เอกสารการสอนต้นทุน ป.ตรี

7 - 44 การบัญชตี น้ ทนุ 1 ให้ทา 1. ลงรายการขา้ งต้นในสมดุ รายวันและผา่ นไปบัญชแี ยกประเภทท่ีเกย่ี วขอ้ ง (ไม่ตอ้ ง แสดงบัญชยี อ่ ย) 2. แสดงตารางสรุปต้นทนุ การผลิตทง้ั 4 งานโดยแสดงต้นทนุ รวมของทง้ั 4 งาน ประกอบด้วย 3. แสดงมูลคา่ งานระหว่างทาคงเหลอื ปลายงวด ณ วันที่ 31 พฤษภาคม 25X8 4. แสดงยอดคงเหลอื ของบญั ชผี ลตา่ งคา่ ใช้จ่ายการผลิต ณ วันที่ 31 พฤษภาคม 25X8 ขอ้ 8. บริษทั โมเดิรน์ เฟอรน์ เิ จอร์ จากดั ได้รบั คาสง่ั ผลติ เฟอร์นิเจอร์จากลกู คา้ 2 รายเมอ่ื ตน้ เดอื นสงิ หาคม 25X4 ดงั รายละเอยี ดต่อไปน้ี งานเลขท่ี 511 โรงแรมสนั ติสุข ได้ส่ังทาโต๊ะอาหารจานวน 50 ตัว ในราคา 150,000 บาทงานเลขที่ 512 ภัตตาคารเรอื นไทยไดส้ ัง่ ทาเกา้ อี้ 40 ตัว ในราคา 80,000 บาท และขอให้ ส่งมอบภายในวนั ที่ 30 สิงหาคม ในการผลติ เฟอร์นิเจอร์ไมว่ า่ จะเป็นแบบใดของลกู ค้ารายใด จะตอ้ งผา่ นการผลติ 2 แผนก คือแผนกข้ึนรูปและแผนกประกอบ กิจการใช้ระบบต้นทุนงานในการคิดต้นทุนการผลิต สาหรับ ขอ้ มูลและต้นทนุ การผลิตในเดอื นสิงหาคมมีดงั น้ี 1.วนั ท่ี 1 สงิ หาคม แผนจัดซ้ือได้ซื้อของดงั นี้ ไม้อัดสักจานวน 100 แผ่น จานวนเงิน 50,000 บาท กาว 20 ถงั ราคาถังละ 300 บาท ตะปู 10 ลงั ราคาลงั ละ 200 บาท น้ามัน ทาไม้ 50 แกลลอน ราคาแกลลอนละ 200 บาท กิจการบันทึกของคงเหลือแบบเข้าก่อนออก ก่อน 2.เบกิ วตั ถุดิบต่างๆ ไปใช้งานต่างๆ ในระหว่างเดอื นดงั ต่อไปน้ี วนั ท่ี รายการ ปริมาณ แผนกขนึ้ รปู งานที่ 511 16/8 ไมอ้ ดั สกั 75 แผ่น งานท่ี 512 17/8 ไมอ้ ดั สกั 17 แผน่ 18/8 นา้ มนั ทากาว 15 แกลลอน แผนกประกอบ 19/8 กาว 10 ถงั 20/8 ตะปู 5 ลัง 3. ค่าแรงทร่ี วบรวมไดจ้ ากแผนกต่างๆ มดี งั น้ี แผนกขนึ้ รปู แผนกประกอบ วนั ท่ี 16 - 20 ส.ค. ค่าแรงทางตรง - งานท่ี 511 27,500 8,400 คา่ แรงทางตรง - งานที่ 512 12,000 5,200

บทท่ี 7 การบญั ชีต้นทุนงานส่งั ทา 7 - 45 ค่าแรงทางออ้ ม 10,000 4,000 วันที่ 23 - 27 ส.ค. 3,500 6,800 คา่ แรงทางตรง - งานที่ 512 10,000 3,000 ค่าแรงทางออ้ ม 4. คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ อน่ื ๆ ท่เี กิดข้นึ แผนกผลิต ทัง้ 2 แผนกประกอบดว้ ย แผนกขนึ้ รปู แผนกประกอบ คา่ ซอ่ มบารงุ 8,000 7,000 คา่ เสือ่ มราคา-เคร่อื งจักร 3,000 3,500 คา่ เชา่ โรงงาน 5,000 5,000 ค่าสาธารณปู โภค 6,000 4,500 ค่าใช้จา่ ยเบด็ เตล็ดในโรงงาน 7,400 4,800 5.กิจการกาหนดอตั ราคา่ ใชจ้ ่ายการผลติ จัดสรรสาหรับแผนกต่างๆ ดังต่อไปนี้ แผนกขั้น รูป 120% ของค่าแรงทางตรง แผนกประกอบ 150% ของค่าแรงงานทางตรง และเพื่อควบคุม ค่าใช้จ่ายการผลิตในแต่ละแผนก สมุห์บัญชีจึงเปิดบัญชีค่าใช้จ่ายการผลิตจริงและค่าใช้จ่ายการ ผลติ จดั สรรแยกตามแผนก ในกรณที ี่มีผลตา่ งค่าใช้จ่ายการผลิต จะปิดไปบัญชีต้นทุนขายในตอน สิน้ งวด 6.โรงงานผลิตงานท่ี 511 เสร็จในวนั ท่ี 20 สิงหาคม และงานเลขท่ี 512 เสร็จในวันท่ี 29 สงิ หาคม 7.สง่ มอบสนิ ค้าจากงานทง้ั สองให้แก่ลูกค้าเรยี บรอ้ ย ภายในวันที่ 31 สงิ หาคม และไดส้ ง่ ใบแจง้ หน้ีให้แก่ลกู ค้าตามราคาทต่ี กลงกนั ให้ทา 1. ให้ท่านจาแนกประเภทวัตถุดิบวา่ รายการใดควรเปน็ วัตถุดบิ ทางตรง และรายการใดควร เป็นวัตถดุ บิ ทางออ้ ม เพราะเหตใุ ด 2. สมดุ รายวันทั่วไปบันทึกรายการดังกล่าวขา้ งตน้ และผา่ นไปบญั ชแี ยกประเภทที่ เกีย่ วขอ้ ง 3. จดั ทาบัตรต้นทนุ งานเลขที่ 512 4. แสดงการคานวณผลตา่ งคา่ ใช้จา่ ยการผลิตในแตล่ ะแผนก

7 - 46 การบญั ชีตน้ ทนุ 1 เอกสารอ้างอิง กชกร เฉลมิ กาญจนา. (2557). การบญั ชีบริหาร (การบญั ชีต้นทุน 2). พมิ พค์ ร้ังท่ี 5 กรงุ เทพมหานคร : สานักพมิ พ์แหง่ จฬุ าลงกรณม์ หาวทิ ยาลยั . ดวงมณี โกมารทตั . (2559). การบญั ชีต้นทนุ . พิมพค์ รั้งท่ี 15 กรงุ เทพมหานคร : โรงพิมพแ์ ห่งจฬุ าลงกรณม์ หาวทิ ยาลยั . ศศิวิมล มอี าพล. (2558). การบญั ชีเพ่ือการจดั การ. พมิ พค์ รง้ั ที่ 23 กรงุ เทพมหานคร : อนิ โฟไมน่ิง. สมนกึ เอื้อจิระพงษพ์ ันธ์. (2557). การบญั ชีต้นทนุ . พิมพค์ ร้งั ที่ 7 กรุงเทพมหานคร : แมคกรอ-ฮลิ .

