เอกสารประกอบการสอน การบัญชีชั้นกลาง 2

301 โครงสรางเงินทุน การคาํ นวณกาํ ไรตอหนุ ควรตองนาํ โครงสรา งเงนิ ทุนมาพจิ ารณาดวยดงั น้ี 1. โครงสรางเงินทุนอยางงาย (simple capital structure) หมายถึง บริษัทมีหุนสามัญ เพียงชนิดเดียว หรือไมมีหุนสามัญเทียบเทา (equivalent common stock) หรือ ตราสารอ่ืนซ่ึงมี สิทธิเปล่ียนเปนหุนสามัญได เชน หุนบุริมสิทธิชนิดแปลงสภาพ หุนกูชนิดแปลงสภาพ ใบสําคญั แสดงสทิ ธิในการซ้ือหนุ เปน ตน ในกรณที ่บี รษิ ัทมีโครงสรางเงนิ ทนุ อยา งงา ย ใหบรษิ ัทแสดงกําไรตอ หุนโดยใชกําไร ตอหนุ ขึน้ พนื้ ฐาน (primary earnings per share) เพยี งอยา งเดยี ว ซง่ึ มาตรฐานการบญั ชฉี บับท่ี 38 เร่ือง กําไรตอหุน ไดกลาวถึงวิธีการคํานวณกําไรตอหุนข้ันพื้นฐานโดยกําไรตอหุนขั้นพ้ืนฐาน คํานวณโดยการนํากําไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิสําหรับงวดที่เปนของหุนสามัญหารดวยจํานวน ถัวเฉล่ียถวงนํ้าหนักของหุนสามัญท่ีถือโดยบุคคลภายนอก (สมาคมนักบัญชีและผูสอบบัญชีรับ อนุญาตแหง ประเทศไทย, 2542, หนา 5) 2. โครงสรางเงินทุนแบบซับซอน (complex capital structure) หมายถึง บริษัทมี หุนสามัญ และหุนสามัญเทียบเทา ซึ่งตองคํานวณหุนดังกลาว โดยสมมติวาหุนสามัญเทียบเทา ไดเปลี่ยนเปนหุนสามัญแลวทั้งหมด ซ่ึงอาจมีผลกระทบทําใหกําไรสุทธิและจํานวนหุนสามัญ ถัวเฉลย่ี ทจ่ี ะนาํ มาคํานวณเปล่ียนแปลงไป ซึ่งมีผลทาํ ใหราคาตามบญั ชีตอ หุนลดลง กรณีที่บริษัทมีโครงสรางเงินทุนแบบซับซอนตองแสดง กําไรตอหุนข้ันพ้ืนฐาน เชนเดียวกันกับโครงสรางเงินทุนในลักษณะแรก และตองแสดงกําไรตอหุนปรับลด (diluted earnings per share) เพ่ือใหผูถือหุนทราบวาหากมีการเปลี่ยนแปลงในหุนสามัญเทียบเทาเปน หุนสามัญท้ังหมดจะทําใหกําไรตอหุนลดลงเหลือเทาใด โดยในการคํานวณกําไรตอหุนปรับลด กิจการตองปรับปรุงกําไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิสําหรับงวดท่ีเปนของหุนสามัญและจํานวน ถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนักของหุนสามัญที่ถือโดยบุคคลภายนอกถวยผลกระทบของหุนสามัญ เทยี บเทา ปรบั ลดทงั้ สิ้น 300

302 กาํ ไรตอ หนุ ขัน้ พนื้ ฐาน บริษัทไมวาจะมีโครงสรางเงินทุนอยางงาย หรือแบบซับซอนตองแสดงกําไรตอหุน ขั้นพื้นฐานเปนขั้นแรกเสมอ คํานวณโดยการนํากําไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิสําหรับงวดที่เปน ของหุนสามัญหารดวยจํานวนถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนักของหุนสามัญที่ถือโดยบุคคลภายนอก การ คาํ นวณกําไรตอ หุนข้นั พนื้ ฐานจึงแสดงไดดังนี้ กําไรตอหนุ ขนั้ พน้ื ฐาน = กําไรสทุ ธหิ รือขาดทนุ สทุ ธขิ องหนุ สามัญ จํานวนหนุ สามญั ถัวเฉลย่ี ถว งนา้ํ หนกั ท่ีถอื โดยบุคคลภายนอก จากการคํานวณกําไรตอหุนข้ันพื้นฐานมีสวนประกอบ คือ กําไรหรือขาดทุนสุทธิ ของหุนสามัญ และจํานวนหุนสามัญถัวเฉลี่ยถวงนํ้าหนักท่ีถือโดยบุคคลภายนอก ซ่ึงมี รายละเอียดดังนี้ 1. กําไรหรือขาดทุนสุทธิของหุนสามัญ ถาเงินทุนของบริษัทมีหุนสามัญเพียงชนิด เดียวกําไรหรือขาดทุนสุทธิท่ีใชในการคํานวณกําไรตอหุนข้ันพื้นฐานจะเปนของหุนสามัญ ถาเงินทุนของบริษัทมีท้ังหุนสามัญและหุนบุริมสิทธิ กําไรหรือขาดทุนสุทธิของหุนสามัญ จะตองถูกหักเงินปนผลของหุนบุริมสิทธิกอน โดยท่ีจํานวนเงินปนผลของหุนบุริมสิทธิจะตอง คํานงึ ถึงสิทธิพเิ ศษของหนุ บรุ มิ สิทธิดังน้คี ือ 1.1 หุนบุริมสิทธิชนดิ ไมส ะสมเงนิ ปนผล จะไดรับเงินปนผลเมื่อมีการประกาศ จายปนผลเฉพาะปน้ันปเดียวเทาน้ัน ดังน้ันถาบริษัทไมประกาศจายปนผลในปใดผูถือหุน บุริมสิทธิก็จะไมไดรับปนผลในปน้ันจึงไมจําเปนตองนํากําไรสุทธิหักดวยปนผลของ หุน บุริมสทิ ธิ ตอเมื่อมกี ารประกาศจายเงนิ ปน ผลจึงนําเงินปนผลนหี้ ักออกจากกาํ ไรสทุ ธิ 1.2 หุนบุริมสิทธิชนิดสะสมเงินปนผล จะไดรับเงินปนผลแมวาบริษัทจะ ประกาศจายเงินปนผลหรือไมก็ตามใหนําเงินปนผลของหุนบุริมสิทธิหักจากกําไรสุทธิเพื่อ คํานวณหากาํ ไรสทุ ธิสวนทเี่ ปนของหนุ สามัญ โดยไมร วมเงินปนผลทคี่ า งจา ยมากจากงวดกอน ตัวอยางท่ี 8.7 บริษัท ฟาใส จํากัด มีหุนทุน 2 ชนิด คือ หุนสามัญ จํานวน 20,000 หุน ราคาตาม มูลคาหุนละ 10 บาท และหุนบุริมสิทธิ 5 % ชนิดไมสะสมและไมรวมรับจํานวน 10,000 หุน มลู คาหนุ ละ 20 บาท บรษิ ทั มกี ําไรสทุ ธจิ าํ นวน 24,000 บาท 301

303 การคาํ นวณ กาํ ไรสุทธิ สมมติวาบริษัทมิไดประกาศจายเงนิ ปนผลใหหนุ บรุ มิ สทิ ธิ กําไรสทุ ธสิ วนของหุน สามญั เทา กับ 24,000 บาท หุนบรุ ิมสทิ ธไิ มม สี ิทธิในกําไรจํานวนนี้ สมมตวิ า บริษทั มกี ารประกาศจายเงนิ ปนผลใหหนุ บุริมสิทธิ กาํ ไรสทุ ธสิ วนของหุนสามัญ = 24,000 – (10,000 x 20 x 5%) = 14,000 บาท กาํ ไรสทุ ธสิ ว นของหนุ บรุ ิมสิทธิ = 10,000 x 20 x 5% = 10,000 บาท ตัวอยา งที่ 8.8 จากตัวอยางท่ี 8.7 สมมติวาหุนบุริมสิทธิ 5 % เปนชนิดสะสมแตไมรวมรับและ บริษทั ไมส ามารถประกาศจา ยปนผลไดเ นอ่ื งจากกาํ ไรของกิจการมจี าํ นวนนอย การคํานวณ กาํ ไรสทุ ธิ กาํ ไรสุทธิสว นของหุน สามญั เทากบั = 24,000 - (5,000 x 20 x 5%) = 14,000 บาท กาํ ไรสุทธสิ วนของหนุ บรุ มิ สทิ ธิ = 5,000 x 20 x 5% = 10,000 บาท จากตัวอยางที่ 8.8 ถึงแมวาบริษัทจะไมประกาศจายเงินปนผลใหหุนบุริมสิทธิ แต ตองนําสิทธิของการรับเงินปนผลของหุนบุริมสิทธิมาหักออกจากกําไรสุทธิ เน่ืองจากหุน บุริมสิทธเิ ปน ชนดิ สะสมเงินปนผล จึงมีสิทธสิ ะสมเงินปนผลไวเพอื่ รับในปต อ ๆ ไปได 2. จํานวนหุนสามัญท่ีใชในการคํานวณ ตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 38 เรื่อง กําไรตอหุน ใหคํานวณจํานวนถัวเฉล่ียนํ้าหนักของหุนสามัญโดย การนําจํานวนหุนสามัญที่ถือ โดยบุคคลภายนอกตนงวดปรับปรุงดวยจํานวนหุนสามัญที่ไดรับคืนและท่ีออกจําหนายใน ระหวางงวด จํานวนที่นํามาปรับปรุงตองเปนจํานวนตามสัดสวนของเวลา ซึ่งสัดสวนของเวลา หมายถึง จํานวนวันซึ่งหุนดังกลาวถือโดยบุคคลภายนอกหารดวยจํานวนวันท้ังสิ้นในงวดน้ัน อนี่งกิจการอาจใชวิธีการประมาณการถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนักอยางสมเหตุสมผลแทนการคํานวณ อยางละเอียด (สมาคมนักบัญชีและผูสอบบัญชีรับอนุญาตแหงประเทศไทย, 2542, หนา 6) ท้ังนี้ การแบงกําไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิที่เกิดข้ึนในงวดบัญชีโดยท่ัวไปจะเปน 12 เดือน ดังน้ันใน 302

304 บทน้ีจึงถัวเฉลี่ยหุนใหสอดคลองกับกําไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิโดยถัวเฉลี่ยเปนเดือน ดงั ตอ ไปน้ี ตัวอยา งที่ 8.9 บรษิ ทั แหงหนึ่ง มกี ารเปล่ยี นแปลงหนุ สามญั ท่อี อกระหวางปดังนี้ วนั ท่ี รายการ จาํ นวนหนุ 1 ม.ค. ยอดยกมา 90,000 1 มี.ค. ออกหนุ เพมิ่ 30,000 120,000 1 ก.ค. ซือ้ หนุ คืน (39,000) 81,000 1 ต.ค. ออกหุนเพิ่ม 60,000 31 ธ.ค. ยอดคงเหลือ 141,000 การคํานวณ จาํ นวนหนุ สามัญถัวเฉล่ยี ถวงนา้ํ หนัก วันที่ จาํ นวนหุน ระยะเวลาตัง้ แตวันที่เกดิ จาํ นวนหุนถวั เฉลีย่ รายการจนถงึ วนั ส้นิ งวด ถว งนํ้าหนัก 1 ม.ค. 90,000 12/12 90,000 1 ม.ี ค. 30,000 10/12 25,000 1 ก.ค. (39,000) 6/12 (19,500) 1 ต.ค. 60,000 3/12 15,000 จาํ นวนหุน สามญั ถวั เฉลยี่ ถวงน้ําหนัก 110,500 หรอื อาจคํานวณจาํ นวนหุนสามญั ถัวเฉลี่ยถวงน้าํ หนกั ไดด ังนี้ วันท่ี จํานวนหุน จํานวนหนุ ระยะเวลาตั้งแตวนั ทเี่ กดิ รายการ จํานวนหุนถัวเฉลย่ี คงเหลอื จนถงึ วันที่เกดิ รายการถดั ไป ถวงนํ้าหนัก 1 ม.ค. 90,000 90,000 2/12 15,000 1 มี.ค. 30,000 120,000 4/12 40,000 1 ก.ค. (39,000) 81,000 3/12 20,250 1 ต.ค. 60,000 141,000 3/12 35,250 จาํ นวนหุนสามญั ถวั เฉลย่ี ถวงน้าํ หนัก 110,500 303

305 ในกรณีทบี่ ริษัทมีหุนปนผล การแตกหุน และการรวมหุน จะตองคํานวณจํานวนหุน สามญั ถวั เฉลีย่ ถวงนํา้ หนกั โดยการออกหนุ ปนผล การแตกหุนหรอื การรวมหนุ มีผลตัง้ แตวันตนงวด หรือต้ังแตวันที่ออกหุนดั้งเดิมแลวแตวันใดเกิดขึ้นหลังสุด เนื่องจากไมทําใหสินทรัพยสุทธิของ บรษิ ัทเปล่ียนแปลง ดังนั้นจึงคํานวณหนุ สามญั ถัวเฉลีย่ ถวงนา้ํ หนกั ตง้ั แตว นั ตน งวดดังนี้ ตัวอยางที่ 8.10 บริษัทแหงหนึ่งไดจดทะเบียนหุนสามัญและนําออกจําหนายหุนเม่ือวันที่ 1 มกราคม จํานวน 10,000 หุน ราคาตามมูลคาหุนละ 10 บาท ตอมาวันที่ 1 กรกฎาคม ไดจายหุน สามญั ปน ผลในอตั รา 20% การคํานวณ จํานวนหนุ สามญั ถวั เฉลี่ยถวงน้ําหนกั 1 ม.ค. ยอดยกมา 10,000 หนุ 30 มิ.ย. จา ยหนุ ปนผล 20% 2,000 หุน จํานวนหุนสามญั ถัวเฉลยี่ ถว งนาํ้ หนกั 12,000 หนุ ในกรณีท่ีออกหนุ โดยการเพม่ิ ทนุ หรือการซอ้ื หนุ ทนุ คืนมาใหม ผี ลตง้ั แตวนั ท่เี กดิ รายการนั้น เนอื่ งจากการเพิ่มจํานวนหนุ หรอื ลดจาํ นวนหนุ นัน้ มผี ลทาํ ใหส ินทรพั ยเ ปลี่ยนแปลง ไปจากเดิม ตวั อยา งที่ 8.11 บรษิ ทั แหงหนึ่งมกี ารเปลยี่ นแปลงจํานวนหนุ สามญั ดงั น้ี วนั ที่ รายการ จํานวนหุน 1 ม.ค. ยอดยกมา 50,000 1 เม.ย. ออกหุนเพิ่ม 10,000 60,000 1 ก.ค. จายหนุ ปน ผล 20% 12,000 72,000 1 ต.ค. ออกหุนเพิม่ 15,000 31 ธ.ค. ยอดคงเหลอื 87,000 304

