เอกสารการสอนต้นทุน ป.ตรี

5 - 42 การบญั ชตี ้นทุน 1 เอกสารอ้างอิง ดวงมณี โกมารทัต. (2559). การบญั ชีต้นทนุ . พิมพค์ รง้ั ท่ี 15 กรุงเทพมหานคร : โรงพมิ พแ์ ห่งจุฬาลงกรณ์มหาวิทยาลยั . ประภากรณ์ เกยี รตกิ ลุ วัฒนา. (2558). การบญั ชีต้นทนุ . พมิ พค์ ร้งั ที่ 1 กรุงเทพมหานคร : จูน พับลิชชง่ิ . สมนึก เอ้ือจิระพงษพ์ ันธ.์ (2557). การบญั ชีต้นทนุ . พิมพค์ ร้งั ที่ 7 กรงุ เทพมหานคร : แมคกรอ-ฮิล.

แผนบริหารการสอนประจาบทที่ 6 คา่ ใช้จ่ายการผลิตประจาแผนก และ การปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิต หวั ข้อเนื้อหาประจาบท 1. วิธีการกาหนดอัตราคา่ ใชจ้ ่ายการผลิตจัดสรร 2. การปันส่วนคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ ของแผนกบริการให้แผนกผลติ 3. ขน้ั ตอนการปนั สว่ นค่าใชจ้ า่ ยการผลิตของแผนกบรกิ ารใหแ้ ผนกผลติ 4. วิธกี ารปันส่วนคา่ ใช้จา่ ยการผลิตของแผนกบรกิ ารให้แผนกผลิต 5. เกณฑ์ทใ่ี ชใ้ นการปันสว่ นตน้ ทนุ 6. การกาหนดอัตราคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ประจาแผนก 7. การวิเคราะหผ์ ลต่างคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ประจาแผนก 8. การบันทกึ บัญชีเกย่ี วกับคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตประจาแผนก 9. บทสรุป 10. แบบฝึกหัดท้ายบท 11. เอกสารอ้างอิง วตั ถปุ ระสงคเ์ ชิงพฤติกรรม 1. สามารถอธบิ ายถงึ สาเหตุของการเลือกใชอ้ ัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจา แผนก 2. สามารถคานวณอตั ราค่าใชจ้ ่ายการผลติ จดั สรรแต่ละวธิ ไี ด้ 3. สามารถอธบิ ายและคานวณการปนั ส่วนค่าใชจ้ ่ายการผลติ ของแผนกบริการให้ แผนกผลติ ได้ 4. สามารถอธบิ ายขนั้ ตอนการปนั ส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบริการให้ แผนกผลติ ได้ 5. สามารถจาแนกวิธกี ารปันสว่ นคา่ ใช้จ่ายการผลติ ของแผนกบริการให้แผนกผลติ 6. สามารถเลอื กเกณฑ์ที่ใช้ในการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบริการให้ แผนกผลิตไดอ้ ยา่ งเหมาะสม

6 - 2 การบัญชตี น้ ทุน 2 วิธีการสอนและกิจกรรมการเรยี นการสอนประจาบท 1. การบรรยายเน้อื หา 2. ถามตอบในชนั้ เรยี น 3. ทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท ส่ือการเรยี นการสอน 1. เอกสารประกอบการสอน เร่ือง ค่าใชจ่ า่ ยการผลิตประจาแผนก และการปันส่วน ค่าใชจ้ า่ ยการผลติ 2. PowerPoint 3. แหล่งเว็บไซดท์ เ่ี กย่ี วขอ้ งจากอนิ เทอรเ์ น็ต การวดั ผลและการประเมินผล 1. สงั เกตความสนใจขณะฟงั บรรยายและการตอบคาถาม 2. สงั เกตจากการทาแบบฝึกหดั ในชนั้ เรยี น 3. สงั เกตจากพฤตกิ รรมความสนใจ และการรว่ มกจิ กรรมในชนั้ เรยี น 4. ประเมนิ ผลจากการทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท

บทท่ี 6 ค่าใช้จา่ ยการผลิตประจาแผนก และการปนั ส่วนคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ 6 - 3 บทที่ 6 คา่ ใช้จ่ายการผลิตประจาแผนก และ การปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิต การคานวณค่าใช้จ่ายการผลิตซึ่งถือเป็นต้นทุนที่สาคัญรายการหน่ึง ที่เป็นหนึ่งใน ส่วนประกอบหลักของต้นทุนผลิตภัณฑ์ โดยปกติกิจการจะทาการกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการ ผลติ จดั สรรกอ่ นลว่ งหนา้ เพ่อื ประมาณการคา่ ใชจ้ ่ายการผลิต และใชเ้ ป็นข้อมูลเบอื้ งต้นนาไปใช้ ประกอบการการวางแผนและการควบคุม รวมถึงการตัดสินใจในเร่ืองต่างๆ ท่ีเกี่ยวข้อง ดังได้ กล่าวไว้แล้วในบทท่ี 5 แต่ในความเป็นจริงการกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรน้ัน ถ้า พจิ ารณาท่ีลกั ษณะการดาเนินงาน หรือการใช้ทรัพยากรของแต่ละแผนก อาจมีความแตกต่าง กัน บางแผนกอาจใช้คนงานเพ่ือผลิตสินค้า แต่บางแผนกใช้เครื่องจักรเพ่ือผลิตสินค้า ดังนั้น การกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรอาจใช้เพียงอัตราเดียวท้ังโรงงาน ถ้าหากกิจการ มี การผลิตสินค้าแค่หนึ่งชนิด หรือมีสินค้าท่ีมีลักษณะไม่แตกต่างกัน ทรัพยากรที่ใช้ผลิตสินค้า คล้ายคลึงกัน แต่ถ้าหากกิจการมีแผนกที่เกี่ยวข้องกับการผลิตสินค้ามีหลายแผนก รวมถึงมี แผนกบริการ เช่น แผนกซ่อมแซม แผนกบริหารโรงงาน เป็นต้น ท่ีแผนกผลิตไปใช้บริการ เพอ่ื ใหง้ านของแผนกมปี ระสทิ ธภิ าพ หรอื มสี ินค้าทหี่ ลากหลาย กระบวนการผลิตท่ีแตกต่างกัน ทาให้การใชอ้ ัตราคา่ ใช้จ่ายการผลิตเพียงอัตราเดียวท้ังโรงงานไม่เหมาะสม ซ่ึงจะส่งผลให้การ คานวณต้นทนุ การผลติ ของสนิ ค้าแต่ละชนิดไมถ่ ูกตอ้ งและเหมาะสม กิจการจงึ ต้องกาหนดอตั รา ค่าใชจ้ ่ายการผลติ จดั สรรแยกตามแผนก (Departmental Overhead Rate) จะเหมาะสมกวา่ นอกจากน้ี การระบคุ ่าใชจ้ ่ายการผลิตโดยเอาค่าใช้จ่ายการผลิตท่ีเกิดข้ึนในแผนกผลิต เพียงอย่างเดียวมาหาอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรร อาจเป็นต้นทุนที่ยังไม่ครบถ้วน เพราะ แผนกผลติ ไปใช้บริการแผนกอ่ืนๆ ด้วย ดังนั้น จึงต้องปันส่วนต้นทุนท่ีเกิดข้ึนในแผนกบริการ แล้วปันส่วนต้นทุนน้ันไปให้กับแผนกผลิต แล้วรวมค่าใช้จ่ายการผลิตที่เกิดขึ้น ไปหาอัตรา คา่ ใช้จ่ายการผลิตจดั สรรตอ่ ไป นอกจากการกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรแยกแต่ละแผนกแล้ว ยังมีวิธีการ คานวณอตั ราคา่ ใช้จ่ายการผลิตใหม้ คี วามถกู ต้องมากยง่ิ ขนึ้ อกี วิธหี นงึ่ นัน่ คอื การคดิ ต้นทุนตาม ฐานกจิ กรรม (Activity – based Costing : ABC) วิธนี ้ีเกดิ ข้ึนเน่ืองจากการผลิตในปัจจุบันมีการ ใช้เทคโนโลยีท่มี คี วามทนั สมัยมากขน้ึ ดงั น้นั การผลติ สินค้าส่วนใหญจ่ ะใช้เครื่องจักรที่ทันสมัย ในการผลติ และมคี วามซบั ซอ้ นในการผลติ สนิ ค้า การผลติ เกดิ จากกจิ กรรมต่างๆ ท่หี ลากหลาย และค่าใชจ้ ่ายท่เี กดิ ข้ึนมาจากการทากจิ กรรมต่างๆ เหล่านั้น เพราะฉะน้ัน ค่าใช้จ่ายการผลิตที่ เกดิ ขน้ึ จงึ ไมไ่ ดข้ น้ึ อยกู่ บั แรงงานคนเพยี งอยา่ งเดยี ว แต่คา่ ใช้จา่ ยการผลติ ทเี่ กิดขน้ึ น้นั จะข้นึ อยู่

6 - 4 การบัญชตี ้นทุน 2 กับสาเหตทุ ี่ทาให้ตน้ ทุนเกิดข้นึ ในแตล่ ะกิจกรรมวา่ มีปรมิ าณมากหรอื น้อย ซ่งึ สาเหตุท่ีทาให้เกิด ต้นทุนในแต่ละกิจกรรม เรียกว่า ตัวผลักดันต้นทุน (Cost Drivers) ซ่ึงมีหลากหลายสาเหตุ ดงั นั้น การท่ีกจิ การจะคานวณต้นทุนสินค้าได้อย่างถูกต้อง กิจการต้องคิดต้นทุนผลิตภัณฑ์ไป ตามฐานกจิ กรรมท่ีเกดิ ขนึ้ ซงึ่ ระบบการคานวณต้นทุนในลักษณะนี้ เรียกว่า ระบบการคานวณ ตน้ ทุนแยกตามฐานกจิ กรรมน่ันเอง ดังนัน้ ถา้ หากกจิ การมีแผนกผลิตหลายแผนก และแต่ละแผนกมีลักษณะการทางานท่ี แตกต่างกัน หรือกิจการทาการผลิตสินค้าหลายชนิดเท่าใดก็ยิ่งทาให้การคานวณต้นทุนของ สินค้ามีความคลาดเคลื่อนจากความเป็นจริงมากเท่าน้ัน ดังน้ัน กิจการจึงควรกาหนดอัตรา ค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรแยกแต่ละแผนกโดยเฉพาะ เพื่อให้ต้นทุนสินค้าแต่ละแผนกมีความ ถูกต้อง รวมถึงการกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรตามระบบต้นทุนตามฐานกิจกรรม เพื่อให้ต้นทนุ สอดคลอ้ งกบั กิจกรรมทีเ่ กยี่ วขอ้ งกบั การผลิตสนิ คา้ โดยตรง ดงั น้ัน เน้ือหาในบทน้ี จงึ กลา่ วถงึ หัวข้อตา่ งๆ ซงึ่ ประกอบดว้ ย สาเหตขุ องการเลอื กใชอ้ ัตราคา่ ใช้จ่ายการผลิตแยกตาม แผนก หลกั การปันสว่ นหรอื ปนั สว่ นตน้ ทนุ วิธปี นั สว่ นค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบริการเข้าสู่ แผนกผลติ ทีเก่ียวกับวธิ ีการกาหนดอตั ราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ จัดสรรแยกตามแผนก และคิดตาม ระบบต้นทนุ ตามฐานกิจกรรม การกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนก วิธีการ บัญชีเก่ยี วกบั ค่าใช้จ่ายการผลติ ประจาแผนก และการวเิ คราะห์ผลตา่ งค่าใช้จ่ายการผลิตประจา แผนก ตามลาดับ วิธีการกาหนดอตั ราค่าใช้จ่ายการผลิตจดั สรร กจิ การท่ีมีการผลิตสินค้าจานวนที่หลากหลาย และแต่ละชนิดมีลักษณะที่แตกต่างกัน ผ่านกระบวนการการผลิตในแผนกผลิตแต่ละแผนกท่ีแตกต่างกันไป การรวบรวมต้นทุนและ คา่ ใช้จา่ ยจะเป็นคา่ ใช้จา่ ยการผลติ ทเ่ี กิดข้ึนในแต่ละแผนก และแต่ละแผนกต้องเอาข้อมูลไปใช้ ประเมนิ ผลการปฏิบัติงานว่ามีผลการดาเนินงานดีหรือไม่ ดังน้ัน วัตถุประสงค์สาคัญของการ คิดต้นทุนแยกแต่ละแผนกเพ่ือวัตถุประสงค์หลัก 2 ข้อ คือ คานวณต้นทุนของสินค้าหรืองาน ต่างๆ ได้อย่างถูกต้อง และ สามารถควบคุมค่าใช้จ่ายการผลิตที่เกิดขึ้นในแผนกได้อย่างมี ประสิทธิภาพ จากเหตุผลดังกล่าว จึงทาให้กิจการต้องมีการกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิต ประจาแผนกข้ึนมาเพื่อสนองวัตถุประสงค์หลักดังกล่าว แต่โดยทั่วไปวิธีการกาหนดอัตรา ค่าใช้จ่ายการผลิตจดั สรร สามารถคานวณได้ 2 แบบ คือ 1) การกาหนดอตั ราค่าใชจ้ ่ายการผลติ จดั สรรเพียงอัตราเดยี วทงั้ โรงงาน 2) การกาหนดอตั ราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ จดั สรรแยกแตล่ ะแผนก และ 3) การกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตโดยใช้ระบบต้นทุนตามฐานกิจกรรม ซึ่งแต่ละวิธี สามารถอธิบายรายละเอยี ด ได้ดงั นี้ (สมนึก เอ้อื จิระพงษพ์ นั ธ์, 2557 : 204)

บทที่ 6 ค่าใช้จา่ ยการผลิตประจาแผนก และการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลติ 6 - 5 1. การกาหนดอตั ราค่าใช้จ่ายการผลิตจดั สรรเพยี งอตั ราเดียวทงั้ โรงงาน การกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรเพียงอัตราเดียวสาหรับท้ังโรงงาน (Plant Wide Rate) เป็นการคานวณอตั ราคา่ ใชจ้ ่ายการผลิตจัดสรร ซ่งึ วิธนี จ้ี ะรวบรวมคา่ ใช้จ่าย การผลิตท้ังหมดท่ีอยู่ในโรงงานไว้ด้วยกัน (หรือจากยอดรวมของบัญชีคุมยอดค่าใช้จ่ายการ ผลิต) แล้วหารด้วยปริมาณกิจกรรมทั้งหมดของกิจการ ซึ่งในท่ีนี้ปริมาณกิจกรรมของทั้ง โรงงานอาจจะเปน็ ช่ัวโมงแรงงานทางตรงรวมก็ได้ ถ้าโรงงานนั้นมีทรัพยากรหลักในการผลิตคือ แรงงานคน หรือเป็นช่ัวโมงเคร่ืองจักรรวมก็ได้ ถ้าโรงงานน้ันมีทรัพยากรหลักที่ใช้ในการผลิต เป็นเคร่ืองจกั ร ดังนนั้ การคานวณอัตราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตเพียงอตั ราเดียวท้ังโรงงาน สามารถ คานวณได้ดังน้ี อตั ราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตจดั สรร = ค่าใช้จา่ ยการผลติ รวมท้งั สนิ้ เกณฑก์ ารคานวณคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ของทง้ั โรงงาน หรอื อตั ราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตจัดสรร = ค่าใชจ้ ่ายการผลติ รวม ปรมิ าณกิจกรรมของท้ังโรงงาน ตวั อยา่ งการกาหนดอัตราคา่ ใช้จา่ ยการผลติ จดั สรร เมอื่ มีการใชท้ รพั ยากรในการผลติ ท่ี แตกตา่ งกัน กรณีท่ี 1 : กิจการใชแ้ รงงานคนเปน็ ทรัพยากรหลักในการผลิต อตั ราค่าใช้จา่ ยการผลติ จัดสรร = คา่ ใช้จ่ายการผลิตรวม (บาท) (ตอ่ ชวั่ โมงแรงงานทางตรง) ชว่ั โมงแรงงานทางตรงรวม (ชม.แรงงานทางตรง) กรณีท่ี 2 : กจิ การใชเ้ ครื่องจกั รเปน็ ทรพั ยากรหลักในการผลติ อัตราค่าใช้จา่ ยการผลิตจดั สรร = คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ รวม (บาท) (ต่อช่วั โมงเครื่องจกั ร) ชวั่ โมงเครอ่ื งจักรรวม (ชม.เครอื่ งจกั ร) ข้อดขี องการใชอ้ ัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรเพียงอัตราเดียวทั้งโรงงาน คือ คานวณ งา่ ย และสามารถนาไปคานวณต้นทุนการผลิตได้สะดวก และรวดเร็ว ในกรณีที่กิจการผลิต สินค้าเพยี งชนดิ เดียว หรือหากผลิตสินค้าหลายชนิดและสินค้าแต่ละชนิดมีกระบวนการผลิตที่ คล้ายคลึงกันในแต่ละแผนกแล้ว การใช้อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรเพียงอัตราเดียวถือว่า

6 - 6 การบัญชตี ้นทนุ 2 เปน็ อตั ราทเ่ี หมาะสม เพราะวิธนี ้ีถอื วา่ ค่าใช้จ่ายการผลิตท่ีคาดว่าจะเกิดขึ้น หรือเกิดขึ้นจริงน้ัน เป็นของผลิตภัณฑ์ทุกชนิดที่อยู่ในโรงงาน และค่าใช้จ่ายการผลิตท่ีคิดเข้าสู่ผลิตภัณฑ์จะใช้ เกณฑ์หรือฐานใดฐานหนึ่งเท่านั้น เพ่ือนามาใช้ในการคานวณอัตราค่าใช้จ่ายการผลิต เช่น ปรมิ าณการผลิต ชั่วโมงแรงงานทางตรง ชั่วโมงเครื่องจักร เป็นต้น แต่การจะเลือกใช้เกณฑ์ใด นน้ั ต้องมีความสัมพันธก์ ับลกั ษณะการดาเนินงานหรอื กระบวนการของการผลิต เพื่อให้เกดิ ความเข้าใจเกย่ี วกับการกาหนดอตั ราค่าใช้จ่ายการผลติ จดั สรรเพยี งอัตรา เดยี วท้ังโรงงานมากยงิ่ ขน้ึ จะอธบิ ายวธิ กี ารคานวณโดยใชต้ วั อย่างท่ี 6.1 ตวั อย่างที่ 6.1 บรษิ ทั การะเกด จากดั เปน็ บริษทั ผลิตเฟอร์นิเจอร์ย่ีห้อหนึ่ง โดยบริษัทมีแผนกผลิต 2 แผนก คือ แผนกเคร่ืองจักร และแผนกประกอบชิ้นส่วน แผนกเคร่ืองจักรมีเครื่องจักร ทนั สมัย มเี ทคโนโลยรี ะดับสงู ราคาค่อนข้างแพง แตม่ คี นงานคุมเคร่ืองเพยี ง 2 - 3 คน แผนก ประกอบชิ้นส่วนมีคนงานที่มีความชานาญอยู่เป็นจานวนมาก กิจการได้จัดทางบประมาณ คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิต ณ ระดับกาลังการผลติ ปกติของทัง้ 2 แผนก ไวด้ งั ต่อไปนี้ (หนว่ ย : บาท) ต้นทนุ รวม แผนก แผนก เคร่อื งจกั ร ประกอบชิ้นส่วน คา่ ใช้จา่ ยการผลิต (บาท) 680,000 500,000 180,000 ชว่ั โมงแรงงานทางตรง (ช่ัวโมง) 50,000 16,000 34,000 ชวั่ โมงเครอื่ งจกั ร (ชว่ั โมง) 25,000 25,000 - กิจการผลิตสินค้า 2 ชนิด คือ สินค้า A มีต้นทุนวัตถุดิบทางตรงต่อหน่วย 70 บาท และค่าแรงทางตรง 30 บาท และสินค้า B มีต้นทุนวัตถุดิบทางตรงต่อหน่วย 55 บาทและ ค่าแรงทางตรง 30 บาท สาหรบั เวลาทีใ่ ช้ไปในการผลิตของสินค้าแต่ละชนิดต่อหนึ่งหน่วยผลิต แตกต่างกนั ดังนี้ รวมชวั่ โมง แผนก แผนก ทงั้ สองแผนก เครอ่ื งจกั ร ประกอบ (ช่วั โมง) (ช่วั โมง) ชิ้นส่วน (ชวั่ โมง) สินค้า A 541 สินค้า B 523 รวม 10 6 4

บทที่ 6 ค่าใช้จา่ ยการผลิตประจาแผนก และการปันสว่ นคา่ ใช้จ่ายการผลติ 6 - 7 ผู้จัดการบัญชีต้นทุนของบริษัทกาลังตัดสินใจว่าถ้ากิจการกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการ ผลติ จัดสรรแบบอตั ราเดยี วทัง้ โรงงานเพื่อใช้ประโยชน์ในการตง้ั ราคาสินค้า จะมีอัตราค่าใช้จ่าย การผลิตจดั สรรแบบอตั ราเดียวทง้ั โรงงาน เทา่ กับเทา่ ใด วิธีการคานวณ อตั ราค่าใชจ้ า่ ยการผลติ จดั สรร = ค่าใช้จา่ ยการผลิตรวม ปรมิ าณกิจกรรมของทั้งโรงงาน = 680,000 บาท 50,000 ชวั่ โมงแรงงานทางตรง = 13.60 บาทตอ่ ชวั่ โมงแรงงานทางตรง หลงั จากน้ันนาอตั รานีไ้ ปคดิ คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ จัดสรรเข้าสินคา้ แต่ละชนิด จะได้ต้นทุน สินค้า A เท่ากับสินค้า B คือเท่ากับ 68 บาทต่อหน่วย (5 ช่ัวโมง x 13.60 บาท) ดังนั้น ต้นทุนรวมต่อหน่วยของสินค้า A และสินค้า B สามารถคานวณไดด้ งั น้ี สินค้า A สินค้า B วัตถุดิบทางตรง (บาทต่อหนว่ ย) 70 55 ค่าแรงงานทางตรง (บาทตอ่ หนว่ ย) 30 30 ค่าใชจ้ า่ ยการผลติ (บาทตอ่ หน่วย) 68 68 ต้นทนุ รวมต่อหนว่ ย (บาทต่อหนว่ ย) 168 153 ดังนั้น จากข้อมูลอัตราคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ จดั สรร ของสนิ ค้าทงั้ สองชนิดเทา่ กบั 68 บาท ต่อหน่วย เมอ่ื นาไปคานวณหาต้นทุนการผลติ ของสนิ คา้ A และสินคา้ B จะได้ตน้ ทนุ ต่อหนว่ ย เทา่ กบั 168 บาทตอ่ หน่วย และ 153 บาทตอ่ หน่วย ตามลาดับ

6 - 8 การบญั ชีต้นทุน 2 2. การกาหนดอตั ราค่าใช้จ่ายการผลิตจดั สรรประจาแผนก การกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนก (Departmental Rates) ใชก้ บั กจิ การท่ีมีแผนกผลิตหลายแผนก และแตล่ ะแผนกมีลกั ษณะการผลติ การใชแ้ รงงานและ หรือการใช้เครื่องจักรท่ีแตกต่างกัน ซ่ึงมีผลทาให้ต้นทุนท่ีประกอบเป็นค่าใช้จ่ายการผลิตมี ลกั ษณะแตกตา่ งกัน ดังนั้น วิธีการท่ีเหมาะสมควรจะใช้อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจา แต่ละแผนก วิธีน้ีกิจการจะรวบรวมค่าใช้จ่ายการผลิตเฉพาะท่ีเป็นของแผนกนั้นๆ ท้ังที่เป็น ค่าใชจ้ ่ายการผลิตทางตรงและค่าใชจ้ า่ ยการผลติ ทางอ้อม ซ่ึงก็คือค่าใช้จ่ายที่ได้รับการปันส่วน มาจากแผนกบริการ หรือค่าใช้จ่ายโรงงานท่ัวไป และในขณะเดียวกันก็จะหาความสัมพันธ์ ระหว่างค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนก กับปริมาณกิจกรรมในแผนก เช่น ค่าใช้จ่ายการผลิต แผนกเครอ่ื งจกั รอาจจะสัมพนั ธ์เกยี่ วเนื่องกับช่ัวโมงของเคร่ืองจกั ร ในขณะทีค่ ่าใช้จ่ายการผลิต ของแผนกประกอบช้ินส่วนจะมีความสัมพันธ์กับชั่วโมงแรงงานทางตรง หรือจานวนต้นทุน คา่ แรงทางตรงในแผนกนนั้ เมอ่ื หาคา่ ใช้จา่ ยการผลิตและปริมาณกิจกรรมได้แล้ว การคานวณ อตั ราค่าใชจ้ ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนก สามารถคานวณไดด้ งั นี้ อัตราค่าใชจ้ า่ ยการผลติ จัดสรร = คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ของแตล่ ะแผนก ประจาแผนก เกณฑก์ ารคานวณคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ ของแต่ละแผนก ตัวอยา่ งการกาหนดอตั ราคา่ ใช้จ่ายการผลติ จัดสรรประจาแผนก โดยแต่ละแผนกมี กระบวนการผลติ ที่แตกตา่ งกัน เชน่ แผนกผลิต การคานวณอตั ราคา่ ใช้จา่ ยการผลิตประจาแผนก แผนกขึน้ รูป อตั ราค่าใชจ้ ่ายการผลิตจัดสรร = ค่าใช้จา่ ยการผลิตของแผนกขึน้ รูป (ใชเ้ ครอื่ งจักรเป็นหลกั ) จานวนช่ัวโมงเครือ่ งจักรของแผนกข้ึนรูป แผนกประกอบชนิ้ ส่วน อตั ราค่าใชจ้ า่ ยการผลิตจัดสรร = คา่ ใช้จา่ ยการผลติ ของแผนกประกอบ (ใช้แรงงานคนเปน็ หลกั ) จานวนช่ัวโมงแรงงานทางตรงของแผนก การคานวณค่าใช้จ่ายการผลิตเพ่ือให้มีความถูกต้องและเหมาะสมกับสภาพความเป็น จริง และใหเ้ ป็นไปตามลกั ษณะของกระบวนการผลติ ถ้าหากกจิ การมแี ผนกผลิตทม่ี ลี กั ษณะการ ดาเนนิ งานท่ีแตกต่างกัน ซ่ึงส่งผลต่อการใช้ทรัพยากรที่แตกต่างกันเช่นกัน การกาหนดอัตรา คา่ ใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนกจะช่วยให้กิจการคานวณต้นทุนสินค้าได้ใกล้เคียงความ เปน็ จริงมากกวา่ การใช้อตั ราค่าใชจ้ า่ ยการผลิตเพียงอัตราเดียว อีกทั้งยังใช้อัตราดังกล่าวน้ีใน การวางแผนและควบคุมค่าใช้จ่ายการผลิตที่เกิดข้ึนในแผนกต่างๆ ได้อีกด้วย ดังนั้นการใช้

บทท่ี 6 คา่ ใช้จา่ ยการผลิตประจาแผนก และการปนั ส่วนค่าใช้จ่ายการผลติ 6 - 9 อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนกจึงให้ประโยชน์แก่กิจการมากกว่าการใช้อัตรา คา่ ใชจ้ ่ายการผลิตจดั สรรเพียงอัตราเดยี ว เพ่อื ให้เกิดความเขา้ ใจเกี่ยวกับการกาหนดอตั ราคา่ ใช้จ่ายการผลติ จดั สรรประจาแผนก มากยง่ิ ขึ้น จะอธิบายวิธีการคานวณโดยใชต้ ัวอย่างท่ี 6.2 ตวั อย่างท่ี 6.2 จากข้อมลู ตัวอย่างท่ี 6.1 เน่ืองจากบริษัท การะเกด จากัด มีแผนกผลิต 2 แผนก และ แต่ละแผนกมีการใช้ทรัพยากรที่ไม่เหมือนกัน แผนกเคร่ืองจักรมีการใช้เครื่องจักรที่ทันสมัย มากกว่า ส่วนแผนกประกอบชิน้ ส่วนจะมีการใช้แรงงานคนที่มคี วามชานาญมากกว่า ดังน้ัน ถ้า หากบรษิ ัทต้องการคานวณหาอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนก จะสามารถคานวณ ได้ดงั น้ี วิธีการคานวณ คา่ ใช้จา่ ยการผลิตของแต่ละแผนก อตั ราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตจดั สรร = เกณฑก์ ารคานวณคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ของแตล่ ะแผนก ประจาแผนก ดงั น้ัน อตั ราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตจดั สรรของแผนกเครอื่ งจกั รและแผนกประกอบ คานวณ ได้ดงั น้ี อัตราค่าใช้จา่ ยการผลิตจดั สรร = 500,000 บาท แผนกเคร่อื งจกั ร 25,000 ชั่วโมงเครอื่ งจกั ร = 20 บาทตอ่ ชวั่ โมงเครือ่ งจักร อตั ราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ จัดสรร = 180,000 บาท แผนกประกอบ 34,000 ช่วั โมงแรงงานทางตรง = 5.29 บาทต่อชั่วโมงแรงงานทางตรง เมื่อนาอตั ราคา่ ใช้จ่ายการผลติ ของท้ัง 2 แผนกไปคานวณตน้ ทุนการผลติ ของสนิ ค้า A และ B จะไดต้ น้ ทนุ ตอ่ หน่วยดังน้ี

6 - 10 การบญั ชตี น้ ทุน 2 ต้นทนุ การผลิต สินค้า A สินค้า B วตั ถดุ บิ ทางตรง 70.00 55.00 ค่าแรงทางตรง 30.00 30.00 ค่าใชจ้ ่ายการผลติ แผนกเครอ่ื งจกั ร (4 ชม. x 20 บาท) 80.00 (2 ชม. x 20 บาท) 40.00 แผนประกอบช้ินสว่ น (1 ชม. × 5.29 บาท) 5.29 (3 ชม. x 5.29 บาท) 15.87 ตน้ ทนุ ตอ่ หน่วย 185.29 140.87 จะเห็นได้วา่ ตน้ ทุนการผลติ รวมของสินคา้ A ไม่เทา่ กบั สินคา้ B อนั เนือ่ งมาจากการ ใช้เวลาในการผลิต และลักษณะการผลิตที่แตกต่างกัน นั่นคือ สินค้า A มีต้นทุนต่อหน่วย เทา่ กบั 185.29 บาทตอ่ หน่วย และ สินคา้ B มีตน้ ทุนต่อหนว่ ย เท่ากับ 140.87 บาทต่อหน่วย 3. การกาหนดอตั ราค่าใช้จา่ ยการผลิตโดยใช้ระบบต้นทุนตามฐานกิจกรรม การผลิตสินค้าในปัจจบุ ันกิจการมีการนาเทคโนโลยีมาใช้ในการผลิตสินค้ามากข้ึน มีความซับซ้อนในกระบวนการผลิตมากกว่าทเี่ คยผลิตในอดีต มกี ิจกรรมท่ีเกยี่ วขอ้ งกับการผลิต สนิ ค้าทห่ี ลากหลาย และกิจกรรมแตล่ ะกจิ กรรมเป็นตัวก่อใหเ้ กดิ ตน้ ทุนเกดิ ขนึ้ ดงั นน้ั ระบบการ คานวณต้นทนุ ผลติ ภณั ฑท์ ี่พฒั นาเพ่ือใหก้ ารคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์มคี วามถกู ต้องมากขนึ้ ให้ เหมาะสมกับสภาพแวดล้อมท่ีมีการเปลี่ยนแปลงดังกล่าว ระบบต้นทุนตามฐานกิจกรรม (Activity - based Costing : ABC) จึงเปน็ ระบบท่ีนามาใชเ้ พือ่ ให้การคานวณค่าใช้จ่ายการผลติ มีความถูกต้องมากข้ึน (ศศิวิมล มีอาพล, 2558 : 4-3) เนื่องจากปัจจัยสาคัญท่ีทาให้ค่าใช้จ่าย การผลิตจะมากหรอื นอ้ ยขนึ้ อยกู่ บั กจิ กรรมทน่ี ามาใชใ้ นการผลิต อีกท้ัง กจิ กรรมแตล่ ะประเภทมี สาเหตทุ ที่ าใหเ้ กิดตน้ ทุนแตกต่างกัน ไม่ไดข้ ้นึ อยู่กบั แรงงานคนหรือเครื่องจักรเพียงอย่างเดียว ท่มี ีผลตอ่ การคดิ ต้นทุนคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิต ดงั นนั้ ในปจั จบุ ันจงึ มีการนาเอาระบบต้นทุนตามฐาน กิจกรรม มาเป็นระบบการคานวณค่าใช้จ่ายการผลิตเพ่ือมาแก้ไขปัญหาของระบบการคานวณ ต้นทุนผลิตภัณฑ์แบบเดิมให้มีความถูกต้องมากขึ้น โดยคานึงถึงสาเหตุที่แท้จริงท่ีทาให้เกิด ตน้ ทุนหรอื ค่าใชจ้ ่ายนน้ั หรอื เป็นการคดิ คา่ ใช้จา่ ยการผลติ ของแตล่ ะกจิ กรรม โดยหาสาเหตุท่ีมี ความสัมพันธ์อย่างเป็นเหตุเป็นผล (Cause and Effect Relationship) ระหว่างต้นทุนหรือ ค่าใช้จ่ายการผลติ ดังกลา่ วกบั เกณฑก์ ารปนั ส่วนต้นทนุ (Horngren et al., 2015 : 184) ดงั นน้ั ระบบตน้ ทุนตามฐานกจิ กรรมเปน็ ระบบการจัดสรรตน้ ทุน โดยเฉพาะอย่างย่ิงใน ส่วนของคา่ ใช้จ่ายการผลิตให้กับกลุ่มหรือศูนย์ของกิจกรรม (Activity Cost Pools) ท่ีเกี่ยวข้อง กับการผลิตสินค้าแต่ละชนิดก่อนอันดับแรก หลังจากนั้นแต่ละกลุ่มของกิจกรรมค่อยทาการ คานวณอตั ราค่าใชจ้ า่ ยการผลิตจัดสรรตอ่ หน่วยของแตล่ ะกิจกรรม (Activity - based Overhead Rate) ตามจานวนของกิจกรรมหรอื สาเหตทุ ท่ี าใหเ้ กดิ ต้นทุนของกิจกรรมนน้ั ๆ ซง่ึ สาเหตุท่ที าให้ เกิดต้นทุน เรียกว่า ตัวผลักดันต้นทุน (Cost Drivers) หลังจากน้ันค่อยจัดสรรต้นทุนเข้าสู่