แผนบริหารการสอนประจาบทท่ี 8 การบญั ชีต้นทนุ กระบวนการ หวั ข้อเนื้อหาประจาบท 1. ลกั ษณะของการบญั ชีต้นทุนกระบวนการ 2. ความแตกตา่ งระหวา่ งระบบการบัญชีต้นทนุ งานส่งั ทาและการบัญชตี ้นทนุ กระบวนการ 3. การรวบรวมต้นทุนตามแผนกผลิต 4. วงจรการบญั ชตี ้นทุนกระบวนการ 5. ขน้ั ตอนการบันทกึ บญั ชีระบบต้นทนุ กระบวนการ 6. การคานวณหนว่ ยเทียบเทา่ หนว่ ยทีผ่ ลติ เสรจ็ 7. การจดั ทารายงานตน้ ทนุ การผลติ 8. บทสรุป 9. แบบฝกึ หัดท้ายบท 10. เอกสารอา้ งอิง วตั ถปุ ระสงคเ์ ชิงพฤติกรรม 1. สามารถอธิบายลกั ษณะของการบัญชีต้นทุนกระบวนการได้ 2. สามารถอธิบายความแตกตา่ งระหว่างระบบการสะสมตน้ ทนุ งานสั่งทาและ ตน้ ทุนกระบวนการ 3. สามารถจาแนกลกั ษณะของกระบวนการผลติ แต่ละประเภทได้ 4. สามารถจดั ทารายงานตน้ ทุนการผลติ ของแตล่ ะแผนกได้ 5. สามารถบนั ทกึ บญั ชกี ารโอนตน้ ทุนการผลติ จากแผนกหนง่ึ ไปใหก้ บั อกี แผนก หน่งึ ได้ เมอ่ื กจิ การมวี ธิ กี ารบนั ทกึ บญั ชแี บบตน้ ทุนกระบวนการ วิธีการสอนและกิจกรรมการเรยี นการสอนประจาบท 1. การบรรยายเน้อื หา 2. ถามตอบในชนั้ เรยี น 3. ทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท

8 - 2 การบญั ชีต้นทนุ 1 ส่ือการเรียนการสอน 1. เอกสารประกอบการสอน เรอื่ ง การบญั ชตี ้นทุนกระบวนการ 2. PowerPoint 3. แหลง่ เว็บไซด์ทีเ่ ก่ียวขอ้ งจากอินเทอร์เน็ต 4. ตวั อยา่ งกจิ การทามีการผลติ แบบตน้ ทุนกระบวนการ การวดั ผลและการประเมินผล 1. สงั เกตความสนใจขณะฟงั บรรยายและการตอบคาถาม 2. สงั เกตจากการทาแบบฝึกหดั ในชนั้ เรยี น 3. สงั เกตจากพฤตกิ รรมความสนใจ และการร่วมกจิ กรรมในชนั้ เรยี น 4. ประเมนิ ผลจากการทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท

บทท่ี 8 การบัญชีตน้ ทนุ กระบวนการ 8 - 3 บทที่ 8 การบญั ชีต้นทุนกระบวนการ การบัญชีต้นทุนกระบวนการ หรือ การบัญชีต้นทุนช่วงการผลิต (Process Costing) เปน็ การคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์อีกวิธีหน่ึงซ่ึงใช้กับกิจการที่มีการผลิตต่อเน่ืองกันไป และใน ระหว่างการผลิตไม่สามารถแยกได้ว่าส่วนใดของการผลิตเป็นของงานชิ้นใด เป็นการผลิต รวมกัน ปกติจะผลิตสินค้าเพ่ือไว้ขายในภายหลงั เช่น การผลติ สินคา้ ในกจิ การผลิตนา้ ตาล ปูน ซิเมนต์ นา้ มัน แป้ง เป็นต้น นอกจากนีย้ งั ใช้กับการผลติ ทต่ี ้องผลิตช้ินส่วนต่างๆ เสียก่อน แล้ว นามาประกอบเป็นสินค้าสาเร็จรูป เช่น โรงงานผลิตรถยนต์ โรงงานเคร่ืองใช้ไฟฟ้าประเภท ต่างๆ โรงงานผลติ น้าตาล เปน็ ตน้ เน่ืองจากระบบนีม้ กั ใชใ้ นกจิ การทผี่ ลติ สนิ คา้ เป็นจานวนมาก (Mass Production) และสินคา้ แตล่ ะหนว่ ยทีผ่ ลิตจะไมแ่ ตกตา่ งกนั การคานวณต้นทุนต่อหน่วย ของสนิ ค้าท่ผี ลิตไดง้ วดหน่ึงๆ จึงใช้วิธกี ารถัวเฉลย่ี ตน้ ทุนการผลิตท่เี กดิ ข้ึน นั่นคือ จะหาต้นทุน รวมของปจั จยั กรผลิต ไม่วา่ จะเป็นต้นทุนวัตถดุ บิ ค่าแรงงาน และคา่ ใช้จ่ายการผลิตท่ีเกิดขึ้นใน งวดหนง่ึ ๆ แล้วหารดว้ ยจานวนหนว่ ยท่ีผลิตเสร็จในงวดบัญชีเดียวกัน การท่ีต้องการหาต้นทุน ตอ่ หนว่ ยตามงวดเวลา เพราะลักษณะการผลิตอยู่ในรูปต่อเนื่องกันไปตลอดกระบวนการผลิต จนกระท่ังเสร็จเป็นสินค้าสาเร็จรูป จึงต้องรวบรวมต้นทุนตามงวดเวลาเสียก่อนแล้วจึงนาไป คานวณหาต้นทนุ ต่อหนว่ ยในภายหลงั หลังจากนั้นจะใชต้ น้ ทุนต่อหน่วยไปคณู กบั จานวนหน่วย ของสินค้าท่ีขายได้เพื่อหาต้นทุนขายสาหรับงวดบัญชีนั้นๆ ดังน้ัน การคานวณต้นทุนสินค้าที่ ขายและสินค้าคงเหลือจึงจะกระทาได้โดยง่าย ยกเว้นในกรณีที่มีปัญหาเก่ียวกับการคานวณ ต้นทุนงานระหว่างทาคงเหลือในตอนต้นงวดซ่ึงจะกล่าวในบทถัดไป สาหรับบทน้ีจะพิจารณา การบญั ชีทเี่ กย่ี วกบั ต้นทนุ กระบวนการซง่ึ มีเรือ่ งตา่ งๆ ดงั น้ี ข้อแตกต่างระหวา่ งการบญั ชีต้นทุน งานและการบัญชีต้นทนุ กระบวนการ การรวบรวมต้นทุนตามแผนกผลิต วงจรการบัญชีต้นทุน กระบวนการ การคานวณหน่วยเทียบเท่าหน่วยท่ีผลิตเสร็จและ การจัดทางบหรือรายงาน ต้นทนุ การผลติ ลกั ษณะของการบญั ชีต้นทุนกระบวนการ การบัญชตี น้ ทุนกระบวนการมลี ักษณะสาคัญตอ่ ไปน้ี (ปรับปรุงจากสมนึก เอ้ือจิระพงษ์ พันธ์, 2557 : 322 และดวงมณี โกมารทตั , 2559 : 286) 1. มกี ารรวบรวมขอ้ มลู ตน้ ทนุ การผลิตและจดั ทารายงานแยกเปน็ แผนก โดยพิจารณา จากลักษณะของการทางาน หรือหน้าที่งาน หรือแยกตามศูนย์ต้นทุน เช่น แผนกตัดแบบ แผนกประกอบชน้ิ ส่วน แผนกพ่นสี แผนกอบ แผนกตรวจสอบคุณภาพ เปน็ ต้น