306 การคาํ นวณ จาํ นวนหนุ สามญั ถวั เฉล่ียถว งนํา้ หนกั จาํ นวนหนุ สามัญถวั เฉลีย่ ถวงนํ้าหนกั วนั ท่ี รายการ 60,000 9,000 1 ม.ค. 50,000 x 12/12 x 120% 1 เม.ย. 10,000 x 9/12 x 120% - 1 ก.ค. จายหนุ ปน ผล 20% 3,750 1 ต.ค. 15,000 x 3/12 72,750 จาํ นวนหนุ สามัญถัวเฉล่ียถว งน้ําหนกั จํานวนหุนสามัญที่ถือโดยบุคคลภายนอกกอนจายหุนปนผลตองคํานวณใหม โดย หุนสามัญที่มีต้ังแตวันที่ 1 มกราคมถึง 1 กรกฎาคม จะถูกปรับเพิ่มข้ึนเปน 120% เนื่องจากการ จายหุนปน ผลถอื วามผี ลต้งั แตวันตนงวด ดังนั้นจึงตองปรับจํานวนหุน แตหุนที่ออกเพิ่มภายหลัง จากการจายหุนปนผลปรับจํานวนหุนใหมเน่ืองจากหุนสามัญไดอยูในฐานใหมแลว ในการ คํานวณจํานวนหุนสามัญถัวเฉลี่ยโดยการแตกหุนหรือการรวมหุน จะทําเชนเดียวกับการจาย หนุ ปน ผล ตัวอยางท่ี 8.12 บริษัท สวยใส จํากัด มีกําไรกอนรายการพิเศษ 290,000 บาท และมีกําไรจาก รายการพิเศษ (สุทธิจากภาษีเงินได) 120,000 บาท บริษัทไดประกาศจายเงินปนผลหุนบุริมสิทธิ หุนละ 1 บาท จํานวนหุนบุริมสิทธิที่ถือโดยบุคคลภายนอก มีจํานวน 50,000 หุน ในระหวางป บริษทั มีการเปล่ียนแปลงโครงสรางเงนิ ทุนดงั น้ี วันท่ี รายการ จาํ นวนหนุ 1 ม.ค. ยอดยกมา 90,000 1 เม.ย. ซื้อหุนคนื มา (15,000) 75,000 1 ก.ค. แตกหนุ ในอัตรา 1: 2 150,000 225,000 31 ธ.ค. ออกหนุ สามัญเพ่ิม 25,000 ยอดคงเหลอื 250,000 305

307 การคํานวณ จาํ นวนหนุ สามญั ถวั เฉล่ียถว งนํ้าหนกั จาํ นวนหุน สามัญถวั เฉล่ียถวงนํ้าหนกั วนั ท่ี รายการ 180,000 (22,500) 1 ม.ค. 90,000 x 12/12 x 2 1 เม.ย. 15,000 x 9/12 x 2 - 1 ก.ค. แตกหนุ ในอัตรา 1: 2 0 31 ธ.ค. 25,000 x 3/12 157,500 จาํ นวนหุน สามญั ถวั เฉล่ียถว งนํ้าหนกั ในการคํานวณจํานวนหุนสามัญถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนักที่ออกเมื่อวันที่ 31 ธันวาคม จะ ไมคํานึงถึง เนื่องจากออกหุนในวันสิ้นป จึงทําใหระยะเวลาในการถือหุนเปนศูนย เมื่อคํานวณ จํานวนหุนสามัญถัวเฉล่ียถวงนํ้าหนักไดแลวใหนําไปหารกําไรกอนรายการพิเศษ รายการพิเศษ และกําไรสุทธิ เพื่อคํานวณหากําไรตอหุน ท้ังน้ี กําไรสุทธิท่ีไดคํานวณตองนําเงินปนผลของ หุนบุริมสิทธิออกจํานวน 50,000 บาท (50,000 x 1) หักออกจากกําไรกอนรายการพิเศษ 290,000 บาท กอน เพื่อจะไดน ํากําไรกอ นรายการพเิ ศษท่ีเปน ของหุนสามัญจํานวน 240,000 บาท (290,000 – 50,000) การหักเงินปนผลหุนบุริมสิทธิจากกําไรกอนรายการพิเศษมีผลทําใหกําไรสุทธิ ลดลง แตไมม ีผลตอรายการพิเศษ ซึ่งจากตัวอยางท่ี 8.12 คาํ นวณกําไรสทุ ธติ อ หุนไดด ังนี้ (1) (2) (3) จํานวนเงิน รายการ จาํ นวนหนุ สามญั กาํ ไรตอหนุ (บาท) กําไรกอนรายการพเิ ศษท่ีเปนของหนุ สามญั ถวั เฉล่ียถวงนาํ้ หนกั (1) ÷ (2) รายการพิเศษ (สทุ ธิจากภาษเี งินได) 240,000 กาํ ไรสทุ ธิที่เปนของหุนสามญั 120,000 (หุน) (บาท) 360,000 157,500 1.52 157,500 0.76 157,500 2.28 การเปดเผยกําไรตอหุน ตองเปดเผยตอทายงบกําไรขาดทุน หรือในหมายเหตุ ประกอบงบการเงินดังนี้ 306

308 บริษัท สวยใส จาํ กัด (หนว ย : บาท) งบกําไรขาดทนุ (บางสวน) 290,000 สําหรบั ปสนิ้ สดุ วันที่ 31 ธนั วาคม 25x1 120,000 410,000 กําไรกอนรายการพเิ ศษ รายการพิเศษ (สทุ ธจิ ากภาษีเงนิ ได) 1.52 กําไรสทุ ธิ 0.76 2.28 กาํ ไรตอ หนุ ข้นั พ้นื ฐาน : กาํ ไรกอ นรายการพิเศษ รายการพเิ ศษ (สทุ ธิจากภาษีเงนิ ได) กาํ ไรสุทธิ กาํ ไรตอหุนปรบั ลด ในงบการเงินจะแสดงกําไรตอหุนในลักษณะนี้เม่ือบริษัทมีโครงสรางเงินทุนแบบ ซับซอนโดยท่ีตอ งแสดงรว มกบั กําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน การคํานวณแตกตางจากกําไรตอหุนขั้น พน้ื ฐาน ดังน้ี 1. กําไรสุทธิ เปนกําไรหรือขาดทุนสุทธิที่ตองปรับปรุงดวยรายการหุนสามัญ เทียบเทาซ่ึงถาแปลงเปนหุนสามัญแลวอาจจะมีผลกระทบตอกําไรสุทธิ เชน หุนกูแปลงสภาพ เปนตน ถาแปลงเปนหุนสามัญทั้งจํานวนแลวไมจําเปนตองจายดอกเบี้ยใหหุนกูน้ีอีก ดังน้ันจึง ตอ งนําดอกเบ้ียจา ยสวนของหนุ กู (สุทธจิ ากภาษี) บวกกลับเขาไป 2. จํานวนหุนสามัญถัวเฉล่ียถวงนํ้าหนักที่ถือโดยบุคคลภายนอก ตองนําหุนสามัญ เทียบเทาโดยสมมติวาแปลงหุนสามัญเทียบเทาใหเปนหุนสามัญทั้งจํานวน ณ วันตนงวด (ใน กรณีที่เปนหุนที่ยกมาจากงวดกอน) แตถาเปนหุนท่ีออกในระหวางงวดใหถัวเฉลี่ยตั้งแตวันที่ ออกหุนในระหวา งงวด ดังน้ันการคํานวณหากําไรตอหุนปรับลดอาจมีการเปล่ียนแปลงท้ังกําไรสุทธิสวนท่ี เปน ของหนุ สามัญและจาํ นวนหนุ สามญั ท่ีถือโดยบุคคลภายนอกถัวเฉลี่ยถวงนาํ้ หนัก ทงั้ นีข้ นึ้ อยู กับรายการหุน สามัญเทยี บเทา ดงั น้ี 1. ตราสารหนี้หรือตราสารทนุ ที่สามารถแปลงสภาพเปนหุนสามัญได (convertible security) ตราสารหน้ีที่แปลงสภาพเปนหุนสามัญได คือ หุนกูชนิดแปลงสภาพ สวนตราสาร 307

309 ทุนท่ีแปลงสภาพเปนหุนสามัญได คือ หุนบุริมสิทธิชนิดแปลงสภาพ ดังนั้นในท่ีนี้จะกลาวท้ัง สองลกั ษณะ 1.1 หุนกูชนิดแปลงสภาพ หากวานําหุนกูชนิดนี้ท้ังหมดแปลงสภาพเปนหุน สามญั ท้งั หมดแลว มผี ลกระทบตอการคาํ นวณกาํ ไรตอหนุ ดังน้ี 1.1.1 ผลกระทบตอกําไรสุทธิ บริษัทไมตองจายดอกเบี้ยใหหุนกูอีกตอไป ดังนนั้ กาํ ไรสทุ ธิจะเพมิ่ ขึ้นดวยดอกเบย้ี จาย (สุทธิจากภาษี) 1.1.2 ผลกระทบตอจํานวนหุนสามัญถัวเฉล่ียถวงนํ้าหนักจะเพิ่มขึ้นดวย จํานวนหุนกูแปลงสภาพ โดยสมมติวาแปลงสภาพเปนหุนสามัญท้ังจํานวน โดยหากหุนกูยกมา ตน งวดใหถ อื วา ตอ งแปลงตง้ั แตวันตนงวด แตถาหากวาเปนหุนกูท่ีออกในระหวางงวดใหแปลง ตงั้ แตวนั ทอี่ อกหุนกูแปลงสภาพน้ี ตวั อยา งท่ี 8.13 บรษิ ทั แหง หนึ่งมีขอมูลเมอ่ื สนิ้ งวดบัญชี 25x1 ดงั นี้ กาํ ไรสุทธิ 240,000 บาท หนุ กู 5% ชนดิ แปลงสภาพไดม ูลคา 600,000 บาท (หนุ กู 1,000 บาท แปลงเปนหนุ สามญั ได 50 หุน) จาํ นวนหุน สามญั ที่อยูใ นมอื บคุ คลภายนอก 200,000 หนุ อตั ราภาษีเงินได 30% ใหค าํ นวณหากาํ ไรตอ หุนขนั้ พื้นฐาน และกําไรตอ หนุ ปรับลด การคาํ นวณ กําไรตอ หุนขน้ั พ้นื ฐาน 240,000 บาท กําไรสทุ ธิ 200,000 หนุ จาํ นวนหนุ สามญั ที่อยูในมอื บคุ คลภายนอก กําไรตอหนุ ข้นั พ้นื ฐาน = 240,000 200,000 = 1.20 บาท 308

310 การคาํ นวณ กาํ ไรตอหนุ ปรบั ลด กําไรสทุ ธิ 240,000 บวก ดอกเบยี้ หุนกูสทุ ธิจากภาษเี งินได ดอกเบี้ยจาย (600,000 x 5%) 30,000 หกั ภาษเี งนิ ได (30% x 30,000) 9,000 21,000 กาํ ไรสทุ ธหิ ลงั ปรบั ปรงุ 261,000 จาํ นวนหนุ สามญั ท่ีอยใู นมือบคุ คลภายนอก 600,000 200,000 หุน 1,000 หนุ บวก จาํ นวนหุนสามญั ทีเ่ พิ่มขนึ้ จากการแปลงสภาพ ( x 50) 30,000 หุน จาํ นวนหุนสามัญหลงั ปรับปรุง 230,000 กาํ ไรตอ หุนปรับลด = 261,000 230,000 = 1.13 บาท จากตัวอยางที่ 8.13 กําไรตอหุนปรับลดต่ํากวากําไรตอหุนขั้นพ้ืนฐาน ดังนั้นตองนําทั้ง กําไรตอหุนขั้นพื้นฐานและกําไรตอหุนปรับลดไปแสดงตอทายงบกําไรขาดทุน แตถากําไรตอ หุนปรับลดสูงกวากําไรตอหุนข้ันพ้ืนฐานใหแสดงเฉพาะกําไรตอหุนขั้นพ้ืนฐานตอทายงบกําไร ขาดทนุ เพียงอยา งเดยี ว 1.2 หุนบุริมสิทธิชนิดแปลงสภาพ ตองเปนหุนบุริมสิทธิชนิดสะสมเงินปนผล สวนหุนบุริมสิทธิชนิดไมสะสมเงินปนผล ตองมีการประกาศจายปนผลในงวดปจจุบันจึงจะ สามารถพิจารณาผลกระทบโดยหากวานําหุนบุริมสิทธิชนิดน้ีท้ังหมดแปลงสภาพเปนหุนสามัญ ท้งั หมดแลวมผี ลกระทบตอ การคาํ นวณกาํ ไรตอหุนดังน้ี 1.2.1 ผลกระทบตอกําไรสุทธิ บริษัทไมตองจายปนผลใหหุนบุริมสิทธิ ชนิดน้ีอีกตอไป ดังน้ันกําไรสุทธิทั้งหมดจึงไมตองแบงเงินปนผลสวนท่ีเปนของหุนบุริมสิทธิ เนือ่ งจากหุน บุริมสิทธไิ ดแ ปลงสภาพเปน หุน สามัญท้ังจาํ นวนแลว 1.2.2 ผลกระทบตอจํานวนหุนสามัญถัวเฉล่ียถวงนํ้าหนัก จะเพิ่มขึ้นดวย จํานวนหุนบุริมสิทธิซงึ่ แปลงสภาพเปน หุนสามญั ทง้ั จาํ นวนเชนเดียวกับหนุ กู 309

311 ตวั อยางท่ี 8.14 บริษทั แหงหน่ึงมขี อ มลู เมอ่ื สนิ้ งวดบัญชี 25x1 ดงั นี้ กาํ ไรสทุ ธิ 240,000 บาท หุนบุริมสิทธิ 6% ชนิดแปลงสภาพไดม ลู คา 900,000 บาท (หุนบุริมสิทธิ 1,000 บาท แปลงเปนหนุ สามัญได 50 หนุ ) จํานวนหุนสามญั ทอ่ี ยูใ นมือบุคคลภายนอก 200,000 หุน ใหคํานวณหากําไรตอหนุ ข้นั พน้ื ฐาน และกาํ ไรตอหนุ ปรับลด การคํานวณ กาํ ไรตอ หนุ ขน้ั พนื้ ฐาน 240,000 บาท กาํ ไรสุทธิ 54,000 บาท หัก เงนิ ปน ผลหนุ บุริมสทิ ธิ (900,000 x 6%) 186,000 บาท กําไรสุทธิสว นทเ่ี ปนของหุนสามญั 200,000 หนุ จํานวนหุนสามัญทอ่ี ยูในมือบุคคลภายนอก กาํ ไรตอหุนขนั้ พ้ืนฐาน = 186,000 200,000 = 0.93 บาท การคํานวณ กําไรตอหุนปรับลด หุน หุน กาํ ไรสุทธิ 240,000 หนุ จาํ นวนหุนสามัญทอี่ ยูในมือบุคคลภายนอก 900,000 200,000 1,000 บวก จํานวนหนุ สามญั ทีเ่ พิ่มขึ้นจากการแปลงสภาพ ( x 50) 45,000 จํานวนหุนสามญั หลังปรับปรงุ 245,000 กําไรตอ หนุ ปรบั ลด = 240,000 245,000 = 0.98 บาท จากตัวอยางท่ี 8.14 ถา กําไรตอหุนปรับลดสงู กวากําไรตอหุนข้ันพ้ืนฐานใหแสดงเฉพาะ กําไรตอ หุน ขน้ั พืน้ ฐานตอ ทายงบกาํ ไรขาดทุนเพียงอยา งเดียว 310