บทที่ 6 ค่าใช้จ่ายการผลติ ประจาแผนก และการปันสว่ นค่าใชจ้ ่ายการผลติ 6 - 11 ผลติ ภณั ฑ์แต่ละประเภท ตามจานวนของตัวผลักดันต้นทุน แต่ละผลิตภัณฑ์ ถ้ามีกระบวนการ ผลติ ท่มี ีความซบั ซ้อนแตกต่างกนั การใช้จานวนตัวผลกั ดนั ต้นทนุ ย่อมไมเ่ ท่ากนั และจะสง่ ผลให้ ตน้ ทุนหรือคา่ ใช้จ่ายการผลิตท่ถี กู จัดสรรเข้าสูต่ ัวผลติ ภัณฑแ์ ตล่ ะประเภทไมเ่ ท่ากนั ดว้ ย การคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ตามระบบต้นทุนตามฐานกิจกรรม มีข้ันตอนในการ คานวณ ดงั นี้ 1. จัดทารายละเอียดเก่ียวกับกระบวนการผลิตตั้งแต่เริ่มแรกจนกระท่ังถึงกระบวน สุดท้ายของการผลติ ระบุกิจกรรม (Activities) หลักๆ ในแต่ละกระบวนการผลิตที่เก่ียวข้องกับ การผลิตสินคา้ แตล่ ะชนดิ 2. กาหนดตัวผลักดันตน้ ทนุ (Cost Drivers) หรือ สาเหตุท่ีทาให้เกิดต้นทุนในกิจกรรม ทเี่ ก่ียวกบั การผลิตสินค้านั้นๆ ซึ่งตัวผลักดันต้นทุนน้ันต้องมีความเก่ียวข้องสัมพันธ์กับต้นทุน หรือคา่ ใชจ้ า่ ยนน้ั ๆโดยตรง (Cause and Effect Relationship) 3. จัดสรรค่าใช้จ่ายการผลิตให้กับแต่ละกิจกรรม (Activity Cost Pools) ที่อยู่ใน กระบวนการผลติ 4. คานวณอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตต่อหน่วยของตัวผลักดันต้นทุน ((Activity-based Overhead Rate or Cost per Driver) ของแต่ละกจิ กรรม โดยการคานวณหาอตั ราค่าใชจ้ า่ ยการ ผลิตจัดสรรตอ่ หนว่ ยของตัวผลักดันต้นทุน สามารถคานวณไดด้ ังน้ี อัตราค่าใชจ้ า่ ยการผลิตจดั สรร = ค่าใชจ้ า่ ยการผลติ ของกจิ กรรมน้นั ๆ ต่อหนว่ ย ของตวั ผลักดันตน้ ทนุ จานวนตัวผลักดนั ต้นทนุ ของกจิ กรรมน้ันๆ 5. จดั สรรค่าใชจ้ า่ ยการผลติ สาหรับแต่ละกิจกรรม (Manufacturing Overhead) ให้กับ ผลิตภัณฑ์แต่ละชนิดตามจานวนตัวผลักดันต้นทุนของแต่ละกิจกรรมที่ผลิตภัณฑ์น้ันๆ ใช้ ซึ่ง การคานวณค่าใชจ้ ่ายการผลิตของแต่ละกิจกรรม สามารถคานวณไดด้ ังน้ี ค่าใชจ้ า่ ยการผลติ ของแตล่ ะกจิ กรรม = จานวนตวั ผลกั ดนั ตน้ ทุน X อัตราคา่ ใชจ้ า่ ยการ ทผี่ ลติ ภณั ฑ์ใชผ้ ลติ ผลิตต่อหนว่ ยของ ของแต่ละกิจกรรม ตวั ผลกั ดันตน้ ทนุ 6. คานวณค่าใช้จา่ ยการผลติ ต่อหน่วยของผลิตภณั ฑแ์ ต่ละชนิด โดยรวมคา่ ใช้จา่ ยการ ผลติ ของแตล่ ะกิจกรรมที่เป็นของผลิตภณั ฑน์ ้ัน และหารด้วยปรมิ าณสินคา้ ท่ีผลติ ดังนี้ คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตต่อหนว่ ย = คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ รวมทกุ กิจกรรมของผลติ ภณั ฑ์นนั้ จานวนหน่วยท่ีผลิตได้ (หน่วย)

6 - 12 การบญั ชตี ้นทุน 2 เม่ือคานวณค่าใช้จ่ายการผลิตตอ่ หน่วยได้แล้ว จะสามารถคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ต่อ หนว่ ยไดต้ ่อไป (Product Cost per unit) ซ่ึงประกอบด้วย วัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรง และค่าใช้จ่ายการผลิตตอ่ หนว่ ยที่คานวณโดยใช้ระบบต้นทุนตามฐานกิจกรรมน่ันเอง เพ่ือให้เข้าใจการกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรตามระบบต้นทุนตามฐาน กิจการม จะแสดงตวั อย่างการคานวณ ดงั แสดงในตวั อย่างท่ี 6.3 ตวั อย่างท่ี 6.3 บริษัท ฟา้ คราม จากดั เป็นบรษิ ทั ผู้ผลติ และจาหน่ายสินคา้ 2 ชนิดหนงึ่ ได้แก่ สนิ ค้า A และสินค้า B จานวนสินค้าทีผ่ ลิต เทา่ กับ 20,000 หนว่ ย และ 10,000 หน่วย ตามลาดับ ในการ ผลิตสินค้าทงั้ สองชนิด มีแผนกผลิต 2 แผนก ได้แก่ แผนกตัดแบบและแผนกประกอบช้ินส่วน โดยมตี น้ ทุนที่เกิดข้นึ ในแผนกผลติ ทั้งสองแผนก ดังน้ี แผนกตัดแบบ 1,200,000 บาท แผนกประกอบชิ้นสว่ น 1,800,000 บาท รวม 3,000,000 บาท ตน้ ทนุ การผลติ ประกอบด้วย วัตถุดบิ ทางตรง สินค้า A สินค้า B คา่ แรงงานทางตรง 100 80 50 25 ค่าใชจ้ า่ ยการผลิตของทัง้ สองแผนก สามารถแบง่ ไปตามกจิ กรรมที่เกี่ยวขอ้ ง ได้ดังนี้ กิจกรรม ค่าใช้จา่ ยการผลิต (บาท) กจิ กรรมการจัดซือ้ วตั ถุดบิ กจิ กรรมการตดิ ตงั้ เครอ่ื งจักร 1,100,000 กจิ กรรมการขน้ึ รปู 375,000 กิจกรรมการตรวจสอบคุณภาพ 1,125,000 รวม 400,000 3,000,000 โดยท่ีกิจกรรมทเี่ ก่ียวขอ้ งมีตวั ผลักดนั ต้นทนุ ของแตล่ ะกจิ กรรม ดังนี้

บทท่ี 6 ค่าใชจ้ า่ ยการผลิตประจาแผนก และการปนั ส่วนค่าใชจ้ ่ายการผลิต 6 - 13 กิจกรรม ตวั ผลกั ดนั ต้นทนุ จานวนตวั จานวนตวั ผลกั ดนั ผลกั ดนั ต้นทนุ ต้นทนุ ท่ีใช้ กจิ กรรมการจดั ซอ้ื วัตถุดบิ จานวนคร้งั ของการจดั ซื้อ กิจกรรมการติดต้ังเคร่ืองจักร จานวนครง้ั ของการติดตง้ั 5,000 ครงั้ สินค้า A สินค้า B กิจกรรมการขึ้นรูป จานวนชว่ั โมงเคร่อื งจกั ร 2,500 คร้ัง ผลติ ผลิต กจิ กรรมการตรวจสอบ จานวนครง้ั ของการ 40,000 ชม. คุณภาพ ตรวจสอบ 2,000 ครงั้ 20,000น. 10,000น. 3,000 2,000 1,500 1,000 30,000 10,000 1,200 800 จากขอ้ มลู ข้างตน้ ผ้บู ริหารของบริษทั ตอ้ งการให้พนกั งานบัญชคี านวณคา่ ใช้จา่ ยการ ผลติ โดยใชร้ ะบบตน้ ทุนตามฐานกิจกรรม เพอ่ื นาข้อมลู ไปใชว้ างแผนการดาเนนิ งานในอนาคต วิธีการคานวณ จากขอ้ มูลข้างต้น สามารถคานวณอตั ราค่าใชจ้ า่ ยการผลิตแยกแตล่ ะกจิ กรรม ไดด้ ังน้ี อัตราค่าใชจ้ า่ ยการผลิตจดั สรร = คา่ ใช้จา่ ยการผลติ ของกจิ กรรมนน้ั ๆ ตอ่ หน่วยของตวั ผลักดันตน้ ทนุ จานวนตัวผลกั ดันตน้ ทุนของกจิ กรรมน้นั ๆ 1) จัดสรรค่าใชจ้ ่ายการผลติ ของแต่ละกิจกรรมใหก้ บั ผลติ ภณั ฑ์แตล่ ะชนิด กิจกรรม อตั ราค่าใช้จ่ายการผลิตต่อหน่วย ค่าใช้จ่ายการผลิตของแต่ละกิจกรรม กิจกรรมการจดั ซอื้ วตั ถดุ ิบ ของตวั ผลกั ดนั ต้นทนุ (บาทต่อหน่ วย) สินค้า A 1,100,000/5,000 คร้งั = 220 (บาท) (3,000 x 220) = 660,000 กจิ กรรมการตดิ ตงั้ 375,000/2,500 คร้ัง = 150 (1,500 x 150) = 225,000 เคร่ืองจกั ร = 843,750 กิจกรรมการขึ้นรูป 1,125,000/40,000ชม = 28.125 (30,000 x 28.125) กจิ กรรมการตรวจสอบ 400,000/2,000 ครง้ั = 200 (1,200 x 200) = 240,000 คุณภาพ (1,968,750/20,000) 1,968,750 รวม = 98.44 คา่ ใช้จ่ายการผลติ /หนว่ ย

6 - 14 การบัญชตี น้ ทุน 2 กิจกรรม อตั ราค่าใช้จ่ายการผลิตต่อหน่วย ค่าใช้จ่ายการผลิตของแต่ละกิจกรรม กิจกรรมการจดั ซ้อื วตั ถดุ บิ ของตวั ผลกั ดนั ต้นทุน (บาทต่อหน่ วย) สินค้า B 1,100,000/5,000 ครัง้ = 220 (บาท) (2,000 x 220) = 440,000 กจิ กรรมการติดต้ัง 375,000/2,500 ครัง้ = 150 (1,000 x 150) = 150,000 เครื่องจักร 1,125,000/40,000ชม. = 28.125 (10,000 x 28.125) = 281,250 กจิ กรรมการขึ้นรูป กิจกรรมการตรวจสอบ 400,000/2,000 คร้งั = 200 (800 x 200) = 160,000 คุณภาพ (1,031,250/10,000) 1,031,250 รวม = 103.125 ค่าใชจ้ า่ ยการผลิต/หนว่ ย 2) คานวณตน้ ทุนผลิตภณั ฑข์ องสนิ คา้ แตล่ ะชนดิ ส่วนประกอบของผลิตภณั ฑ์ ต้นทุนต่อหน่วย (บาทต่อหน่วย) สินค้า A สินค้า B วัตถดุ ิบทางตรง 100.00 80.00 คา่ แรงทางตรง 50.00 25.00 ค่าใชจ้ า่ ยการผลิต 98.44 103.13 รวม 248.44 208.13 ดงั น้นั จากการคานวณอัตราค่าใช้จา่ ยการผลติ โดยใช้ระบบการคานวณต้นทุนตามฐาน กิจกรรม สินค้า A และสินค้า B มีต้นทุนต่อหน่วย เท่ากับ 248.44 บาทต่อหน่วย และ 208.13 บาทต่อหนว่ ย

บทท่ี 6 คา่ ใช้จ่ายการผลิตประจาแผนก และการปนั ส่วนค่าใช้จ่ายการผลิต 6 - 15 การปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบริการให้แผนกผลิต การปนั ส่วนหรอื จัดสรรต้นทุน (Cost Allocation) หมายถงึ กระบวนการติดตามต้นทุน (Cost Assignment) ซึ่งมีความสัมพันธ์กับวัตถุประสงค์ท่ีต้องการจะวัด (Cost Objective) ซึ่ง วัตถุประสงค์หลักของการบัญชีค่าใช้จ่ายการผลิต คือ การนาต้นทุนท่ีเก่ียวข้องกับการผลิต รวมเข้าไปในแต่ละผลิตภัณฑ์หรือแต่ละงาน (ประภาภรณ์ เกียรติกุลวัฒนา, 2558 : 106) และ พยายามจดั สรรต้นทุนเหล่าน้นั ใหเ้ ขา้ ตามวตั ถปุ ระสงคด์ งั กล่าว ซ่ึงการปนั ส่วนต้นทุนเข้าหน่วย วดั ต้นทุนควรใช้เกณฑ์การปันส่วนท่ีเหมาะสม (ดวงมณี โกมารทัต, 2559 : 247) ตัวอย่างเช่น กิจการแห่งหนง่ึ ผลติ สนิ คา้ 3 ชนิด คือสินค้า A และ B กิจการต้องการทราบค่าใช้จ่ายการ ผลิตท่ีเป็นของสินค้า A และ B ว่าเท่ากับเท่าใด ซ่ึงกิจการจะต้องติดตามและคานวณว่า คา่ ใช้จ่ายการผลติ ทค่ี วรจะใชใ้ นการผลติ สนิ ค้า A และ B เทา่ กับเท่าใด ซ่ึงค่าใช้จ่ายการผลิตที่ เกิดข้ึนไม่จาเป็นว่าจะต้องมาจากแผนกผลิตสินค้าทั้งสองชนิดเพียงเท่านั้น แต่อาจจะมาจาก แผนกอื่นๆ ที่แผนกผลิตไปใช้บริการ ซ่ึงต้นทุนเหล่าน้ี เรียกว่า ต้นทุนทางอ้อม (Indirect Costs) แต่ถือว่าเป็นค่าใช้จ่ายการผลิตเช่นกัน เม่ือรวบรวมค่าใช้จ่ายการผลิตได้ครบถ้วนก็จะ ปนั ส่วนตน้ ทนุ หรอื ค่าใชจ้ า่ ยทงั้ หมดเข้าสู่ตวั ผลิตภณั ฑน์ นั่ เอง ธรุ กจิ ทที่ าการผลิตสินค้าขนาดใหญ่ จะมีการแบ่งแผนกการทางานออกเป็น 2 แผนก ได้แก่ แผนกผลิต (Production Departments) และ แผนกบริการ (Service Departments) โดยท่ัวไปค่าใชจ้ ่ายการผลิตทีเ่ กิดข้นึ ไมไ่ ด้มแี ต่เฉพาะในแผนกผลิตเท่านั้น แต่แผนกผลิตได้ไป ใช้บริการจากแผนกหรือหน่วยงานอ่ืนด้วย เช่น แผนกซ่อมบารุง แผนกอาคารสถานที่ ดังน้ัน เพือ่ ใหก้ ารคานวณต้นทุนการผลติ มคี วามถูกต้อง ครบถว้ นมากย่งิ ขึน้ กิจการจึงจาเป็นจะต้องมี การติดตามต้นทุนของแผนกบริการโดยการจัดสรรหรือปันส่วนต้นทุนท่ีเกิดขึ้นในแผนกบริการ ให้กับแผนกผลิต เพื่อนาไปรวมเป็นตน้ ทุนการผลติ ของสินค้าชนดิ ใดชนิดหนงึ่ ลักษณะของแผนกผลิตและแผนกบรกิ ารท้ังสองแผนกมีหน้าท่ีและลักษณะงานที่สาคัญ แตกตา่ งกนั ดังนี้ 1. แผนกผลิต เป็นแผนกที่มีหน้าที่ในการผลิตสินค้าโดยตรง เช่น โรงงานผลิตเส้ือผ้า สาเร็จรูป จะมแี ผนกผลติ คือ แผนกตัดผ้า แผนกเยบ็ สว่ นโรงงานผลติ รถยนต์ มแี ผนกตัดเหล็ก แผนกประกอบช้ินสว่ น แผนกพ่นสี เป็นตน้ 2. แผนกบริการ เปน็ แผนกทีไ่ ม่ได้มหี น้าทใี่ นการผลิตสนิ คา้ โดยตรง แต่จะทาหน้าท่ีใน การสนับสนุน อานวยความสะดวกในการผลิตให้แผนกผลิตทางานได้อย่างต่อเน่ือง หรือเป็น แผนกทีใ่ ห้บรกิ ารแผนกบริการด้วยกันเอง เช่น โรงงานผลิตเสื้อผ้าสาเร็จรูป จะมีแผนกบริการ คือ แผนกซ่อมบารงุ เครื่องจักร แผนกทรัพยากรมนษุ ย์ สว่ นโรงงานผลติ รถยนต์ มีแผนกอาคาร สถานท่ี แผนกบารุงรักษา แผนกซ่อมแซม แผนกบญั ชตี น้ ทุน เป็นตน้

6 - 16 การบญั ชีตน้ ทุน 2 ขนั้ ตอนการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบริการให้แผนกผลิต จากหน้าที่ของแผนกผลิตและแผนกบริการข้างต้น จะเห็นได้ว่าแผนกผลิตมีการใช้ บริการจากแผนกบริการในบางกิจกรรม เช่น เม่ือเคร่ืองจักรเสีย ต้องได้รับการซ่อมแซมจาก แผนกซ่อมบารุงเครื่องจักร หรือ การเก็บข้อมูลและบันทึกบัญชีเก่ียวกับต้นทุนสินค้าจะมี พนกั งานแผนกบญั ชีต้นทนุ มีหนา้ ที่ในการเกบ็ รวบรวมข้อมูลและบันทึกบญั ชตี น้ ทุนการผลิต ซ่ึง ท้งั สองแผนกมีตน้ ทนุ หรอื ค่าใชจ้ ่ายเกดิ ข้ึน ดังน้นั เพ่ือให้ค่าใช้จ่ายการผลิตมีความถูกต้องและ ครบถ้วน ต้องมกี ารรวบรวมคา่ ใชจ้ า่ ยทเี่ กิดข้ึนในแผนกอืน่ ๆ ปนั สว่ นไปให้กับแผนกผลติ แผนก ผลติ เองก็ทาการรวบรวมค่าใช้จ่ายการผลติ ที่เกดิ ขน้ึ ในแผนก แลว้ นาไปรวมกบั ค่าใชจ้ ่ายที่ได้รบั การปันสว่ นมา หลังจากนนั้ ตน้ ทนุ ทั้งหมดทีค่ านวณได้จะถกู โอนเขา้ สู่สนิ ค้าแต่ละชนิด ดังแสดง ข้นั ตอนการรวบรวมต้นทนุ ดงั แสดงในภาพท่ี 6.1 ต้นทนุ ท่ี แผนก แผนกผลติ สนิ ค้า A เกิดขึ้น บริการ 1 สินค้า B ในแต่ละ (ซ่อมแซม) แผนก แผนกผลิต แผนกบริการ 2 (บรหิ าร โรงงาน) แผนกผลติ 3 ต้นทุนท่ีปันของแตล่ ะแผนกโดยตรง ต้นทุนท่ปี ันสว่ นจากแผนกบริการเขา้ สูแ่ ผนกผลติ ต้นทุนท่คี านวณเขา้ ส่ตู วั ผลิตภณั ฑ์หรอื สินคา้ ภาพที่ 6.1 หลกั การปันส่วนต้นทุน ทมี่ า: (ดวงมณี โกมารทตั , 2559 : 247) หลกั การปันสว่ นตน้ ทุน เป็นการโอนค่าใช้จ่ายทีเ่ กิดขึน้ ในแผนกอน่ื ๆ หรอื แผนกบริการ โดยโอนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบริการนั้นเข้าสู่แผนกผลิต เมื่อพิจารณาจากภาพที่ 6.1 สามารถสรปุ เปน็ ขน้ั ตอนการปนั ส่วนตน้ ทุน ตามลาดบั ดังนี้

