใหสิทธิแกผูถือหุนในการ แปลงสภาพหุนในชวงระยะเวลาหน่ึง โดยหุนบุริมสิทธิอาจแปลงสภาพเปนหุนสามัญหรือหุนกู ในอัตราที่กาํ หนดไว ตามปกตแิ ลว เมือ่ มีผูนําหุนบุริมสิทธิมาแปลงสภาพ บริษัทจะตองจัดเตรียม หุนที่จะใหแกผูขอแปลงสภาพไวใหเพียงพอจนถึงวันใชสิทธิแปลงสภาพหรือวันที่สิทธิแปลง สภาพหมดอายุลง ถาหุนบุริมสิทธิเปนชนิดสะสม และมีเงินปนผลคงคางอยู ณ วันแปลงสภาพ บรษิ ัทตองจายคืนเงินปนผลคงคา งดว ย 228

230 ณ วันท่ีมีการแปลงสภาพหุน บัญชีท้ังหมดที่เก่ียวของกับหุนที่ขอแปลงสภาพจะถูก ปดไปและบันทึกหุนใหมขึ้นบัญชีในราคาตามมูลคา ถามีผลตางทางดานเครดิตจะบันทึกบัญชี สว นเกินทุนจากการแปลงสภาพหุนบุรมิ สทิ ธิ ผลตางทางดานเดบติ จะลดยอดบัญชกี าํ ไรสะสม การบันทกึ บญั ชเี กยี่ วกบั การแปลงสภาพหุนจําแนกไดดังน้ี 1. ราคาหุนชนิดใหมท่ีแปลงสภาพสูงกวาราคาตามบัญชีของหุนเดิม ใหโอนปด บัญชีทุนหนุ บุริมสิทธิ พรอมสวนเกินกวามูลคาหุนหรือสวนต่ํากวามูลคาหุน ผลตางท่ีเกิดขึ้นให โอนปดไปบญั ชีกําไรสะสม ซ่ึงเกิดจากการขาดทนุ จากการแปลงสภาพหนุ ตัวอยางที่ 6.14 บริษัทแหงหนึ่งมีทุนหุนบุริมสิทธิชนิดแปลงสภาพได ราคาตามมูลคาหุนละ 100 บาท จํานวน 500 หุน ในราคาหุนละ 110 บาท โดยมีเง่ือนไขในการแปลงสภาพหุนวา หนุ บุริมสทิ ธิ 1 หนุ สามารถแปลงสภาพเปนหุนสามัญได 2 หนุ ราคาตามมลู คา หนุ ละ 75 บาท การบนั ทกึ บญั ชีเปนดังน้ี สมดุ รายวนั ทวั่ ไป วนั ที่ รายการ เลขท่ี เดบติ เครดิต บัญชี ทนุ หนุ บุริมสทิ ธิ (500 x 100) 50,000 - สว นเกนิ กวามลู คา หุน บรุ มิ สิทธิ (500 x 10) 5,000 - กําไรสะสม 45,000 - เงนิ สด (1,000 x 75) 75,000 - แปลงสภาพหนุ บุรมิ สทิ ธิเปนหุนสามญั ในอัตรา 1:2 ราคาตามมลู คา หนุ สามัญหุนละ75บาท 2. ราคาหุนชนิดใหมที่แปลงสภาพต่ํากวาราคาตามบัญชีของหุนเดิม ใหโอนปด บัญชีทนุ หุนบุริมสิทธิ พรอมสวนเกินกวามูลคาหุนหรือสวนต่ํากวามูลคาหุน ผลตางท่ีเกิดข้ึนให โอนปด ไปบัญชีสว นเกินทนุ จากการแปลงสภาพหนุ 229

231 ตวั อยา งท่ี 6.15 จากตัวอยางท่ี 6.14 สมมติวา หุนสามัญมรี าคาตามมูลคา หุนละ 40 บาท การบันทกึ บัญชีเปน ดังนี้ สมุดรายวันทว่ั ไป วันท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดติ บญั ชี ทุนหุนบุรมิ สทิ ธิ (500 x 100) 50,000 - สว นเกนิ กวามลู คาหนุ บุริมสิทธิ (500 x 10) 5,000 - เงนิ สด (1,000 x 40) 40,000 - สว นเกนิ ทนุ จากการแปลงสภาพหุน 15,000 - บุริมสทิ ธิ แปลงสภาพหนุ บุรมิ สทิ ธิเปน หุนสามญั ในอัตรา 1:2 ราคาตามมลู คาหนุ สามญั หุนละ 40 บาท การปรบั ปรุงทนุ ใหม การปรับปรุงทุนใหม (quasi-reorganization) บริษัทมหาชนจํากัดที่มีขาดทุน ตอเนื่องกันมาเปนเวลาหลายปจนมียอดขาดทุนสะสมเปนจํานวนมาก อาจเนื่องมาจากการ บันทึกสินทรัพยในราคาสูงเกินไป ทําใหตองบันทึกคาเสื่อมราคาสูงไปดวย หรือประมาณ หนี้สูญมากเกินไป หรือเน่ืองจากการดําเนินงานท่ีผิดพลาด ตอมาบริษัทไดปรับปรุงการ บริหารงานจนเริ่มมีกาํ ไร แตก ย็ ังไมส ามารถไปชดเชยขาดทุนสะสมซึ่งมีอยูจํานวนมากได ทําให บริษัทไมสามารถจา ยเงนิ ปนผล และบุคคลภายนอกอาจมองวาบริษัทมีฐานะการเงินไมดี ฉะน้ัน เพ่ือเปดโอกาสใหบริษัทไดเร่ิมตนใหม และแสดงฐานะการเงินที่ดีข้ึน จึงใหบริษัททําการ ปรับปรุงทุนใหมเพ่ือใหบริษัทมียอดในบัญชีสินทรัพยหน้ีสิน เงินทุนตามกฎหมาย และกําไร สะสมท่ถี ูกตองและเหมาะสม โดยการปรับปรุงทนุ สามารถปฏบิ ัติไดด งั นี้ 1. การเพิ่มทุน เปนการเพิ่มจํานวนหุนหรือมูลคาหุน โดยบริษัทมหาชนจะเพิ่มทุน จากจํานวนที่จดทะเบียนไวแลวไดโดยการออกหุนใหมเพ่ิมข้ึน ท้ังนี้การออกหุนเพ่ิมทุนจะ กระทาํ ไดภ ายใตเงอ่ื นไขดงั น้ี (สุรศกั ดิ์ วาจาสทิ ธ,์ิ และคนอ่นื ๆ, 2547, หนา 75 - 79 ) 230