312 2. ใบสําคัญแสดงสิทธิและสิทธิที่จะเลือกซื้อหุน จากมาตรฐานการบัญชีฉบับท่ี 38 เร่ืองกําไรตอหุนไดอธิบายการคํานวณกําไรตอหุนปรับลดเกี่ยวกับใบสําคัญแสดงสิทธิ โดยใน การคํานวณกําไรตอหุนปรับลดกิจการตองสมมติวาผูถือหุนจะแปลงหุนสามัญเทียบเทาปรับลด ท่ีเปนใบสําคัญแสดงสิทธิ สิทธิท่ีจะเลือกซ้ือหุนและหุนสามัญเทียบเทาปรับลดอ่ืนในลักษณะ เดียวกันเปนหุนสามัญเมื่อราคาตามสิทธิตํ่ากวามูลคายุติธรรมของหุนสามัญกิจการตองสมมติ ตอไปวากิจการจะนําส่ิงตอบแทนสุทธิที่ไดรับจากผูถือหุนสามัญเทียบเทาไปซ้ือหุนสามัญจาก บุคคลภายนอกคืนมาดวยมูลคายุติธรรมเพื่อนําหุนสามัญดังกลาวมาใชในการแปลงหุน ในการ นี้หากจํานวนหุนสามัญท้ังส้ินที่กิจการตองใชในการแปลงหุนสูงกวาจํานวนหุนสามัญท่ีกิจการ ซื้อคืนมา กิจการจําเปนตองออกหุนสามัญเพ่ิมเติมใหกับผูถือหุนสามัญเทียบเทา โดยมิไดรับส่ิง ตอบแทนใด ๆ ทัง้ สิ้น (สมาคมนักบัญชแี ละผสู อบบญั ชีรับอนญุ าตแหง ประเทศไทย, 2542, หนา 11) การแปลงใบสําคัญแสดงสิทธิซ้ือหุนเปนหุนสามัญในการคํานวณกําไรตอหุนปรับลด เมื่อราคาของสิทธิตา่ํ กวา มูลคายตุ ธิ รรม ใหใ ชว ธิ กี ารซือ้ หุนสามัญคนื ดังนั้นจึงทําใหจํานวนหุน ท่ีใชสิทธิซื้อหุนไดหุนสามัญจํานวนท่ีลดลง เนื่องจากตองการนําราคาของสิทธิที่ซื้อหุนไดใน ราคาที่ตํา่ กวาปกตเิ ขามาพิจารณาปรับจํานวนหนุ ทีจ่ ะแปลงเปน หนุ สามญั การคาํ นวณกําไรตอหุนปรบั ลดตองนาํ ใบสําคญั แสดงสทิ ธิและสิทธิซ้ือหุนการใชส ทิ ธิ (ไมว า จะสามารถใชสทิ ธิไดในปจจบุ นั หรอื ไมก ต็ าม) มาคาํ นวณดว ย โดยถือวา เกดิ ณ วนั ตน งวด ยกเวนจะมีการใหใบสําคัญแสดงสิทธิในระหวางงวดใหถือวาแปลงสภาพเปนหุนสามัญต้ังแต วนั ท่อี อกใบสาํ คญั แสดงสทิ ธิ การคํานวณจาํ นวนหนุ สามญั ท่จี ะเพ่ิมข้ึนดว ยการใชส ิทธิซ้อื หนุ จํานวนหนุ ท่เี พ่ิมขึน้ = มูลคา ยตุ ธิ รรม - ราคาของหุน สามัญที่ใชซื้อสทิ ธิ x จาํ นวนสทิ ธิ มลู คายตุ ธิ รรม ในกรณีท่ีบริษัทมีหุนสามัญเทียบเทาหลายชนิดรวมกัน หลังจากคํานวณหากําไรตอหุน ขั้นพื้นฐานแลว สมมติใหหุนสามัญเทียบเทามีการใชสิทธิหรือแปลงสภาพเปนหุนสามัญทั้งหมด เพ่ือคํานวณหากําไรตอหุนปรับลดของหุนสามัญเทียบเทาแตละชนิด นํามาเรียงลําดับจากนอยสุด ไปหามากที่สุด หลังจากจัดเรียงลําดับแลว นํามาคํานวณหากําไรตอหุน ปรับลดใหมอีกคร้ังหนึ่ง ถาผลการคํานวณกาํ ไรตอหุน ปรับลดใหม ลดนอ ยลงกวาเดิมใหนําผลปรับลดในลําดับตอไปเขามา คํานวณหากําไรตอหุนปรับลดตอไปจนกวากําไรตอหุนปรับลดจะมีมูลคาเทาเดิมหรือเพิ่มขึ้น หรอื ไมมีหนุ สามญั เทย่ี วเทาลาํ ดับตอไปแลว ซึ่งแสดงการคํานวณการจดั ลาํ ดับดงั นี้ 311

313 ตัวอยางที่ 8.15 พนักงานของบริษทั แหง หนึง่ ไดร บั สิทธิซือ้ หนุ สามญั ในวันตนงวดบญั ชีจาํ นวน 30,000 หุน ในราคาหุนละ 7 บาท มูลคายุติธรรมในวันตนงวดบัญชีราคาหุนละ 10 บาท พนักงานไดใ ชส ิทธิซือ้ หนุ สามญั ทัง้ หมดขอ มูลบางรายการในวนั สิน้ งวดบัญชี ดงั นี้ กาํ ไรสุทธิ 240,000 บาท จาํ นวนหุนสามัญทีน่ ําออกจําหนา ย และอยใู นมอื บคุ คลภายนอก 200,000 หนุ ใบมอบสิทธซิ ื้อหนุ สว น 30,000 หุน การคํานวณกําไรตอหนุ ขน้ั พน้ื ฐาน และกาํ ไรตอหนุ ปรบั ลดของบริษทั เปนดงั นี้ การคํานวณ กาํ ไรตอ หุนข้ันพน้ื ฐาน กําไรสทุ ธิ 240,000 บาท 200,000 หุน จํานวนหนุ สามญั ทน่ี ําออกจาํ หนาย และอยูในมอื ผูถือหนุ 240,000 200,000 กาํ ไรตอ หุนขัน้ พืน้ ฐาน = 1.20 บาท = 209,000 หนุ 200,000 หนุ การคาํ นวณ กาํ ไรตอหุน ปรบั ลด 9,000 หนุ 240,000 จํานวนหนุ สามัญที่นําไปคํานวณกําไรตอ หุน = 209,000 จาํ นวนหนุ ทีน่ ําออกจาํ หนา ย และอยใู นมอื บุคคลภายนอก = 10 − 7 จํานวนหนุ ท่ีเพม่ิ ขนึ้ ( 10 ) x 30,000 = กาํ ไรตอ หุนปรับลด = = 1.15 บาท จากตัวอยางท่ี 8.15 กําไรตอหุนปรับลดตํ่ากวากําไรตอหุนข้ันพื้นฐาน ดังน้ันตองนําทั้ง กําไรตอ หนุ ขั้นพ้ืนฐานและกําไรตอ หุน ปรับลดไปแสดงตอทา ยงบกาํ ไรขาดทุน ตวั อยางท่ี 8.16 บริษัท ฟา โปรง จํากัด มีกําไรสุทธิสวนที่เปนของหุนสามัญ จํานวน 500,000 บาท และ มีจํานวนหุนสามัญถัวเฉลี่ยที่ถือโดยบุคคลภายนอก 100,000 หุน มูลคายุติธรรมถัวเฉลี่ย ตอหุนสามญั ในระหวางปปจ จบุ นั เทากับ 75 บาท (อตั ราภาษีเงนิ ได 30%) สมมตวิ าหุน บรุ ิมสิทธิ มเี งนิ ปนผลเทา กับ 25,000 บาท ในระหวา งปปจจุบันบรษิ ทั มหี ุนสามัญเทยี บเทาดงั น้ี 1. สทิ ธิซ้ือหนุ สามัญ จาํ นวน 5,000 หนุ ซึง่ มรี าคาใชสทิ ธิซอื้ หนุ สามัญหนุ ละ 60 บาท 2. หนุ บรุ มิ สิทธิชนดิ แปลงสภาพ จํานวน 40,000 หนุ ชนดิ สะสมเงนิ ปนผลจํานวน 8 บาทตอหนุ โดยหนุ บรุ มิ สิทธิ 1 หนุ เปลี่ยนเปนหุนสามัญได 2 หนุ 312

314 3. หุนกู 5% ชนิดแปลงสภาพ จํานวน 5,000,000 บาท อัตราในการแปลงสภาพ หุนกู 1,000 บาท แปลงเปนหุนสามัญได 20 หุน ในการออกจําหนายหุนกูไมมีสวนเกินกวา มลู คาหนุ การเพ่มิ ขน้ึ ของจํานวนกาํ ไรท่เี ปน ของผูถ ือหุนสามญั จากการแปลงหนุ สามญั เทียบเทา จาํ นวนกาํ ไรที่ จาํ นวนหนุ กําไรตอ หุนที่ สามญั ท่ี เพ่ิมข้นึ รายการ เพม่ิ ขนึ้ เพม่ิ ขนึ้ (หุน) (บาท) (บาท) 1,000 - สทิ ธิที่จะเลอื กซอื้ หุนสามัญ 80,000 4 กําไรสทุ ธทิ ีเ่ พ่มิ ขึ้น - 100,000 1.75 หนุ ท่ีออกโดยไมไ ดร บั ส่ิงตอบแทน (5,000 x 75 − 60 ) 75 320,000 หนุ บรุ ิมสทิ ธิแปลงสภาพ กาํ ไรสทุ ธิท่ีเพิม่ ขึน้ (8 x 40,000) จํานวนหุนทเ่ี พิม่ ขน้ึ (2 x 40,000) หนุ กู 5% ชนิดแปลงสภาพ กาํ ไรสทุ ธิท่เี พิ่มขึน้ (5,000,000 x 0.05x0.7) 175,000 จาํ นวนหุนท่เี พมิ่ ขึน้ (5,000,000 x 20) 1,000 จากการคาํ นวณกําไรตอ หุนปรบั ลด นาํ มาจดั เรยี งลําดบั โดยเรยี งจากนอยไปหามากสุดดังน้ี 1. สิทธทิ จ่ี ะเลอื กซ้ือหุน สามัญ กาํ ไรตอหนุ = 0 2. หนุ กู กาํ ไรตอหุน = 1.75 3. หนุ บุรมิ สทิ ธิ กาํ ไรตอ หนุ = 4.00 313

315 การคาํ นวณ กําไรตอ หนุ ปรับลด กําไรสุทธขิ อง จาํ นวนหนุ กําไรตอหุน ผถู ือหนุ สามญั สามัญ (บาท) รายการ (หนุ ) 5 กําไรตอ หนุ ขน้ั พ้ืนฐาน (บาท) สทิ ธิท่ีจะเลือกซือ้ หุนสามญั 500,000 100,000 4.95 ปรบั ลด 1,000 หุนกู 5% ชนิดแปลงสภาพ 500,000 3.36 ปรบั ลด 175,000 101,000 หุน บรุ มิ สิทธิแปลงสภาพ 675,000 100,000 3.54 ปรับเพ่ิม 320,000 201,000 995,000 80,000 281,000 จากตัวอยางท่ี 8.16 กําไรตอหุนปรับลดจะไมนํากําไรตอหุนปรับลดของหุน บุริมสิทธิชนิดแปลงสภาพมาแสดงเนื่องจากกําไรตอหุนปรับเพิ่มขึ้นจาก 3.36 บาท เปน 3.54 บาท ดังนั้นบริษัทจะเลือกแสดงกําไรตอหุนปรับลดตัวที่นอยที่สุด คือ 3.36 มาแสดงตอทายงบกําไร ขาดทุน รวมกับกาํ ไรตอ หุน ข้ันพื้นฐาน การเลิกบริษัทจํากัด บริษัท ถือวาเปนบุคคลตามกฎหมาย ดังนั้น การเลิกบริษัทเปนไปตามกําหนดของ ประมวลกฎหมายแพง และพาณิชยมาตรา 1236 และมาตรา 1237 กําหนดใหบริษัทตองเลิกดวย สาเหตุตอ ไปน้ี คือ (สรุ ศกั ด์ิ วาจาสิทธิ์, และคนอืน่ ๆ, 2547, หนา 384) 1. ถาในขอ บงั คบั ของบรษิ ทั กาํ หนดใหเลกิ กันในกรณใี ด เมือ่ เกดิ กรณีน้ัน 2. ถาบรษิ ทั ไดต ัง้ ข้ึนเฉพาะกําหนดกาลใด เมื่อสิ้นกําหนดกาลใด เมื่อส้ินกําหนดกาลน้นั 3. ถาบรษิ ทั ไดต ้งั ขน้ึ เฉพาะเพือ่ ทํากิจการใดแตอยา งเดยี ว เมือ่ เสร็จการนน้ั 4. เม่ือมีมติพเิ ศษใหเ ลกิ หมายความวา เกิดกรณีใดกรณีหนึ่งกับบริษัท เชน ขาดทุน อัตราแลกเปลี่ยนจํานวนมากเน่ืองจากการประกาศคาเงินบาทลอยตัว ทําใหบริษัทมีหนี้สินลน พนตัว และธุรกิจประสบปญหาสภาพคลอง สินคาสงออกไมได คณะกรรมการบริหารบริษัท จงึ มีมติพิเศษใหเ ลิกบริษัท 314

316 5. เม่อื บรษิ ัทลมละลาย 6. คําสง่ั ศาลใหเ ลกิ บริษัทดวยเหตผุ ล ดังนี้ 6.1 ถาทาํ ผดิ ในการย่ืนรายงานต้งั บรษิ ัทหรอื ทาํ ผดิ ในการประชมุ ตัง้ บรษิ ทั 6.2 ถา บริษัทไมเร่ิมทําการภายในปหนึ่งนับแตวันจดทะเบียนหรือหยุดทําการถึง หน่ึงปเ ตม็ 6.3 ถาการดําเนินงานของบริษัททําไปก็มีแตขาดทุนอยางเดียวและไมมี ความหวังวา จะกลบั ฟน ตวั ได 6.4 ถา จํานวนผถู อื หนุ ลดนอ ยลงจนเหลอื ไมถ ึง 7 คน 6.5 ถาจาํ นวนผูถือหุนเพิ่มขนึ้ จนถงึ 100 คนขนึ้ ไป เมื่อบริษัทเลิกกิจการ จะตองจัดใหมีการชําระบัญชีโดยผูชําระบัญชี หากวาบริษัท เลิกเน่ืองจากการลมละลายเจาพนักงานพิทักษทรัพยจะเขาดําเนินการสะสางสินทรัพยและ หนี้สินแทนผูชําระหน้ีในการตั้งผูชําระบัญชีน้ัน บริษัทมักจะมีขอบังคับกําหนดไววาจะต้ังใคร เปนผูชําระบัญชีเมื่อเลิกบริษัท ถาไมมีขอบังคับกําหนดไวก็ตองเปนไปตามกฎหมาย โดย กรรมการบริษัททําหนาท่ีเปนผูชําระบัญชี หากวาไมสามารถตั้งผูชําระบัญชีได อาจจะให พนักงานอัยการหรอื บคุ คลผูมีสว นไดเ สียอาจรองขอใหศาลตงั้ ผูช ําระบัญชีก็ได แตถาเปนบรษิ ัท มหาชน ผูชําระบัญชีจะไดแกบุคคลซ่ึงท่ีประชุมผูถือหุน นายทะเบียนหรือศาลแลวแตกรณี แตง ต้งั บรษิ ัททเี่ ลิกกิจการยงั ถือวา คงตั้งอยูจนกวา จะชําระบญั ชเี สร็จ นอกจากนแ้ี ลว ข้ันตอนทบ่ี รษิ ัทจํากัดทเ่ี ลกิ กจิ การตองปฏบิ ัติตามกฎหมายดงั นี้ 1. ผูชําระบัญชีตองไปจดทะเบียนการเลิกบริษัทภายใน 14 วัน นับจากวันท่ีตกลง เลกิ และระบชุ ่ือผชู ําระบัญชีทกุ คน 2. ภายใน 14 วันนับจากวันที่ต้ังผูชําระบัญชี หรือถาเปนกรรมการบริษัทจากวันที่ เลิกกิจการ ใหผูชําระบัญชีโฆษณาในหนังสือพิมพทองที่ 2 ครั้งเปนอยางนอย บอกกลาวการ เลิกบริษัทใหเจาหน้ีย่ืนคําทวงหนี้ตอผูชําระบัญชี และบอกกลาว โดยจดหมายลงทะเบียนไปยัง เจา หนท้ี กุ คนทีม่ ีชอ่ื ปรากฏในสมดุ บัญชหี รอื เอกสารบรษิ ทั 3. ทาํ งบดลุ ข้นึ โดยเร็วทีส่ ดุ ท่ีจะพึงทําได ใหผ ูสอบบัญชีตรวจสอบรับรองวาถูกตอง แลวเรยี กประชมุ ผถู ือหุนเพือ่ ใหท ปี่ ระชมุ ผถู ือหุนอนุมัตงิ บดุลและคํารบั รองของผูสอบบญั ชี 4. ถาผูชําระบัญชีพิจารณาเห็นวาเมื่อไดรับเงินคาหุนครบถวนแลวสินทรัพยของ บริษัทไมพอชําระหน้ีสินก็ตองรองขอตอศาลใหออกคําสั่งใหบริษัทลมละลาย และมอบกิจการ ใหเจาพนกั งานพิทักษทรัพยดําเนนิ การชาํ ระบญั ชีตอ ไป 315