8 - 4 การบัญชีตน้ ทุน 1 2. ต้นทุนวัตถุดิบ ค่าแรงงาน และค่าใช้จ่ายในการผลิตที่เกิดขึ้นจริงในแผนกจะถูก รวบรวมต้นทุนเป็นงวดๆ แล้วนาไปบันทึกรายการเข้าบัญชีระหว่างทา (Work In Process) ของแผนก โดยทั่วไปมักจะคิดตามรอบระยะเวลา 1 เดือน การบันทึกบัญชีจะโอนบัญชีที่ เก่ยี วกับปจั จัยการผลติ ต่างๆ เขา้ เดบิตงานระหว่างทา และเมอื่ ผลิตเสร็จเรยี บร้อยจะโอนต้นทุน ทเ่ี ก่ียวข้อง โดยเครดิตออกจากงานระหว่างทา ไปยังบัญชีงานระหว่างทาของแผนกผลิตอ่ืนๆ และเม่ือผลิตเสร็จจนเปน็ สนิ ค้าสาเร็จรูป กจ็ ะโอนไปบญั ชีสนิ ค้าสาเรจ็ รูป 3. รวบรวมข้อมลู หน่วยผลิตเสร็จจากแผนกน้ันๆ ในกรณีที่มีงานระหว่างทาคงเหลือ ในตอนตน้ งวดและปลายงวด จะต้องปรบั หน่วยงานระหว่างทาให้อยู่ในรูปของหน่วยเทียบเท่า ผลติ เสรจ็ (Equivalent Units) 4. คานวณต้นทนุ ตอ่ หน่วยของแผนกต่างๆ ในแตล่ ะงวด 5. ตน้ ทนุ ของหนว่ ยผลติ เสรจ็ จะโอนออกบัญชีงานระหว่างทาของแผนกท่ีผลิตเสร็จไป ยงั บัญชีงานระหวา่ งทาของแผนกถดั ไป หรือโอนจากบญั ชีสนิ คา้ สาเร็จรปู ถา้ เป็นแผนกสุดท้ายที่ ทาการผลิต ต้นทุนการผลิตจากแผนกต่างๆ จะถูกสะสมไว้ตั้งแต่แผนกแรกจนถึงแผนก สุดท้ายท่ีผลิตสินค้านั้นเสร็จ ซ่ึงต้นทุนที่สะสมไว้จนผลิตเสร็จน้ีก็คือต้นทุนสินค้าสาเร็จรูป (Cost of Finished Goods) น่นั เอง 6. การสะสมต้นทุนรวมและต้นทุนต่อหน่วยในแผนกผลิตหน่ึงๆ หรือหลายแผนกจะ นาไปแสดงไว้ในงบต้นทุนการผลิต หรือรายงานต้นทุนการผลิต (Cost of Production Report) งบต้นทุนการผลิตอาจจัดทาขึ้นแยกเป็นแผนกตามแผนกผลิต ในบางกิจการท่ีมี แผนกผลติ 2 - 3 แผนก ก็อาจแสดงต้นทุนการผลิตแยกแต่ละแผนกไว้ในงบต้นทุนการผลิต หรืออาจรวมตน้ ทนุ การผลติ แล้วจัดรายงานต้นทุนการผลติ รวมทกุ แผนกไว้ในงบเดียวกันกไ็ ด้ ความแตกต่างระหว่างระบบการบญั ชีต้นทุนงานสงั่ ทาและการบญั ชีต้นทนุ กระบวนการ การบัญชีต้นทุนงานกับการบัญชีต้นทุนกระบวนการมีความแตกต่างกัน ถ้าหากเป็น วิธกี ารคิดต้นทุนเป็นแบบต้นทุนงานส่ังทา วธิ ีการคานวณตน้ ทนุ การผลิต จะคิดเข้าสู่ผลิตภัณฑ์ หรืองานท่ีทาข้ึนโดยเฉพาะ ซ่ึงมีความแตกต่างกันในงานแต่ละงาน กิจการอาจจะผลิตสินค้า เพียงแค่หน่วยเดียว เช่น บ้าน 1 หลัง หรืองานหลายหน่วย เช่น รับพิมพ์หนังสือธรรมะ จานวน 500 เล่ม เป็นต้น ส่วนวิธีการบัญชีต้นทุนกระบวนการ ลักษณะของการผลิตจะผลิต สินค้าเป็นจานวนมาก และเป็นการผลิตที่มีการผลิตผ่านหลายแผนก ต่อเนื่องกันไปเร่ือย จนกระท่งั เสร็จเป็นสินคา้ สาเรจ็ รูป พรอ้ มขายให้กับลูกค้า หากกิจการต้องการทราบต้นทุนการ ผลติ ประจางวด กจ็ ะตอ้ งคานวณต้นทนุ การผลติ ตอ่ หน่วยของแตล่ ะแผนก ที่เกิดขึ้นในงวดนั้นๆ จึงต้องมีการโอนต้นทุนการผลิตจากแผนกก่อนหน้า ส่งต่อไปให้กับแผนกที่ผลิตถัดไปเรื่อยๆ ดงั แสดงในภาพท่ี 8.1 (ดวงมณี โกมารทตั , 2559 : 288)