232 1.1 หุนท้ังหมดไดอ อกจําหนายและไดรบั ชาํ ระคาหนุ ครบถวนแลว หรือในกรณี หุนยังจําหนายไมครบ หุนท่ีเหลือตองเปนหุนท่ีออกเพื่อรองรับหุนกูแปลงสภาพหรือใบสําคัญ แสดงสทิ ธิท่จี ะซ้ือหนุ 1.2 ที่ประชุมผูถือหุนลงมติดวยคะแนนเสียงไมนอยกวา 3 ใน 4 ของจํานวน เสยี งทั้งหมดของผูถือหนุ ซ่งึ มาประชมุ และมสี ทิ ธอิ อกเสียงลงคะแนน และ 1.3 นํามตินั้นไปจดทะเบียนเปลี่ยนแปลงทุนจดทะเบียนตอนายทะเบียนภายใน 40 วนั นับแตว ันท่ีท่ีประชมุ ลงมตดิ ังกลา ว หนุ ที่เพ่มิ ขึน้ นี้จะเสนอขายทั้งหมดหรือบางสวนก็ได และจะเสนอขายใหแกผูถือ หุนตามสวนจํานวนที่ผูถือหุนแตละคนมีอยูกอนแลว หรือจะเสนอขายตอประชาชนหรือบุคคล อ่ืนไมวาท้ังหมดหรอื เพียงบางสว นกไ็ ด เม่ือบริษัทจําหนายหุนเพิ่มไดบางสวนแลวบริษัทจะขอจดทะเบียนเปล่ียนแปลง ทนุ ชําระแลวตอนายทะเบียนโดยแบงออกเปนงวด งวดละไมนอยกวารอยละ 25 ของจํานวนหุน ท่ีเสนอขายก็ได แตตองกําหนดไวในหนังสือชี้ชวนหรือในเอกสารเกี่ยวกับการเสนอขายหุนตอ ประชาชนดวย ท้ังนี้ใหบริษัทขอจดทะเบียนเปล่ียนแปลงทุนชําระแลวภายใน 14 วันนับแตวันท่ี ไดรับชําระคาหุนครบตามจํานวนท่ีเสนอขายและกําหนดไวในหนังสือช้ีชวนหรือในเอกสารที่ เก่ยี วกับการเสนอขายหุนตอประชาชน ในการจดทะเบียนเปล่ียนแปลงทุนชําระแลว บริษัทตอง สงบัญชีรายชื่อผูถือหุนของบริษัทเฉพาะผูถือหุนที่เพิ่ม โดยระบุชื่อ สัญชาติ ที่อยู จํานวนหุนที่ ถอื และเลขทใี่ บหุน ไปดว ย 2. การลดทุน บริษัทจะลดทุนจากจํานวนที่จดทะเบียนไวแลวไดโดยการลดมูลคา หุนแตละหุนใหตํ่าลงหรือลดจํานวนหุนใหนอยลงก็ได แตจะลดทุนลงไปใหถึงต่ํากวาจํานวน 1 ใน 4 ของทุนท้ังหมดไมได ในกรณีที่บริษัทขาดทุนสะสม และไดมีการชดเชยผลขาดทุน สะสมอยู บริษัทอาจลดทุนใหเหลือตํ่ากวาจํานวน 1 ใน 4 ของทุนท้ังหมดก็ได การลดมูลคาหุน หรอื ลดจํานวนหุนจะทาํ ไดภ ายใตเงอื่ นไขดังนี้ 2.1 ท่ีประชุมผูถือหุนลงมติดวยคะแนนเสียงไมนอยกวา 3 ใน 4 ของจํานวน เสียงทั้งหมดของผูถือหุนซึ่งมาประชุมและมีสิทธิออกเสียงลงคะแนน และบริษัทตองนํามติน้ัน ไปขอจดทะเบียนภายใน 14 วนั นับแตว นั ทท่ี ี่ประชมุ ลงมติ 2.2 ท่ีประชุมผูถือหุนอาจลงมติใหลดทุนโดยวิธีตัดหุนจดทะเบียนที่จําหนาย ไมได หรือท่ียังมิไดนําออกจําหนายไ เม่ือท่ีประชุมมีมติแลวใหบริษัทขอจดทะเบียนลดทุน ภายใน 14 วันนับแตวันทท่ี ีป่ ระชุมลงมติ 231

233 2.3 บริษัทตองมีมติแจงการลดทุนไปยังเจาหนี้ของบริษัททราบภายใน 14 วัน นับแตวันที่ที่ประชุมผูถือหุนลงมติโดยกําหนดเวลาใหสงคําคัดคานภายใน 2 เดือนนับวันท่ีไดรับ หนังสือแจงมติน้ัน และใหบริษัทลงโฆษณามติน้ันทางหนังสือพิมพภายในกําหนดเวลา 14 วัน ถามีการคัดคา น บรษิ ทั จะลดทนุ มิไดจนกวา จะไดชําระหนี้หรอื ใหประกนั เพอ่ื หน้ีน้ันแลว 2.4 เมื่อไดดําเนินการตามขอ 2.1 – 2.4 แลวใหบริษัทขอจดทะเบียนลดทุนตอ นายทะเบียนภายในกําหนดเวลา ดังนี้ 2.4.1 ภายใน 14 วันนับแตวันท่ีพนกําหนดตาม ขอ 2.3 ในกรณีที่ไมมี เจา หนค้ี ัดคา น หรือ 2.4.2 ภายใน 14 วนั นบั แตวนั ท่ไี ดรับชาํ ระหน้ีหรอื ใหเ อาประกนั เพอ่ื หนใี้ น กรณที ี่มเี จาหนค้ี ดั คาน ตวั อยางท่ี 6.16 ตอ ไปนเ้ี ปนงบดลุ ของบริษัท กอไผ จํากดั กอ นการปรับปรงุ ทนุ บริษทั กอไผ จํากัด งบดลุ ณ วันท่ี 31 ธนั วาคม 25x1 สินทรพั ย 900,000 (หนว ย:บาท) สินทรัพยหมุนเวยี น 250,000 ทดี่ ิน อาคาร และอุปกรณ 10,000 หกั คา เสื่อมราคาสะสม รวมสินทรัพย 650,000 660,000 หนีส้ นิ และสว นของผูถือหนุ หนสี้ ิน 360,000 ทุนหุนสามัญ (จดทะเบียนและจําหนายแลว 50,000หุน ราคาตามมูลคาหนุ ละ 10 บาท) 500,000 กาํ ไรสะสม (200,000) รวมหนี้สินและสว นของผูถ ือหุน 660,000 232

234 บรษิ ทั ไดดาํ เนินการปรับปรุงทุนดังน้ี 1. ปรับราคาทุนของท่ีดิน อาคาร และอุปกรณใหมใหมีมูลคายุติธรรม เทากับ 800,000 บาท และลดคาเส่อื มราคาสะสมลง 50,000 บาท 2. ลดราคาตามมูลคาหุนของหุนสามัญ จากราคาตามมูลคาหุนละ 10 บาท เปนราคา หุน ละ 4 บาท 3. ใหน าํ สว นเกินทุนจากการลดทุนไปชดเชยผลขาดทุนสะสม การบันทึกบญั ชีเปน ดังน้ี สมุดรายวนั ทว่ั ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดติ คาเสอื่ มราคาสะสม บัญชี 50,000 - กําไรสะสม 50,000 - ทดี่ นิ อาคาร และอปุ กรณ 100,000 - ปรบั ปรุงทด่ี นิ อาคาร และอุปกรณใ หเ ปน มลู คายตุ ธิ รรม 300,000 - ทุนหนุ สามญั (50,000 x (10 – 4)) 300,000 - สวนเกนิ ทนุ จากการลดมูลคาหุน ปน ทกึ การปรบั ลดราคาตามมูลคา หุน สวนเกนิ ทนุ จาการลดมลู คาหนุ 250,000 - กาํ ไรสะสม 250,000 - นําสว นเกินทนุ ไปลดยอดขาดทนุ สะสม จากตัวอยางที่ 6.16 การนําสวนเกินทุนจากการลดมูลคาหุนไปชดเชยผลขาดทุน สะสมจะชดเชยไดเพียงผลขาดทุนสะสมรวมกับผลขาดทุนที่ปรับปรุงรายการที่ดิน อาคาร และ อุปกรณ (200,000 + 50,000) เทาน้ัน ไมควรนําสวนเกินทุนจากการลดมูลคาหุนไปแสดงเปน กําไรสะสม เนือ่ งจากกฎหมายกําหนดใหการแสดงกาํ ไรในบัญชีกําไรสะสมควรเกิดจากการจาก การดําเนินงาน หลังจากลดทุนแลวงบดลุ ของบรษิ ทั กอไผ จาํ กดั เปน ดังนี้ 233