บทท่ี 6 ค่าใช้จา่ ยการผลติ ประจาแผนก และการปนั สว่ นค่าใชจ้ ่ายการผลติ 6 - 17 ขนั้ ท่ี 1 เก็บรวบรวมค่าใช้จ่ายการผลิตที่เป็นของแผนกต่างๆ ก่อน โดยใช้หลักการ บัญชีต้นทุน อาจจะรวบรวมต้นทุนตามลักษณะการดาเนินงานประเภทเดียวกันไว้ในกลุ่ม เดยี วกนั เช่น แยกค่าใชจ้ ่ายทเ่ี กีย่ วกับการจัดหาวตั ถุดิบ ไว้ตา่ งหากจากคา่ ใช้จา่ ยการผลิต เป็น ต้น สาหรับกรณีที่กิจการมีการแบ่งแผนกเป็นแผนกผลิตและแผนกบริการ ก็จะรวบรวม ค่าใช้จ่ายที่เป็นของแผนกนั้นๆ โดยตรง ค่าใช้จ่ายทางตรงที่เป็นของแผนกผลิตและแผนก บริการ ได้แก่ เงนิ เดอื นหัวหนา้ คนงาน คา่ แรงงานทางออ้ ม คา่ ลว่ งเวลา วตั ถดุ บิ ทางออ้ มและ วสั ดโุ รงงาน ค่าเส่อื มราคาของเครอื่ งจักรและอุปกรณต์ า่ งๆ ที่อยใู่ นแผนกนน้ั ๆ เปน็ ต้น ขนั้ ที่ 2 ปันส่วนต้นทุนหรือค่าใช้จ่ายที่เป็นของแผนกบริการเข้าสู่แผนกผลิตโดยใช้ เกณฑ์การปันส่วนที่เหมาะสม ซ่ึงการเลือกเกณฑ์ท่ีเหมาะสม จะเป็นเกณฑ์ที่แสดงให้เห็นถึง ความสมั พนั ธร์ ะหว่างต้นทุนของแผนกบรกิ ารกบั ลกั ษณะการบรกิ าร เช่น แผนกซ่อมแซมอาจ เลอื กชว่ั โมงในการใหบ้ ริการแก่แผนกผลิตเป็นเกณฑ์ในการปันส่วนต้นทุนของแผนกซ่อมแซม เป็นต้น ขนั้ ที่ 3 รวบรวมตน้ ทนุ ทไ่ี ดร้ ับการปนั สว่ นมาจากแผนกบริการโดยรวมเข้ากับต้นทุนที่ เป็นของแผนกผลิตโดยตรง ดังนั้น ค่าใช้จ่ายการผลิตท้ังหมดจะถูกสะสมอยู่ในแผนกผลิตทุก แผนกครบถว้ นแล้ว และนาไปคดิ เป็นตน้ ทนุ สินคา้ แต่ละชนดิ ตอ่ ไป วิธีการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบริการให้แผนกผลิต แผนกบริการเปน็ แผนกที่ใหบ้ ริการแผนกอื่นๆ ช่วยสนับสนุน และอานวยความสะดวก ให้แผนกอื่นๆ ทม่ี าใช้บริการทางานได้อย่างมีประสิทธิภาพ ซึ่งลักษณะของการบริการมีหลาย ประเภท เชน่ งานบรกิ ารซ่อมแซมและบารุงรักษา งานด้านบคุ ลากรและสวัสดิการ งานด้าน การออกแบบพัฒนาผลติ ภณั ฑ์ เป็นต้น แผนกที่มีหน้าที่ให้บริการนี้ อาจจะให้บริการโดยตรง กบั แผนกผลิตด้านเดียว หรือมีการแลกเปล่ียนบริการกันระหว่างแผนกผลิตและแผนกบริการ หรือแผนกบริการด้วยกันเอง ดังน้ัน จึงมีการกาหนดวิธีการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตจาก แผนกบรกิ ารเขา้ สู่แผนกผลิตได้เป็น 3 วธิ ี ไดแ้ ก่ 1) วิธกี ารปนั ส่วนโดยตรง 2) วิธีการปันส่วน ตามลาดับขนั้ และ 3) วิธีการปนั ส่วนโดยใช้วธิ ีพชี คณิต เพือ่ ให้เขา้ ใจวิธกี ารปนั สว่ นต้นทุนแต่ละ วิธีให้มากขึน้ สามารถอธิบายรายละเอยี ดการคานวณ ได้ดงั น้ี (ปรับปรุงจากดวงมณี โกมารทัต, 2559 : 248 - 252)

6 - 18 การบญั ชตี ้นทุน 2 1. วิธีการปันส่วนโดยตรง วิธีการปันส่วนโดยตรง (Direct Allocation Method)เป็นวิธีที่นิยมใช้เพราะการ คานวณง่าย สะดวก และไม่ยุ่งยาก ซ่ึงหลักการปันส่วนวิธีนี้จะเป็นการปันส่วนค่าใช้จ่ายการ ผลิตที่เกิดขึ้นในแผนกบริการจะโอนเข้ากับแผนกผลิตตามที่แผนกผลิตมาใช้บริการ โดยไม่ คานงึ ถงึ บริการท่ใี หร้ ะหวา่ งแผนกบรกิ ารดว้ ยกนั เชน่ โรงงานแห่งหนงึ่ มีแผนกผลิตสองแผนก คือ แผนกประกอบและแผนกตกแต่ง และแผนกบริการ คือ แผนกซ่อมแซมและแผนกบริหาร ลกั ษณะการบรกิ ารของแต่ละแผนกในโรงงานเป็นการให้บริการแก่แผนกผลิตและให้บริการซึ่ง กนั และกนั แตเ่ มื่อนาวิธกี ารปนั ส่วนโดยตรงมาใช้ ก็จะพจิ ารณาเฉพาะการบริการทใ่ี ห้แก่แผนก ผลติ เทา่ นั้น น่นั คือจะปันส่วนค่าใช้จ่ายท่ีเกิดข้ึนของแผนกซ่อมแซมและแผนกบริหารโรงงาน ให้แกแ่ ผนกประกอบและแผนกตกแตง่ โดยตรง ดงั แสดงการปันสว่ นตามภาพที่ 6.2 ต้นทุนทางตรง แผนกผลติ ตน้ ทุนทางตรง - ประกอบ แผนกบรกิ าร ซ่อมแซม ตน้ ทนุ ทางตรง แผนกบริการ ต้นทนุ ทางตรง บริหารโรงงาน แผนกผลิต - ตกแต่ง ปนั สว่ นตน้ ทุนเข้าแผนกผลิต ภาพที่ 6.2 วธิ กี ารปนั สว่ นโดยตรง ท่ีมา: (ดวงมณี โกมารทตั , 2559 : 249) เพอ่ื ใหเ้ ข้าใจเกย่ี วกบั การปันสว่ นต้นทุนวิธีการปนั ส่วนโดยตรง ดงั แสดงการคานวณใน ตวั อยา่ งที่ 6.4

บทที่ 6 คา่ ใชจ้ ่ายการผลิตประจาแผนก และการปนั สว่ นคา่ ใชจ้ ่ายการผลิต 6 - 19 2. วิธีการปันส่วนตามลาดบั ขนั้ วิธีการปันส่วนตามลาดับขั้น (Step Allocation Method) เป็นวิธีการปันส่วนที่ ยุง่ ยากกวา่ วธิ ีการปนั ส่วนโดยตรง เพราะจะพิจารณาการบริการระหวา่ งแผนกบริการดว้ ยกนั เอง ประกอบด้วย เช่น แผนกซ่อมแซมและแผนกบริหารโรงงานต่างก็ให้บริการซึ่งกันและกัน รวมท้ังให้บริการแก่แผนกผลิตด้วย แต่การท่ีจะคานวณการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของ แผนกบรกิ ารทีใ่ หร้ ะหว่างกนั น้ีตอ้ งพจิ ารณาว่า แผนกใดที่มาใช้บริการมากกว่า ควรจะปันส่วน คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตมากกวา่ แผนกทม่ี าใช้บริการน้อยกว่า ดังนนั้ จึงมกี ารกาหนดกฎเกณฑ์ในการ ปันส่วนค่าใช้จ่ายของแผนกบริการโดยจัดลาดับก่อนหลังตามความเหมาะสมกับลักษณะการ ดาเนินงานของกิจการ ตามหลักเกณฑ์โดยท่ัวไปในการปันส่วนตามลาดับขั้น มีหลักเกณฑ์ ดงั น้ี 2.1. พิจารณาหาแผนกบริการทีใ่ หบ้ ริการแก่แผนกผลติ และแผนกบริการอ่ืนๆ มาก ท่สี ดุ แลว้ ปันสว่ นค่าใชจ้ ่ายของแผนกนไ้ี ปใหแ้ ผนกอน่ื ๆ เป็นอันดบั แรก 2.2. หลงั จากนั้นจะพิจารณาปนั สว่ นคา่ ใชจ้ ่ายของแผนกบริการที่ใหบ้ ริการลาดับรอง ลงไปเปน็ อันดบั ทีส่ อง เมอื่ ได้ปันสว่ นค่าใช้จ่ายของแผนกบริการใดไปให้แกแ่ ผนกอื่นๆ แล้ว ก็ ไม่ต้องปันสว่ นให้แผนกอน่ื อกี คอื ไมต่ ้องนาเอาค่าใชจ้ ่ายของแผนกอน่ื มาปันส่วนใหแ้ ผนกน้ีอกี 2.3. ปันส่วนตามข้อ 2.2 จนกระทั่งแผนกบริการปันส่วนค่าใช้จ่ายให้กับแผนก บริการจนครบทกุ แผนก ดงั แสดงขัน้ ตอนการปันสว่ นตน้ ทนุ ตามภาพที่ 6.3 ตน้ ทนุ ทางตรง แผนกผลติ - ประกอบ ต้นทุนทางตรง แผนกบรกิ าร ต้นทนุ ทางตรง บรหิ ารโรงงาน แผนกบริการ ซอ่ มแซม ตน้ ทนุ ทางตรง แผนกผลติ - ตกแต่ง ปันส่วนตน้ ทนุ แผนกบริหารโรงาน เป็นลาดับที่ 1 ปันส่วนตน้ ทุนแผนกซอ่ มแซมเขาแผนกผลติ เปน็ ลาดับที่ 2 ภาพที่ 6.3 วิธีการปันส่วนตามลาดบั ขนั้ ท่ีมา: (ดวงมณี โกมารทัต, 2559 : 251)

6 - 20 การบญั ชีตน้ ทุน 2 3. วิธีการปันส่วนโดยใช้วิธีพชี คณิต วิธีการปันส่วนโดยใช้วิธีพีชคณิต (Algebraic or Reciprocal Allocation Method) วิธีการปันส่วนวิธีน้ีเป็นวิธีท่ีให้ตัวเลขถูกต้องที่สุด เพราะหลักการปันส่วนได้พิจารณาถึงการ บริการท่ีให้ระหว่างกัน (Reciprocal Services) ถ้ามีการให้บริการกันและกันในระหว่างแผนก ต่างๆ เป็นจานวนมากควรใช้วิธีน้ี วิธีการปันส่วนโดยใช้วิธีพีชคณิต หลักท่ีนามาใช้ในการปัน ส่วน คือ การสร้างสมการเส้นตรง (Linear Equations) ข้ึนมาเพ่ือหาต้นทุนท้ังหมดของแผนก หลังจากไดร้ บั บริการจากแผนกอน่ื ๆ อยา่ งไรก็ตามการใชส้ มการเสน้ ตรงอาจมคี วามย่งุ ยาก ถ้า หากกิจการมีแผนกบริการตั้งแต่สามแผนกข้ึนไป กรณีเช่นน้ีจะใช้วิธีการแมททริกซ์ (Matrix Method) ไปปันส่วนต้นทุนของแผนกบริการแทนวิธีตั้งสมการเส้นตรง ซึ่งคานวณยากในทาง ปฏบิ ตั ิ ความสัมพันธ์ระหว่างแผนกบริการต่อแผนกบริการด้วยกัน รวมทั้งการบริการของ แผนกบรกิ ารทมี ีต่อแผนกผลติ ดงั น้ัน ต้นทุนของแผนกซ่อมแซมจะมีต้นทุนของแผนกบริหาร โรงงานรวมอยู่ด้วย เช่นเดียวกับต้นทุนของแผนกบริหารโรงงานก็จะมีต้นทุนของแผนก ซอ่ มแซมรวมอยูด่ ้วย แล้วจึงปันส่วนต้นทุนทั้งหมดของแผนกบริการซ่ึงรวมต้นทุนท่ีได้รับการ ปนั ส่วนแลว้ เขา้ สแู่ ผนกผลติ ตน้ ทุนทางตรง แผนกผลติ -ประกอบ ต้นทุนทางตรง แผนกบรกิ าร บรหิ ารโรงงาน ต้นทนุ ทางตรง แผนกบริการ ซอ่ มแซม ต้นทุนทางตรง แผนกผลติ -ตกแตง่ ตน้ ทุนแผนกบรหิ ารโรงงานปันสว่ น ให้แผนกซอ่ มแซม ต้นทนุ แผนกซอ่ มแซมปันส่วนใหแ้ ผนก บรหิ ารโรงงาน ภาพท่ี 6.4 วิธีการปนั ส่วนโดยใช้วิธพี ชี คณิต ที่มา: (ดวงมณี โกมารทตั , 2559 : 252)

บทท่ี 6 คา่ ใช้จา่ ยการผลิตประจาแผนก และการปันสว่ นค่าใชจ้ ่ายการผลิต 6 - 21 เกณฑท์ ่ีใช้ในการปันส่วนต้นทุน การปนั สว่ นคา่ ใช้จา่ ยการผลิตของแผนกบริการไปให้แผนกผลิตได้อย่างถูกต้องหรือให้ ใกลเ้ คียงความเป็นจริงมากทีส่ ุด นอกจากจะใชว้ ธิ กี ารปันสว่ นต้นทุนทเ่ี หมาะสมแล้ว กิจการยัง ตอ้ งเลือกเกณฑก์ ารปนั ส่วนต้นทุน (Allocation Base) ให้สัมพนั ธ์กับลกั ษณะของการบรกิ ารที่มี ระหว่างแผนกบริการกบั แผนกบริการด้วยกัน หรือแผนกบริการกับแผนกผลิตอ่ืนๆ ซึ่งจะส่งผล ต่อต้นทนุ ทีจ่ ะปนั ส่วนใหแ้ ผนกตา่ งๆ นั้น ตวั อย่างเกณฑ์การปันส่วนที่ใช้ในกิจการ ดังแสดงใน ตารางที่ 6.1 ตารางท่ี 6.1 เกณฑท์ ่ใี ชใ้ นการปนั ส่วนตน้ ทนุ ของแผนกบรกิ าร (ปรับปรุงจากดวงมณี โกมารทัต, 2559 : 252) แผนกบริการ หลกั เกณฑท์ ่ีใช้ในการปันส่วนต้นทนุ แผนกอาคารและสถานท่ี แผนกวิศวกรรม จานวนพนื้ ท่ีรวมทกุ แผนก แผนกจดั ซอ้ื วัตถุดบิ ชั่วโมงท่ีใหบ้ รกิ ารกบั แผนกอื่น จานวนหน่วยของวตั ถุดบิ น้าหนกั วัตถุดิบ แผนกตรวจสอบคณุ ภาพ ชว่ั โมงที่ใหบ้ ริการ หรอื ต้นทุนวตั ถุดิบ จานวนหนว่ ยของสนิ คา้ นา้ หนกั ของสนิ ค้า แผนกงบประมาณ ชว่ั โมงที่ใหบ้ รกิ าร หรอื จานวนคร้งั ของการ ตรวจสอบ แผนกทรพั ยากรบุคคล บรกิ ารทใ่ี ห้แก่แผนกตา่ งๆ อาจจะวัดในรปู ของ แผนกคลงั พสั ดุ ชว่ั โมงท่ีให้บริการ แผนกซอ่ มแซมและบารุงรกั ษา จานวนคนงาน หรือช่ัวโมงท่ีใหบ้ ริการ จานวนวตั ถุดบิ ทีเ่ บกิ ไปใช้ แผนกกาลังไฟ ชว่ั โมงท่ีให้บรกิ าร จานวนวัสดทุ ใ่ี ชใ้ น แผนกบริหารโรงงาน ซอ่ มแซม หรอื ต้นทนุ ของเครอื่ งจกั ร แผนกพยาบาล กโิ ลวตั ต์ตอ่ ชว่ั โมง แผนกโรงอาหาร จานวนคนงาน หรอื ชว่ั โมงทใ่ี หบ้ รกิ าร แผนกบญั ชโี รงงาน จานวนคนงาน หรือ ชั่วโมงที่ใหบ้ ริการ จานวนคนงาน ชั่วโมงที่ใหบ้ ริการ หรอื จานวนครั้งในการ บันทกึ รายการ