บทที่ 8 การบญั ชีต้นทนุ กระบวนการ 8 - 5 การบญั ชีต้นทุนงานสงั่ ทา (Job Order Costing) วัตถดุ บิ ทางตรง งานเลขที่ 101 สนิ คา้ สาเรจ็ รปู งานเลขที่ 101 สนิ คา้ สาเรจ็ รปู งานเลขที่ 102 ค่าแรงงานทางตรง งานเลขที่ 102 สินคา้ สาเรจ็ รูปงานเลขที่ 103 คา่ ใช้จ่ายการผลิต งานเลขที่ 103 การบญั ชีต้นทุนกระบวนการ (Process Costing) วัตถดุ บิ ทางตรง ค่าแรงงานทางตรง คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ แผนกผลติ ท่ี 1 แผนกผลติ ที่ 2 แผนกผลิตที่ 3 สินคา้ สาเรจ็ รปู ภาพท่ี 8.1 เปรยี บเทียบการบญั ชีตน้ ทนุ งานสง่ั ทาและการบัญชตี ้นทุนกระบวนการ นอกจากน้ียังมขี ้อแตกตา่ งกนั ในเร่อื งอนื่ ๆ ซึง่ สรุปได้ดงั แสดงในตารางที่ 8.1

8 - 6 การบญั ชตี ้นทุน 1 ตารางที่ 8.1 ข้อแตกต่างระหวา่ งการบญั ชีตน้ ทนุ งานส่ังทา และการบัญชีต้นทุนกระบวนการ (ปรับปรงุ จากดวงมณี โกมารทตั , 2559 : 288) หวั ขอ้ การบญั ชีต้นทนุ งานสงั่ ทา การบญั ชีต้นทุนกระบวนการ 1. จานวนท่ผี ลิตสินคา้ แต่ ละครั้ง/งวด ผลติ สินคา้ ตามคาสง่ั ของลูกคา้ ผลติ สินคา้ เพื่อขายปกติใน 2. ลกั ษณะของสนิ ค้า จานวนทผ่ี ลติ อาจจะมเี พยี ง ท้องตลาด และจานวนผลิตมี 3. เอกสารหรอื บัญชีทีใ่ ช้ หนว่ ยเดยี ว หรือหลายหน่วยก็ เป็นจานวนมาก (Mass สาหรับรวบรวมต้นทุน ได้ Production) 4. ส่วนประกอบของ ตน้ ทนุ การผลิตทรี่ วมเข้า ลกั ษณะของสนิ ค้ามีความ กรณีทผี่ ลติ สนิ ค้าเพยี งชนิด เปน็ ต้นทุนสนิ คา้ หรืองาน ท่ที า แตกตา่ งกัน ขนึ้ อยู่กบั ความ เดยี ว สนิ ค้าจะมลี ักษณะ 5. หนว่ ยของตน้ ทนุ ตอ้ งการของลูกคา้ หรอื คาสัง่ ที่ เหมือนหรือคลา้ ยกัน ไม่ (ส่ิงทีนามาคิดตน้ ทุน) ผลติ ของลกู ค้าแต่ละราย สามารถแยกได้ว่าสินคา้ แตล่ ะ หนว่ ยแตกตา่ งกนั อยา่ งไร รวบรวมต้นทนุ ตามคาสง่ั ผลติ รวบรวมตน้ ทุนการผลิตแยก แยกเป็นงาน และใช้บตั รต้นทนุ ตามแผนกผลิต โดยมีงบหรอื งานสงั่ ทาเปน็ บัญชีย่อย รายงานตน้ ทนุ การผลิตของแต่ ละแผนกเป็นบัญชียอ่ ย ตน้ ทนุ ท่ใี ช้เปน็ ส่วนประกอบ ต้นทนุ การผลติ ประกอบดว้ ย สาคญั คอื วตั ถุดิบทางตรง วตั ถุดิบ ค่าแรง และค่าใชจ้ า่ ย คา่ แรงทางตรงทเี่ กิดขึ้นจรงิ ของ การผลติ ของแตล่ ะแผนก โดยไม่ แตล่ ะงาน ส่วนคา่ ใช้จา่ ยการ จาเปน็ ตอ้ งแยกว่าเปน็ ต้นทนุ ผลติ มักจะใช้ค่าใช้จ่ายการผลติ ทางตรงหรือทางออ้ ม จะคิด จัดสรร หรอื ระบบบัญชเี ปน็ ต้นทนุ ทกุ รายการเขา้ แผนกผลิต ระบบต้นทุนปกติ แตล่ ะแผนกเสียก่อน แลว้ จงึ คานวณเข้าตวั สินคา้ ในภายหลงั เน้นตน้ ทุนที่เกดิ ขึ้นในงานแตล่ ะ เน้นต้นทนุ การผลิตทเ่ี กดิ ขึน้ ใน งาน หรอื ตามคาสั่งผลติ ของ แตล่ ะแผนกโดยพิจารณาจาก ลูกคา้ แตล่ ะราย งวดเวลาเปน็ สาคัญ (สว่ นใหญ่ จะใชร้ อบระยะเวลา 1 เดอื น)

บทที่ 8 การบัญชีต้นทุนกระบวนการ 8 - 7 จากข้อแตกต่างในแต่ละหัวข้อ ของการบัญชีต้นทุนงานสั่งทา และการบัญชี ต้นทุนกระวนการ สามารถแสดงวิธีการรวบรวมและคานวณต้นทุนการผลิต ดังแสดงสรุปใน ภาพท่ี 8.2 การบญั ชีต้นทุนงานสงั่ ทา หน่วยผลิตเสร็จ สินคา้ สาเร็จรูป จากงานตา่ งๆ บัญชคี มุ ยอด งานระหวา่ งทา สินคา้ /งาน No.101 บญั ชยี ่อย งาน No.101 งาน No.102 สนิ ค้า/งาน No.102 งาน No.103 ข. การบญั ชีต้นทุนกระบวนการ สินค้า/งาน No.103 ค. งานระหว่างทา หน่วยผลิตเสร็จ สนิ คา้ สาเร็จรูป จากการผลิตแผนกสุดทา้ ย งานระหวา่ งทา งานระหวา่ งทา สินคา้ สาเร็จรูป แผนกผลติ ท่ี 1 แผนกผลิตที่ 2 ภาพท่ี 8.2 ข้อแตกตา่ งดา้ นการรวบรวมและคานวณตน้ ทนุ การผลิตระหว่าง การบญั ชีตน้ ทนุ งานและการบญั ชีต้นทนุ กระบวนการ ทีม่ า: (ดวงมณี โกมารทตั , 2559 : 289) การที่จะเลอื กใช้วิธีการบัญชีต้นทุนงานส่ังทา หรือการบัญชีต้นทุนกระบวนการนั้น ให้ พิจารณาจากลักษณะของสินค้าท่ีกิจการผลิต หรือดูจากกระบวนการท่ีผลิต แต่ในทางปฏิบัติ อาจเป็นไปได้ว่ากิจการอาจประยุกต์ใช้ระบบบัญชีต้นทุนท้ังสองแบบมารวมอยู่ในกิจการ เดยี วกนั น่นั คือ แผนกผลิตหน่ึงอาจใช้วธิ ีการบัญชตี ้นทนุ งาน ส่วนอีกแผนกหนึง่ ใชว้ ิธีการบัญชี ตน้ ทุนกระบวนการ หรอื กจิ การบางแห่งต้องการจะเปลี่ยนวิธีการบัญชีจากแบบหนึ่งไปเป็นอีก