235 บริษทั กอไผ จํากัด (หนว ย:บาท) งบดลุ 800,000 10,000 ณ วนั ท่ี 31 ธันวาคม 25x1 200,000 600,000 สนิ ทรัพย 610,000 สนิ ทรัพยหมุนเวียน ทด่ี นิ อาคาร และอุปกรณ 360,000 หกั คา เสอ่ื มราคาสะสม รวมสินทรัพย 200,000 50,000 หนส้ี นิ และสว นของผูถ ือหุน -. หนสี้ นิ 610,000 ทุนหุนสามัญ (จดทะเบียนและจําหนายแลว 50,000หุน ราคาตามมูลคา หุน ละ 4 บาท) สวนเกนิ ทนุ จากการลดมูลคาหนุ กําไรสะสม รวมหนี้สินและสวนของผูถ อื หุน การแบง แยกหุน การแบงแยกหุน (stock splits) เปนการเปลี่ยนแปลงในราคาตามมูลคาหุน หรือการ เปล่ียนแปลงในจํานวนหุน แตจะไมทําใหมูลคารวมของหุนเปลี่ยนแปลงไป ท้ังนี้บริษัทอาจจะ ตัดสินใจแบงแยกหุน เมื่อมูลคายุติธรรมของหุนสามัญของบริษัทมีราคาสูงมาก ซึ่งอาจจําแนก ไดด งั น้ี 1. การแตกหุน (stock split up) หมายถึง การเพิ่มจํานวนหุน แตราคาตามมูลคาหุน จะลดลง โดยทีม่ ลู คา รวมไมเ ปลย่ี นแปลง การบนั ทกึ บัญชีเกย่ี วกบั การแบง แยกหนุ จาํ แนกไดด ังน้ี 1.1 บันทึกเปนความทรงจํา การบันทึกเปนความทรงจําจะบันทึกวามีการ แบง แยกหุน ในอตั รา และราคาตามมูลคา หุน เปนเทา ใด 234

236 ตัวอยางที่ 6.17 บริษัทแหง หนง่ึ มีทุนจดทะเบยี นจําหนา ยและออกใบหุนไปแลวจํานวน 10,000 หนุ ราคาตามมูลคาหุนละ 100 บาท นําออกจําหนายในราคาหุนละ 110 บาท ตอมาบริษัทไดทําการ แบง แยกหุนจาก 1 หุนเดิมเปน 2 หุนใหม ราคาตามมลู คา ลดลงเหลอื หุนละ 50 บาท การบนั ทกึ บัญชเี ปนดังน้ี สมุดรายวนั ทวั่ ไป วนั ที่ รายการ เลขท่ี เดบิต เครดิต บญั ชี บันทกึ ความทรงจํา : บริษัทไดทาํ การ แบง แยกหนุ จาก 1 หุน เดมิ เปน 2 หุนใหม และมูลคา ลดลงเหลือหนุ ละ 50 บาท 1.2 บันทกึ รายการบัญชี โดยโอนปดบัญชีทุนของหุนเดิมไปยังบัญชีทุนหุนใหม พรอ มกบั เรียกใบหุน เดมิ คืนและออกใบหนุ ใหมไปแทน ตวั อยา งท่ี 6.18 จากตวั อยา งท่ี 6.17 ใหน าํ การแบงแยกหนุ มาบนั ทกึ บญั ชี การบนั ทกึ บญั ชีเปนดงั น้ี สมดุ รายวันทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดิต บัญชี ทนุ หุน สามัญ (10,000 x 100) 1,000,000 - ทุนหุน สามัญ (20,000 x 50) 1,000,000 - บันทึกการแบง แยกหนุ 2. การรวมหุน (stock split down) หมายถึง การลดลงของจํานวนหุน แตราคาตาม มลู คาหุนจะเพิ่มข้ึน โดยทม่ี ูลคารวมไมเ ปล่ียนแปลง การบนั ทึกบัญชีเก่ยี วกบั การแบง แยกหนุ จําแนกไดด งั นี้ 2.1 บันทึกเปนความทรงจํา การบันทึกเปนความทรงจําจะบันทึกวามีการ แบงแยกหนุ ในอตั รา และราคาตามมูลคาหุน เปนเทา ใด 235

237 ตวั อยา งท่ี 6.19 บริษัทแหง หน่งึ มีทุนจดทะเบยี นจาํ หนา ยและออกใบหนุ ไปแลวจาํ นวน 10,000 หนุ ราคาตามมูลคาหุนละ 100 บาท นําออกจําหนายในราคาหุนละ 110 บาท ตอมาบริษัทไดทําการ รวมหุน จาก 10 หุนเดิมเปน 1 หนุ ใหม การบนั ทกึ บญั ชเี ปน ดงั นี้ สมดุ รายวันทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดิต บญั ชี บันทึกความทรงจาํ : บริษทั ไดท ําการแบง รวมหนุ จาก 10 หนุ เดมิ เปน 1 หุนใหม และ มูลคาลดลงเหลอื หุนละ 1,000 บาท 1.2 บันทึกรายการบัญชี โดยโอนปดบัญชีทุนของหุนเดิมไปยังบัญชีทุนหุนใหม พรอ มกบั เรยี กใบหุนเดมิ คนื และออกใบหนุ ใหมไ ปแทน ตวั อยางท่ี 6.20 จากตัวอยางท่ี 6.19 ใหน าํ การแบง แยกหนุ มาบันทกึ บัญชี การบันทกึ บัญชเี ปน ดงั นี้ สมุดรายวันทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดติ บัญชี ทนุ หุน สามัญ (10,000 x 100) 1,000,000 - ทุนหุน สามญั (1,000 x 1,000) 1,000,000 - บันทกึ การแบง รวมหนุ 236