6 - 22 การบัญชตี น้ ทนุ 2 เพอื่ ให้เข้าใจถึงวิธีปันสว่ นคา่ ใช้จ่ายการผลติ จากแผนกบริการให้กบั แผนกผลิต จะแสดง การคานวณดงั ตวั อย่างท่ี 6.4 ดังต่อไปนี้ ตวั อย่างท่ี 6.4 บริษทั ลอ้ มดาว จากดั มขี อ้ มูลเก่ยี วกับคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตของแผนกบริการและแผนก ผลิตแต่ละแผนก ดังตอ่ ไปน้ี แผนกบรกิ าร แผนกซอ่ มแซม 20,000 บาท แผนกบริหารโรงงาน 40,000 บาท แผนกผลิต แผนกประกอบ 60,000 บาท แผนกตกแต่ง 40,000 บาท ขอ้ มลู เกณฑ์ทีใ่ ชใ้ นการปนั ส่วนคา่ ใช้จา่ ยการผลติ ของแต่ละแผนก มีดังน้ี แผนก ชวั่ โมงที่ให้ จานวน บริการซ่อมแซม คนงาน แผนกซอ่ มแซม แผนกบริหารโรงงาน (ชว่ั โมง) (คน) แผนกประกอบ 10 20 แผนกตกแตง่ 50 10 350 35 รวม 150 45 560 110 กจิ การใชห้ ลักการปันสว่ นคา่ ใชจ้ ่ายของแผนกซ่อมแซมท่ีให้บริการแก่แผนกอ่ืนๆ ตาม ชั่วโมงทใ่ี ห้บริการ สว่ นค่าใชจ้ ่ายของแผนกบริหารโรงงานให้ปันส่วนตามจานวนคนงาน วิธีการคานวณ วิธีการปันส่วนค่าใช้จ่ายของแผนกบริการเข้าสู่แผนกผลิต อาจใช้ตารางแสดงการปัน ส่วนค่าใช้จ่ายของแผนกบริการ ดังแสดงการคานวณในตารางท่ี 6.1 ถึงตารางท่ี 6.3 ซึ่ง สามารถแสดงการปนั ส่วนค่าใชจ้ ่ายแผนกบริการทั้ง 3 วธิ ี ได้ดังน้ี

บทท่ี 6 คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ประจาแผนก และการปนั สว่ นค่าใช้จ่ายการผลติ 6 - 23 1) วิธีการปันส่วนโดยตรง การปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบรกิ ารเขา้ สู่แผนกผลิต สามารถแสดงการ คานวณ ดงั ตารางที่ 6.1 ดงั นี้ ตารางท่ี 6.1 ตารางแสดงการปันส่วนคา่ ใช้จา่ ยการผลิตของแผนกบรกิ าร ประจาเดอื นมกราคม 25X1 รายการ หลักเกณฑ์ ยอดรวม แผนกบริการ แผนกผลติ ปนั สว่ น (บาท) ประกอบ ตกแตง่ คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ซอ่ มแซม บรหิ าร รวม โรงงาน 60,000 40,000 ปันส่วนคา่ ใชจ้ า่ ย แผนกบริการ 160,000 20,000 40,000 แผนกซอ่ มแซม ชว่ั โมงท่ี (20,000) 14,000(1) 6,000(2) ให้บรกิ าร แผนกบรหิ าร จานวน (40,000) 17,500(3) 22,500(4) โรงงาน คนงาน รวม 160,000 91,500 68,500 การคานวณประกอบตารางที่ 6.1 อัตราการปันสว่ นค่าใชจ้ า่ ยการผลติ แผนกซอ่ มแซม = ค่าใชจ้ า่ ยการผลิตของแผนก (บาท) จานวนชั่วโมงทีใ่ ห้บรกิ าร (ชม.) = 20,000 บาท 500 ชวั่ โมง = 40 บาท / ชัว่ โมง (1) ปนั ส่วนใหแ้ ผนกประกอบ = 350 ช่วั โมง × 40 บาท = 14,000 บาท (2) ปนั สว่ นให้แผนกตกแต่ง = 150 ชวั่ โมง × 40 บาท = 6,000 บาท

6 - 24 การบัญชตี น้ ทุน 2 อตั ราการปันสว่ นคา่ ใช้จา่ ยการผลติ แผนกบรหิ ารโรงงาน = คา่ ใชจ้ ่ายการผลิตของแผนก จานวนคนงาน (คน) = 40,000 บาท 80 คน = 500 บาท/คน (3) ปันส่วนใหแ้ ผนกประกอบ = 35 คน × 500 บาท = 17,500 บาท (4) ปันส่วนให้แผนกตกแตง่ = 45 คน × 500 บาท = 22,500 บาท 2) การปันส่วนตามลาดบั ขนั้ จากขอ้ มลู ของบริษทั ลอ้ มดาว จากดั จะเห็นได้ว่า แผนกบริหารโรงงานให้บริการ ในขอบเขตท่ีกว้างกว่าแผนกซ่อมแซม จึงปันส่วนต้นทุนของแผนกบริหารโรงงานเป็นอันดับ แรก และของแผนกซ่อมแซมเป็นอันดับหลัง ดังนั้นการปันส่วนต้นทุนตามลาดับขั้น จะ ปรากฏในตาราง ดังต่อไปน้ี ตารางที่ 6.2 ตารางแสดงการปนั สว่ นคา่ ใช้จา่ ยการผลติ ของแผนกบริการ ประจาเดือนมกราคม 25X1 รายการ หลกั เกณฑ์ ยอดรวม แผนกบริการ แผนกผลติ การปัน (บาท) ประกอบ ตกแต่ง ค่าใช้จ่ายการผลติ ส่วน 160,000 ซ่อมแซม บรหิ าร รวม โรงงาน 60,000 40,000 ปันส่วนค่าใชจ้ า่ ย จานวนคน 160,000 แผนกบริการ ชวั่ โมงที่ 20,000 40,000 แผนกบริหารโรงงาน ให้บรกิ าร (1)8,000 (40,000) (2)14,000 (3)18,000 แผนกซอ่ มแซม 28,000 (4)19,600 (5)8,400 รวม (28,000) 93,600 66,400

บทที่ 6 คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ประจาแผนก และการปนั ส่วนคา่ ใช้จ่ายการผลิต 6 - 25 การคานวณประกอบตารางท่ี 6.2 อัตราการปนั สว่ นค่าใช้จา่ ยแผนกบริหารโรงงาน = ค่าใช้จา่ ยการผลติ ทั้งหมดของแผนก จานวนคนงานในแผนกอืน่ ๆ (คน) = 40,000 บาท 100 คน = 40 บาทต่อคน (1) แบง่ ให้แผนกซ่อมแซม 20 คน × 40 บาท = 8,000 บาท (2) แบ่งให้แผนกประกอบ 35 คน × 40 บาท = 14,000 บาท (3) แบง่ ใหแ้ ผนกตกแตง่ 45 คน × 40 บาท = 18,000 บาท อัตราการปันสว่ นค่าใชจ้ า่ ยแผนกซอ่ มแซม = ค่าใชจ้ ่ายการผลติ รวมทไี่ ด้รบั การปันส่วน จานวนชว่ั โมงใหบ้ ริการแกแ่ ผนอ่นื ๆ (ชม.) = 20,000 + 8000 500 ชว่ั โมง = 56 บาทต่อชวั่ โมง (4) แบง่ ให้แผนกประกอบ = 350 ชัว่ โมง × 56 บาท = 19,600 บาท (5) แบง่ ใหแ้ ผนกตกแตง่ = 150 ชั่วโมง × 56 บาท = 8,400 บาท 3) วิธีการปันส่วนโดยใช้วิธีพชี คณิ ต วิธีนจ้ี ะคานงึ ถึงบริการที่ใหร้ ะหว่างแผนกบริการด้วยกนั ถ้าหากกจิ การตอ้ งการใช้ วธิ กี ารปันส่วนโดยใช้วิธพี ีชคณิตปนั สว่ นค่าใชจ้ า่ ยในแผนก ตอ้ งพิจารณาลักษณะการบริการที่ คาดว่าจะไดร้ บั จากแผนกต่างๆ เสยี กอ่ น สมมติวา่ สมุหบ์ ญั ชีโรงงานของบริษัท ลอ้ มดาว จากดั ไดป้ ระเมินอัตรารอ้ ยละของบรกิ ารทเ่ี กดิ ขน้ึ ในระหวา่ งแผนกบรกิ ารดว้ ยกันและแกแ่ ผนกผลิต ดงั ตอ่ ไปน้ี บรกิ ารท่ีได้รับจากแผนก ซ่อมแซม บริหารโรงงาน แผนกบรกิ าร ซอ่ มแซม - 9% บริหารโรงงาน 20% - แผนกผลิต ประกอบ 35% 64% ตกแต่ง 45% 27% รวม 100% 100%

6 - 26 การบัญชตี น้ ทุน 2 การปนั สว่ นคา่ ใช้จา่ ยของแผนกบรกิ ารวิธนี จ้ี ะใชส้ มการซ่ึงคานวณดังนี้ ค่าใช้จา่ ยของแผนกซอ่ มแซมท้งั ส้นิ = ค่าใชจ้ า่ ยทางตรงของแผนก + 9% ของคา่ ใช้จา่ ยใน แผนกบริหารโรงงาน ค่าใช้จ่ายของแผนกบริหารโรงงาน = คา่ ใช้จา่ ยทางตรงของแผนก + 20% ของค่าใชจ้ า่ ยใน แผนกซ่อมแซม ให้ X เปน็ คา่ ใช้จา่ ยรวมของแผนกซอ่ มแซม และ Y เปน็ ค่าใช้จา่ ยรวมของแผนกบริหารโรงงาน ฉะนนั้ X = 20,000 + 9% (Y)…………………………….(1) และ Y = 40,000 + 20% (X)…………………………….(2) แทนค่า Y ในสมการ (1) X = 20,000 + 0.09 (40,000 + 0.2X) = 20,000 + 3,600 + 0.018X = 23,600 + 0.018 X 0.982X = 23,600 X = 24,032.59 หรือ ประมาณ 24,033 บาท (ปัดเศษ) แทนค่า X = 24,033 ในสมการ (2) Y = 40,000 + 20% (X) = 40,000 + 0.2 (24,033) = 40,000 + 4,806.60 = 44,806.60 บาท หรอื ประมาณ 44,807 บาท (ปัดเศษ) เมอื่ ไดค้ ่า X และ Y แล้วขัน้ ตอ่ ไป คอื นาคา่ ท้งั สองค่า ไปปนั ส่วนตน้ ทนุ ดงั ตารางที่ 6.3 โดยใชห้ ลักเกณฑ์การปันส่วน ซง่ึ เปน็ อัตราร้อยละตามทปี่ ระเมินไว้ขา้ งตน้

บทที่ 6 คา่ ใชจ้ ่ายการผลิตประจาแผนก และการปันสว่ นคา่ ใช้จ่ายการผลติ 6 - 27 ตารางที่ 6.3 ตารางแสดงการปันส่วนคา่ ใชจ้ ่ายในการผลิตของแผนกบรกิ าร (ปัดตัวเลขเปน็ จานวนเต็ม) ประจาเดือนมกราคม 25X1 รายการ ยอดรวม แผนกบรกิ าร (บาท) แผนกผลิต (บาท) (บาท ประกอบ ตกแตง่ คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ รวม ซ่อมแซม บรหิ าร ปันส่วนคา่ ใช้จา่ ยแผนกบรกิ าร 160,000 โรงงาน 60,000 40,000 แผนกซอ่ มแซม 20,000 40,000 แผนกบริหารโรงงาน รวม (24,033) 4,806 (1) 8,412(2) 10,815(3) 4,033 (4) (44,807) 28,676(5) 12,098(6) 160,000 -0- -0- 48,571 31,429 การคานวณคา่ ใช้จา่ ยแผนกบรกิ ารประกอบตารางที่ 6.3 คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตแผนกซอ่ มแซม (1) ปันสว่ นให้แผนกบริหารโรงงาน = 24,033 × 20% = 4,806.60 บาท (2) ปนั ส่วนให้แผนกประกอบ = 24,033 × 35% = 8,411.55 บาท (3) ปันสว่ นให้แผนกตกแตง่ = 24,033 × 45% = 10,814.85 บาท ค่าใชจ้ ่ายการผลติ แผนกบรหิ ารโรงงาน = 44,807 × 9% = 4,032.63 บาท (4) แบ่งใหแ้ ผนกซ่อมแซม = 44,807 × 64% = 28,676.48 บาท (5) แบง่ ให้แผนกประกอบ = 44,807 × 27% = 12,097.89 บาท (6) แบง่ ใหแ้ ผนกตกแต่ง จากการเปรียบเทยี บวิธีการปนั ส่วนตน้ ทุนทงั้ 3 วธิ ี จะเห็นว่า ค่าใช้จ่ายการผลิตหลัง การปนั ส่วนของแผนกผลติ ท้ังแผนก ซ่งึ ได้จากวธิ กี ารปนั สว่ นท้ัง 3 วิธีมีตัวเลขไม่ได้แตกต่าง กันมากนกั ถา้ หากกิจการต้องการคานวณต้นทุนผลติ ภณั ฑเ์ ปน็ ประการสาคัญ กิจการมกั นยิ ม ใช้วธิ ีการปันสว่ นตามลาดับข้ัน เพราะการคานวณง่ายกว่าวิธีการปันส่วนโดยใช้พีชคณิต แต่ ถา้ กิจการต้องการนาข้อมูลไปใช้ประกอบการตดั สนิ ใจ เช่น กาหนดราคาขาย หรือราคาโอน วธิ ีการปันสว่ นวิธีท่ี 3 จะใหข้ อ้ มูลท่ีถกู ต้องมากทีส่ ุด เพราะคานงึ ถึงการปนั ส่วนระหว่างแผนก บริการด้วยกันเอง แล้วคอ่ ยไปปนั ส่วนให้กบั แผนกผลิตต่อไป ลักษณะการบริการจะมีความถูก ตอ้ งมากกวา่

6 - 28 การบัญชตี ้นทนุ 2 การกาหนดอตั ราค่าใช้จ่ายการผลิตประจาแผนก การกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตแยกเป็นรายแผนกจะให้ผลท่ีถูกต้องและใกล้เคียง ความจริงมากกว่าการใช้อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตเพียงอัตราเดียวท้ังโรงงาน ซ่ึงการคานวณ อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตประจาแผนกจะมีขน้ั ตอนในการคานวณ ดงั น้ี 1. จดั เตรียมงบประมาณค่าใช้จ่ายการผลิตทางตรง (Direct Overhead Costs) ท้ัง ในแผนกผลติ และแผนกบริการ และโดยท่วั ไปจะจดั ประเภทงบประมาณค่าใช้จ่ายการผลิตเป็น 2 ประเภท คือ คา่ ใช้จา่ ยการผลติ คงทแี่ ละคา่ ใชจ้ ่ายการผลิตผนั แปร 2. พิจารณาความสัมพันธ์ระหว่างแผนกผลิตและแผนกบริการ รวมท้ังการบริการ ระหวา่ งแผนกบรกิ ารดว้ ยกัน เพ่ือใช้กาหนดเกณฑ์ในการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนก บรกิ ารเข้าสู่แผนกผลิต 3. เลือกวิธีที่จะใช้ปันส่วนต้นทุนของแผนกบริการเข้าสู่แผนกผลิต แล้วจัดทาตาราง การปันส่วนค่าใชจ้ ่ายการผลติ ในลักษณะเดยี วกับตารางที่ 6.1 6.2 และ 6.3 ดังได้กล่าวมา ในหัวข้อทีผ่ ่านมา 4. พิจารณากิจกรรมที่เกิดขึ้นในแผนกผลิตแต่ละแผนก เพ่ือกาหนดเกณฑ์ในการ คานวณอตั ราคา่ ใช้จ่ายการผลิตของแผนกผลติ เอง 5. คานวณอัตราค่าใชจ้ า่ ยการผลิตของแผนกผลติ แต่ละแผนก โดยนาผลลพั ธท์ ี่ไดจ้ าก ตารางการปนั ส่วนต้นทุนในข้อ 3 มาหารด้วยปริมาณกิจกรรมของแผนกผลิตในข้อ 4 หรือ คานวณได้จากสูตรต่อไปน้ี อัตราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ ของแผนกผลติ = ค่าใช้จา่ ยการผลิตรวมหลงั การปนั สว่ น ปรมิ าณกจิ กรรมในแผนกผลิต เพอ่ื ให้เขา้ ใจการคานวณอตั ราคา่ ใช้จ่ายการผลติ ประจาแผนกมากขึ้น จะแสดงตัวอยา่ ง การคานวณดังตวั อย่างที่ 6.5

บทที่ 6 ค่าใช้จ่ายการผลติ ประจาแผนก และการปันสว่ นค่าใชจ้ ่ายการผลติ 6 - 29 ตวั อยา่ งท่ี 6.5 ฝ่ายจัดการของบริษทั ล้อมดาว จากดั ไดก้ าหนดงบประมาณค่าใช้จา่ ยการผลติ ของ แผนกตา่ งๆ สาหรบั ปี 25X1 ไวด้ ังรายละเอียดตอ่ ไปนี้ (หน่วย : บาท) แผนกผลิต แผนกบริการ ประกอบ ตกแต่ง ซ่อมแซม บริหาร โรงงาน คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ทางตรง ต้นทนุ คงที่ 300,000 75,000 75,000 150,000 ตน้ ทุนผันแปร 300,000 300,000 150,000 150,000 รวม 600,000 375,000 225,000 300,000 ฝ่ายบริหารกาหนดให้การปนั ส่วนคา่ ใช้จา่ ยการผลติ ของแผนกบรกิ ารเข้าแผนกผลิตโดย ใช้วธิ ปี นั สว่ นตามลาดบั ขนั้ โดยมีรายละเอยี ดเกยี่ วกับการปนั สว่ นต้นทุนในแผนกตา่ งๆ ตลอด ท้งั ปดี งั น้ี แผนก ชวั่ โมงท่ีให้ จานวน ชวั่ โมงแรงงาน บริการซ่อมแซม คนงาน ทางตรง (ชวั่ โมง) (คน) (ชวั่ โมง) แผนกซอ่ มแซม - 37 - แผนกบริหารโรงงาน 750 30 - แผนกประกอบ 4,500 68 45,000 แผนกตกแตง่ 3,000 45 30,000 รวม 8,250 180 75,000 กจิ การกาหนดให้การปันส่วนต้นทุนของแผนกซ่อมแซมตามเกณฑ์ชั่วโมงที่ให้บริการ สว่ นแผนกบริหารโรงงานจะปันส่วนตามเกณฑ์จานวนคนงาน และจะคานวณอัตราค่าใช้จ่าย การผลิตของแผนกผลิตตามเกณฑ์ช่ัวโมงแรงงานทางตรง ซ่ึงการคานวณดังแสดงในตารางท่ี 6.4