8 - 8 การบญั ชตี น้ ทนุ 1 แบบหนึง่ ก็ได้ โดยไม่ตอ้ งเปลย่ี นแปลงแผนกผลิต แค่เพียงแตเ่ ปลีย่ นวธิ บี ันทึกรายการบญั ชีและ การรวบรวมต้นทุนทเ่ี ก่ียวข้องเท่านั้น การรวบรวมต้นทนุ ตามแผนกผลิต การผลิตสินค้าไม่ว่าจะใช้วิธีการบัญชีแบบต้นทุนงานส่ังทา หรือการบัญชีต้นทุน กระบวนการ สินค้าแต่ละประเภทจะผ่านกระบวนการผลิตในลักษณะที่แตกต่างกัน ถ้าเป็น วิธีการบัญชีต้นทุนงานส่ังทา การเก็บรวบรวมต้นทุนจะเก็บตามชิ้นงาน ในขณะที่การบัญชี ตน้ ทนุ กระบวนการจะรวบรวมต้นทุนแยกตามแผนกผลิต หรือศูนย์ต้นทุน (Cost Center) ท่ีมี หน้าที่ผลิตสินค้า ซึ่งกิจการมีการแบ่งแผนกผลิตไปตามลักษณะการทางานของแผนกน้ันๆ เช่น บริษัท โตโยต้า จากัด เป็นบริษัทที่ผลิตรถยนต์ โดยรถยนต์ท่ีผลิตเสร็จแล้วจะผ่าน กระบวนการผลติ 3 แผนก ดงั นี้ วตั ถดุ ิบ แผนกเตรียมช้ินส่วน วตั ถดุ บิ วัตถดุ บิ คลงั สนิ ค้า แผนกประกอบช้นิ สว่ น แผนกพ่นสี กระบวนแรกของการผลิตรถยนต์ คือ แผนกเตรียมช้ินส่วน จะมีหน้าที่เตรียมเหล็ก ช้นิ ส่วน อะไหลต่ ่างๆ ใหพ้ ร้อม เพ่อื ทาเป็นโครงรถยนต์ เม่อื ทาเปน็ โครงเรยี บร้อยแล้ว จะถูกส่ง ตอ่ ให้แผนกประกอบชน้ิ ส่วน แผนกประกอบชนิ้ ส่วน มีหน้าที่ประกอบชิน้ ส่วน และอะไหลแ่ ตล่ ะส่วนของรถยนต์ เช่น ชน้ิ สว่ นท่ีกระโปรงหนา้ รถ ช้นิ สว่ นท่อี ยู่ในรถ ฝาหลงั รถ เบาะ เป็นตน้ เมือ่ ประกอบชน้ิ ส่วนครบ ทุกส่วนแล้ว จะส่งต่อให้กับแผนกพ่นสี แผนกพ่นสีจะพ่นสี เคลือบสี ใส่น้ายาสนิม ให้ได้ คุณภาพตามท่ตี อ้ งการ เม่อื แผนกพน่ สที าเสร็จเรียบร้อยแล้วจะสง่ ไปยังแผนกคลังสินค้าเพื่อรอ ไวข้ ายต่อไป ในการคานวณต้นทุนต่อหน่วยของรถยนต์หน่ึงคัน จึงต้องรวบรวมต้นทุนการผลิตใน แผนกตา่ งๆ สาหรบั งวดเวลาที่ตอ้ งการ ซึ่งปกติจะใชเ้ วลาประมาณ 1 เดือน แล้วคานวณต้นทุน การผลิตต่อหน่วย ซึ่งการรวบรวมต้นทุนจะคิดต้นทุนในแผนกเตรียมช้ินส่วนเป็นอันดับแรก หน่วยใดท่ีผลิตเสร็จจะโอนออกไปยังแผนกประกอบชิ้นส่วน ดังน้ัน ต้นทุนต่อหน่วยในแผนก ประกอบชิ้นสว่ น ก็จะรวมต้นทนุ ต่อหนว่ ยที่ได้จากแผนกผลติ แรก คือ แผนกเตรยี มช้ินส่วน แลว้ นาไปรวมกับต้นทุนต่อหน่วยของแผนกประกอบช้ินส่วน ต้นทุนการผลิตต่อหน่วยจะถูกสะสม เช่นนไ้ี ปเรื่อย จนกระท่งั ถงึ แผนกสุดท้ายท่ีผลิต จนเสร็จเป็นสินค้าสาเร็จรูป ต้นทุนต่อหน่วยท่ี

บทท่ี 8 การบัญชตี น้ ทุนกระบวนการ 8 - 9 ผลิตเสร็จและโอนออกจากแผนกพ่นสี ก็คือ ต้นทุนการผลิตต่อหน่วยของสินค้าสาเร็จรูปท่ีจะ นาไปบนั ทึกไวใ้ นบัตรสนิ คา้ เมอื่ นาเขา้ เก็บในคลงั สินคา้ วงจรการบญั ชีต้นทนุ กระบวนการ การผลติ สนิ ค้าท่เี ปน็ การผลติ แบบกระบวนการ จะมีลกั ษณะและกรรมวิธีการผลิตหลาย วธิ ี ซึ่งมคี วามแตกต่างกนั เป็นผลใหก้ ระบวนการผลิต (Processing) แตกต่างกันไปด้วย โดยมี ตั้งแต่แบบท่งี ่ายที่สดุ คือ มกี ารผลติ ตอ่ กนั ไปตลอดตามลาดับกอ่ นหลงั จนถงึ กระบวนการผลิต ทสี่ ลับซับซอ้ น ซึ่งประกอบดว้ ยรูปแบบ 3 รปู แบบ ดังน้ี 1) กระบวนการผลิตแบบเรียงลาดับ 2) กระบวนการผลิตแบบขนาน และ 3) กระบวนการผลิตแบบจาแนก แต่ละวิธีมีลักษณะดังน้ี (ปรบั ปรุงจากสมนกึ เอื้อจิระพงษพ์ นั ธ์, 2557 : 324 - 325) 1. กระบวนการผลิตแบบเรียงลาดบั กระบวนการผลิตแบบเรียงลาดับ (Sequential Processing) เป็นลักษณะการผลิตท่ี งา่ ยที่สุด สินคา้ จะถูกผลิตโดยต้องผ่านกระบวนการผลิตหรอื ช่วงการผลิตต่างๆ จนครบท้ังหมด ตามลาดับ ต้นทุนจากกระบวนหน่ึงจะถูกโอนไปอีกกระบวนการหนึ่งตามจานวนที่สินค้าหรือ งานระหว่างทาถูกโอนไป เมื่อสินค้าผลิตเสร็จแล้ว ก็จะถูกโอนไปเป็นสินค้าสาเร็จรูป กระบวนการผลิตในลกั ษณะนีจ้ ะใชใ้ นกรณีทีก่ จิ การผลิตสนิ ค้าเพียงชนดิ เดียว ดงั แสดงในภาพท่ี 8.3 แผนกผลิตที่ 1 แผนกผลิตที่ 2 แผนกผลิตที่ 3 สนิ ค้าสาเร็จรปู ภาพท่ี 8.3 กระบวนการผลิตแบบเรยี งลาดับ