238 สรุป การเปลีย่ นแปลงในสวนของผูถ ือหนุ เปนการเปลีย่ นแปลงที่มีผลกระทบตอทุนเรือนหุน สวนเกนิ ทุน หรือกําไรสะสม โดยมีสาเหตุมาจากหุนทุนซ้ือคนื สิทธิในการซ้ือหุนทุน การไถคืน หุน บรุ ิมสิทธิ การแปลงสภาพหนุ บุรมิ สิทธิ การปรับปรงุ ทนุ การแบงแยกหนุ หุนทุนซื้อคืน การซ้ือคืนหุนทุนของบริษัทอาจมีสาเหตุมาจากราคาหุนในทองตลาด มีราคาตกตํ่า เพ่ือนํามาใชในโครงการใหสิทธิแกพนักงาน เพ่ือแลกเปลี่ยนกับหลักทรัพยหรือ สินทรัพย เพื่อนํามาจายหุนปนผล เพื่อทําใหกําไรตอหุนเพิ่มข้ึน หรือเพ่ือกําจัดผูถือหุนบาง จําพวก ซ่ึงการบันทึกบัญชีจะใชวิธีราคาทุน โดยบันทึกดวยราคาทุนที่จายซื้อ และอาจขายหุน ทุนซือ้ คนื เทากบั ราคาทุนทซี่ ้ือคืน ขายราคาสูงกวาราคาทุนทซ่ี ือ้ คนื หรอื ขายราคาต่ํากวาราคาทุน ที่ซ้ือคนื สิทธิในการซื้อหุนทุน เปนการใหสิทธิซื้อหุนทุนของบริษัทในราคาที่กําหนด ภายในระยะเวลาหน่ึง แบงได 3 กรณี คือ การใหสิทธิผูถือหุนเดิมท่ีจะซื้อหุนออกใหมไดกอน บุคคลภายนอก การใหสิทธิเพ่ือตอบแทนคาบริการ และการขายหุนพรอมใบสําคัญแสดงสิทธิที่ จะซื้อหุน การไถคืนหุนสัมสิทธิ เปนหุนบุริมสิทธิท่ีสามารถเรียกไถคืนไดกอนวันท่ีท่ีกําหนด ในราคาท่ีระบุไว หรืออาจเปนหุนท่ีใหสิทธิกับผูถือหุนท่ีจะขอนําหุนมาไถคืนภายใหเง่ือนไขและ ราคาทผี่ ถู อื หนุ กาํ หนด ซ่งึ ราคาไถค นื อาจเทากับราคาตามมูลคา หรือสงู กวา ราคาตามมลู คา กไ็ ด การแปลงสภาพหุนบุริมสิทธิ เปนหุนบุริมสิทธิชนิดแปลงสภาพได โดยแปลงสภาพ ในชวงระยะเวลาหนึง่ ซง่ึ อาจแปลงสภาพเปน หุน สามญั หรือหนุ กู การปรับปรุงทุน การปรับปรุงทุนมีสาเหตุมาจากการท่ีบริษัทเกิดผลขาดทุนสะสม เปนจาํ นวนมาก ทง้ั น้ีการปรบั ปรุงทนุ สามารถทําไดโดยการเพม่ิ ทนุ หรือการลดทนุ การแบงแยกหุน สามารถแบงไดเปน 2 ลักษณะ คือ การแตกหุน และการรวมหุน การแตกหุนเปนการเพิ่มจํานวนหุน แตราคาตามมูลคาหุนจะลดลง โดยที่มูลคารวมไม เปล่ียนแปลง สวนการรวมหุนเปนการลดลงของจํานวนหุน แตราคาตามมูลคาหุนจะเพ่ิมขึ้น โดยที่มูลคา รวมไมเ ปล่ียนแปลง 237

239 แบบฝกหดั ทายบท 1. การเปล่ยี นแปลงในสวนของเงนิ ทนุ ของบรษิ ทั จาํ กัด อาจเกดิ ขึ้นไดใ นกรณใี ดบาง 2. หุนทนุ ซือ้ คนื หมายถงึ อะไร 3. สิทธิซือ้ หุนท่อี อกใหม หมายถึงอะไร 4. การแปลงสภาพหุน หมายถงึ อะไร 5. การปรบั ปรุงทนุ ใหม หมายถึงอะไร 6. บริษัท จิรายุ จาํ กัด ออกจําหนายหุนสามญั 50,000 หนุ มลู คา หนุ ละ 5 บาท บริษัท ตัดสินใจท่ี จะขายหุนเพิ่มเติมอีก 25,000 หุน ในราคาหุนละ 12 บาท โดยใหสิทธิแกผูถือหุนเดิมที่จะซื้อ หุนใหม (1 สิทธิตอ 1หุน) โดยสิทธิ 2 ใบ สามารถซื้อหุนใหมได 1 หุน ในราคาหุนละ 12 บาท สทิ ธหิ มดอายุ ณ วนั ที่ 16 เมษายน 25x2 ใหท าํ บันทกึ รายการในสมุดรายวนั ทัว่ ไปของบรษิ ทั จิรายุ จาํ กดั ตามวันตา ง ๆ ดงั น้ี 1. วันท่ี 15 มกราคม 25x2 วันประกาศท่ีจะออกสิทธิซื้อหุน โดยจะออกสิทธิใหใน วนั ท่ี 1 มีนาคม 25x2 2. วนั ที่ 1 มนี าคม 25x2 ออกสทิ ธิซอื้ หุนใหทั้งหมด ณ วนั นีห้ ุนมีราคาตลาด หุนละ 12.50 บาท 3. วนั ที่ 27 มีนาคม 25x2 มีผูถ ือหุน นําสทิ ธมิ าใชซ อ้ื หนุ 98% ของสิทธิที่ออกให 4. วนั ที่ 16 เมษายน 25X2 สทิ ธิทเ่ี หลอื ไมนํามาใชจ นหมดกาํ หนด 7. บริษัท พร จํากัด แสดงสวนของผูถือหุน ณ วันท่ี 31 ธันวาคม 25x0 หุนสามัญ ราคามูลคา หุน ละ 100 บาท จดทะเบียน 80,000 หุน ออกจําหนา ยและอยใู นมือของผูถอื หนุ 50,000 หุน และ ใหสิทธิแกพนักงานท่ีจะซ้ือหุนได 2,000 หุน ในราคาหุนละ 120 บาท การใหสิทธินี้ไมไดคิด มลู คาให 5,000,000 บาท สวนเกินมูลคา หุนสามญั 400,000 บาท กําไรสะสม 3,000,000 บาท 25x1 เม.ย. 30 บริษัทขายหุนกูมูลคา 500,000 บาท ในราคาตามมูลคา โดยหุนกูมูลคา 1,000 บาท มี สิทธิซ้ือหุนสามัญได 5 หุน ในราคาหุนละ 150 บาท ภายในระยะเวลา 2 ป ในวันนี้ หุน สามัญมีราคาตลาดหนุ ละ 130 บาท 238

240 ธ.ค. 31 ไดออกหุน สามัญใหก ับพนกั งาน จาํ นวน 2,000 หนุ ตามขอตกลงในการใหสิทธิซื้อหุน และในวันนี้ผูถือหุนกูใชสิทธิซ้ือหุนสามัญ 1,500 หุน กําไรสุทธิสําหรับป 25x0 เทากับ 290,000 บาท 25x2 ม.ค. 3 บริษัทไดออกสิทธิใหผูถือหุนสามัญ (1 สิทธิตอ 1 หุน) โดยผูถือหุนสามัญสามารถ นําสิทธิจํานวน 10 ใบ มาซ้ือหุนสามัญไดในราคาหุนละ 180 บาท สิทธิมีอายุ 30 วัน ณ วันนี้หุนสามัญมีราคาตลาดของหุนละ 200 บาท เมื่อครอบกําหนด ปรากฏวามีผูที่ ไมนําสิทธิมาใชจํานวน 6,000 สิทธิ นอกน้ันไดนําสิทธิมาใชซื้อหุนสามัญ และ บริษทั ไดอ อกใบหนุ ใหไปแลว ธ.ค. 31 ไดออกหุนสามัญใหกับพนักงานตามขอตกลงอีก 500 หุน และผูถือหุนกูใชสิทธิซื้อ หุน สามญั อกี 1,000 หนุ กําไรสุทธสิ าํ หรับป 25x2 เทากับ 700,000 บาท และจายเงินสด ปน ผลหนุ ละ 2 บาท ใหท ํา บนั ทกึ รายการขา งตนในสมดุ รายวันทัว่ ไป 8. สว นของผถู อื หนุ ของบรษิ ทั รสิ า จํากัด มดี ังน้ี หนุ บุรมิ สิทธิ มูลคาหุนละ 100 บาทออกจาํ หนา ย 1,000 หนุ 100,000 หุนสามญั มูลคา หนุ ละ 50 บาท ออกจําหนา ย 1,000 หนุ 50,000 สว นเกนิ มลู คาหนุ บุริมสทิ ธิ 5,000 สว นเกนิ มูลคาหนุ สามญั 2,000 กําไรสะสม 20,000 หนุ บุริมสทิ ธิเปนชนดิ แปลงสภาพเปน หนุ สามญั ได ใหท าํ บนั ทึกรายการในสมดุ รายวันทั่วไป ในแตล ะกรณี ดงั ตอ ไปน้ี 1. หนุ บรุ มิ สทิ ธิ 1 หุน สามารถแปลงสภาพเปน หุน สามัญได 1 หุน 2. หนุ บรุ ิมสทิ ธิ 1 หนุ สามารถแปลงสภาพเปน หนุ สามัญได 3 หุน 3. หุนบุริมสิทธิ 1 หุน สามารถแปลงสภาพเปนหุนสามัญได 5 หุน บวกเงินสดคิด จากหุนสามัญอกี หุน ละ 35 บาท 239