6 - 30 การบญั ชตี น้ ทุน 2 ตารางที่ 6.4 ตารางแสดงการกาหนดอัตราคา่ ใช้จา่ ยการผลิตประจาแผนก ประจาปี 25X1 รายการ หลักเกณฑ์ ยอดรวม แผนกบริการ แผนกผลติ การปนั ส่วน (บาท) ซ่อมแซม บริหาร ประกอบ ตกแตง่ โรงงาน คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ คงท่ี 600,000 75,000 150,000 300,000 75,000 คา่ ใช้จ่ายการผลติ ผนั แปร 900,000 150,000 150,000 300,000 300,000 รวม 1,500,000 225,000 300,000 600,000 375,000 แบ่งค่าใชจ้ า่ ยการผลติ แผนกบริการ : แผนกบรกิ ารโรงงาน จานวนคนงาน 74,000 (300,000) 136,000 90,000 299,000 736,000 465,000 แผนกซ่อมแซม จานวนชั่วโมง (299,000) 179,400 119,600 (1) คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ รวม (บาท) 915,400 584,600 (2) ตน้ ทุนคงที่ (บาท) 300,000 75,000 (3) ตน้ ทนุ ผันแปร (บาท) (1) – (2) 615,400 509,600 (4) ชวั่ โมงแรงงานทางตรง (ชัว่ โมง) 45,000 30,000 อตั ราคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ รวม (บาทตอ่ ชั่วโมง) =(1) / (4) 20.34 19.49 อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ี (บาทตอ่ ชวั่ โมง) = (2) / (4) 6.67 2.50 อตั ราค่าใชจ้ า่ ยการผลติ ผนั แปร (บาทตอ่ ชั่วโมง) = (3) / (4) 13.67 16.99 สมมตวิ ่าในเดือนมกราคม จานวนชวั่ โมงแรงงานทางตรง และคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ จรงิ รวบรวมได้ดงั น้ี จานวนชัว่ โมงแรงงานทางตรง คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ * (ชัว่ โมง) (บาท) แผนกประกอบ 4,200 93,600 แผนกตกแต่ง 3,700 66,400 *มาจากตารางท่ี 6.2 จากข้อมูลข้างต้นนี้ได้กาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิต โดยแบ่งเป็นต้นทุนคงท่ี และ ต้นทุนผันแปร โดยมีสมมติฐานว่า ค่าใช้จ่ายที่ได้รับการปันส่วนมาจากแผนกบริการทั้งหมด เป็นตน้ ทนุ ผันแปรเพือ่ สะดวกในการคานวณ ดังน้ันต้นทุนคงท่ีหลังการปันส่วนของแผนกผลิต

บทที่ 6 คา่ ใช้จ่ายการผลติ ประจาแผนก และการปันส่วนคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ 6 - 31 ยังคงเป็นจานวนเดียวกับต้นทุนคงท่ีก่อนการปันส่วน ซ่ึงตรงกันข้ามกับ ต้นทุนผันแปรจะมี จานวนสูงขึ้นกว่าเดิมอันเนื่องมาจากสมมติฐานดังกล่าว อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ีและผัน แปรของแผนกผลติ เหลา่ นจ้ี ะเป็นประโยชน์ในการจดั ทางบประมาณยืดหยนุ่ (Flexible Budget) ของแผนกผลติ รวมท้งั การวิเคราะห์ผลต่างค่าใช้จ่ายการผลิตประจาแผนกซ่ึงจะได้กล่าวถึงใน วชิ าการบัญชตี น้ ทนุ 2 เร่อื งตน้ ทนุ มาตรฐานและการวิเคราะห์ผลต่าง ตอ่ ไป การบนั ทึกบญั ชีเก่ียวกบั ค่าใช้จ่ายการผลิตประจาแผนก กจิ การทก่ี าหนดอัตราคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ แยกตามรายแผนก กจ็ ะใช้อัตราค่าใช้จ่ายการ ผลิตน้ี เพื่อคานวณหาต้นทุนการผลิตสินค้าได้ทัน ดังตัวอย่าง บริษัท ล้อมดาว จากัด ซ่ึง กาหนดอตั ราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตของแผนกประกอบและแผนกตกแต่ง เท่ากับ 20.34 บาทต่อ ชว่ั โมง และ 19.49 บาทตอ่ ชั่วโมง ตามลาดบั ดังแสดงตวั อยา่ งการคานวณในตารางท่ี 6.4 ซึง่ จะนาไปบันทึกบัญชีเกี่ยวกับค่าใช้จ่ายการผลติ จะเป็นดังน้ี 1. บนั ทึกค่าใช้จ่ายการผลิตจดั สรรเข้าเป็นต้นทนุ การผลิต การบนั ทึกบัญชีค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรนี้จะบันทึกอย่างไรน้ัน ข้ึนกับวิธีการคิด ต้นทุน ถ้าเป็นวิธกี ารบัญชตี น้ ทุนงาน ก็จะรวบรวมต้นทุนค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรของแผนก ต่างๆ จะคิดเป็นต้นทุนของงานโดยตรง เดบติ งานระหว่างทา 157,541 85,428 (1) 72,113 (2) เครดิต คา่ ใช้จา่ ยการผลติ จัดสรร – แผนกประกอบ คา่ ใช้จ่ายการผลติ จัดสรร – แผนกตกแต่ง แสดงการคานวณค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรร คานวณได้จาก ช่ัวโมงผลิตจริง × อัตรา ค่าใชจ้ า่ ยการผลติ จดั สรรประจาแผนก ดงั น้ี (1) คา่ ใชจ้ ่ายการผลิตจดั สรร–แผนกประกอบ = 4,200 × 20.34 = 85,428 บาท (2) คา่ ใช้จ่ายการผลติ จัดสรร – แผนกตกแตง่ = 3,700 × 19.49 = 72,113 บาท(ปัดเศษ) แต่ถา้ ในกรณีที่กิจการใช้วิธีการบัญชีต้นทุนกระบวนการ จะบันทึกค่าใช้จ่ายการผลิต จดั สรรในแตล่ ะแผนกแยกจากกัน โดยลงบันทึกบญั ชดี ังน้ี เดบติ งานระหวา่ งทา – แผนกประกอบ 67,122 งานระหวา่ งทา - แผนกตกแต่ง 49,700 เครดิต คา่ ใช้จา่ ยการผลติ จดั สรร-แผนกประกอบ 67,122 ค่าใชจ้ ่ายการผลติ จัดสรร-แผนกตกแตง่ 49,700

6 - 32 การบญั ชีตน้ ทุน 2 2. บนั ทึกค่าใช้จ่ายการผลิตท่ีเกิดขึน้ จริง การบันทกึ บัญชีจะใช้หลกั การบนั ทึกบญั ชีค่าใช้จ่ายการผลิตจริง ดังได้กล่าวไว้แล้ว ในบทท่ี 5 นนั่ คอื รวบรวมค่าใชจ้ า่ ยการผลติ ท่ีเกดิ ข้ึนจริงในแตล่ ะแผนก โดยมีใบสรุปค่าใช้จ่าย การผลติ ประจาแผนกตา่ งๆ เปน็ บัญชยี ่อย หลังจากน้ันจะปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนก บรกิ ารเข้าสู่แผนกผลิต โดยใช้เกณฑ์ที่เหมาะสม เพ่ือปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตจริงของแผนก บรกิ ารเขา้ สู่แผนกผลิต ซึง่ จะลงบัญชีตามลาดับข้ันดงั น้ี 2.1. บันทึกค่าใช้จ่ายการผลิตทั้งโรงงาน ตามลักษณะของรายการค่าใช้จ่ายการ ผลิตที่เกิดขึ้นจริงในเดือนมกราคม 25X1 ของบริษัท ล้อมดาว จากัด (เป็นตัวเลขสมมติตาม รายการทเ่ี กดิ ข้ึนจริง) จะลงบญั ชีไดด้ งั น้ี เดบติ คุมยอดคา่ ใชจ้ ่ายการผลิต 160,000 เครดติ คุมยอดวัตถุดบิ 40,000 คุมยอดคา่ แรง 45,000 ค่าน้าค่าไฟคา้ งจา่ ย 14,000 ภาษที รพั ยส์ ินคา้ งจา่ ย 12,300 คา่ เสื่อมราคาสะสม-เครือ่ งจักร 16,500 คา่ เบย้ี ประกันภัยจา่ ยลว่ งหน้า 15,900 เงินสด 16,300 2.2. หลังจากวิเคราะห์และจัดทาใบสรุปรายละเอียดค่าใช้จ่ายการผลิตเป็นราย แผนกแล้วก็จะทราบว่าค่าใช้จ่ายการผลิตที่เกิดขึ้นในแผนกต่างๆ เป็นเท่าใด ซึ่งจะลงบัญชี จากข้อมลู ในตารางที่ 6.2 ดังน้ี เดบติ คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ – แผนกประกอบ 60,000 ค่าใช้จ่ายการผลติ - แผนกตกแตง่ 40,000 คา่ ใช้จา่ ยการผลิต - แผนกซอ่ มแซม 20,000 ค่าใช้จ่ายการผลติ - แผนกบริหารโรงงาน 40,000 เครดิต คุมยอดคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ 160,000 2.3. เม่ือกิจการปันส่วนต้นทุนท่ีเกิดข้ึนจริงในแผนกบริการเข้าสู่แผนกผลิต โดย ใชเ้ กณฑ์ทเี่ กิดขึ้นจริง โดยวิธีการปันส่วนตามลาดับข้ัน ดังตารางที่ 6.2 ค่าใช้จ่ายการผลิต จริงของแผนกบรกิ ารจะเขา้ ไปสแู่ ผนกผลิต ซง่ึ จะลงบนั ทกึ บัญชีได้ดังนี้ เดบิต ค่าใช้จ่ายการผลิต - แผนกประกอบ 33,600 (1) ค่าใช้จ่ายการผลิต - แผนกตกแตง่ 26,400 (2) เครดิต ค่าใชจ้ า่ ยการผลิต - แผนกซอ่ มแซม 20,000 ค่าใช้จา่ ยการผลติ – แผนกบริหารโรงงาน 40,000

บทท่ี 6 คา่ ใช้จ่ายการผลิตประจาแผนก และการปนั สว่ นค่าใชจ้ ่ายการผลติ 6 - 33 (1) 33,600 = 14,000 + 19,600 (2) 26,400 = 18,000 + 8,400 3. บนั ทึกผลต่างค่าใช้จา่ ยการผลิตจดั สรรและค่าใช้จา่ ยการผลิตจริง เมือ่ ลงรายการขนั้ ท่ี 1 และ ข้ันท่ี 2 แล้ว จะเหน็ ไดว้ ่าคา่ ใช้จ่ายการผลติ ทเี่ กดิ ข้นึ จริง ของแผนกผลิตต่างๆ ตามข้อ 2 จะมีจานวนไม่เท่ากับค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรตามข้อ 1 นั่นคอื เกดิ ผลตา่ งค่าใชจ้ า่ ยการผลติ ข้นึ ในแผนกผลติ ตา่ งๆ ดงั นี้ แผนกประกอบ แผนกตกแต่ง รวม ค่าใชจ้ ่ายการผลติ จรงิ : ต้นทุนโดยตรง 60,000 40,000 100,000 ต้นทุนที่ได้รับการปันส่วน 33,600 26,400 60,000 รวม 93,600 66,400 160,000 คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ จัดสรร 85,428 72,113 157,541 ผลต่างคา่ ใช้จ่ายการผลิต 8,172 5713 2,459 ไม่น่าพอใจ นา่ พอใจ ไม่นา่ พอใจ ผลต่างระหว่างค่าใช้จ่ายการผลิตที่เกิดข้ึนจริงและค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรของแต่ละ แผนกจะโอนไปบญั ชตี น้ ทนุ ขายหรอื บญั ชกี าไรขาดทุนดงั ต่อไปนี้ เดบิต ค่าใชจ้ า่ ยการผลติ จดั สรร – แผนกประกอบ 85,428 คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตจัดสรร-แผนกตกแตง่ 72,113 ต้นทุนขาย/กาไรขาดทุน 2,459 เครดิต ค่าใช้จ่ายการผลิต-แผนกประกอบ 93,600 คา่ ใชจ้ ่ายการผลิต-แผนกตกแต่ง 66,400 เมอ่ื ผา่ นรายการเกีย่ วกับค่าใช้จ่ายการผลติ ตง้ั แตต่ น้ ไปยังบัญชีแยกประเภทท่เี ก่ียวข้อง จะปรากฏความสัมพันธ์ระหว่างเอกสาร สมุดบัญชีและบัญชีแยกประเภทต่างๆ ดังแสดงใน ภาพที่ 6.5

6 - 34 การบญั ชีต้นทนุ 2 อตั ราค่าใชจ้ า่ ย ปรมิ าณกิจกรรม บนั ทึก ผา่ นไปบญั ชี การผลติ ประจา X ท่ีเกดิ ขึ้นจริง ขนั้ ต้น แยกประเภท แผนกผลติ งานระหวา่ งทา สมดุ รายวนั (1) 157,541 ท่ัวไป คา่ ใช้จา่ ยการผลิตจดั สรรแผนกประกอบ (3) 85,428 (1) 85,428 ค่าใช้จ่ายการผลติ จัดสรรแผนกตกแตง่ (3) 72,113 (1) 72,113 ลกั ษณะของรายการ คุมยอดค่าใชจ้ ่ายการผลิต คา่ ใชจ้ ่ายการผลติ สมุดรายวัน (2ก) 160,000 (2ข) 160,000 วตั ถุดบิ ทางออ้ ม ท่วั ไป/เฉพาะ เอกสาร/ ……… ……… คา่ แรงงานทางอ้อม ใบสาคัญ/ ค่าเสอ่ื มราคาเคร่ืองจกั ร ใบสรปุ ผล 160,000 160,000 ใบสรุปคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิต ประจาแผนก ค่าเบยี้ ประกันภยั ทะเบยี นใบสาคัญ คา่ ใช้จา่ ยการผลิต-แผนกประกอบ คา่ นา้ คา่ ไฟ ส่งั จ่าย ตารางการ ปันส่วนตน้ ทนุ คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตอน่ื ๆ (2ข) 60,000 (3) 93,600 33,600 ……… 93,600 93,600 คา่ ใช้จา่ ยการผลิต-แผนกตกแต่ง (2ข) 40,000 (3) 66,400 26,400 ……… 66,400 66,400 ค่าใชจ้ า่ ยการผลิต-แผนกซอ่ มแซม (2ข) 20,000 (2ค) 20,000 ค่าใช้จ่ายการผลิต-แผนกบริหารโรงงาน (2ข) 40,000 (2ค) 40,000 ต้นทนุ ขาย (3) 2,459 ภาพที่ 6.5 ความสมั พนั ธ์ระหว่างเอกสาร สมดุ บัญชี และบัญชีแยกประเภทต่างๆ ท่เี กีย่ วขอ้ ง

บทท่ี 6 ค่าใช้จา่ ยการผลติ ประจาแผนก และการปันสว่ นคา่ ใช้จ่ายการผลติ 6 - 35 การวิเคราะหผ์ ลต่างค่าใช้จ่ายการผลิตประจาแผนก ฝา่ ยบรหิ ารสามารถจัดให้มีการวเิ คราะห์ผลต่างค่าใชจ้ า่ ยการผลิตแยกเปน็ รายแผนกได้ ในทานองเดยี วกันกับการวเิ คราะหผ์ ลต่างค่าใชจ้ ่ายรวมทง้ั การผลิตดงั ได้กล่าวมาแล้วในบทท่ี 5 กรณีเช่นนี้ กิจการจะต้องทางบประมาณค่าใช้จ่ายการผลิตสาหรับแผนกต่างๆ ข้ึนมาด้วย ทั้งนี้โดยใช้สูตรสาเร็จ Y = a + bX ในแต่ละแผนก ในท่ีนี้อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตผันแปรและ ค่าใช้จ่ายการผลิตคงทรี่ วมของแต่ละแผนกได้มาจากตารางที่ 6.4 ซึ่งสรุปได้ดงั น้ี แผนกประกอบ แผนกตกแต่ง ค่าใช้จ่ายการผลติ คงทตี่ ่อปี 300,000 บาท 75,000 บาท อตั ราค่าใช้จา่ ยการผลติ ผันแปร 13.67 บาท/ชวั่ โมง 17 บาท/ช่วั โมง (1) งบประมาณคา่ ใช้จ่ายการผลิต = 300,000/12 + 13.67(4200) = 75,000/12 +16.99(3700) ตอ่ เดือน ณ ระดับผลติ จรงิ = 25,000 + 57,414 = 6,250 + 62,863 = 82,414 บาท = 69,113 บาท (2) คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ = 93,600 บาท = 66,400 บาท (3) คา่ ใชจ้ ่ายการผลิตจดั สรร = 85,428 บาท = 72,113 บาท ผลต่างคา่ ใช้จ่ายการผลติ รวม = (3) – (2) = 8,172 บาท (ไมพ่ อใจ) 5,713 บาท พอใจ ผลตา่ งงบประมาณ = (2) - (1) = 11,186 บาท (ไม่พอใจ) 2,713 บาท พอใจ ผลต่างปรมิ าณผลิต = (3) – (1) = 3,014 บาท (ไม่พอใจ) 3,000 บาท พอใจ บทสรปุ การใช้อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนกเป็นส่ิงจาเป็นสาหรับกิจการท่ีผลิต สินค้าตั้งแต่สองชนิดขึ้นไป มีแผนกผลิตหลายแผนกและแต่ละแผนกมีการใช้ทรัพยากร หรือ กระบวนการผลิตท่ีแตกต่างกัน เช่น บางแผนกใช้แรงงานคน และบางแผนกใช้เครื่องจักร การใช้อตั ราคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ จดั สรรประจาแผนก จะชว่ ยให้กจิ การคานวณต้นทนุ การผลิตของ สนิ ค้าได้ถกู ต้องและใกลเ้ คียงความจรงิ ยง่ิ ข้ึน หรอื ถ้ากิจการมีการใช้เคร่ืองจักรท่ีทันสมัยในการ ผลติ และมกี ระบวนการหรือกิจกรรมในการผลติ สินคา้ ทหี่ ลากหลาย อาจใชร้ ะบบตน้ ทุนตามฐาน กิจกรรมมาช่วยในการคานวณหาต้นทุนที่เกิดข้ึนในแต่ละกิจกรรม เพราะแต่ละกิจกรรมจะมี สาเหตุทที่ าใหต้ ้นทนุ มากหรอื นอ้ ยแตกตา่ งกัน ซงึ่ จะทาใหก้ ิจการสามารถคานวณค่าใช้จ่ายการ ผลติ ไดถ้ กู ต้องมากขน้ึ ซึ่งจะนาไปสกู่ ารกาหนดราคาขายที่เหมาะสม อัตราค่าใช้จ่ายการผลิต จดั สรรจึงแบ่งวิธีการคานวณ ได้ 3 วิธี ได้แก่ การกาหนดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรเพียง

6 - 36 การบัญชีต้นทนุ 2 อตั ราเดียวทั้งโรงงาน การกาหนดอัตราคา่ ใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนก และการกาหนด อัตราคา่ ใช้จ่ายการผลิตจดั สรรโดยใช้ระบบต้นทนุ ตามฐานกจิ กรรม นอกจากน้ี เรื่องสาคัญท่ีกิจการต้องให้ความสาคัญคือการปันส่วนต้นทุนจากแผนก บรกิ ารให้กบั แผนกผลิต เพราะในความเป็นจริง คา่ ใช้จ่ายการผลติ ทเ่ี กดิ ข้ึนในแผนกผลิตอาจไม่ เพียงพอ เพอ่ื นาไปใช้คานวณหาต้นทุนสินคา้ เนอ่ื งจากแผนกผลิตตอ้ งใชบ้ ริการจากแผนกอ่ืนๆ ทาให้ต้นทุนที่เกิดข้ึนในแผนกเหล่านั้น ถือเป็นค่าใช้จ่ายการผลิตส่วนหน่ึงที่กิจการควรจะ รวมเข้าสตู่ วั สินคา้ ดว้ ยเชน่ กัน โดยใช้หลักเกณฑ์การปันส่วนต้นทุนให้เหมาะสม สาหรับวิธีปัน ส่วนต้นทุนของแผนกบริการมีหลายวิธี มี 3 วิธี คือ วิธีการปันส่วนโดยตรง วิธีปันส่วน ตามลาดบั ขั้น และ วธิ กี ารปันส่วนต้นทุนโดยใช้วิธพี ีชคณิต เม่ือกจิ การปนั ส่วนตน้ ทุนของแผนก บรกิ ารเขา้ สู่แผนกผลิตได้แล้ว ก็จะคานวณอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรของแผนกผลิตเป็น รายแผนก หรอื วธิ อี น่ื ทเ่ี หมาะสม อตั ราท่คี านวณได้น้จี ะนาไปคดิ ต้นทุนสินคา้ ในงวดบญั ชตี ่างๆ ไวล้ ่วงหน้า ซึง่ จะอยู่ในรูปของค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนก ในทานองเดียวกันจะมี การรวบรวมและปนั สว่ นค่าใช้จ่ายในการผลิตท่ีเกดิ ขึน้ จริงจากแผนกบรกิ ารเข้าสู่แผนกผลิตโดย ใช้หลักการเดียวกัน กรณีท่ีค่าใช้จ่ายการผลิตท่ีเกิดขึ้นจริงไม่เท่ากับค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรร สาหรบั แผนกนัน้ ก็จะมกี ารวเิ คราะห์ผลตา่ งค่าใช้จ่ายการผลิตเพ่ือประโยชนใ์ นการควบคุมหรือ นาไปประเมินผลการดาเนินงานในแต่ละแผนกตอ่ ไป

บทที่ 6 ค่าใชจ้ า่ ยการผลติ ประจาแผนก และการปนั สว่ นค่าใช้จ่ายการผลิต 6 - 37 แบบฝึกหดั ท้ายบท ข้อ 1. บรษิ ัท ธรรมชาติ จากัด ผลิตสนิ คา้ 2 ชนิดคือ สนิ ค้า A และสนิ คา้ B ในปีแรกของ การดาเนินงาน กิจการได้ใช้อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรเข้างานในอัตรา 6 บาทต่อหน่ึง ช่ัวโมงแรงงานทางตรง ซ่ึงคานวณได้จากงบประมาณค่าใช้จ่ายการผลิต ณ ระดับ ผลิต 40,000 ชั่วโมงแรงงานทางตรงดงั ตอ่ ไปน้ี งบประมาณค่าใช้จ่ายการผลิต (บาท) แผนกท่ี 1 (20,000 ชัว่ โมงแรงงานทางตรง) 160,000 แผนกที่ 2 (20,000 ช่ัวโมงแรงงานทางตรง) 80,000 รวมท้ังโรงาน 240,000 ในการผลติ สนิ คา้ A และสินค้า B ตอ่ หนว่ ย จะตอ้ งใชช้ ว่ั โมงแรงงานทางตรงต่อ หน่วยในแตล่ ะแผนกผลิตดังน้ี สินค้า A สินค้า B แผนกท่ี 1 – ชั่วโมงแรงงานทางตรง 6 2 แผนกที่ 2 – ชว่ั โมงแรงงานทางตรง 2 6 รวมชวั่ โมงแรงงานทางตรง 88 สมมติว่าไมม่ งี านระหวา่ งทาคงเหลอื ปลายปี แต่มีสินคา้ A คงเหลืออย่ใู นคลังสนิ ค้า จานวน 1,000 หนว่ ย ให้ทา 1. คานวณอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรเข้างานแบบแยกแผนก (Departmental Manufacturing Overhead Rate) 2. ในกรณีทกี่ จิ การตอ้ งการเปล่ยี นไปใช้อัตราค่าใชจ้ า่ ยการผลิตจัดสรรแบบแยกแผนก จะมีผลกระทบกระเทือนต่อกาไรข้นั ตน้ ของกิจการอย่างไรบา้ ง โปรดอธบิ าย 3. สมมติว่าต้นทุนข้ันต้น (Prime Cost) ในการผลิตสินค้า A เท่ากับ 20 บาท ตอ่ หน่วย และแผนกขายต้องการตั้งราคาขายโดยบวกกาไรเข้าไปอีกร้อยละ 50 ของต้นทุน การผลติ ใหค้ านวณราคาขายต่อหนว่ ยของสนิ คา้ A โดยเปรียบเทยี บในระหว่าง 2 กรณีท่ี กิจการใชอ้ ตั ราคา่ ใช้จา่ ยการผลติ จัดสรรแตกต่างกัน 4. ในความเห็นของทา่ น ทา่ นเห็นว่ากจิ การควรเลือกคานวณอัตราค่าใช้จ่ายการผลิต จดั สรรแบบใด โปรดใหเ้ หตผุ ลสนับสนุนแตเ่ พยี งสั้นๆ

6 - 38 การบัญชตี น้ ทนุ 2 ข้อ 2. บรษิ ทั รกั บ้านเกิด จากัด ผลิตสินคา้ 2 ชนดิ คือ เอบี และ บีเอ ในปี พ.ศ. 25X1 กิจการประมาณอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตรวมท้ังโรงงานในอัตรา 34 บาทต่อชั่วโมงแรงงาน ทางตรง โดยกาหนดจากงบประมาณประจาเดือนในระดับกาลังผลติ ปกตดิ งั ต่อไปนี้ ชวั่ โมงแรงงาน งบประมาณ ทางตรง (ชม.) ค่าใช้จา่ ยการผลิต (บาท) แผนกตดั 10,000 480,000 แผนกประกอบ 10,000 200,000 รวม 20,000 680,000 สาหรบั อตั ราสว่ นในการผลิตสนิ คา้ เอบี และ บเี อ จาแนกตามชัว่ โมงทใ่ี ช้ในการผลิต สินค้าในแต่ละแผนก ดงั นี้ เอบี บีเอ แผนกตดั 4 ชว่ั โมง 2 ชว่ั โมง แผนกประกอบ 1 ช่วั โมง 3 ช่ัวโมง รวม 5 ช่ัวโมง 5 ชวั่ โมง ในเดือนมกราคม 25X1 ปริมาณผลติ และขายสนิ คา้ ทั้ง 2 ชนดิ เปน็ ดังนี้ เอบี บีเอ ปริมาณผลิต (หนว่ ย) 2,000 2,000 ปริมาณขาย (หน่วย) 1,500 1,700 ให้ทา 1. คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ จดั สรรประจาเดือนมกราคม 25X1 ของสนิ คา้ ทั้ง 2 ชนดิ 2. ถ้ากิจการเปล่ียนมาใช้อัตราใช้จ่ายการผลิตจัดสรรประจาแผนก จงคานวณ ค่าใช้จา่ ยการผลิตจัดสรรของสินคา้ แต่ละชนิด 3. ผลต่างระหว่างค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรที่คานวณตามข้อ 1 และข้อ 2 รวมทั้ง อธบิ ายสาเหตขุ องผลต่างดังกล่าว 4. ท่านคดิ วา่ การใช้อตั ราค่าใชจ้ า่ ยการผลิตรวมท้ังโรงงานและแบบแยกแผนกจะมีผล ตอ่ กาไรสทุ ธิของบริษัทในเดอื นมกราคมหรือไม่ ท่านเหน็ ว่าวิธีใดเหมาะสมกวา่ เพราะเหตุใด

บทที่ 6 คา่ ใช้จ่ายการผลิตประจาแผนก และการปนั สว่ นคา่ ใช้จ่ายการผลติ 6 - 39 ข้อ 3. ต่อไปนีเ้ ปน็ ข้อมลู ของบรษิ ัท กนกอตุ สาหกรรม จากดั สมหุ ์บญั ชขี องบรษิ ทั ได้ กาหนดการคิดอัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรเข้างานต่างๆ โดยใช้ระดับผลิตปกติต่อไปน้ี เปน็ หลักในการคานวณ แผนกผลิต A แผนกผลิต B ระดบั ผลติ ปกติ ตน้ ทุนวัตถดุ ิบ 36,000 บาท ชม. แรงงานทางตรง 6,500 ชม. อัตราคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิต จัดสรรคงท่ี 10% ต้นทนุ วัตถุดิบ 1 บาท/ชม.แรงงานทางตรง อัตราคา่ ใช้จา่ ยการผลิต จัดสรรผันแปร 15% ตน้ ทนุ วัตถุดบิ 1.50 บาท/ชม.แรงงานทางตรง เม่อื สิ้นปดี าเนนิ กิจการได้รวบรวมคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตท่ีเกดิ ข้ึนจริงจากสมดุ บัญชีของ บริษัทดงั น้ี ค่าแรงทางอ้อม 17,400 บาท คา่ บริหารโรงงาน 3,200 บาท ค่าใชจ้ า่ ยเกยี่ วกับตวั อาคาร (ค่าเสอ่ื มราคา, คา่ ประกันภัย ฯลฯ) 4,000 บาท คา่ กาลงั ไฟ 2,800 บาท ข้อมลู เพม่ิ เตมิ ที่เกดิ ขน้ึ จรงิ ในปีดาเนนิ งานมีดงั น้ี แผนกผลิต แผนกบริการ A B กาลงั ไฟ วัตถุดบิ ทางตรง 33,000 บาท 13,000 บาท - ค่าแรงทางตรง 11,780 บาท 17,670 บาท - ชม. แรงงานทางตรง 3,500 ชม. 6,000 ชม. - กโิ ลวตั ต์ 60% 40% - พ้ืนท่ี (ตารางฟตุ ) 750 ตร.ฟตุ 750 ตร.ฟตุ 500 ตร.ฟตุ สาหรับการปนั สว่ นรายการค่าแรงทางออ้ มและคา่ บริหารโรงงาน ใหใ้ ช้คา่ แรงทางตรง เปน็ หลกั ในการปันส่วน ส่วนคา่ ใช้จ่ายเกี่ยวกบั ตวั อาคารจะใชพ้ ื้นทีแ่ ละคา่ กาลงั ไฟถูกแบง่ ตาม สดั ส่วนของกิโลวตั ต์ ให้ทา 1. ตารางการปนั สว่ นค่าใช้จา่ ยการผลิตทีเ่ กดิ ขนึ้ จรงิ ในระหว่างปเี ข้าเป็นคา่ ใช้จา่ ยของ แผนกผลติ A และแผนกผลติ B 2. วเิ คราะหผ์ ลตา่ งคา่ ใช้จา่ ยการผลิตทีเ่ กดิ ขน้ึ จริงกบั คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ จดั สรร โดย แยกให้เหน็ ผลต่างงบประมาณและผลตา่ งปริมาณผลิตของแผนกผลิตแตล่ ะแผนก

6 - 40 การบัญชีต้นทนุ 2 ข้อ 4. โรงงานของบรษิ ัท สายฟา้ จากดั ประกอบดว้ ย แผนกผลิต 2 แผนก แผนกบริการ 3 แผนก ผ้จู ัดการโรงงานตอ้ งการทจ่ี ะปนั สว่ นค่าใชจ้ ่ายการผลติ ของแผนกบรกิ ารเขา้ สแู่ ผนก ผลติ แต่เขาไม่ทราบว่าจะใชว้ ิธีใดจงึ จะเหมาะสมทส่ี ุดจึงมาขอคาแนะนาจากท่าน โดยให้ข้อมูล ประจาเดอื นมีนาคม 25X2 ดงั ต่อไปนี้ แผนกบริการ แผนกผลิต บริหาร ซ่อมแซม อาคาร เครอ่ื งจกั ร ประกอบ โรงงาน บารงุ รกั ษา สถานท่ี คา่ ใช้จ่ายการผลติ (บาท) 48,800 67,000 56,000 620,000 760,000 เนื้อที่ (ตารางฟุต) 1,625 2,000 3,750 75,000 68,000 ช่วั โมงแรงงานทางตรง 2,800 2,400 3,900 48,000 32,000 (ชม.) ช่ัวโมงเคร่อื งจกั ร - - - 40,000 30,000 กิจการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตแผนกบริหารโรงงานโดยใช้ชั่วโมงแรงงานทางตรง ส่วนแผนกอาคารสถานที่ปันส่วนโดยใช้เนื้อท่ี สาหรับค่าใช้จ่ายการผลิตแผนกซ่อมแซมและ บารงุ รักษาน้นั โอนให้แผนกต่างๆ ตามสดั สว่ นในการใหบ้ ริการดงั นี้ แผนกอาคารสถานที่ 33% แผนกเครอ่ื งจกั ร 32% แผนกประกอบ 35% ให้ทา 1. แสดงการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบริการเข้าแผนกผลิตโดยใช้วิธีปัน ส่วนทางตรง (Direct Method) 2. ถ้ากิจการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตของแผนกบริการเข้าแผนกผลิตโดยใช้วิธีปัน ส่วนเป็นข้ัน (Step Method) ทั้งน้ีจะปันส่วนแผนกซ่อมแซมและบารุงรักษาเป็นอันดับแรก แผนกบริหารโรงงานและแผนกอาคารสถานที่เป็นลาดับที่สองและสามตามลาดับ จงแสดงการ ปนั ส่วนดงั กล่าวและคานวณอตั ราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรตามชั่วโมงเครื่องจักรในแผนกผลิต ท้งั สองแผนก 3. จงคานวณผลต่างคา่ ใช้จา่ ยการผลติ ในแต่ละแผนก ซ่ึงเป็นผลที่ได้จากการเลือกใช้ วธิ ีปันส่วนตามข้อ 1 และข้อ 2 แล้วนาเสนอผู้บริหารโรงงานและท่านจะเสนอแนะวิธีใดต่อ ผูบ้ ริหาร

บทที่ 6 ค่าใชจ้ า่ ยการผลิตประจาแผนก และการปนั ส่วนคา่ ใช้จ่ายการผลติ 6 - 41 ขอ้ 5. บรษิ ทั เชียงใหม่การค้า จากดั ได้จดั ทางบประมาณคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ ประจาเดอื น สาหรบั ระดบั ผลติ ปกติ สาหรับปีงบประมาณ 25X9 ดงั รายละเอยี ดตอ่ ไปนี้ (หน่วย : บาท) รวม ต้นทนุ ต้นทนุ คงที่ ผนั แปร แผนกบรกิ าร บริหารโรงงานท่วั ไป 26,090 9,000 20,090 คา่ ใชจ้ ่ายของหอ้ งอาหาร 1,640 1,000 640 บุคลากร 1,000 500 500 อาคาร 10,000 5,000 5,000 คลงั สนิ คา้ 2,670 1,000 1,670 แผนกผลติ แผนกเคร่อื งจกั ร 34,700 20,000 14,700 แผนกประกอบ 48,900 30,000 18,900 รวม 125,000 63,500 61,500 ฝา่ ยบริหารตดั สินใจท่ีจะแบง่ ค่าใชจ้ ่ายแผนกบรกิ ารเขา้ แผนกผลิต แตย่ ังไม่ทราบว่าจะ ปันส่วนด้วยวิธีใด ระหว่างวิธีปันส่วนทางตรงและปันส่วนเป็นข้ัน จึงได้สอบถามไปยัง สมุหบ์ ัญชโี รงงาน สมุห์บัญชกี าหนดใหใ้ ช้วธิ ปี ันส่วนเปน็ ข้ันตามลาดบั ตอ่ ไปน้ี ลาดับท่ี เกณฑก์ าร แผนก ช่วั โมง จานวน พื้นท่ี ชวั่ โมง จานวน ในการ ปันสว่ น แรงงาน ลูกจ้าง (ตร.ฟตุ ) แรงงาน ใบเบกิ ปันส่วน โดยตรง (คน) รวม 1 พื้นท่ี อาคาร - - - -- 2 จานวน บคุ ลากร - - 2,000 - - ลูกจ้าง 3 ชม.แรงงาน บรหิ าร - 35 7,000 - - รวม โรงงาน ทว่ั ไป 4 ชม.แรงงาน โรงอาหาร - 10 4,000 1,000 - ทางตรง 5 จานวนใบ คลังสินค้า - 5 7,000 1,000 - เบิก ชัว่ โมง เครอ่ื งจกั ร 5,000 50 30,000 8,000 2,000 แรงงาน ทางตรง ประกอบ 15,000 100 50,000 17,000 1,000 รวม 20,000 200 100,000 27,000 3,000