317 5. ทุกระยะ 3 เดือน จะตองทํารายงานยื่นตอสํานักทะเบียนหุนสวนและบริษัท แสดงความคืบหนาในการชําระบัญชีวาไดจัดการไปอยางใดบาง และรายงานนี้ตองเปดเผยให ผูถ อื หุน และเจาหน้ตี รวจดูได 6. ถาระยะเวลาการชําระบัญชีนานเกินกวา 1 ป ผูชําระบัญชีจะตองเรียกประชุม ผูถือหุนทุกระยะสิ้นปเพื่อเสนอรายงานตอที่ประชุมซ่ึงจะแถลงถึงสินทรัพยที่จําหนายไปแลว การชําระหนส้ี นิ และกําไรหรอื ขาดทนุ ในการจําหนายสนิ ทรพั ยโ ดยละเอยี ด 7. เม่ือทําการชําระบัญชีเสร็จ ผูชําระบัญชีจะตองทํารายงานการชําระบัญชีเก่ียวกับ การดําเนินการและการจัดการสินทรัพยของบริษัท แลวเรียกประชุมใหญผูถือหุนเพื่อเสนอ รายงานการชําระบัญชีใหผูถือหุนอนุมัติ และนําขอความท่ีประชุมกันน้ันไปจดทะเบียนภายใน 14 วัน หลังจากวันประชุม จึงจะนับวาเปน การเสรจ็ การชาํ ระบญั ชี 8. เม่ือเสร็จการชําระบัญชีแลวใหมอบสมุดบัญชี และเอกสารท้ังหลายของบริษัท แกนายทะเบยี นภายใน 14 วนั นับจากวนั ประชมุ ใหญ บุคคลผมู ีสวนไดเสียอาจขอดูไดโดยไม เสียคาธรรมเนียม และนายทะเบียนจะตองรักษาสมุดและเอกสารเหลาน้ีไว 10 ป นับจากวัน สุดทา ยของการชาํ ระบญั ชี ในการชําระบัญชปี ระมวลกฎหมายแพง และพาณิชยไดระบุใหผูชําระบัญชีชําระหน้ี ตามลําดบั ดังน้ี 1. ชําระคาธรรมเนียมตาง ๆ คาภาระติดพัน และคาใชจายซึ่งจําเปนตองจายใน การชาํ ระบญั ชีเปน ลาํ ดับที่หน่งึ 2. ชําระหน้ีแกเจาหนี้ซ่ึงไดทวงถามใหใชหน้ีเปนลําดับที่สอง ถาเจาหน้ีคนใด มิไดทวงถามใหใชหน้ี ผูชําระบัญชีตองวางเงินเทาจํานวนหนี้น้ันตามบทแหงประมวลกฎหมาย ที่วา ดวยการวางสินทรัพยแทนการชาํ ระหน้ี 3. หากมีสินทรัพยเหลืออยูภายหลังการชําระหน้ีใหคืนทุนแกผูถือหุน ถามี สนิ ทรพั ยเหลือหลงั จากคืนทนุ แกผ ูถ อื หุน สวนท่เี หลือคอื กําไรซงึ่ จะแบง ใหแ กผูถ ือหนุ ตามสว น ของผูถือหุนที่ถืออยู ในกรณีผูถือหุนบุริมสิทธิจะตองไดชําระคืนกอนผูถือหุนสามัญ ตาม บุริมสิทธทิ ่ีมเี หนือหนุ สามัญ 316

318 การบัญชีเก่ียวกับการชําระบัญชีเลกิ บริษัท การชําระบัญชีเลิกบริษัท จะมีวิธีการชําระบัญชีคลายกับการชําระบัญชีของหาง หุนสวน โดยตองนําสินทรัพยที่มีทั้งหมดออกจําหนาย เรียกใหลูกหนี้มาชําระเงิน และรวบรวม เงินสด เพื่อจายชําระหนี้ และคาใชจายตาง ๆ ที่เกิดข้ึน เม่ือมีเงินสดเหลือจากการชําระหนี้สิน แลว ตองจายคืนทนุ ใหผ ถู ือหนุ ซ่ึงผถู ือหุนบรุ มิ สิทธิจะไดรบั การคืนทุนกอนผูถ ือหนุ สามัญ การจําหนายสินทรัพยอาจทําใหเกิดกําไรหรือขาดทุนจากราคาที่จําหนายไดกับราคา ตามบัญชี ซ่งึ การบันทึกบัญชจี ะทาํ ตามข้นั ตอนดังนี้ 1. การโอนปด สวนของผูถือหุนบุริมสิทธิไปบัญชีผูถือหุนบุริมสิทธิ ใหโอนปดทุน หุนบุริมสิทธิสวนเกินกวามูลคาหุนบุริมสิทธิ และเงินปนผลคาจาย (ถามี) โดยใชมูลคาเมื่อเลิก กจิ การแตถาไมส ามารถหามลู คา ได ใหใ ชร าคาตามมลู คาหนุ 2. การโอนปดสวนของผูถือหุนสามัญไปบัญชีผูถือหุนสามัญ ใหโอนปดทุนหุน สามญั สวนเกินกวามูลคาหุนสามญั และเงนิ ปน ผลคางจาย (ถา มี) 3. การโอนหุนกูไปบัญชีผูถือหุนกู หากบริษัทมีเงินกูยืมระยะยาวจากการออกหุนกู จะโอนปด บญั ชหี ุนกพู รอมดอกเบ้ียคา งจาย (ถาม)ี ไปบัญชีผถู ือหนุ กู 4. การโอนกําไรสะสมที่จัดสรรแลวทั้งหมดเขากําไรสะสม เม่ือบริษัทตองเลิก กิจการจึงไมมคี วามจําเปน ตองสะสมตอไป 5. การโอนปด บญั ชีคา ใชจ ายจัดต้ังบริษัท และบัญชีสวนเกินมูลคาหุนกูหรือสวนลด มูลคา หนุ กไู ปบญั ชีขาดทุน หรอื กําไรในการขายสนิ ทรพั ย ในวันชําระบัญชีหากยังมีคาใชจายใน การจัดตั้งบริษัท หรือมีสวนเกินมูลคาหุนหรือสวนตํ่ากวามูลคาหุน เน่ืองจากยังจําหนายไมหมด ตอ งโอนปด บญั ชีเหลานี้ ไปบญั ชขี าดทุน หรอื กาํ ไรในการขายสินทรพั ย 6. การบันทึกบัญชีเมื่อมีการจําหนายสินทรัพย การจําหนายสินทรัพยน้ีรวมท้ังการ รับชําระหนี้จากลูกหนี้ดวย การจําหนา ยสนิ ทรัพยอาจจะมีผลตางระหวางราคาจาํ หนา ยและราคา ตามบัญชี ซึ่งตองบันทึกผลตางนั้น บัญชีกําไรหรือขาดทุนจากการจําหนาย สินทรัพย บัญชีน้ี เปนบญั ชพี กั เพือ่ รวมรายไดคาใชจ า ยท่ีเกดิ ขึน้ จากการชําระบัญชี หลังจากการจําหนายสินทรัพย เสร็จส้นิ บัญชนี ้ีจะถกู ปด เขา บญั ชีกําไรสะสม เมอ่ื มีคาใชจายในการจําหนายสินทรัพยใหหักจาก เงนิ สดท่ีไดร บั จากการจําหนาย สินทรัพย และบนั ทกึ เงนิ สดทีไ่ ดรับดว ยยอดสุทธิ 317

319 7. การชาํ ระหนส้ี ิน เม่ือรวมรวมเงินสดไดแ ลว ผชู ําระบัญชีจะจายคาใชจายเปนการ ชําระบัญชีกอนแลวจึงจายชําระหนี้แกบคคลภายนอก โดยบันทึกคาใชจายจํานวนนี้เขาไป รวมอยใู นบัญชี กาํ ไรหรือขาดทุนจากการจาํ หนายสนิ ทรัพย 8. การปดบัญชีกําไรหรือขาดทุนจากการจําหนายสินทรัพย เม่ือสามารถรวบรวม ขายสินทรัพยและจายชําระหน้ีสินหมดแลว ใหปดบัญชีกําไรหรือขาดทุนจากการจําหนาย สนิ ทรัพย ไปยงั บญั ชี กําไรสะสม 9. การโอนปดบัญชกี ําไรสะสม โดยใจเปด บัญชีกําไรสะสมไปบัญชผี ถู ือหนุ สามญั 10. การจายคืนทุนและใหผูถือหุน การจายคืนทุนตองจายชําระใหผูถือหุนบุริมสิทธิ กอนผูถือหุนสามัญตามท่ีโอนไปอยูในบัญชีผูถือหุนบุริมสิทธิ เงินสดที่เหลือจึงจายคืนทุน ใหกับผูถือหุนสามัญ หลังจากเสร็จส้ินการชําระบัญชีแลว ผูชําระบัญชีตองทํารายงานการชําระ บัญชเี สนอตอผูถอื หุน คือ งบรบั จายเงินสด และงบกาํ ไรหรอื ขาดทุนจากการจําหนายสนิ ทรพั ย ตัวอยางท่ี 8.17 บริษัท ฟา ประทาน จํากัด ตกลงเลิกกิจการตามมติพิเศษที่ประชุมคณะกรรมการ บรหิ ารบรษิ ัท ณ วันท่ี 31 ธนั วาคม 25x1 ซง่ึ มงี บดุล และรายละเอยี ดดงั น้ี บรษิ ทั ฟา ประทาน จํากัด งบดลุ ณ วันที่ 31 ธนั วาคม 25x1 สนิ ทรพั ย (หนว ย:บาท) เงินสด 10,000 ลกู หน้ีการคา (สุทธิ) 17,100 สนิ คาคงเหลือ 18,850 คาเบ้ยี ประกนั ภยั จา ยลวงหนา 1,200 ทด่ี ิน 125,000 อาคาร 50,000 หกั คา เสอื่ มราคาสะสม – อาคาร 30,000 20,000 อุปกรณสาํ นักงาน 25,000 หกั คา เส่อื มราคาสะสม 15,000 10,000 รวมสนิ ทรพั ย 202,150 318

320 หน้ีสินและสวนของผถู อื หุน หนีส้ นิ เจา หนก้ี ารคา 10,800 ภาษเี งนิ ไดคางจาย 2,125 คา ใชจา ยคางจา ย 8,725 หนุ กู 25,000 บวก สวนเกนิ มูลคา หุน กู 1,750 26,750 48,400 สว นของผถู อื หนุ : ทุนหุน สามัญ 7,500 หนุ มลู คาหนุ ละ 10 บาท ออกจาํ หนา ย และ รับชาํ ระเรียบรอ ยแลว 75,000 ทุนหนุ บุริมสทิ ธิ 4% ชนิดสะสมและรวมรับเงนิ ปนผลเตม็ ท่ี 500 หุน หนุ ละ 100 บาท ออกชาํ ระเรยี บรอ ยแลว 50,000 สว นเกนิ มูลคาหนุ สามญั 7,500 สวนเกินมลู คาหนุ บรุ ิมสทิ ธิ 5,000 สวนเกินทุนจากการตีราคาสินทรพั ยเพ่มิ 5,000 กําไรสะสม : จดั สรรแลว ตามกฎหมาย 5,000 ทว่ั ไป 2,500 7,500 ยังไมจ ดั สรร 3,750 11,250 153,750 รวมหนส้ี นิ และสวนของผูถ อื หนุ 202,150 ผูชําระบัญชีดําเนินการจําหนายสินทรัพยและชําระหน้ีสิน ตลอดจนจายคืนผูถือหุน โดยท่บี รษิ ทั ตอ งจา ยผลตอบแทนแกผูชาํ ระบัญชี 3,750 บาท รายละเอียดในการชําระบญั ชมี ดี ังน้ี ม.ค. 8 จาํ หนายสินคาได 15,325 บาท 12 เกบ็ เงนิ จากลูกหน้ีได 15,500 บาท 16 จาํ หนา ยอุปกรณสาํ นักงานไดใ นราคา 5,500 บาท 30 จายชาํ ระคาใชจ า ยคางจายท้ังหมด 319

321 ม.ี ค. 10 จาํ หนา ยทีด่ นิ พรอ มอาคารไดใ นราคา 160,000 บาท 16 ชาํ ระเจา หนี้การคาทง้ั หมด 22 ชําระหนุ กพู รอ มดอกเบี้ยจํานวน 2,500 บาท 28 จายคนื ทุนผูถือหนุ ท้งั หนุ สามญั และหนุ บุรมิ สิทธิ การบันทกึ บัญชีเปนดังนี้ เดบติ เครดติ สมุดรายวันทวั่ ไป 50,000 - 50,000 - 75,000 - วนั ท่ี รายการ เลขท่ี บัญชี 25,000 - 1,750 - 25x1 1 ทนุ หนุ บุรมิ สทิ ธิ ม.ค. ผูถ อื หุนบรุ ิมสทิ ธิ 75,000 - โอนปดทนุ หนุ บรุ ิมสิทธไิ ปใหผ ถู อื หนุ 5,000 - บุรมิ สิทธิ ทุนหนุ สามัญ ผูถอื หนุ สามัญ โอนปดทุนหนุ บุรมิ สทิ ธไิ ปใหผถู อื หนุ บุริมสิทธิ สว นเกนิ มลู คา หนุ บรุ ิมสทิ ธิ สว นเกนิ มูลคา หนุ สามัญ 7,500 - สว นเกนิ ทนุ จากการตีราคาสนิ ทรัพยเ พ่มิ 5,000 - กําไรสะสมจดั สรรตามกฎหมาย 5,000 - กาํ ไรสะสมจดั สรรทวั่ ไป 2,500 - กาํ ไรสะสม 1,750 - โอนปด สวนเกนิ มลู คา หนุ สว นเกนิ ทุนและ กําไรสะสมที่จดั สรรแลว เขา กําไรสะสม สวนเกนิ มลู คาหุนกู กําไรหรอื ขาดทุนจากการจําหนา ย สนิ ทรัพย โอนปดสว นเกินมลู คาหุนกู 320