8 - 10 การบัญชีต้นทุน 1 2. กระบวนการผลิตแบบขนาน กระบวนการผลิตแบบขนาน (Parallel Processing) มักจะมีสินค้ามากกว่า 1 ชนิด หรอื เปน็ สนิ คา้ เพยี งชนิดเดียวแตต่ ้องผ่านกระบวนการผลิตหลายแผนก แล้วค่อยมารวมกันใน ตอนท้าย เชน่ อาจมกี ารใชส้ ่วนประกอบหรือช้ินสว่ นหลายชนิด และชิ้นส่วนแต่ละชนิดต้องผ่าน กระบวนการผลติ มากกว่าหนึ่งแผนก ดงั แสดงในภาพท่ี 8.4 แผนกผลติ ท่ี 1 แผนกผลติ ท่ี 2 แผนกผลติ ท่ี 5 สินค้าสาเร็จรปู แผนกผลติ ท่ี 3 แผนกผลติ ท่ี 4 ภาพท่ี 8.4 กระบวนการผลติ แบบขนาน 3. กระบวนการผลิตแบบจาแนก กระบวนการผลิแบบจาแนก (Selective Processing) มีลักษณะการผลิตเป็นแบบ ตรงข้ามกบั แบบขนาน ในช่วงต้นของการผลิตจะมีการใช้วัตถุดิบ ค่าแรงงาน และค่าใช้จ่าย การผลิตร่วมกันในแผนกผลิต แต่เมื่อถึงแผนกใดแผนกหนึ่ง สินค้าจะถูกแยกออกไปผ่าน แผนกผลิตอีกแผนกหน่ึงต่างหาก สินค้าท่ีแยกออกมาจะมีลักษณะแตกต่างกันแยกไปตาม แผนกผลิตสุดท้าย สว่ นใหญ่แล้วการผลิตแบบนจี้ ะมกี ารสนิ คา้ มากวา่ 1 ชนดิ ข้ึนไป เช่น การ กลนั่ นา้ มัน การผลติ สารเคมีแยกตามสตู ร เป็นต้น ดงั แสดงในภาพที่ 8.5 แผนกผลติ ท่ี 2 แผนกผลติ ท่ี 3 สนิ คา้ สาเรจ็ รูป แผนกผลิตที่ 1 แผนกผลิตท่ี 3 สนิ ค้าสาเรจ็ รปู ภาพที่ 8.5 กระบวนการผลิตแบบจาแนก

บทที่ 8 การบญั ชีต้นทุนกระบวนการ 8 - 11 ขนั้ ตอนการบนั ทึกบญั ชีต้นทนุ กระบวนการ การบันทึกบัญชีไม่ว่าจะเป็นกระบวนการผลิตในลักษณะใด จะมีหลักของการบันทึก บญั ชีเหมือนกัน โดยพิจารณาจากกิจกรรมหรือรายการทางบัญชีท่ีเกิด ซึ่งจะเริ่มกระบวนการ ผลติ ตั้งแตก่ ารจัดหาปจั จัยการผลิต นาปจั จัยการผลติ แตล่ ะรายการเขา้ ส่กู ระบวนการผลิต การ เก็บรักษาสินคา้ สาเร็จรปู และการขายสินค้าสาเร็จรูปให้กับลูกค้า ดังนั้น การบันทึกบัญชีระบบ ต้นทุนกระบวนการจะบันทึกบัญชีโดยแบ่งไปตามกิจกรรมหรือขั้นตอนต่างๆ ท่ีเกิดขึ้น ตามลาดบั ดังน้ี ขนั้ ที่ 1 : การบนั ทึกต้นทุนการจดั หา การบนั ทกึ บญั ชีขน้ั ตอนน้มี ีลกั ษณะคลา้ ยกับระบบการบญั ชตี ้นทนุ งานสัง่ ทา บัญชีแยก ประเภทท่ใี ช้จะบันทกึ ตน้ ทนุ การจัดหาปัจจยั การผลติ ไดแ้ ก่ วตั ถุดิบ ค่าแรง และค่าใช้จ่ายการ ผลิต โดยท่ีกิจการจะนาระบบบัญชีคุมยอดและบัญชีย่อยมาใช้ด้วยก็ได้ สาหรับวิธีการบัญชี เก่ยี วกบั การจัดหาวัตถุดบิ แรงงาน และปจั จัยตา่ งๆ ในโรงงาน จะคล้ายคลึงกับที่ได้กล่าวมา ในบทท่ี 3 ซึ่งจะบันทึกเป็นค่าใชจ้ า่ ยในการจัดหาวตั ถดุ บิ หรอื บันทกึ เข้าบัญชีคุมยอดค่าใช้จ่าย การผลิต ซ่ึงการบนั ทกึ จะลงรายการเหมือนกับระบบบัญชีต้นทุนงานสั่งทา ท้ังน้ีจะใช้หลักการ ควบคมุ ภายในและการคานวณตน้ ทุนการผลติ ดงั ท่กี ล่าวมาในบทที่ 5 แต่อย่างไรก็ตาม อาจมี วธิ ปี ฏิบัติแตกตา่ งกนั ไปในกิจการแต่ละแหง่ กไ็ ด้ ขนั้ ที่ 2 : การบนั ทึกต้นทุนการผลิต สาหรับการบันทึกบัญชีต้นทุนการผลิต ของระบบต้นทุนกระบวนการ ประกอบด้วย วตั ถุดิบ คา่ แรงงาน และค่าใช้จ่ายการผลิต ต้นทุนเหล่าน้ีจะถูกโอนเข้าสู่กระบวนการผลิตโดย เข้าบัญชีงานระหว่างทาแยกแต่ละแผนก ต้นทุนของแผนกผลิตท่ี 1 จะโอนเข้าแผนกผลิตท่ี 2 แผนกอืน่ ๆ ไปเร่ือยๆ จนกระทั่งผลิตเสร็จเป็นสินค้าสาเร็จรูป ซ่ึงจะอธิบายการบันทึกบัญชีแต่ ละข้นั ตอนในหัวขอ้ ถัดไป แต่ในสว่ นของระบบตน้ ทนุ กระบวนการจะมบี ัญชีทสี่ าคัญท่ีตอ้ งทาความเข้าใจก่อน นั่น ก็คือ บญั ชีงานระหว่างทา ซ่งึ การเปดิ บัญชีงานระหว่างทา หรือสินค้าระหว่างผลิต จะข้ึนอยู่กับ ลกั ษณะการดาเนนิ งานของกจิ การแตล่ ะแห่ง ดังนี้ 2.1 กจิ การทีผ่ ลติ สินคา้ เพียงชนิดเดียวตอ่ เนื่องกนั โดยตลอด ในกระบวนการ ผลติ เดยี วกนั เช่น น้าแข็ง ปูนซิเมนต์ น้าตาล เป็นต้น กิจการเหล่าน้ีจะเปิดบัญชีงานระหว่าง ทาเพียงบัญชเี ดยี ว (Single Work in Process Account) 2.2 กรณที กี่ จิ การผลิตสินค้าหลายชนิด (Multiple Products) ควรเปิดบัญชี งานระหว่างทา เปน็ 3 บัญชีแยกตามปจั จยั การผลิตแตล่ ะประเภท ประกอบด้วย งานระหว่าง ทา - วัตถุดิบ งานระหว่างทา - ค่าแรงงาน และงานระหว่างทา - ค่าใช้จ่ายการผลิต เม่ือ รวบรวมต้นทุนของปัจจัยการผลิตแต่ละประเภทได้แล้ว ข้ันต่อมา ก็คือ การวิเคราะห์ต้นทุนท่ี ควรจะเปน็ ของสินคา้ แต่ละชนดิ เพอื่ หาต้นทนุ รวมต่อหน่วยของสนิ คา้ แตล่ ะชนิด