6 - 42 การบัญชตี น้ ทุน 2 ใหท้ า่ นแสดงการปนั สว่ นค่าใช้จ่ายแผนกบรกิ ารของบรษิ ทั เขา้ แผนกผลิต โดยใช้วิธปี ัน ส่วนทางตรง และวิธปี น้ั สว่ นเปน็ ขั้น และสมมติว่าบรษิ ทั ทาการผลติ สนิ ค้า 2 ชนดิ คอื สนิ คา้ A และสนิ คา้ B โดยใชช้ วั่ โมงดงั นี้ สินค้า A สินค้า B แผนกเครือ่ งจักร 18 ช่ัวโมง 1 ชว่ั โมง แผนกประกอบ 2 ช่วั โมง 19 ชว่ั โมง ปรมิ าณผลติ -เดือนมกราคม 25X9 250 หน่วย 500 หน่วย สาหรับค่าใชจ้ า่ ยการผลิตจริงในแผนกเครื่องจกั รและแผนกประกอบในเดือน มกราคม 25X9 เทา่ กบั 493,000 บาท และ 510,500 บาท ตามลาดับ ให้ทา 1. ตารางปนั สว่ นคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ จดั สรรของแผนกบริการเขา้ สู่แผนกผลิตทั้ง 2 วธิ ี 2. แสดงการบันทกึ ค่าใชจ้ ่ายการผลิตในสมดุ รายวันทัว่ ไปสาหรบั การผลติ ในเดือน มกราคม 25X9 และให้แสดงการปดิ ผลต่างค่าใชจ้ า่ ยการผลิตสูงหรือต่าไปเข้าบัญชีต้นทุนขาย สมมติวา่ กจิ การเลอื กวธิ ปี ันสว่ นทางตรง ขอ้ 6. บริษัท ฟ้าฮ่ามอุตสาหกรรม จากัด ได้จัดทางบประมาณค่าใช้จ่ายการผลิตประจา แผนก ณ ระดับกาลงั ผลิตปกติ ดังรายละเอยี ดต่อไปนี้ (หนว่ ย : บาท) ต้นทุนรวม ต้นทนุ คงที่ ต้นทนุ ผนั แปร แผนกบรกิ าร แผนกอาคาร 40,000 20,000 20,000 แผนกบุคลากร 4,000 2,000 2,000 แผนกบริหารโรงงาน 104,360 24,000 80,360 แผนกโรงอาหาร 6,560 4,000 2,560 แผนกคลงั สนิ ค้า 10,680 4,000 6,680 แผนกผลิต แผนกขน้ึ รูป 138,800 80,000 58,800 แผนกประกอบ 195,600 120,000 75,600 รวม 500,000 254,000 246,000 ฝา่ ยบรหิ ารตดั สนิ ใจที่จะปนั สว่ นคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ แผนกบริการเข้าแผนกผลติ แต่ไม่ ทราบว่าจะปันส่วนดว้ ยวธิ ีใด จงึ มาขอใหท้ ่านแสดงการปันส่วนค่าใช้จ่ายแผนกบริการเขา้ แผนก ผลติ ด้วยวธิ ปี นั ส่วนทางตรงและปันส่วนเป็นข้นั ทั้งนีโ้ ดยให้ขอ้ มลู ในการปันสว่ นดังตอ่ ไปนี้

บทท่ี 6 ค่าใช้จ่ายการผลติ ประจาแผนก และการปันส่วนคา่ ใช้จ่ายการผลิต 6 - 43 แผนก ชั่วโมง จานวน พ้ืนท่ี ชั่วโมง จานวน เกณฑใ์ นการปัน อาคาร เครอื่ งจกั ร ลูกจา้ ง (ตร.ฟุต) ทางาน ใบเบิก สว่ น บุคลากร บรหิ าร (คน) โรงงาน โรงอาหาร - - - - - พ้นื ท่ี คลังสินค้า ขนึ้ รปู - - 2,000 - - จานวนลูกจา้ ง ประกอบ รวม - 35 7,000 - - ช่วั โมงทางาน - 10 4,000 1,000 - จานวนลูกจา้ ง - 5 7,000 1,000 - จานวนใบเบกิ 5,000 50 30,000 8,000 2,000 ชม. เคร่ืองจกั ร 15,000 100 50,000 17,000 1,000 ชม.เครอ่ื งจักร 20,000 200 100,000 27,000 3,000 กิจการจะปันส่วนคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ แผนกบริการตามลาดบั คอื ใหแ้ ผนกอาคารเปน็ อันดับแรก แผนกบุคลากรเปน็ อันดบั ทส่ี อง และแผนกคลงั สินคา้ เปน็ อันดับสดุ ท้าย ให้ทา 1. ตารางคานวณอตั ราค่าใช้จา่ ยการผลิตประจาแผนกโดยใช้วธิ กี ารปันสว่ นตามลาดบั ขนั้ (Step Method) 2. สมมตวิ า่ บรษิ ทั ผลติ สนิ ค้า 2 ชนดิ คอื สินค้า X และสนิ ค้า Y โดยใช้ชว่ั โมงการ ผลิตสนิ ค้า 1 หน่วยในแผนกตา่ งๆ ดังน้ี สินค้า X สินค้า Y แผนกขน้ึ รูป 18 ชม. 5 ชม. แผนกประกอบ 2 ชม. 15 ชม. รวม 20 ชม. 20 ชม. ต้นทุนข้ันตน้ ต่อหน่วยประกอบดว้ ย วัตถุดิบทางตรง 500 บาท 200 บาท คา่ แรงทางตรง 300 บาท 600 บาท ให้ทา จงคานวณตน้ ทุนรวมตอ่ หนว่ ยของสนิ คา้ ท้งั 2 ชนิด

6 - 44 การบัญชตี ้นทนุ 2 ข้อ 7. บรษิ ทั เกง่ งาน จากัด รบั ผลติ และขายสินค้าชนิดหน่ึง บริษัทมีแผนกผลิต 2 แผนก คือ แผนกประกอบ และแผนกตกแต่ง แผนกบริการ 2 แผนก คือ แผนกจัดซื้อ และ แผนกธุรการโรงงาน ทง้ั นฝ้ี ่ายบริหารได้กาหนดสดั ส่วนในการใหบ้ รกิ ารของแผนกบริการดังนี้ แผนกประกอบ ค่าใช้จา่ ย สดั ส่วนในการให้บริการ แผนกตกแตง่ การผลิตทางตรง แผนกจดั ซอื้ แผนกจดั ซือ้ แผนกธรุ การ แผนกธรุ การโรงงาน (บาท) โรงงาน รวม 800,000 60% 50% 600,000 30% 35% 306,000 459,000 - 15% 2,165,000 10% 3 ให้ทา แสดงการปนั ส่วนคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตของแผนกจดั ซ้อื และแผนกธุรการโรงงานเขา้ แผนกผลิตทั้ง 2 แผนก โดยใช้ 1) วิธีปันสว่ นโดยตรง 2) วธิ ปี นั ส่วนเปน็ ขัน้ (สมมตวิ า่ ปนั สว่ นแผนกธุรการโรงงานกอ่ นแผนกจดั ซอ้ื ) 3) วธิ ีพชี คณิต ข้อ8. บริษัท นารี จากัด เป็นบริษัทที่ทาการผลิตและขายสินค้าหลายชนิด โดยผ่าน กระบวนการผลิต 2 แผนก คือ แผนกข้ึนรูปและแผนกตกแต่ง บริษัทมีแผนกบริการ 2 แผนก คือ แผนกบริหารโรงงานและแผนกบุคลากร สาหรับรายละเอียดในการผลิตในแผนก ตา่ งๆ มดี งั น้ี แผนก ค่าใช้จา่ ยการผลิตประจาเดือนในแผนก (บาท) แผนกขนึ้ รปู 213,000 แผนกตกแตง่ 302,000 แผนกบคุ ลากร (ใชจ้ านวนบุคลากร) 250,000 แผนกซ่อมบารงุ (ใช้ชั่วโมงซ่อมบารงุ ) 120,000

บทที่ 6 ค่าใชจ้ ่ายการผลติ ประจาแผนก และการปันสว่ นคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ 6 - 45 ข้อมูลในการปันส่วนต้นทุนสาหรับระยะเวลา 1 เดอื น แสดงดงั นี้ จานวนบุคลากร ชวั่ โมงซ่อมบารงุ ชวั่ โมงผลิต (คน) (ชวั่ โมง) (ชวั่ โมง) แผนกขึ้นรูป 30 200 6,000 9,000 แผนกตกแตง่ 70 300 - - แผนกบุคลากร 15 100 15,000 แผนกซอ่ มบารงุ 5- รวม 120 600 ให้ทา 1. แสดงการปนั สว่ นค่าใชจ้ า่ ยการผลติ ของแผนกบริการทั้ง 2 แผนกเข้าแผนกผลิต โดยใช้ 1) วธิ กี ารปนั ส่วนโดยตรง 2) วธิ กี ารปันส่วนเปน็ ขน้ั (ให้ปนั ส่วนแผนกบคุ ลากรกอ่ น) 3) วิธพี ีชคณิต 2. คานวณอตั ราคา่ ใช้จา่ ยการผลิตจัดสรรของแผนกผลติ โดยใช้วธิ ีการท่ีกลา่ วในข้อ 1 ท้งั สามวธิ ี

6 - 46 การบัญชีต้นทนุ 2 เอกสารอ้างอิง ดวงมณี โกมารทัต. (2559). การบญั ชีต้นทุน. พมิ พค์ รั้งท่ี 15 กรุงเทพมหานคร : โรงพมิ พแ์ หง่ จฬุ าลงกรณ์มหาวทิ ยาลยั . ประภากรณ์ เกยี รตกิ ุลวัฒนา. (2558). การบญั ชีต้นทุน. พมิ พค์ รง้ั ที่ 1 กรงุ เทพมหานคร : จนู พบั ลิชช่งิ . ศศวิ มิ ล มีอาพล. (2558). การบญั ชีเพื่อการจดั การ. พิมพค์ รง้ั ที่ 23 กรงุ เทพมหานคร : อนิ โฟไมนงิ่ . สมนึก เอ้อื จิระพงษพ์ นั ธ.์ (2557). การบญั ชีต้นทนุ . พิมพค์ รั้งที่ 7 กรุงเทพมหานคร : แมคกรอ-ฮลิ . Horngren, C.T., Datar, S.M., and Rajan, M.V. (2015). Cost Accounting A Managerial Emphasis. (15th ed). England : Pearson Education.

แผนบริหารการสอนประจาบทท่ี 7 การบญั ชีต้นทนุ งานสงั่ ทา หวั ข้อเนื้อหาประจาบท 1. ลักษณะของการบัญชีตน้ ทุนงานส่งั ทา 2. บัตรต้นทนุ งานสงั่ ทา 3. การบนั ทกึ บัญชีตามระบบตน้ ทนุ งานสั่งทา 4. บทสรุป 5. แบบฝึกหัดท้ายบท 6. เอกสารอา้ งองิ วตั ถปุ ระสงคเ์ ชิงพฤติกรรม 1. สามารถอธบิ ายความหมายของการบญั ชตี น้ ทนุ งานสงั่ ทา 2. สามารถอธบิ ายลกั ษณะของระบบบญั ชตี ้นทนุ งานสง่ั ทา 3. สามารถคานวณตน้ ทนุ การผลติ ของงานสงั่ ทาแต่ละงานไดเ้ ม่อื กจิ การมกี ารใช้ ระบบตน้ ทนุ งานสงั่ ทา 4. สามารถบนั ทกึ บญั ชตี ามระบบตน้ ทุนงานสงั่ ทาไดอ้ ยา่ งถกู ตอ้ ง วิธีการสอนและกิจกรรมการเรยี นการสอนประจาบท 1. ประเมนิ ผล 2. การบรรยายเน้อื หา 3. ถามตอบในชนั้ เรยี น 4. ทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท

7 - 2 การบัญชีตน้ ทนุ 1 สื่อการเรียนการสอน 1. เอกสารประกอบการสอน เรอื่ ง การบัญชตี ้นทุนงานสัง่ ทา 2. PowerPoint 3. แหลง่ เว็บไซดท์ ี่เกยี่ วขอ้ งจากอนิ เทอร์เนต็ 4. ตวั อยา่ งกจิ การทามีการผลิตแบบงานสง่ั ทา การวดั ผลและการประเมินผล 1. สงั เกตความสนใจขณะฟงั บรรยายและการตอบคาถาม 2. สงั เกตจากการทาแบบฝึกหดั ในชนั้ เรยี น 3. สงั เกตจากพฤตกิ รรมความสนใจ และการร่วมกจิ กรรมในชนั้ เรยี น 4. ประเมนิ ผลจากการทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท

บทท่ี 7 การบัญชตี น้ ทนุ งานสั่งทา 7 - 3 บทท่ี 7 การบญั ชีต้นทนุ งานสงั่ ทา การบัญชีต้นทุนงาน หรือต้นทุนงานส่ังทา (Job Order Cost Accounting หรือ Job Order Costing) เป็นวิธีการบัญชีสาหรับกิจการที่ทาการผลิตสินค้าหรือเป็นกิจการท่ีให้บริการ ตามคาส่งั ของลกู ค้า ซง่ึ กจิ การจะต้องรวบรวมและสะสมต้นทุนการผลิตตามงานหรือตามคาสั่ง ของลูกคา้ แต่ละราย ซง่ึ แตล่ ะคาสัง่ จะขน้ึ อยูก่ บั ความต้องการของลูกค้า ดังนั้น จะเห็นได้ว่างาน แต่ละงานมีความแตกต่างกัน บางงานอาจมีการใช้วัตถุดิบทางตรงและค่าแรงงานทางตรง แตกต่างกัน จึงมีผลทาให้ต้นทุนการผลิตของงานแต่ละงาน หรือแต่ละคาสั่งของลูกค้ามีความ แตกตา่ งกนั การรวบรวมและการสะสมต้นทนุ จะแยกไปตามงานแตล่ ะงาน ทาให้ต้นทุนการผลิต ของงานแต่ละงานเป็นฐานเพื่อนาไปใช้ในการกาหนดราคาขาย หรือรายได้จากการให้บริการ ของแต่ละงาน และแสดงถึงผลการดาเนินงานของกิจการได้อย่างถูกต้องและใกล้เคียงกับความ เป็นจรงิ มากขึ้น นอกจากน้ี การคานวณตน้ ทุนการผลิตแยกตามงานแต่ละงานสามารถนาไปใช้ ประโยชน์ในด้านการควบคุมต้นทุนการผลิตได้เช่นกัน ดังน้ัน เนื้อหาในบทนี้จึงกล่าวถึงเร่ือง ต่างๆ ที่เกี่ยวกับการบัญชีต้นทุนงานสั่งทา ซึ่งมีเน้ือหาดังนี้ ลักษณะของการบัญชีงานสั่งทา บัตรต้นทุนงานส่ังทา การคานวณต้นทุนการผลิตแยกตามงาน และการบันทึกบัญชีตามระบบ ตน้ ทนุ งานสัง่ ทา ตามลาดับ ลกั ษณะของการบญั ชีต้นทนุ งานสงั่ ทา การบัญชตี น้ ทนุ งานสั่งทา เปน็ การบัญชสี าหรบั กิจการที่ผลิตสินค้าตามคาส่ังของลูกค้า เช่น งานพิมพ์ การผลติ เฟอรน์ เิ จอร์ ธุรกจิ รับเหมาก่อสร้าง อตู่ ่อเรือ ธรุ กิจผลิตเครอ่ื งบิน รวมไป ถงึ ธุรกจิ ที่ให้บรกิ ารตามคาสั่งของลูกคา้ เช่น อู่ซ่อมรถ โรงพยาบาล ธุรกิจรับทาโฆษณา ธุรกิจ รบั ปรกึ ษาทางธุรกิจ เป็นตน้ จากการผลติ ตามคาสง่ั ของลกู ค้า ทาให้ลักษณะงานและต้นทุนการ ผลิตของงานแต่ละงานมีลักษณะที่แตกต่างกันอย่างชัดเจน เนื่องจากลูกค้ามีความต้องการที่ แตกตา่ งกัน จงึ สามารถสรุปลักษณะสาคัญของการบญั ชตี น้ ทุนงานส่ังทา ได้ดังน้ี (ปรับปรุงจาก ดวงมณี โกมารทัต, 2559 : 104) 1. กจิ การสามารถแยกงานแต่ละงานหรือแต่ละคาส่ังท่ีทาการผลิตออกจากกัน เพ่ือให้ ง่ายตอ่ การรวบรวมและสะสมตน้ ทนุ การผลติ ของงานน้ันๆ 2. กิจการจะต้องจัดทา “บตั รตน้ ทนุ งานสั่งทา” (Job Cost Sheet) โดยแยกไปตามงาน แตล่ ะงาน หรอื แยกตามคาสั่งผลิตของลกู ค้าแต่ละราย เพ่ือบนั ทกึ และสะสมต้นทุนของแต่ละงาน