322 สมุดรายวนั ทวั่ ไป วนั ท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดิต 15,325 - 18,850 - บญั ชี 3,525 - 17,100 - 25x1 8 เงินสด 15,500 - 4,500 - 1,600 - 25,000 - ม.ค. กําไรหรือขาดทนุ จากการจําหนายสินทรัพย 3,750 - สินคา 5,500 - 15,000 - 10,850 - จําหนา ยสินคา 3,750 - 12 เงนิ สด กําไรหรือขาดทุนจากการจาํ หนา ยสินทรพั ย 2,125 - ลูกหนี้ 8,725 - เกบ็ เงนิ จากลกู หน้ี 16 เงนิ สด คาเส่อื มราคาสะสม – อปุ กรณสํานกั งาน กําไรหรือขาดทนุ จากการจําหนา ย สนิ ทรัพย อปุ กรณส ํานักงาน จาํ หนายอปุ กรณ กําไรหรอื ขาดทุนจากการจาํ หนายสินทรพั ย เงินสด จายคาชาํ ระบญั ชี 30 ภาษีเงนิ ไดค า งจาย คาใชจ ายคางจา ย เงนิ สด จายคา ใชจ า ยคา งจา ย 321

323 สมดุ รายวันทว่ั ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดิต 25x1 10 เงนิ สด บัญชี 160,000 - 30,000 - 5,000 - ม.ี ค. คา เสือ่ มราคาสะสม –อาคาร 125,000 - 10,800 - 50,000 - กาํ ไรหรอื ขาดทนุ จากการจําหนา ย 25,000 - 10,800 - สนิ ทรพั ย 2,500 - ทด่ี ิน 1,200 - 27,500 - อาคาร 1,325 - 1,200 - ขายอาคารและทดี่ ิน 1,325 - 16 เจาหนก้ี ารคา เงนิ สด จายชําระเจา หน้ีการคา 22 หนุ กู กําไรหรอื ขาดทุนจากการจาํ หนายสนิ ทรัพย เงินสด ชาํ ระหนุ กูพรอ มดอกเบยี้ 28 กําไรหรอื ขาดทุนจากการจําหนา ยสินทรพั ย คาเบย้ี ประกนั ภยั จายลวงหนา โอนปด คาเบ้ยี ประกันจายลว งหนา กาํ ไรสะสม กําไรหรือขาดทุนจากการจาํ หนา ย สนิ ทรัพย โอนปดกาํ ไรหรือขาดทนุ จากการจําหนา ย สนิ ทรพั ยเ ขากาํ ไรสะสม 322

324 สมดุ รายวันทว่ั ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต 23,675 - บัญชี 4,470 - 14,205 - 25x1 28 กําไรสะสม มี.ค. ผูถอื หนุ บรุ มิ สทิ ธิ ผูถ อื หุนสามญั จายคืนทนุ 323

325 สรุป งบการเงินของบริษัทประกอบดวย งบดุล งบกําไรขาดทุน งบแสดงการ เปล่ียนแปลงในสวนของเจาของหรืองบกําไรขาดทุนแบบเบ็ดเสร็จ งบกระแสเงินสด นโยบาย การบญั ชีและหมายเหตุประกอบงบการเงนิ ราคาตามบัญชีตอหุน เปนสิทธิสวนไดเสียในเงินทุนของบริษัทตอหน่ึงหุนซ่ึงคํานวณ ไดจากงบดุลของบริษัท ณ วันใดวันหน่ึง หรือเปนราคาท่ีเม่ือเลิกกิจการบริษัท การคํานวณจะ พิจารณาวาบริษัทมีหุนทุนชนิดเดียวหรือมีหุนบุริมสิทธิดวย หากมีหุนบุริมสิทธิตองคํานวณ ราคาตามบญั ชใี หก ับหุนบุริมสิทธิกอ น กําไรตอหุน เปนจํานวนกําไรในงวดบัญชีหน่ึงตอหุนสามัญหนึ่งหุน การคํานวณกําไร ตอหุนมี 2 ลักษณะ คือ คํานวณกําไรตอหุนขั้นพื้นฐาน และคํานวณกําไรตอหุนปรับลด ท้ังน้ี ขึ้นอยูกับโครงสรางเงินทุน ถาเปนโครงสรางทุนแบบงายใหคํานวณเฉพาะกําไรตอหุนขั้น พื้นฐาน แตถาเปนโครงสรางทุนแบบซับซอนตองคํานวณทั้งกําไรตอหุนข้ันพื้นฐานและกําไร ตอ หุนปรับลด เลิกบริษัทอาจเกิดข้ึนไดจากหลายสาเหตุ เชน ลมละลาย มีมติพิเศษใหเลิก เปนตน ซ่ึง การบันทึกบัญชีมีข้ันตอน คือ ปดบัญชีทุนหุนสามัญหรือทุนหุนบุริมสิทธิเขาบัญชีผูถือหุนใน แตละชนิด โอนปดบัญชสี วนเกินมูลคา หุนและสวนเกินทุนตา ง ๆ เขาบัญชีกําไรสะสม โอนปด กําไรสะสมที่จัดสรรทั้งหมดเขากําไรสะสม การโอนสวนเกินหรือสวนที่ต่ํามูลคาหุนกูไปปรับ เขาบัญชี การบันทึกบัญชีเมื่อมีการจําหนายสินทรัพย ชําระหน้ีสิน ปดบัญชีกําไรหรือขาดทุน จากการจาํ หนายสนิ ทรัพย การปด บัญชกี ําไรสะสม และการจายคนื ทนุ และใหผ ูถ อื หนุ สองชนิด 324

326 แบบฝก หดั ทายบท 1. งบการเงนิ ของบรษิ ทั ประกอบดว ยอะไรบา ง 2. ราคาตามบญั ชตี อ หนุ หมายถึงอะไร อธิบาย 3. กําไรตอหนุ หมายถึงอะไร และมวี ธิ ใี ดบา ง 4. การเลิกบรษิ ัทมีขั้นตอนในการบนั ทกึ บญั ชีอยา งไร 5. ตอไปนเ้ี ปน งบดลุ เฉพาะสวนของผถู ือหนุ ของบรษิ ัท พร จาํ กดั ณ วนั ที่ 31 ธันวาคม 25x1 เปน ดังน้ี สว นของผูถอื หนุ ทุนเรอื นหนุ - หุนสามัญจดทะเบียน 100,000 หุน มูลคา หุนละ 10 บาท ออกจาํ หนายอยูในมอื บคุ คลภายนอกแลว ทง้ั หมด 900,000 หุนสามัญใหจ อง 10,000 หุน 100,000 สวนเกนิ มูลคาหุนสามญั 400,000 กําไรสะสม ทีย่ ังไมไ ดจดั สรร 50,000 ทจี่ ดั สรรแลว : จัดสรรตามกฎหมาย 300,000 จดั สรรเพ่อื ปอ งกันภยั ตนเอง 400,000 700,000 1,200,000 รวม 2,600,000 ใหทํา คาํ นวณราคาตามบญั ชตี อ หุน ของหุนสามญั ในวันที่ 31 ธนั วาคม 25x1 6. ตอไปนี้เปน งบดลุ เฉพาะสว นของผูถือหุน ของบริษทั วิกรรณกุ รณ จาํ กัด ณ วนั ท่ี 31 ธันวาคม 25x2 เปน ดงั น้ี สวนของผูถ ือหนุ ทุนเรอื นหนุ – หนุ สามัญจดทะเบียน 10,000 หนุ มลู คาหุนละ 100 บาท ออกจําหนายอยูใ นมอื บุคคลภายนอกแลว 800,000 หุนสามัญใหจ อง 1,000 หุน 100,000 สวนเกนิ มูลคา หุนสามญั 100,000 325

327 กาํ ไรสะสม : ทย่ี งั ไมไดจ ดั สรร 200,000 ทีจ่ ัดสรรแลว : จดั สรรตามกฎหมาย 100,000 จัดสรรเพ่อื หุน สามัญซือ้ ดิน 150,000 250,000 450,000 รวม 1,450,000 หกั หนุ สามญั ทซ่ี ้ือคืน 1,000 หนุ ราคาทนุ 150,000 รวม 1,300,000 ใหทํา คาํ นวณราคาตามบัญชตี อ หนุ ของหนุ สามัญ ในวนั ท่ี 31 ธนั วาคม 25x2 7. ตอไปน้ีเปนงบดุลเฉพาะสวนของผูถือหุนของบริษัท อิงคฟา จํากัด ณ วันท่ี 31 ธันวาคม 25x3 เปน ดงั นี้ สวนของผูถ ือหนุ ทนุ เรอื นหนุ – หุนสามัญ จดทะเบียน 200,000 หุน มลู คา หนุ ละ 10 บาท ออกจาํ หนา ยอยูในมอื บคุ คลภายนอกแลว ทั้งหมด 2,000,000 ทุนเรอื นหุน – หนุ บรุ ิมสิทธิ 12% จดทะเบียน 10,000 หุน มูลคา หุน ละ 100 บาท ราคาไถถอน หุนละ 120 บาท ราคาของหนุ เมื่อเลกิ กิจการ หนุ ละ 115 บาท ออกจาํ หนา ยอยใู นมือบุคคลภายนอกแลวทงั้ หมด 1,000,000 สวนเกนิ มูลคาหนุ สามญั 200,000 สว นเกินมลู คาหนุ บุรมิ สิทธิ 100,000 กาํ ไรสะสม ท่ียังไมไ ดจัดสรร 1,200,000 ที่จัดสรรแลว : จัดสรรตามกฎหมาย 600,000 จัดสรรเพ่ือปอ งกนั ภยั ตนเอง 500,000 1,100,000 2,300,000 รวม 5,600,000 ใหทํา คํานวณราคาตามบัญชีตอหุน ของหุนท้ังสองชนิดในป 25x3 โดยพิจารณาเงื่อนไข ดงั ตอไปนี้ 1. หุนบุริมสิทธิเปนชนิดไมสะสมเงินปนผลและไมรวมรับเงินปนผล จายปนผลแลว ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 25x3 326

328 2. หุนบุริมสิทธิเปนชนิดสะสมเงินปนผลแตไมรวมรับเงินปนผล จายปนผลแลวถึง วันท่ี 31 ธนั วาคม 25x2 3. หุนบุริมสิทธิเปนชนิดไมสะสมเงินปนผลแตรวมรับเงินปนผลเต็มที่ จายปนผลแลว ถึงวันท่ี 31 ธนั วาคม 25x1 4. หุน บรุ ิมสทิ ธเิ ปน ชนิดสะสมเงนิ ปน ผลและรวมรับเงินปนผลเต็มท่ี จายปนผลแลวถึง วนั ที่ 30 มถิ ุนายน 25x1 8. ตอไปน้ีนี้เปนงบดุลเฉพาะสวนของผูถือหุนของบริษัท นวนาคี จํากัด ณ วันที่ 31 ธันวาคม 25x2 เปน ดงั นี้ สวนของผูถ อื หุน ทุนเรือนหุน – หุนสามัญ จดทะเบยี น 100,000 หนุ มูลคา หนุ ละ 20 บาท ออกจําหนา ยอยูในมือบุคคลภายนอกแลว 1,500,000 ทุนเรอื นหนุ – หุนบรุ ิมสิทธิ 15% จดทะเบียน 20,000 หนุ มลู คา หุน ละ 100 บาท ราคาไถถอน หนุ ละ 125 บาท ราคาของหุนเม่ือเลิกกิจการ หุนละ 120 บาท ออกจาํ หนา ยอยูในมือบคุ คลภายนอกแลว 800,000 สวนเกนิ มลู คาหุน สามัญ 600,000 สวนเกนิ มูลคา หุนบุรมิ สทิ ธิ 300,000 กําไรสะสม ที่ยังไมไ ดจัดสรร 900,000 ที่จัดสรรแลว : จัดสรรตามกฎหมาย 500,000 จดั สรรเพ่อื ขยายกิจการ 300,000 800,000 1,700,000 รวม 4,900,000 ใหทํา คํานวณราคาตามบัญชีตอหุน ของหุนทั้งสองชนิดในป 25x2 โดยพิจารณาเงื่อนไข ดงั ตอ ไปน้ี 1. หุนบุริมสิทธิเปนชนิดไมสะสมเงินปนผลและไมรวมรับเงินปนผล จายปนผลแลว ถึง วนั ท่ี 1 กรกฎาคม 25x1 2. หุนบุริมสิทธิเปนชนิดไมสะสมเงินปนผลแตรวมรับเงินปนผลเต็มท่ี จายปนผลแลว ถึงวนั ท่ี 31 ธันวาคม 25x0 327

329 3. หุนบุริมสิทธิเปนชนิดสะสมเงินปนผลแตไมรวมรับเงินปนผล จายปนผลแลวถึง วันท่ี 31 ธนั วาคม 25x1 4. หุนบุริมสิทธิเปนชนิดสะสมเงินปนผลและรวมรับเงินปนผลเต็มที่ จายปนผลแลว ถึงวันที่ 30 มถิ ุนายน 25x1 5. สมมติวาในป 25x3 มีกําไรสุทธิจํานวน 800,000 บาท และมีการประกาศจายปน ผลใหหุนบุริมสิทธิแลวทั้งป และจายปนผลใหกับหุนสามัญหุนละ 50 สตางค ใหคํานวณหา ราคาตามบัญชีตอหุนของหุนทั้งสองชนิดในวันท่ี 31 ธันวาคม 25x3 โดยหุนบุริมสิทธิเปน ชนดิ ไมสะสมและไมร ว มรับเงนิ ปนผล 9. บริษัท สุรศรี จํากัด จดทะเบียนหุนสามัญ จํานวน 50,000 หุน มูลคาหุนละ 100 บาท และมีรายการเปลีย่ นแปลงของทนุ จดทะเบยี น ในป 25x3 ดังน้ี 25+3 ม.ค. 1 มหี ุนสามัญยกมาจากงวดกอน จาํ นวน 30,000 หุน ก.พ. 28 ซือ้ หนุ สามญั คืน จาํ นน 1,000 หุน ม.ี ค. 1 ขายหุน สามญั เพมิ่ เตมิ อีก 5,000 หนุ เม.ย. 30 ขายหุนสามญั ท่ซี อ้ื คืนออกไป 500 หนุ พ.ค. 1 ทําการแตกหุน สามญั ในอัตรา 1: 2 มิ.ย. 30 ทาํ การยกเลิกหนุ สามัญท่ีซ้ือคืนทีเ่ หลอื ทั้งหมด ก.ค. 1 ขายหนุ สามัญเพิ่มเตมิ อีก 6,000 หุน ธ.ค. 31 ไดอ อกหนุ ปน ผลเปน หนุ สามญั ใหกบั ผูถ อื หนุ สามญั 10% บรษิ ทั มกี ําไรสทุ ธิประจาํ ป 25x3 จํานวน 1,200,000 บาท ใหท ํา คํานวณหากําไรตอ หุน 328