8 - 12 การบัญชีตน้ ทุน 1 2.3 ถ้ากิจการผลิตสินค้าหลายชนิดท่ีอยู่ในแผนกเดียวกัน อาจจะเปิดบัญชี งานระหวา่ งทาแยกตามชนดิ ของสินค้าทีผ่ ลิตได้ เชน่ งานระหวา่ งทา - สนิ ค้า A งานระหว่างทา - สนิ คา้ B เป็นตน้ 2.4 กจิ การท่ีผลิตสินค้าเพยี งชนดิ เดียว โดยผ่านกระบวนการผลติ หลายแผนก ควรเปดิ บัญชีงานระหว่างทาแยกตามแต่ละแผนก (Departmental Work in Process Account) เพื่อคานวณตน้ ทุนการผลติ ของแตล่ ะแผนกไดช้ ัดเจนมากข้ึน ซึ่งจะเป็นประโยชนต์ ่อการควบคุม และวัดผลการดาเนนิ งานของแผนกน้ันๆ โดยเฉพาะ ระบบบัญชีต้นทุนกระบวนการในบทน้ี เป็นการรวบรวมต้นทุนแยกตาม แผนกผลิต หรอื ศูนยต์ ้นทุนเป็นหลัก ดังนั้น การเปิดบัญชีระหว่างทาที่จะกล่าวในบทนี้ จะเป็น การเปิดบัญชีงานระหว่างทาแยกตามแผนกผลิต เช่น งานระหว่างทา – แผนกผลิตที่ 1 งาน ระหว่างทา – แผนกผลติ ท่ี 2 หรือ ระบเุ ปน็ แผนกตามหน้าที่ที่แผนกนัน้ ทา เช่น งานระหว่างทา – แผนกขน้ึ รูป งานระหว่างทา – แผนกประกอบ เปน็ ต้น แต่อย่างไรก็ตาม เม่ือกล่าวถึงการบันทึกบัญชีเก่ียวกับต้นทุนการผลิต โดยทั่วไป จะพิจารณาไปตามปัจจัยการผลิต ประกอบด้วย วัตถุดิบ ค่าแรงงาน และค่าใช้จ่าย การผลิต ซึ่งจะอธิบายการบันทึกบัญชีเกี่ยวกับรายการต่างๆ โดยใช้ระบบต้นทุนกระบวนการ ตามลาดบั ต่อไปนี้ 2.4.1 วตั ถดุ บิ เม่ือมีการเบิกวัตถุดิบเข้าสู่แผนกผลิตแผนกแรก และอาจจะเติม หรอื ไมเ่ ตมิ วัตถุดิบในแผนกถัดไป จนถึงแผนกผลิตสุดท้ายเสร็จส้ินกระบวนการผลิต และเป็น สินค้าสาเร็จรูปตามที่ต้องการ การเบิกวัตถุดิบเข้าสู่แผนกผลิตจะแยกตามแผนกโดยระบุ รายละเอียดว่าแผนกน้ันเบิกวัตถุดิบชนิดใด เป็นจานวนเท่าใด เน่ืองจากลักษณะการผลิตของ แต่ละแผนกที่มีความแตกต่างกัน ทาให้ต้องใช้วัตถุดิบท่ีแตกต่างกัน ฉะนั้นการบันทึกต้นทุน วตั ถุดบิ เขา้ สู่กระบวนการผลติ จึงไม่ตอ้ งบันทึกรายละเอยี ดมากเหมอื นกับระบบการบัญชีต้นทุน งานส่งั ทา เพราะไม่ต้องจาแนกว่าเบกิ วัตถดุ ิบชนิดใดไปใช้ เป็นวัตถุดบิ ทางตรงหรือทางอ้อมใน งานชิ้นใด กรณที ี่กจิ การได้ผลิตสินค้าหลายชนิดจากวัตถุดิบประเภทเดียวกัน ในกระบวนการผลติ ตอ่ เนือ่ งอนั เดยี วกัน ก็จะต้องปนั ส่วนต้นทุนวัตถุดิบดังกล่าวไปให้กับสินค้า แต่ละชนิด โดยคานึงถึงเกณฑ์การปันส่วนต้นทุนร่วม (Allocation of Joint Costs) ดังได้ กล่าวไวแ้ ล้วในบทท่ี 6

บทที่ 8 การบัญชีตน้ ทุนกระบวนการ 8 - 13 การบนั ทึกบญั ชเี ก่ียวกบั วัตถดุ ิบ เม่ือมีการเบิกวัตถุดิบไปใช้ในแผนกใด แผนกหน่ึง เปน็ จานวนเท่าใด จะทาการบนั ทึกรายการในสมดุ บญั ชี คอื สมดุ รายวนั เบิกวัตถดุ บิ หรือสมดุ รายวันทว่ั ไปก็ได้ ถา้ สมมติว่าบริษัทมีการผลิตสินค้าต่อเนื่องกัน 2 แผนก ดังนั้น การ ลงบนั ทกึ บัญชีเกีย่ วกบั การเบิกใช้วตั ถดุ ิบเข้าสู่กระบวนการผลติ จะบันทกึ ได้ดังนี้ เดบติ งานระหวา่ งทา - แผนกผลติ ท่ี 1 xxx งานระหว่างทา - แผนกผลิตที่ 2 xxx เครดิต วตั ถุดิบ xxx 2.4.2 คา่ แรงงาน สาหรบั ระบบต้นทนุ กระบวนการ คนงานแต่ละคนจะถูกแบ่งเข้าแผนกแต่ ละแผนกไปตามงานท่ีทาอยแู่ ลว้ ซง่ึ แต่ละแผนกก็แบง่ ไปตามลักษณะการผลติ สนิ ค้า ดังนั้น การ บันทึกเวลาทางานอาจจะใช้บัตรบันทึกเวลาทางานประจาวัน (Daily Time Tickets) หรือบัตร บันทึกเวลาทางานประจาสัปดาห์ (Weekly Time Tickets) ควบคู่ไปกับบัตรลงเวลา (Clock Cards) โดยพนักงานบัญชจี ะทาการบันทึกรายการในสมุดรายวันข้ันต้น แล้วผ่านไปบัญชีแยก ประเภทท่ีเก่ียวข้อง โดยใช้หลักการบัญชีเก่ียวกับค่าแรงงาน ตามบทท่ี 4 ดังน้ัน การบันทึก บัญชเี กย่ี วกับค่าแรงงานเข้าแผนกผลติ ตา่ งๆ จะบนั ทึกบัญชีได้ดงั น้ี เดบติ งานระหว่างทา - แผนกผลิตท่ี 1 xxx งานระหวา่ งทา - แผนกผลติ ที่ 2 xxx เครดิต คา่ แรงงาน xxx ถ้าพบว่ามีค่าแรงบางประเภทไม่สามารถจัดเข้าแผนกใดแผนกหน่ึงได้ โดยตรง เชน่ เงินเดือนผู้จัดการโรงงาน ให้ถือว่ารายการน้ันบันทึกเข้าบัญชีค่าใช้จ่ายการผลิต ทว่ั ไป (General Factory Overhead Account) ซง่ึ จะเห็นวา่ วิธีการบันทึกบัญชีเกี่ยวกับวัตถุดิบ และค่าแรงงานเข้าสู่กระบวนการผลิตในแผนกต่างๆ นั้น ระบบบัญชีต้นทุนกระบวนการจะมี ความสลับซับซ้อนน้อยกว่าระบบบัญชีต้นทุนงานส่ังทา ซ่ึงจะช่วยให้สามารถลดเวลาและ คา่ ใชจ้ ่ายท่ีเกดิ จากการรวบรวมข้อมูล คานวณต้นทุนการผลิต และการบันทึกบัญชีรายการใน บญั ชตี ่างๆ ดว้ ย