241 9. งบดลุ เฉพาะสวนของผูถอื หนุ ของบริษัท ไทยลอย จํากดั ณ วันท่ี 31 ธนั วาคม 25x1 หุน สามัญ จดทะเบียน 1,000 หุน มูลคาหุนละ 100 บาท ออกจําหนายและออกใบหุนแลว 5,000 หุน 500,000 หุนบุริมสิทธิ 5% จดทะเบียนและอยูในมือผูถือหุน 5,000 หุน มูลคาหุนละ 50 บาท ไถ คืนไดในราคาตามมลู คา 250,000 สวนเกนิ มูลคา หุนสามญั 25,000 สว นลดมูลคา หุน บุริมสทิ ธิ (50,000) กาํ ไรสะสม 300,000 รวม 1,025,000 รายการเปลี่ยนแปลงเกย่ี วกบั หุน ทุนของบรษิ ัท ต้ังแตตน ปจนถงึ 31 ธันวาคม 25x2 เปน ดงั น้ี 1. ซื้อหุนสามัญของบริษัทกลับคืนมา 1,000 หุน ในราคาหุนละ 120 บาท (บันทึก วธิ ีราคาทุน) 2. ใหส ิทธิแกผถู อื หนุ สามญั (1 สิทธิตอ 1 หนุ ) ทจ่ี ะซือ้ หุนสามญั ทอี่ อกจําหนายใหม ของหุนละ 140 บาท และจะตองใชสิทธิภายใน 30 มิถุนายน 25x2 ราคาตลาดของหุนสามัญ ณ วันใหสิทธหิ ุนละ 150 บาท และปรากฏวา มีผูมาใชสทิ ธิเพยี ง 3,000 หุน นอกนั้นไมม ีการใชส ทิ ธิ 3. ขายหุนสามญั ที่ซ้อื กลบั คนื มาทงั้ หมดในราคาหุน ละ 100 บาท 4. ไถค นื หุนบรุ มิ สิทธจิ ํานวน 1,000 หนุ 5. กาํ ไรสทุ ธิสาํ หรบั ป 25x1 จาํ นวน 100,000 บาท ใหท าํ บนั ทกึ รายการดังกลาวในสมุดรายวนั ท่ัวไปของบรษิ ัทในป 25x2 10. งบดลุ เฉพาะสวนของผูถ ือหุน ของบริษัท ทีโอ จาํ กัด ณ วนั ที่ 30 มถิ ุนายน 25x2 เปนดงั นี้ ทนุ เรอื นหุน : หนุ สามัญจดทะเบียน 2,000 หุน ออกจําหนา ยแลว 1,000 หุน มูลคาหนุ ละ 25 บาท 25,000 หนุ บุรมิ สทิ ธิ 5% จดทะเบยี นและออกจาํ หนาย 1,000 หนุ มูลคา หุน ละ 10 บาท ราคาไถคืนหุนละ 12.50 บาท อัตราแปลงสภาพ 2 หนุ บุริมสทิ ธติ อ 1 หนุ สามัญ 10,000 สว นเกินมลู คาหุน สามัญ 3,000 สวนลดมูลคา หุนบรุ ิมสิทธิ (1,000) กาํ ไรสะสม 30,000 รวม 67,000 240

242 ก.ค. 1 ในระยะตอ มา ไดมรี ายการเปลยี่ นแปลงเกีย่ วกบั ทุน เปนดังน้ี ส.ค. 1 ไถคนื หุน บุรมิ สิทธิ 5% 500 หุน ตามเง่ือนไขที่กําหนด ออกจําหนายหุน สามัญ 200 หุน ในราคาตามมลู คา และในการจาํ หนายหนุ น้ไี ดออก ส.ค. 20 ใบมอบสทิ ธใิ นการซ้ือหนุ บรุ ิมสทิ ธิ 5% จาํ นวน 200 หุนในราคาหนุ ละ 15 บาท ก.ย. 15 ราคาตลาดของหุนบรุ ิมสิทธิ 5% ในวนั นห้ี นุ ละ 18 บาท ในวนั ท่ี 15 สงิ หาคม มผี ูซ อ้ื ต.ค. 1 หุนสามัญครบถว น และในวนั นีร้ าคาตลาดของหุน บรุ ิมสิทธิ 5% เปนหนุ ละ 20 บาท ซ้ือหนุ สามัญของบรษิ ัทกลับคืน 500 หุน ในราคาหนุ ละ 30 บาท และวันที่ 1 กนั ยายน พ.ย. 1 บรษิ ัทไดจาํ หนา ยหนุ สามญั ซึ่งซ้ือคืนมาออกไป 300 หุน ในราคาหุนละ 22 บาท ธ.ค. 1 ผูถือหุนบุริมสิทธิ 5% 200 หุน ไดนําหุนมาแปลงสภาพเปนหุนสามัญตามอัตราท่ี กําหนด ใหท ํา ผูถ ือหนุ สามญั 100 หนุ ไดน าํ หนุ มาบริจาคใหแกบริษัท และบริษัทไดนําหุนดังกลาว ไปแลกกับเครื่องใชสํานักงาน ซ่ึงมีราคาตามใบกํากับสินคา 15,000 บาท ในวันท่ี 20 ตุลาคม ในวันนี้หุนบุริมสิทธิมีราคาตลาดหุนละ 25 บาท ผูถือใบมอบสิทธิในการซ้ือหุน บรุ ิมสทิ ธิ 5% 150 หนุ มาใชสิทธซิ อ้ื หุน นอกนนั้ ไมม าใชส ทิ ธิ บริษัทไดขยายจํานวนหุนบุริมสิทธิ 5% โดยลดมูลคาหุนเปนหุนละ 5 บาท และลด จาํ นวนหุน สามัญ โดยเพ่มิ มูลคา หุนเปน หนุ ละ 50 บาท (แสดงรายละเอียดของหุนแต ละชนิดดวย) บันทึกรายการตามขอเท็จจรงิ ดงั กลาวขางตนในสมดุ รายวันของบริษทั 241