330 10. ตอไปน้เี ปน ยอดในงบดุล ณ วนั ที่ 31 ธันวาคม 25x4 ของบริษทั รวี จาํ กดั เปน ดงั นี้ บรษิ ัท รวี จาํ กดั งบดุล ณ วันที่ 31 ธันวาคม 25x4 สินทรัพย (หนว ย : บาท) เงินสด 30,000 ลูกหน้ีการคา 56,200 หกั คาเผ่ือหน้สี งสัยจะสญู 6,200 50,000 สนิ คาคงเหลอื 42,500 คาเบี้ยประกนั ภัยจา ยลว งหนา 12,000 ทด่ี ิน 500,000 อาคาร 600,000 หัก คาเส่อื มราคาสะสม – อาคาร 360,000 240,000 อปุ กรณส ํานกั งาน 250,000 หกั คาเสื่อมราคาสะสม 90,000 160,000 รวมสินทรพั ย 1,034,500 หนี้สนิ และสวนของผูถอื หนุ หน้สี ิน เจาหนกี้ ารคา 210,600 ภาษีเงนิ ไดค างจา ย 40,500 คาใชจายคา งจา ย 21,900 หุน กู 200,000 หัก สวนตาํ่ มูลคาหุนกู 5,000 195,000 468,000 สว นของผูถือหนุ ทนุ หนุ สามัญ 3,000 หุน มลู คา หุน ละ 100 บาท ออกจาํ หนาย และรบั ชาํ ระเรยี บรอ ยแลว 300,000 ทนุ หุนบรุ มิ สทิ ธิ 4% ชนดิ สะสมและรวมรับเงนิ ปนผลเต็มที่ 1,500 หนุ หนุ ละ 100 บาท ออกชาํ ระเรยี บรอ ยแลว 150,000 สวนเกนิ มูลคาหนุ สามญั 30,000 329

331 สวนเกนิ มลู คาหุนบุรมิ สทิ ธิ 12,000 12,000 สวนเกินทนุ จากการตีราคาสนิ ทรพั ยเ พม่ิ 566,500 กําไรสะสม 1,034,500 จัดสรรแลว ตามกฎหมาย 30,000 ทั่วไป 15,000 45,000 17,500 62,500 ยงั ไมจดั สรร รวมหนส้ี นิ และสว นของผูถือหุน ผูชําระบัญชีดําเนินการจําหนายสินทรัพยและชําระหนี้สิน ตลอดจนจายคืน ผูถือหุน โดยที่บริษัทตองจายผลตอบแทนแกผูชําระบัญชี 15,500 บาท รายละเอียดในการ ชําระบญั ชีมีดังน้ี ม.ค. 9 ตัดจําหนา ยคา เบยี้ ประกนั จา ยลว งหนา 10 จําหนายสินคาได 40,550 บาท 20 เกบ็ เงินจากลกู หนไี้ ด 41,000 บาท 25 จาํ หนา ยอปุ กรณสํานกั งานไดใ นราคา 100,000 บาท 31 จายชําระคา ใชจ ายคางจา ยทั้งหมด ก.พ. 5 จําหนา ยทีด่ นิ พรอ มอาคารไดในราคา 600,000 บาท 12 ชาํ ระเจา หน้ีการคาทั้งหมด 25 ชาํ ระหุนกพู รอ มดอกเบี้ยจาํ นวน 15,000 บาท 27 จายคนื ทุนผูถอื หุนทั้งหุนสามญั และหุนบุริมสทิ ธิ ใหทาํ 1. บันทึกรายการชาํ ระบัญชีเพือ่ เลกิ กิจการบรษิ ทั จํากดั ในสมดุ รายวันทัว่ ไป พรอ มท้งั คาํ นวณประกอบ 2. จดั ทาํ งบรบั จา ยเงินสดจากการจาํ หนายสินทรพั ย 3. จัดทํางบกําไรหรอื ขาดทุนจากการจาํ หนา ยสนิ ทรัพย 330

บทที่ 9 การเปลยี่ นแปลงทางบัญชี และการแกไขขอผดิ พลาด การบันทึกบัญชีจะยึดหลักความสมํ่าเสมอในการบันทึกบัญชี เมื่อใชหลักการบัญชี ใดกจ็ ะใชห ลกั การน้ันอยางสมํ่าเสมอเพื่อใหขอมูลในงบการเงินสามารถเปรียบเทียบกันได แตก็ มิไดหมายความวาจะเปลย่ี นแปลงไมไดหากมีเหตุการณท่ีกอใหเกิดการเปลี่ยนแปลงในภายหลัง เชน มีมาตรฐานการบัญชีฉบับใหมกําหนดใหปฏิบัติ หรือหากเปล่ียนแปลงแลวจะทําให งบการเงินมีความถูกตองมากย่ิงข้ึน เปนตน นอกจากน้ีการบันทึกบัญชีอาจมีขอผิดพลาดเกิดขึ้น เชน การบันทึกบัญชีผิด การบวกเลขผิด เปนตน ซ่ึงผลของการเปล่ียนแปลงดังกลาวมีผลทําให งบการเงินในปปจจุบัน และงบการเงินในอดีตไมถูกตอง ดังนั้นเพื่อใหผูใชงบการเงินได ประโยชนจากการใชขอมูลทางการบัญชีจึงควรมีการแกไขปรับปรุงขอมูลทางบัญชี โดยแยก พจิ ารณาเปนการเปลยี่ นแปลงทางบัญชี และการแกไขขอ ผดิ พลาด การเปล่ียนแปลงทางบญั ชี การเปลีย่ นแปลงทางบญั ชี เปน การเปล่ียนแปลงการแสดงรายการหรือเหตุการณทาง บัญชีที่แตกตางไปจากเดิม โดยมีวัตถุประสงคเพ่ือใหงบการเงินแสดงฐานะการเงิน และผลการ ดําเนินงานไดอ ยา งเหมาะสมถกู ตอ งมากทีส่ ุด การเปลีย่ นแปลงดังกลาว มหี ลายลกั ษณะ เชน การ เปลี่ยนแปลงวิธีการตีราคาสินคาคงเหลือจากวิธีเขากอนออกกอนเปนวิธีถัวเฉล่ียถวงนํ้าหนัก การเปล่ียนแปลงประมาณการอายุการใชงานของเคร่ืองจักรจาก 7 ป เปน 5 ป เปนตน ท้ังนี้การ เปล่ียนแปลงทางบัญชีจําแนกไดเปนการเปล่ียนแปลงนโยบายการบัญชี การเปลี่ยนแปลง ประมาณการทางบญั ชี และการเปล่ียนแปลงหนวยงานที่เสนอรายงาน การเปล่ียนแปลงนโยบายการบัญชี การเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชี ตามมาตรฐานการบัญชีไดใหคํานิยามไววา นโยบายการบัญชี หมายถึง หลักการ หลักเกณฑ ประเพณีปฏิบัติ กฎ และวิธีปฏิบัติเฉพาะที่ กิจการใชในการจัดทําและนําเสนองบการเงิน (สมาคมนักบัญชีและผูสอบบัญชีรับอนุญาตแหง 331

334 ประเทศไทย, 2542, หนา 4) ดังนั้นการเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชีจึงหมายถึง การ เปลี่ยนแปลงหลักการบัญชีจากวิธีที่ถูกตองวิธีหนึ่งเปนวิธีท่ีถูกตองอีกวิธีหน่ึง เชน การ เปลยี่ นแปลงวิธีการตีราคาสินคาคงเหลือจากวิธีถัวเฉลี่ยถวงน้ําหนัก ไปใชวิธี เขากอนออกกอน การเปล่ียนแปลงวิธีปฏิบัติทางบัญชีสําหรับงานกอสรางตามสัญญา จากวิธีบันทึกรายไดเมื่องาน เสร็จตามสญั ญาไปใชว ธิ ี บนั ทกึ รายไดตามอัตราสว นของงานกอ สรา งทท่ี ําเสรจ็ เปน ตน การเปลยี่ นแปลงนโยบายการบญั ชี จะไมรวมถึงกรณดี งั ตอ ไปน้ี 1. การเลอื กใชห ลกั การบญั ชเี พือ่ บนั ทึกรายการบัญชีหรือเหตุการณใหมที่เกิดขึ้น เชน โดยปกติกิจการจะซื้อสินคาเพื่อขายและตีราคาสินคาคงเหลือวิธีเขากอนออกกอน ถากิจการ ผลิตสินคาอีกชนิดหน่ึงเพื่อขาย และตีราคาสินคาคงเหลือชนิดใหมดวยวิธีอ่ืน คือ วิธีถัวเฉล่ีย ถว งนํา้ หนกั ลกั ษณะเชน น้ีไมถอื วาเปนการเปล่ยี นแปลงนโยบายการบญั ชี เปนตน 2. การเลือกใชหลักการบัญชีเพ่ือบันทึกเหตุการณท่ีมีลักษณะแตกตางในเน้ือหาอยาง เห็นไดชัด จากที่ไดเกิดข้ึนมากอน เชน กิจการบันทึกคาใชจายในการวิจัยตลาด เปนคาใชจาย ในปท่ีจายเงิน เพราะจํานวนเงินนอยและเปนงานวิจัยเล็ก ๆ ถากิจการมีโครงการวิจัยโครงการ ใหมซ่ึงใชเงินจํานวนมาก และจะกอใหเกิดรายไดตอกิจการ 5 ป กิจการจึงบันทึกบัญชีเปน สินทรัพย (คาใชจ า ยวจิ ัยตลาดรอตัดบัญช)ี เปน ตน การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบญั ชี นักวิชาการใหความหมายการเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี (change in accounting estimate) ไวห ลายทัศนะ ดังนี้ การเปล่ยี นแปลงประมาณการทางบัญชี หมายถึง การประมาณผลกระทบในปจจุบัน ท่ีเกิดข้ึนจากสภาวะหรือเหตุการณในอนาคต ซึ่งไมสามารถกระทําไดอยางแมนยํา (อังคณา นุตยกลุ , 2547, หนา 398) การเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี หมายถึง การเปล่ียนแปลงประมาณการท่ี ทําไวแตเดิมใหเหมาะสมและใกลเคียงกับความเปนจริงมากข้ึน ท้ังนี้เนื่องจากไดรับขอมูลจาก เหตุการณหรือสถานการณใหมท่ีเกิดขึ้นหรืออาศัยขอมูลจากการไดรับประสบการณมากข้ึน (กัลยาณี กิตตจิ ติ ต, 2543, หนา 2) จากความหมายของการเปล่ียนแปลงประมาณการทางบัญชี ดังกลาวขางตนสรุปได วา การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี หมายถึง การเปลี่ยนแปลงประมาณการท่ีไดประมาณ 332

335 การไวแลวใหเ กิดความเหมาะสมใกลเ คียงความเปนจริงมากท่ีสุด โดยเปล่ียนแปลงประมาณการ ทางบญั ชีจากเดิมทีถ่ กู ตอ งเปนประมาณการใหมท ีถ่ ูกตองมากข้ึน ในการจดั ทํางบการเงนิ นักบญั ชีจําเปนตองทําการประมาณการเหตุการณในอนาคต และผลของเหตุการณน้ัน เน่ืองจากไมสามารถวัดคาไดอยางแนนอน เชน มีการประมาณการ ลูกหนี้ที่อาจเก็บเงินไมได การประมาณการอายุการใชงานของสินทรัพยถาวรหรือที่ดิน อาคาร และอุปกรณท่ีคิดคาเสื่อมราคา ประมาณการราคาซากของสินทรัพยถาวรหรือที่ดินอาคารและ อุปกรณท่ีคิดคาเส่ือมราคา ประมาณการจํานวนทรัพยากรธรรมชาติที่จะไดรับ ประมาณการ ระยะเวลาท่ีจะไดรับประโยชนจากคาใชจายรอการตัดบัญชี ประมาณการผลขาดทุนจากสินคา ลาสมัยหรือเส่ือมคุณภาพ ประมาณการคาเสียหายจากการประกันคุณภาพ เปนตน ในการ ประมาณการนักบญั ชจี ําเปน ตอ งใชด ุลยพินจิ อยางเหมาะสมจากขอ มลู ที่มอี ยใู นขณะน้ัน หากใน อนาคตนักบัญชีไดรับขอมูลใหมเพิ่มข้ึนซ่ึงดีกวา ก็อาจจําเปนตองมีการเปลี่ยนแปลงประมาณ การท่ีทําไวแตเดิม เชน เปลี่ยนการคิดคาเส่ือมราคาวิธีเสนตรง จากเดิม 5 ป เปน 8 ป หรือ เปลยี่ นแปลงการตดั คา ใชจายวิจยั และพฒั นา จากเดิม 5 ป เปน 1 ป เปน ตน ในกรณีการเปล่ียนแปลงบางอยางท่ีอาจทําใหตัดสินยากวาจะเปนการเปล่ียนแปลง ประมาณการทางบัญชีหรือการเปล่ียนแปลงนโยบายการบัญชี หากมีการเปลี่ยนแปลงดังกลาว เกิดขึ้นใหถือวาเปนการเปล่ียนแปลงประมาณการทางบัญชี เชน กิจการเปล่ียนการบันทึกบัญชี คาใชจายรอการตัดบัญชีซ่ึงเปนสินทรัพยแลวตัดจายเปนงวด ๆ ไปใชวิธีบันทึกเปนคาใชจาย ทันทีเมื่อเกิดรายจายขึ้น เปนตน ท้ังน้ีเน่ืองจากเกิดความไมแนนอนในประโยชนที่จะไดรับใน ภายหนาใหถ ือวาเปน การเปล่ียนแปลงประมาณการทางบญั ชี การเปล่ยี นแปลงหนวยงานทีเ่ สนอรายงาน มาตรฐานการบัญชีของไทยฉบับท่ี 39 ไดใหคํานิยามไววา หนวยงานท่ีเสนอ รายงาน หมายถึง กลุมกิจการท่ีโดยสถานะแลวถือเปนหนวยงานเดียวกัน ซ่ึงตองรวมกัน นําเสนองบการเงินเพียงงบเดียว (สมาคมนักบัญชีและผูสอบบัญชีรับอนุญาตแหงประเทศไทย, 2542, หนา 4) ดังนั้นการเปลี่ยนแปลงหนวยงานท่ีเสนอรายงานจึงหมายถึง การเปลี่ยนแปลง กลุมกิจการที่นําเสนองบการเงิน ทําใหงบการเงินของกลุมกิจการที่รวมกันนําเสนองบการเงิน เพียงงบเดียวนนั้ มคี วามแตกตา งไปจากเดิม 333

336 เหตุการณด ังตอ ไปนถ้ี ือวาเปนการเปลย่ี นแปลงหนวยงานทเ่ี สนอรายงาน 1. กิจการตองนําเสนองบการเงินรวมซ่ึงไมเคยตองนําเสนอในงวดกอน เชน บริษัท เอ จํากัดซื้อหุนสามัญของบริษัท บี จํากัด และสามารถเขาควบคุมบริษัท บี จํากัดได บริษัท เอ จํากัดจะเปนบริษัทใหญ บริษัท บี จํากัดจะเปนบริษัทยอย บริษัท เอ จํากัดจึงตอง เปล่ยี นแปลงหนวยงานทีเ่ สนอรายงานจากเดมิ ที่เสนองบการเงินของบริษัท เอ จํากัดบริษัทเดียว เปนเสนองบการเงนิ รวมโดยนํางบการเงนิ ของบริษทั ข จํากดั เขามารวมดวย เปนตน 2. มีการเปล่ียนแปลงสถานะของบริษัทยอยที่รวมอยูในกลุมกิจการ เชน กลุม กิจการประกอบดวย บริษัท เอ จํากัด ซ่ึงเปนบริษัทใหญ และบริษัท บี จํากัดกับบริษัท ซี จํากัด ซึ่งเปนบริษัทยอย ตอมาบริษัท ซี จํากัดเปลี่ยนสถานะจากบริษัทยอยเปนบริษัทรวม ทํา ใหกลุมกิจการเหลือเพียงบริษัท เอ จํากัด ซ่ึงเปนบริษัทใหญ และบริษัท บี จํากัด ซ่ึงเปน บริษัทยอ ย เปนตน 3. มีการเปล่ียนแปลงบริษัทที่รวมอยูในกลุมกิจการ เชน กลุมกิจการประกอบดวย บริษัท เอ จํากัด ซ่ึงเปนบริษัทใหญและบริษัท บี จํากัด ซ่ึงเปนบริษัทยอย ตอมาบริษัท เอ จํากัดขายหุนสามัญในบริษัท บี จํากัดออกไป และซื้อหุนสามัญของบริษัท ซี จํากัด ทําใหมี สิทธิเขาควบคุมบริษัท ดี จํากัด กลุมกิจการจึงมีการเปลี่ยนแปลงคือ ประกอบดวยบริษัท เอ จํากัด ซึ่งเปนบริษัทใหญ และบรษิ ัท ดี จาํ กดั ซ่ึงเปน บรษิ ัทยอ ย เปนตน 4. กิจการตองนําเสนองบการเงินในงวดปจจุบันตามวิธีการรวมกิจการแบบรวม สวนไดเสีย 5. กจิ การเปลยี่ นการบันทกึ บญั ชีสาํ หรบั เงนิ ลงทุนจากวธิ ีราคาทุนไปเปนวธี สี วนไดเ สยี หรือเปลย่ี นวธิ ปี ฏบิ ัตทิ างบัญชีเกยี่ วกบั การจดั ทํางบการเงินรวม การแกไ ขขอผิดพลาด การแกไขขอผิดพลาด (correction of errors) เปนการเปลี่ยนแปลงเพ่ือแกไข ขอ ผิดพลาดทเ่ี กิดจากการบนั ทกึ บัญชผี ิดหรือจัดทํางบการเงินผิดใหถูกตอง การแกไขขอผิดพลาด ในบทน้ีจะหมายถึง การแกไขขอผิดพลาดท่ีสําคัญ ซึ่งมาตรฐานการบัญชีของไทยฉบับท่ี 39 ได ใหคํานิยามไววา ขอ ผิดพลาดทสี่ ําคัญ หมายถงึ ขอ ผิดพลาดของงวดกอนที่พบในงวดปจจุบัน แต มีผลกระทบอยางเปน สาระสําคญั ท่ีทาํ ใหงบการเงินของงวดกอ นขาดความนาเช่ือถือนับต้ังแตวันที่ 334

337 มีการนําเสนอ (สมาคมนักบัญชีและผูสอบบัญชีรับอนุญาตแหงประเทศไทย, 2542, หนา 4) โดย แกไ ขขอ ผิดพลาดของงบการเงินงวดกอ นทีพ่ บในงวดปจจุบนั จากไมถ ูกตองเปนถกู ตอ ง ขอผิดพลาดในงบการเงินอาจเกิดจากความผิดพลาดทางคณิตศาสตร การใช หลักการบญั ชที ไ่ี มเปน ที่รับรองทว่ั ไป การมองขา มขอเท็จจริง หรือการใชขอ เท็จจรงิ ซ่ึงมีอยู ณ วันทํางบการเงินผิดไป เชน เปล่ียนจากการใชหลักเงินสด มาใชหลักคงคาง หรือเปลี่ยนแปลง จากการไมต้ังประมาณการคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญมาเปนต้ังประมาณการคาเผื่อหน้ีสงสัยจะสูญ การเปล่ียนประมาณการเนื่องจากประมาณการท่ีทําไวเดิมมิไดทําดวยเจตนาสุจริต โดยเปล่ียน อัตราการคดิ คาเส่ือมราคาจากเดิม ซึ่งใชอัตราที่ผิดขอเท็จจริงมาก ไมไดปรับปรุงรายการคางรับ คางจาย คํานวณตัวเลขผิด บันทึกจํานวนเงินผิด หรือรายจายที่เกี่ยวกับการปรับปรุงสภาพ สินทรัพยใหมีอายุยาวนานขึ้น และมีประสิทธิภาพเพิ่มขึ้น ควรบันทึกเปนสินทรัพย แตบันทึก เปน คา ใชจายซง่ึ ไมถูกตอ ง เปนตน ลกั ษณะของขอ ผดิ พลาด ลักษณะของขอผดิ พลาดท่เี กิดขึ้นพิจารณาจากผลกระทบท่ีมีตองบการเงิน มีลักษณะ ดังน้ี 1. กระทบงบดุลอยางเดียว สวนใหญจะเปนขอผิดพลาดท่ีเกิดจากการจําแนก ประเภทสินทรัพย หนี้สินหรือสวนของผูถือหุนผิด หรือบันทึกจํานวนเงินผิดพลาด ขอ ผดิ พลาดท่ีกระทบงบดลุ อยางเดียวนไี้ มวา บริษัทจะคนพบขอผดิ พลาดในปใ ด ก็ตอ งปรับปรุง บญั ชใี นสมุดรายวนั ทั่วไปเสมอตราบเทา ที่ยังมรี ายการน้นั อยู ตวั อยา งท่ี 9.1 ในป 25x1 บรษิ ทั ซอื้ หนุ กูชนิด 10% ครบกําหนดไถถอน 10 ป ในราคาตาม มลู คา เปนจาํ นวนเงิน 200,000 บาท แตบันทึกบัญชีผิด คือ แทนที่จะเดบิตบัญชีเงินลงทุนหุนกู ก็ไปเดบิตบญั ชีหุน กู ถาพบขอ ผดิ พลาดในป 25x1 จะตอ งปรับปรงุ บัญชี 335

338 การบันทึกบัญชีเปน ดงั น้ี สมุดรายวันท่วั ไป วนั ท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดิต 200,000 - 200,000 - บญั ชี เงินลงทุน-หุนกู หนุ กู ปรับปรุงบนั ทึกบัญชเี งินลงทนุ ถาพบขอผิดพลาดในป 25x2 เปนตนไป ตราบเทาท่ียังมีรายการดังกลาวอยูจะตอง ปรับปรงุ บญั ชี การบนั ทึกบัญชเี ปน ดงั นี้ สมุดรายวนั ท่วั ไป วนั ท่ี รายการ เลขท่ี เดบิต เครดติ บัญชี เงนิ ลงทนุ -หุนกู 400,000 - หนุ กู 400,000 - ปรับปรุงบันทึกบัญชีเงินลงทุน 2. กระทบงบกําไรขาดทุนอยางเดียว เปนขอผิดพลาดท่ีกระทบรายการประเภท รายไดและคาใชจาย ซึ่งอยูในงบกําไรขาดทุนเพียงงบเดียว สวนใหญมักเกิดจากการบันทึก รายการและจาํ นวนเงนิ ผิด ขอผดิ พลาดประเภทนี้ ถาถูกคน พบในปท่เี กดิ ขอผดิ พลาดและกอนปดบัญชี จะตอง ปรับปรุงบญั ชใี นสมุดรายวันทัว่ ไปใหถ กู ตอง แตถา คน พบขอผิดพลาดในปทเ่ี กิดขอ ผดิ พลาดแต ปด บัญชแี ลวเปน ตน ไป จะไมม ีการปรับปรุงบัญชีใด ๆ เพราะไมม ผี ลกระทบตองบการเงนิ แลว ตัวอยางท่ี 9.2 ในป 25x1 บริษัทบันทึกตนทุนขายผิด คือแทนท่ีจะเดบิตบัญชีตนทุนขาย 4,000 บาท แตไปเดบิตบัญชีขาย 4,000 บาท ถาบริษัทพบขอผิดพลาดนี้ในป 25x1 กอนปด บัญชี บริษัทจะตอ งปรบั ปรุงบัญชี 336

339 การบันทกึ บญั ชเี ปน ดังนี้ เดบติ เครดติ สมุดรายวนั ท่วั ไป 4,000 - 4,000 - วันที่ รายการ เลขที่ บัญชี ตน ทนุ ขาย ขาย ปรับปรุงตน ทุนขาย แตถาบริษัทพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x1 หลังปดบัญชีเปนตนไป จะไมตอง ปรับปรุงบัญชีเพราะทั้งบัญชีขายและบัญชีตนทุนขายจะถูกปดไปบัญชีกําไรสะสมดวยจํานวน เงินทเี่ ทา กนั กาํ ไรสะสมจงึ ไมถ กู กระทบแตอยางใด 3. กระทบท้ังงบกําไรขาดทุนและงบดุล ขอผิดพลาดประเภทนี้ยังจําแนกไดเปน 2 แบบ ดังนี้ 3.1 ขอผิดพลาดท่ีชดเชยกันในปถัดไป ขอผิดพลาดที่ชดเชยกันในปถัดไป ลักษณะของขอผิดพลาดแบบน้ีคือ เม่ือเกิดขอผิดพลาดในปใด จะสงผลใหปถัดไปผิดพลาดไป ดว ย แตจะชดเชยกนั ทาํ ใหในปท่ี 3 ไมไ ดรับผลกระทบแตอยางใดการแกไขขอผิดพลาดจะตอง ปรับปรงุ บญั ชหี รือไมแ ละปรับปรงุ อยางไร จึงข้นึ อยูก ับปทีพ่ บขอผิดพลาด ดงั นี้ 3.1.1 ถาพบขอผิดพลาดในปที่เกิดขอผิดพลาดจะตองปรับปรุงบัญชีใน สมดุ รายวนั ทั่วไป ตัวอยา งที่ 9.3 ในป 25x1 บริษัทลมื ตัง้ คา โฆษณาคางจา ย 20,000 บาท (ไมคํานงึ ถึงภาษี) ถาบริษัทพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x1 กอ นปด บญั ชี จะตอ งปรบั ปรงุ บัญชี การบนั ทึกบัญชเี ปนดงั นี้ สมุดรายวันทว่ั ไป วนั ท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดิต บญั ชี คา โฆษณา 20,000 - คาโฆษณาคา งจา ย 20,000 - ปรับปรงุ คา โฆษณาคางจาย 337

340 3.1.2 ถาพบขอผิดพลาดในปถัดจากปที่เกิดขอผิดพลาดและพบกอนปด บัญชี จะตองปรบั ปรงุ บญั ชีในสมดุ รายวนั ทั่วไป ตัวอยางที่ 9.4 จากตัวอยางที่ 9.3 ถาบริษัทพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x1 หลังปดบัญชี จะตอง ปรับปรงุ บัญชี การบันทึกบัญชีเปน ดงั นี้ สมดุ รายวันทั่วไป วนั ท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดิต บัญชี กําไรสะสม 20,000 - คาโฆษณาคา งจาย 20,000 - ปรบั ปรุงคาโฆษณาคา งจาย 3.1.3 ถา พบขอ ผิดพลาดในปถดั จากปที่เกิดขอ ผดิ พลาดและพบหลังปด บัญชีเปน ตน ไป จะไมตอ งปรบั ปรงุ บญั ชีแตอ ยา งใด เพราะขอ ผิดพลาดไดชดเชยกนั ไปแลว ตัวอยางท่ี 9.5 จากตัวอยางที่ 9.3 ถาบริษัทพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x2 กอนปดบัญชี จะตอง ปรบั ปรงุ บญั ชีดังนี้ การบนั ทกึ บัญชเี ปนดงั นี้ สมุดรายวันท่ัวไป วนั ท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดติ บัญชี กาํ ไรสะสม 20,000 - คาโฆษณา 20,000 - ปรับปรงุ คา โฆษณาคางจา ย 338

341 ตัวอยางท่ี 9.6 จากตัวอยางท่ี 9.3 ถาคํานึงถึงภาษีเงินได 30% ในป 25x2 กอนปดบัญชี จะตอง ปรับปรุงบญั ชี การบนั ทกึ บัญชเี ปน ดังนี้ สมดุ รายวันทัว่ ไป วนั ที่ รายการ เลขท่ี เดบติ เครดติ บัญชี กําไรสะสม 14,000 - ภาษีเงนิ ไดร อการตัดบัญชี 6,000 - คา โฆษณา 20,000 - ปรับปรงุ คา โฆษณาพรอ มภาษีเงนิ ได 30% ถาบริษัทพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x2 หลังปดบัญชีเปนตนไป จะไมตองปรับปรุง บญั ชีเพราะชดเชยกนั ไปแลว 3.2 ขอผิดพลาดท่ีไมชดเชยกันในปถัดไป แตอาจใชเวลานานกวาจะชดเชยกัน หมดไป ลักษณะของขอผิดพลาดแบบน้ีคือ เม่ือเกิดขอผิดพลาดในปใดจะสงผลใหปถัดๆ ไป ผิดพลาดไปดวย จึงตองปรับปรุงบัญชีใหถูกตองเสมอตราบเทาท่ียังมีรายการน้ันอยู โดยอาจ บันทกึ รายการแกไขดงั นี้ 3.2.1 ถาพบขอผิดพลาดในปที่เกิดขอผิดพลาดจะตองปรับปรุงบัญชีใน สมดุ รายวนั ทั่วไป ตัวอยา งที่ 9.7 ในป 25x1 บรษิ ทั คดิ คาเสอ่ื มราคาเครื่องจกั รต่าํ ไป 20,000 บาท (ไมค ํานงึ ถึงภาษี) ถา พบขอ ผิดพลาดนใ้ี นป 25x1 กอนปดบญั ชี จะตอ งปรบั ปรุงบญั ชี การบันทึกบัญชีเปนดังน้ี สมุดรายวันทว่ั ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบติ เครดติ บัญชี คา เสอ่ื มราคา-เครื่องจกั ร 20,000 - คาเส่อื มราคาสะสม-เคร่ืองจกั ร 20,000 - ปรับปรงุ คา เส่ือมราคาเครือ่ งจกั รตํ่าไป 339

342 3.2.2 ถาพบขอผิดพลาดในปถัดจากปที่เกิดขอผิดพลาดและพบกอนปด บัญชี จะตองปรับปรงุ บัญชใี นสมุดรายวันทว่ั ไป ตัวอยางท่ี 9.8 จากตวั อยา งที่ 9.7 ถา พบขอ ผดิ พลาดนีใ้ นป 25x1 หลังปดบญั ชี จะตองปรับปรงุ บัญชี การบนั ทึกบญั ชีเปนดังน้ี สมดุ รายวนั ทวั่ ไป วนั ท่ี รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต บัญชี กาํ ไรสะสม 20,000 - คาเสือ่ มราคาสะสม-เคร่ืองจักร 20,000 - ปรบั ปรุงคาเส่ือมราคาเครื่องจกั รตาํ่ ไป 3.1.3 ถา พบขอผดิ พลาดในปถัดจากปท ่เี กิดขอผดิ พลาดและพบหลังปด บัญชเี ปนตนไป จะไมต องปรับปรงุ บญั ชแี ตอ ยางใด เพราะขอ ผดิ พลาดไดช ดเชยกนั ไปแลว ตวั อยา งท่ี 9.8 จากตวั อยา งท่ี 9.7 ถา พบขอ ผดิ พลาดน้ใี นป 25x2 เปนตนไป จะตอ งปรบั ปรุงบญั ชี การบนั ทึกบญั ชเี ปนดงั น้ี สมุดรายวันท่ัวไป วันที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต บัญชี กําไรสะสม 20,000 - คา เส่อื มราคาสะสม-เครือ่ งจกั ร 20,000 - ปรับปรุงคา เสื่อมราคาเครอ่ื งจักรต่าํ ไป 340