บทที่ 7 กาํ ไรสะสม เงนิ ปน ผล และงบการเงิน การดําเนินธุรกิจในลักษณะการจัดตั้งเปนบริษัทซ่ึงมีแหลงเงินทุนมาจากผูถือหุน นํามาลงทุน และอีกสวนหนึ่งมาจากการสะสมของกําไรท่ีดําเนินกิจการมาเปนระยะเวลาหลายป ในสว นของเงนิ ทนุ ทมี่ าจากผถู ือหุนไดอ ธิบายแลวในบทท่ี 6 เรื่องการเปลยี่ นแปลงสว นของผูถือหุน ดังนน้ั ในบทนจ้ี งึ จะอธิบายถงึ กําไรสะสม ซึ่งมีทีม่ าจากการดาํ เนนิ งาน เชน การขายสนิ คา การผลติ สินคา เปนตน โดยแสดงขอมูลการไดมาของกําไรไวในงบการเงินไดแก งบดุล งบกําไรขาดทุน งบแสดงการเปลี่ยนแปลงในสวนของผูถือหุนหรืองบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็จ และงบกระแสเงินสด ทัง้ นก้ี าํ ไรที่เกิดข้ึนจะถูกนํามาคํานวณเงินปนผลเพื่อตอบแทนการลงทุนใหกับผูถือหุนท้ังผูถือหุน บุริมสิทธิ และผูถือหุนสามัญ โดยตองไดรับมติจากที่ประชุมใหญกอน นอกจากนี้การจาย เงินปน ผลตอ งจายจากกําไรเทานัน้ หากบรษิ ทั มผี ลขาดทนุ จะประกาศจายเงนิ ปนผลไมได กําไรสะสม นกั วิชาการใหความหมายกําไรสะสม (retained earnings) ไวหลายทศั นะ ดังน้ี กําไรสะสม หมายถึง กาํ ไรหรือขาดทนุ สทุ ธิจากการดาํ เนนิ งานท่ีสะสมอยูนับต้ังแต เร่ิมตั้งบริษัทเปนตนมา ทุก ๆ ส้ินงวดบัญชี (สุนา สิทธิเลิศประสิทธิ์ และดวงสมร อรพินท, 2548, หนา 211) กําไรสะสม หมายถึง กําไรที่บริษัทสะสมมาต้ังแตเร่ิมดําเนินธุรกิจจนถึงปจจุบัน หลงั จากหักเงินปนผลท่ีไดป ระกาศจา ย (พรชนก รัตนไพจติ ร, 2547, หนา 66) กาํ ไรสะสม หมายถึง กําไรท่ีกิจการยังไมไดแบงใหผูถือหุนและสะสมไวในกิจการ ต้งั แตเ ร่มิ ตงั้ กจิ การจนถึงปจ จบุ นั (นชุ จรี พิเชฐกลุ , 2547, หนา 385) จากความหมายของกําไรสะสมดังกลาวขางตนสรุปไดวา กําไรสะสม หมายถึง กําไร หรือขาดทุนสุทธิจากการดําเนินงาน ที่สะสมมาตั้งแตเริ่มตนกิจการและยังคงสะสมอยูในบริษัท ทั้งน้ี รายการที่กระทบกับกําไรสะสมคือทําใหกําไรสะสมเพ่ิมข้ึนหรือลดลงสามารถรวบรวมไว ในบญั ชแี ยกประเภทไดดงั น้ี (อิสรีย โชวว ิวัฒนา, 2547, หนา 9-1) 242

244 1. ขาดทนุ สทุ ธิ กําไรสะสม 2. ปรบั ปรุงกาํ ไรของปกอน 1. กําไรสทุ ธิ 3. เงินสดปนผล 2. ปรับปรุงกาํ ไรเพิม่ กําไรของปกอน 4. หุนปนผล 3. การปรบั ปรงุ ทนุ ของกิจการใหม 5. จายปนผลเปนสินทรัพย 6. รายการเกย่ี วกับหุนทนุ ไดรับคืน การปรับปรุงกําไรของงวดกอนไมไดรวมถึง การปรับปรุงรายการที่เกิดจากการ ประมาณการผิด หรือการแกไขรายการของปปจจุบันใหถูกตอง เชน การเปล่ียนแปลงอัตราคา เส่ือมราคาเน่ืองมาจากการประมาณอายุการใชงานของสินทรัพยผิด เปนตน ไมควรถือเปนการ ปรับปรุงกําไรของงวดบัญชีกอน แตมีผลกระทบตอกําไรในงวดปจจุบันและในอนาคต สวน รายการบางรายการท่มี ิไดก ระทบบญั ชกี าํ ไรสะสม เชน การไดรับสินทรัพยจากการบริจาค การตี ราคาสนิ ทรพั ยเพิม่ ขน้ึ หรือลดลงเพ่อื ใหมีราคาเทากับมูลคายุติธรรม การไดรับบริจาคสินทรัพยท่ี ไมไดเ กดิ จากรายไดจากการดาํ เนนิ งาน เปน ตน ควรจะบันทกึ บญั ชเี ปนสว นเกนิ ทนุ ทงั้ น้ีการแสดงกําไรสะสม ในงบดุลอาจจาํ แนกไดด งั นี้ 1. กําไรสะสมที่จัดสรรแลว (appropriation retained earnings) หมายถึง กําไรสะสม ที่กนั ไวเ พ่ือวัตถุประสงคเ ฉพาะ ซ่งึ อาจแบง การจดั สรรกําไรสะสมไดดังนี้ 1.1 จัดสรรกําไรสะสมตามขอกําหนดของกฎหมาย ในประเทศไทยไดกําหนด ไวในประมวลกฎหมายแพงและพาณิชย มาตรา 1202 ใหบริษัทตองจัดสรรกําไรสะสมไวเปน ทุนสํารองอยางนอยหนึ่งในยี่สิบของจํานวนผลกําไรซ่ึงบริษัททํามาหาไดไดกิจการของบริษัท จนกวาทุนสํารองนั้นมีจํานวนถึงหน่ึงในสิบของจํานวนทุนของบริษัทหรือมากกวาน้ัน แลวแต จะไดต กลงกําหนดไวใ นขอ บังคับของบรษิ ทั ในกรณีที่จําหนายหุนในราคาสูงกวามูลคาหุน ใหนําสวนเกินมูลคาหุนบวก สมทบเขาในทนุ สาํ รองตามกฎหมาย 243

245 ตัวอยางที่ 7.1 บริษัทแหงหน่ึงมีกําไรสุทธิจํานวน 200,000 บาท และบริษัทไดจัดสรรตาม ขอกาํ หนดของกฎหมาย 5% ของกาํ ไรสทุ ธิ การบันทึกบญั ชีเปน ดงั นี้ เดบิต เครดิต สมดุ รายวนั ทวั่ ไป 10,000 - 10,000 - วันท่ี รายการ เลขที่ บัญชี กาํ ไรสะสม (200,000 x 5%) กาํ ไรสะสมจดั สรรตามกฎหมาย จัดสรรกาํ ไรสะสมตามกฎหมาย 1.2 จดั สรรกําไรสะสมตามขอ ผูกพัน เปนการกันกาํ ไรสะสมไวต ามเงื่อนไขหรือ ขอผูกพันท่ีใหไวกับผูอ่ืน เชน การกําหนดใหมีการกันกําไรสะสมไวเพื่อการไถถอนหุนกู การ กนั กาํ ไรสะสมไวเ พ่อื เปน หลักประกนั ในการจายชําระหนีใ้ หแ กเจา หนี้ เปนตน ตัวอยางที่ 7.2 บริษัทแหงหน่ึงมีกําไรสุทธิจํานวน 200,000 บาท เม่ือตนปออกหุนกูมูลคา 100,000 บาท อายุ 10 ป อตั ราดอกเบ้ีย 5% บริษัทมีนโยบายจัดสรรกาํ ไรสะสมเพอ่ื การไถถอนหนุ กู การคาํ นวณ การจดั สรรกําไรสะสมเฉล่ยี = มูลคา หุนกทู ั้งหมด อายุของหุนกู 100,000 = 5 = 20,000 บาทตอ ป การบันทึกบญั ชีเปนดงั นี้ สมดุ รายวันทวั่ ไป วนั ที่ รายการ เลขที่ เดบิต เครดิต กาํ ไรสะสม บัญชี 20,000 - 20,000 - กาํ ไรสะสมจัดสรรเพ่ือการไถถ อนหุน กู จดั สรรกําไรสะสมเพ่อื การไถถอนหุนกู 244

246 เม่ือหุนกูครบกําหนดบริษัทจะทําการบันทึกบัญชีการจายชําระหนี้หุนกูพรอม ดอกเบี้ยจา ย และบนั ทึกการโอนกลบั ของกาํ ไรสะสม เน่อื งจากหมดภาระจากการไถถ อนหุนกู การบันทกึ บญั ชีเปนดงั น้ี สมดุ รายวันทวั่ ไป วนั ที่ หุนกู รายการ เลขท่ี เดบติ เครดิต 100,000 - บัญชี ดอกเบยี้ จา ย (100,000 x 5% x 1 ป) 5,000 - เงนิ สด 105,000 - บนั ทึกการไถถอนหุน กพู รอมจายดอกเบย้ี กําไรสะสมจดั สรรเพื่อการไถถ อนหุน กู 100,000 - 100,000 - กาํ ไรสะสม จดั สรรกําไรสะสมเพอ่ื การไถถ อนหุนกู 1.3 จัดสรรกําไรสะสมตามนโยบายของบริษัท บริษัทอาจมีการกําหนดใหกัน กาํ ไรสะสมไวเ พอื่ ตอบสนองนโยบายของบริษัท หรืออาจมีการกําหนดวัตถุประสงคไวลวงหนา เชน สํารองเพื่อการขยายงาน สาํ รองเพอื่ การประกันภัย เปน ตน ตัวอยางท่ี 7.3 บริษัทแหงหนึ่งมีกําไรสุทธิ 200,000 บาท คณะกรรมการบริษัทมีมติใหจัดสรร กําไรสะสมเพอ่ื การขยายงาน 10% ของกาํ ไรสทุ ธิ การบนั ทึกบญั ชเี ปนดงั นี้ สมุดรายวันทว่ั ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดติ 20,000 - 20,000 - บัญชี กําไรสะสม กําไรสะสมจดั สรรเพอื่ การขยายงาน จัดสรรกําไรสะสมเพ่ือการไถถ อนหนุ กู 245

247 2. กําไรสะสมท่ียังไมไดจัดสรร (unappropriation retained earnings) กําไรสะสม สวนที่ไมไดถูกกันไวเพื่อวัตถุประสงคใดวัตถุประสงคหน่ึงโดยเฉพาะ บริษัทสามารถนํากําไร สะสมสวนที่ยงั ไมไ ดจัดสรรไปจายปนผลได เงินปนผล นักวิชาการใหความหมายเงนิ ปน ผล (dividends) ไวห ลายทัศนะ ดงั น้ี เงินปนผล หมายถึง ผลกําไรสวนหนึ่งซ่ึงบริษัทจายคืนใหกับผูถือหุน โดยมติท่ี ประชมุ ใหญผ ถู ือหนุ (พชั รินทร ไตรรตั นร ุงเรือง, 2547, หนา 8-46) เงนิ ปนผล หมายถึง กาํ ไรของบรษิ ัทที่จายใหก บั ผูถือหุนตามสว นของจํานวนหุนท่ถี ือ (อังคณา นุตยกุล, 2547,หนา 203) เงินปนผล หมายถึง เงินสวนแบงจากผลกําไรท่ีบริษัทปนหรือจายใหแกผูถือ โดย คดิ ตามสวนจํานวนซึ่งผูถ อื หนุ ไดส ง ใชเงนิ แลวในหุนหนง่ึ ๆ (นุชจรี พเิ ชฐกลุ , 2547, หนา 389) จากความหมายของเงินปนผลดังกลาวขางตนสรุปไดวา เงินปนผล หมายถึง สวน แบงกําไรท่ีจายใหกับผูถือหุนตามจํานวนหุนที่ถืออยูในมือบุคคลภายนอก และไดสงใชเงินคา หนุ แลว หลกั เกณฑในการจา ยเงินปน ผล หลักเกณฑในการจายเงินปนผลของบริษัทจํากัดตามประมวลกฎหมายแพงและ พาณิชย มดี งั นี้ (สรุ ศกั ด์ิ วาจาสิทธิ์, และคนอนื่ ๆ, 2548, หนา 376-377) 1. หา มมใิ หจ า ยเงนิ ปน ผลโดยมไิ ดร บั อนุญาตจากท่ปี ระชุมใหญผ ูถ ือหนุ 2. กรรมการอาจจายเงินปนผลระหวางกาลใหแกผูถือหุนเปนครั้งคราว เมื่อปรากฎ วาบรษิ ัทมีกําไรสมควรพอท่จี ะทาํ เชน นัน้ ได 3. หามมิใหจายปนผลจากเงินประเภทอ่ืนนอกจากเงินกําไร ถาบริษัทขาดทุนหามมิ ใหจายเงินปนผลจนกวาจะไดแกไขใหห ายขาดทนุ 4. ทุกคราวที่จายเงินปนผล บริษัทตองจัดสรรเงินไวเปนทุนสํารองอยางนอย 1 ใน 20 สวนของจํานวนผลกําไรซ่ึงบริษัททํามาหาไดจากกิจการของบริษัท จนกวาจะมีทุนสํารองถึง 1 ใน 10 ของจํานวนทุนของบริษัทหรือมากกวาน้ัน แลวแตจะไดตกลงกําหนดไวในขอบังคับ 246