343 ตัวอยางท่ี 9.8 จากตัวอยางท่ี 9.7 ถาคํานึงถึงภาษีเงินได 30% ในป 25x2 เปนตนไป จะตอง ปรับปรงุ บญั ชี การบนั ทึกบญั ชเี ปนดงั นี้ สมดุ รายวนั ทั่วไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดติ บัญชี กาํ ไรสะสม 14,000 - ภาษเี งนิ ไดรอการตัดบญั ชี 6,000 - คาเส่อื มราคาสะสม-เครอื่ งจกั ร 20,000 - ปรับปรงุ คา เส่ือมราคาเครอ่ื งจกั รตา่ํ ไป เมอ่ื นักบัญชีตรวจพบวามขี อผิดพลาดเกิดข้นึ นกั บัญชจี ะตอง 1. ดวู าขอผิดพลาดน้นั เกดิ ข้ึนในปใด และปท่ีคนพบขอ ผดิ พลาดเปน ปใด 2. วิเคราะหว าขอ ผดิ พลาดนน้ั เปน ประเภทใด กระทบงบดลุ อยา งเดียว หรือกระทบ งบกําไรขาดทุนอยางเดียว หรอื กระทบท้ังงบดลุ และงบกาํ ไรขาดทนุ 3. พิจารณาวาปท่ีคนพบขอผิดพลาดควรจะตองบันทึกรายการแกไขขอผิดพลาด หรอื ไม ถา ตองบันทกึ ควรจะบนั ทกึ อยา งไร 4. ทาํ งบการเงนิ ตามหลักเกณฑเ รื่องการแกไขขอผดิ พลาดในงบการเงินทไ่ี ดอ อกไปแลว ตัวอยางท่ี 9.9 เมื่อ 1 กันยายน 25x1 บริษัทจายคาเบ้ียประกันภัยระยะเวลา 1 ป เปนเงิน 36,000 บาท และบันทึกเปนคาใชจายไว ส้ินป 25x1 บริษัทลืมปรับปรุงคาเบี้ยประกันภัยจาย ลวงหนา ถา บรษิ ทั พบขอผิดพลาดนี้ในป 25x1 กอนปดบัญชี จะตองปรบั ปรุงบัญชีดงั นี้ การบนั ทกึ บัญชเี ปนดงั นี้ สมุดรายวนั ท่วั ไป วันที่ รายการ เลขท่ี เดบติ เครดติ 8 บัญชี 12 คา เบ้ียประกนั ภยั จายลว งหนา ( x 36,000) 24,000 - คาเบ้ียประกนั ภยั 24,000 - ปรบั ปรุงคา เบย้ี ประกนั ภยั จายลว งหนา 341

344 ถา บรษิ ทั พบขอ ผดิ พลาดน้ใี นป 25x1 หลังปดบัญชี จะตองปรบั ปรงุ บญั ชี การบนั ทกึ บญั ชเี ปน ดังนี้ สมดุ รายวันท่วั ไป วนั ท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดติ บัญชี คาเบีย้ ประกนั ภยั จา ยลวงหนา 24,000 - กาํ ไรสะสม 24,000 - ปรับปรุงคาเบี้ยประกนั ภยั จา ยลวงหนา ถาบริษัทพบขอผดิ พลาดนใี้ นป 25x2 กอนปดบญั ชี จะตอ งปรบั ปรุงบญั ชี การบนั ทึกบญั ชเี ปน ดังนี้ สมุดรายวันท่วั ไป วันที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต บญั ชี คาเบ้ยี ประกนั ภัย 24,000 - กาํ ไรสะสม 24,000 - ปรบั ปรงุ คาเบ้ยี ประกนั ภยั ถา คาํ นึงถงึ ภาษเี งินได 30% จะตอ งปรบั ปรงุ บัญชี การบนั ทกึ บัญชีเปนดังนี้ สมดุ รายวันทว่ั ไป วนั ท่ี รายการ เลขท่ี เดบิต เครดิต 24,000 - บญั ชี 16,800 - 7,200 - คา เบยี้ ประกนั ภัย กําไรสะสม ภาษเี งินไดรอการตัดบัญชี ปรับปรงุ คา เบี้ยประกนั ภยั พรอ มภาษีเงนิ ได 342

345 ถาพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x2 หลังปดบัญชีเปนตนไป จะไมตองปรับปรุงบัญชี เพราะชดเชยกันไปแลว ตัวอยางท่ี 9.10 เมื่อ 1 กันยายน 25x1 บริษัทจายคาเบ้ียประกันภัยระยะเวลา 1 ป เปนเงิน 36,000 บาท และบันทึกเปนสินทรัพยไว (คาเบ้ียประกันภัยจายลวงหนา) ส้ินป 25x1 บริษัท ลมื ปรบั ปรงุ คา เบย้ี ประกันภยั ถาบรษิ ทั พบขอ ผิดพลาดนีใ้ นป 25x1 กอนปดบญั ชี จะตอ งปรับปรงุ บัญชีดงั น้ี การบนั ทึกบัญชเี ปน ดงั นี้ สมดุ รายวันทัว่ ไป วนั ที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต คา เบยี้ ประกนั ภยั ( 4 x 36,000) บญั ชี 12 12,000 - คาเบี้ยประกนั ภยั จา ยลวงหนา 12,000 - ปรับปรงุ คา เบีย้ ประกนั ภยั ถา บรษิ ัทพบขอ ผิดพลาดนใี้ นป 25x1 หลังปด บญั ชี จะตอ งปรับปรงุ บญั ชีดงั นี้ การบันทึกบญั ชเี ปนดังนี้ สมดุ รายวนั ทวั่ ไป วันที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดติ บัญชี กาํ ไรสะสม 12,000 - คาเบี้ยประกนั ภยั จายลว งหนา 12,000 - ปรบั ปรงุ คา เบย้ี ประกนั ภยั ถาบริษัทพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x2 กอนปดบัญชีและบริษัทไมไดปรับปรุงบัญชี ในวันทกี่ รมธรรมค รบกําหนด คือ 31 สิงหาคม 25x2 ทําใหยังคงมียอดบญั ชคี า เบย้ี ประกันภัย จา ยลว งหนาคงเหลืออยู 36,000 บาท บริษทั จะตองปรบั ปรุงบญั ชดี งั นี้ การบนั ทกึ บญั ชีเปนดังน้ี 343

346 สมดุ รายวันทั่วไป วนั ที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต 36,000 - บัญชี 12,000 - 24,000 - กาํ ไรสะสม คา เบย้ี ประกนั ภัย คาเบ้ียประกนั ภยั จายลว งหนา ปรับปรุงคาเบ้ยี ประกนั ภยั จา ยลว งหนา และถา คํานงึ ถึงภาษีเงนิ ได 30% จะตอ งปรับปรุงบญั ชี การบนั ทึกบัญชีเปน ดงั น้ี สมุดรายวนั ท่ัวไป วนั ท่ี รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต 36,000 - บญั ชี 8,400 - 3,600 - กาํ ไรสะสม 24,000 - ภาษเี งนิ ไดรอการตดั บัญชี คา เบี้ยประกนั ภยั คาเบ้ียประกนั ภยั จายลว งหนา ปรบั ปรงุ คาเบย้ี ประกนั ภยั จายลว งหนาพรอ ม ภาษีเงนิ ได ถา พบขอผิดพลาดนใี้ นป 25x2 หลังปด บัญชีจะตองปรบั ปรุงบญั ชี การบนั ทึกบญั ชีเปนดังนี้ สมุดรายวนั ทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบติ เครดติ 36,000 - บัญชี กาํ ไรสะสม 36,000 - คาเบี้ยประกนั ภยั จา ยลว งหนา ปรับปรงุ คาเบ้ยี ประกนั ภยั จายลว งหนา 344

347 แตถาในวันท่ีกรมธรรมครบกําหนด คือ 31 สิงหาคม 25x2 บริษัทไดปรับปรุงคา เบี้ยประกันภัยจายลวงหนาไวไมถูกตองเพราะเปนผลอันสืบเน่ืองมาจากการลืมปรับปรุงคาเบี้ย ประกนั ภยั เมือ่ สน้ิ ป 25x1 ดังน้ี การบันทึกบัญชีเปนดงั นี้ สมดุ รายวนั ทั่วไป วันที่ รายการ เลขที่ เดบิต เครดติ บัญชี คาเบ้ียประกนั ภยั 36,000 - คาเบ้ยี ประกนั ภยั จายลวงหนา 36,000 - ปรับปรงุ คาเบี้ยประกนั ภยั จายลว งหนา บรษิ ทั จะตอ งปรบั ปรงุ บัญชีดงั กลาวถาพบขอผดิ พลาดในป 25x2 กอ นปดบญั ชี การบนั ทึกบญั ชีเปน ดังนี้ สมุดรายวันท่วั ไป วันที่ รายการ เลขท่ี เดบติ เครดิต บญั ชี กาํ ไรสะสม 12,000 - คา เบยี้ ประกนั ภยั 12,000 - ปรับปรงุ คา เบย้ี ประกนั ภยั และถาคํานงึ ถงึ ภาษเี งินได 30% จะตองปรับปรงุ บัญชี เดบติ เครดิต การบนั ทึกบัญชีเปน ดงั นี้ 12,000 - 8,400 - สมุดรายวนั ท่วั ไป 3,600 - วนั ที่ รายการ เลขที่ บญั ชี กําไรสะสม ภาษเี งนิ ไดร อการตัดบัญชี คาเบย้ี ประกนั ภยั ปรบั ปรงุ คาเบยี้ ประกนั ภยั พรอ มภาษเี งนิ ได 345

348 และถาพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x2 หลังปดบัญชีเปนตนไป จะไมตองปรับปรุง บัญชีเพราะชดเชยกันไปแลว ตัวอยางที่ 9.11 เม่ือ 1 ตุลาคม 25x1 บริษัทรับคาเชาลวงหนา 1 ป เปนเงิน 24,000 บาท และ บันทกึ เปน รายไดคาเชา ไว สน้ิ ป 25x1 บริษัทลมื ปรับปรงุ คา เชารบั ลว งหนา ถาบรษิ ัทพบขอผดิ พลาดนใ้ี นป 25x1 กอนปดบญั ชี จะตอ งปรับปรงุ บัญชี การบันทกึ บญั ชเี ปน ดงั น้ี สมดุ รายวนั ทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดิต บญั ชี รายไดค าเชา 9 18,000 - 12 18,000 - คา เชา รบั ลว งหนา ( x 24,000) ปรบั ปรงุ คา เชา รับลวงหนา ถาบรษิ ัทพบขอผดิ พลาดนี้ในป 25x1 หลงั ปดบัญชี จะตองปรับปรุงบญั ชี การบนั ทกึ บญั ชเี ปน ดังนี้ สมดุ รายวนั ท่วั ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต บญั ชี กําไรสะสม 18,000 - คาเชารบั ลวงหนา 18,000 - ปรับปรงุ คา เชา รบั ลว งหนา 346

349 ถาบรษิ ทั พบขอผิดพลาดน้ใี นป 25x2 กอ นปด บญั ชี จะตองปรบั ปรุงบญั ชี การบนั ทึกบัญชเี ปน ดังน้ี สมดุ รายวนั ทั่วไป วันท่ี รายการ เลขท่ี เดบิต เครดิต บัญชี กําไรสะสม 18,000 - รายไดคาเชา 18,000 - ปรับปรุงรายไดคาเชา และถาคํานงึ ถึงภาษีเงนิ ได 30% ตองปรบั ปรงุ บัญชี เดบิต เครดติ การบันทึกบญั ชเี ปน ดังน้ี 18,000 - 8,600 - สมุดรายวนั ทว่ั ไป 5,400 - วนั ท่ี รายการ เลขที่ บัญชี กาํ ไรสะสม ภาษเี งนิ ไดรอการตดั บัญชี รายไดคา เชา ปรบั ปรงุ รายไดคา เชา และถาพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x2 หลังปดบัญชีเปนตนไป จะไมตองปรับปรุง บัญชีเพราะชดเชยกนั ไปแลว ตัวอยางท่ี 9.12 เม่ือ 1 ตุลาคม 25x1 บริษัทรับคาเชาลวงหนา 1 ป เปนเงิน 24,000 บาท และบนั ทึกเปน หน้สี ินไว (คา เชารบั ลวงหนา ) สนิ้ ป 25x1 บรษิ ทั ลืมปรบั ปรุงรายไดค า เชา ถา บรษิ ทั พบขอผดิ พลาดนีใ้ นป 25x1 กอนปดบญั ชี จะตอ งปรับปรุงบญั ชี 347

350 การบันทึกบัญชีเปนดงั นี้ สมดุ รายวนั ท่ัวไป วนั ท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดิต 6,000 - 6,000 - บัญชี คา เชา รบั ลว งหนา 3 12 รายไดค าเชา ( x 24,000) ปรับปรงุ รายไดค าเชา ถา บริษทั พบขอผิดพลาดน้ีในป 25x1 หลงั ปดบัญชี จะตองปรับปรุงบญั ชี การบันทกึ บญั ชเี ปน ดงั น้ี สมุดรายวันท่วั ไป วนั ที่ รายการ เลขที่ เดบติ เครดิต บญั ชี คาเชารับลวงหนา 6,000 - กําไรสะสม 6,000 - ปรบั ปรุงคา เชา รบั ลวงหนา ถาบริษัทพบขอผิดพลาดน้ีในป 25x2 กอนปดบัญชี และบริษัทไมไดปรับปรุง บัญชีในวันที่ 30 กันยายน 25x2 เพื่อโอนบัญชีคาเชารับลวงหนาเปนรายไดคาเชาใหถูกตอง บริษทั จะตอ งปรับปรุงบัญชี การบนั ทึกบญั ชีเปนดงั น้ี สมดุ รายวันทัว่ ไป วันท่ี รายการ เลขท่ี เดบติ เครดติ บญั ชี คา เชา รบั ลวงหนา 24,000 - กาํ ไรสะสม 6,000 - รายไดคา เชา 18,000 - ปรับปรุงคา เชารับลวงหนา 348

351 และถา คาํ นงึ ถึงภาษเี งินได 30% จะตองปรบั ปรุงบัญชีโดย การบนั ทึกบญั ชีเปน ดังน้ี สมุดรายวันทวั่ ไป วันที่ รายการ เลขท่ี เดบิต เครดิต บัญชี 4,200 - 1,800 - คา เชารับลวงหนา 24,000 - 18,000 - กําไรสะสม ภาษเี งนิ ไดร อการตัดบญั ชี รายไดค าเชา ปรบั ปรงุ คาเชา รับลวงหนา และถา พบขอผดิ พลาดในป 25x2 หลงั ปด บัญชจี ะตองปรบั ปรุงบญั ชโี ดย การบันทกึ บญั ชเี ปน ดังน้ี สมุดรายวันทวั่ ไป วันท่ี รายการ เลขที่ เดบิต เครดติ บัญชี คา เชารบั ลวงหนา 24,000 - กําไรสะสม 24,000 - ปรับปรุงคา เชารับลว งหนา แตถาในวันท่ี 30 กันยายน 25x2 บริษัทไดปรับปรุงบัญชีคาเชารับลวงหนาแต ปรับปรุงไวไมถูกตอง เพราะเปนผลอันสืบเนื่องมาจากการลืมปรับปรุงรายไดคาเชาเม่ือสิ้นป 25x1 ดังนี้ 349