248 ของบริษัท ถาไดออกหุนโดยคิดเอาราคาเกินกวาท่ีปรากฏในใบหุนเทาใด จํานวนท่ีคิดเกินนี้ให บวกทบเขาในทุนสํารองจนกวาทนุ สํารองจะมจี าํ นวนถงึ ที่กาํ หนดไว 5. ถาการจายเงินปนผลไมเปนไปตามขอ 1 – 4 เจาหน้ีทั้งหลายของบริษัทชอบที่จะ เรียกเอาจํานวนเงินที่ไดจายปนผลไปแลวกลับคืนมายังบริษัทได แตวาผูถือหุนคนใดไดรับเงิน ปน ผลไปแลวโดยสจุ ริตจะบังคับใหนํามาคนื ไมได 7. การบอกกลา ววาจะจา ยปนผลอยา งใดใหโฆษณาในหนังสือพิมพแหงทองที่ฉบับ หน่งึ สองครง้ั เปน อยา งนอ ย หรอื มจี ดหมายบอกกลาวไปยังตัวผถู ือหนุ ทีไ่ ดปรากฏชื่อในทะเบียน ผถู ือหนุ ทุกคน 8. เงินปน ผลนั้นแมจ ะคา งจา ยก็ไมสามารถคดิ เอาดอกเบ้ียจากบริษัทได การคาํ นวณการจา ยปนผล การคํานวณการจายปนผลใหคิดตามสวนจํานวนที่ผูถือหุนไดสงเงินคาหุนแลวใน หุนหน่ึง ๆ เวนแตจะไดตกลงกันไวเปนอยางอื่นในเรื่องของหุนบุริมสิทธิ ท้ังน้ีการจายปนผลจะ ไมค ํานงึ ถงึ สว นเกนิ กวา มูลคาหุน หรือสวนต่ํากวามูลคาหุนใด ๆ ทั้งสิ้น นอกจากน้ีควรพิจารณา วาบริษัทมีหุนทุนเพียงหุนสามัญชนิดเดียวหรือไม ถามีหุนบุริมสิทธิดวย โดยท่ัวไปการจาย ปนผลจะตองจายใหก บั หุนบรุ มิ สิทธกิ อ น ดังน้นั การจา ยปนผลจะแยกพจิ ารณาดงั น้ี 1. บริษทั มหี ุนสามญั เพยี งชนดิ เดยี ว ในกรณนี บี้ ริษัทไดจดทะเบียนและจําหนายหุน ทุนเพียงชนิดเดียว คือ หุนสามัญ การจายปนผลจึงเปนของหุนสามัญทั้งหมดซึ่งการจายปนผล ควรเปด เผยใหผูถอื หุน ทราบวา ไดร บั ปนผลในอัตราหุน ละเทาใด ดังนี้ 1.1 จายปนผลเปนจํานวนเงินตอหุน โดยบริษัทจะประกาศจายปนผลเปน จํานวนเงินตอ หุน เชน ประกาศจา ยปนผลหุนละ 2 บาท เปน ตน ตัวอยางท่ี 7.4 บริษัทแหงหนึง่ มีสว นของผูถ อื หนุ (บางสวน) ปรากฏดงั น้ี 60,000 หุน สามญั จดทะเบยี น 10,000 หนุ ราคาตามมลู คา หุนละ 10 บาท 20,000 นําออกจําหนา ยและเรียกเก็บเงินคาหนุ ครบแลว จํานวน 6,000 หุน สว นเกนิ กวา มูลคาหุน บริษัทประกาศจายเงินปน ผลหนุ ละ 2 บาท 247

249 การคํานวณ เงนิ ปน ผล = 6,000 หนุ x 2 บาทตอ หนุ = 12,000 บาท 1.2 จายปนผลเปนจํานวนเงินรวม โดยบริษัทประกาศจายปนผลเปนจํานวนเงิน ยอดรวม ดังนั้นบริษัทอาจแสดงการคํานวณการจา ยปนผลตอ หุนไดดังน้ี ตวั อยางที่ 7.5 จากตวั อยางท่ี 7.4 สมมตวิ าบรษิ ทั จา ยปนผลเปน จาํ นวนรวม 18,000 บาท การคาํ นวณ 18,000 บาท 6,000 หนุ เงนิ ปนผล = = 3 บาทตอหุน 1.3 จายปนผลเปนอัตรารอยละ โดยบริษัทประกาศจายปนผลเปนอัตรารอยละ ของมลู คา หุน เชน รอยละ 4 หรือรอยละ 2 เปนตน ท้ังนี้ข้ึนอยูกับมติของคณะกรรมการจะตกลงกัน การคํานวณการจา ยปน ผลลักษณะน้ีจะตองคาํ นวณเปนรอ ยละของมูลคาหนุ ตวั อยา งท่ี 7.6 จากตวั อยางท่ี 7.4 สมมติวาบริษัทประกาศจา ยปน ผลรอ ยละ3 การคาํ นวณ เงินปนผล = 60,000 x 3% = 1,800 บาท หรอื = 1,800 บาท 6,000 หนุ = 0.30 บาทตอ หนุ 2. บริษัทมีหุนบุริมสิทธิและหุนสามัญ ในกรณีนี้บริษัทไดจดทะเบียนและจําหนาย หุนท้ัง 2 ชนิดใหแกบุคคลภายนอก ซ่ึงโดยท่ัวไปหุนบุริมสิทธิจะไดรับสิทธิพิเศษในการรับเงิน ปนผลกอนหนุ สามญั ทงั้ น้หี ุน บรุ มิ สทิ ธิที่มีสิทธิไดร ับปน ผลอาจจําแนกไดด ังน้ี 248

250 2.1 หุนบุริมสิทธิชนิดไมสะสมและไมรวมรับ หมายถึง หุนบุริมสิทธิจะไดัรับ เงินปนผลเพียงเฉพาะปท่ีมีการประกาศจายปเดียวเทานั้น และไมรวมรับเงินปนผลท่ีเหลือ ดังน้ัน เงนิ ปน ผลท่เี หลือจากจายปน ผลใหห นุ บรุ มิ สิทธแิ ลวจะเปน ของหุนสามญั ท้ังหมด ตัวอยางที่ 7.7 บริษัทแหงหนึ่งจดทะเบียนทุนหุนบุริมสิทธิ ชนิด 5 % จํานวน 4,000 หุน ราคา ตามมูลคาหุน ๆ ละ 100 บาท หุนสามัญจํานวน 20,000 หุน ราคาตามมูลคาหุนละ 10 บาท บริษัทไดมีการนําหุนท้ัง 2 ชนิดออกจําหนายและเรียกเก็บเงินคาหุนครบแลว บริษัทไดมีการ ประกาศจา ยเงินปนผลประจําป 25x1 และ25x2 ในวันที่ 5 เมษายน 25x2 และจายเงินปนผลวันท่ี 30 เมษายน 25x2 โดยใหหุนสามัญไดรับเงินปนผลในอัตราเดียวกับหุนบุริมสิทธิ ใหคํานวณวา หุนสามัญและหุนบุริมสิทธิ จะไดรับปนผลหุนละเทาใดในแตละปดังกลาว โดยป 25x1 และ 25x2 บรษิ ัทประกาศจายปน ผลจํานวน 15,000 และ 60,000 ตามลาํ ดับ การคํานวณ หนุ บุริมสทิ ธิ หุนสามัญ รวม ประกาศจายปน ผลป 25x1 15,000 คิดปน ผลใหห ุนบุริมสิทธิ (4,000 x 100 x 5%) (15,000) 15,000 . 15,000 15,000 - . 15,000 ประกาศจายปนผลป 25x2 60,000 คดิ ปน ผลใหห ุนบุรมิ สทิ ธิ (4,000 x 100 x 5%) (20,000) 20,000 20,000 40,000 คิดปน ผลใหห ุนสามญั ทัง้ หมด (40,000) . 40,000 40,000 20,000 40,000 60,000 ป 25x 1 หุนบุริมสทิ ธไิ ดรับเงินปน ผลหนุ ละ(15,000 ÷ 4,000 หนุ ) = 3.75 บาท ป 25x 2 หนุ บุรมิ สิทธไิ ดร บั เงินปนผลหนุ ละ(20,000 ÷ 4,000 หนุ ) = 5.00 บาท 2.00 บาท หุนสามัญไดร บั เงนิ ปนผลหนุ ละ (40,000 ÷ 20,000 หนุ ) = 249