8 - 14 การบญั ชีต้นทนุ 1 2.4.3 คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิต การรวบรวมรายละเอียดเก่ียวกับค่าใช้จ่ายการผลิตท่ีเกิดขึ้นในการ ผลิตสินคา้ ชนิดใดชนิดหนึง่ คือ การรวบรวมคา่ ใช้จ่ายการผลติ แยกตามแผนกที่ผลิตสินค้าชนิด น้ัน แต่ถ้าหากมีต้นทุนและค่าใช้จ่ายรายการใดที่ไม่สามารถระบุได้อย่างชัดเจนว่าเป็นของ แผนกใดโดยเฉพาะ กจ็ ะใชห้ ลกั เกณฑ์ในการปันส่วน (Allocation) ต้นทุนหรือค่าใช้จ่ายเหล่านี้ ให้แก่แผนกผลิตตามเกณฑ์การปันส่วนท่ีเหมาะสม เช่น กิจการจ่ายค่าเช่าโรงงานอาจจะปัน สว่ นไปตามพนื้ ท่ีท่ีแผนกผลิตใช้ ค่าน้าคา่ ไฟทง้ั โรงงานปันส่วนไปตามปริมาณการใช้ของแต่ละ แผนก หรือเงินเดือนผู้จัดการโรงงานปันส่วนไปตามชนิดของสินค้าที่ผู้จัดการดูแล เป็นต้น กิจการบางแห่งอาจจะมีแผนกบริการ (Service Department) รวมอยู่ในโรงงาน ก็จะรวบรวม คา่ ใชจ้ า่ ยทเ่ี ป็นของแผนกบรกิ ารแยกตามแผนก แล้วจึงปันสว่ นค่าใชจ้ า่ ยของแผนกบรกิ ารเข้าสู่ แผนกผลติ ตามหลักเกณฑท์ กี่ าหนด ซ่ึงไดก้ ล่าวมาแลว้ ในบทที่ 6 ก า ร บั น ทึ ก บั ญ ชี ท่ี เ ก่ี ย ว กั บ ค่ า ใ ช้ จ่ า ย ก า ร ผ ลิ ต ต า ม ร ะ บ บ ต้ น ทุ น กระบวนการ เม่อื บันทึกคา่ ใช้จ่ายการผลิตเข้าสู่กระบวนการผลิตแยกตามแผนก อาจบันทึกวิธี ใดวธิ หี น่ึงดงั น้ี 1) บนั ทึกค่าใช้จา่ ยการผลิตทเี่ กดิ ขนึ้ จริงเขา้ แผนกผลติ ทเ่ี กยี่ วข้อง จะ ลงบันทึกบัญชีดงั น้ี เดบิต งานระหวา่ งทา - แผนกผลติ ที่ 1 xxx งานระหว่างทา - แผนกผลติ ท่ี 2 xxx เครดิต คุมยอดคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิต – แผนกผลิตท่ี 1 xxx คมุ ยอดคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ - แผนกผลติ ท่ี 2 xxx วิธนี ีจ้ ะให้ผลดีเมื่อกิจการทาการผลิตสินค้าอย่างสม่าเสมอ และเมื่อวิเคราะห์รายการ ค่าใช้จ่ายการผลติ เปน็ ต้นทนุ คงที่และต้นทนุ ผนั แปรแลว้ ปรากฏวา่ ตน้ ทนุ คงทเี่ ป็นส่วนประกอบ สาคญั ของตน้ ทุนการผลิตรวม 2) บนั ทึกคา่ ใช้จา่ ยการผลิตจัดสรรเข้าแผนกผลิตท่ีเกี่ยวข้อง โดย ใช้อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรที่กาหนดไว้ล่วงหน้า ซ่ึงเป็นหลักการเดียวกันกับการจัดสรร คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตเข้าสู่งานของระบบบญั ชตี ้นทนุ งานส่ังทา ซง่ึ จะบันทกึ บญั ชีได้ดังนี้ เดบิต งานระหว่างทา - แผนกผลติ ที่ 1 xxx งานระหวา่ งทา - แผนกผลติ ท่ี 2 xxx เครดติ ค่าใช้จ่ายการผลติ จัดสรร - แผนกผลิตที่ 1 xxx คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตจดั สรร - แผนกผลิตที่ 2 xxx กิจการจะใช้อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตจัดสรรเม่ือพบว่าปริมาณผลิตไม่สม่าเสมอ บาง เดอื นผลิตสินค้าเป็นจานวนมาก บางเดือนผลติ เปน็ จานวนน้อย และเม่ือวิเคราะห์ค่าใช้จ่ายการ

บทที่ 8 การบญั ชตี น้ ทุนกระบวนการ 8 - 15 ผลิตแล้ว ปรากฏว่าต้นทุนคงที่มีจานวนสูงเม่ือเทียบกับต้นทุนการผลิตรวม การใช้อัตรา ค่าใช้จ่ายการผลติ จัดสรรจะช่วยให้กิจการคานวณตน้ ทุนผลิตภัณฑ์สมา่ เสมอได้ตลอดท้งั ปี แตไ่ ม่ว่ากจิ การจะใชว้ ธิ ใี ดก็ตาม กิจการจะตอ้ งเปดิ บัญชีคุมยอดค่าใชจ้ ่ายการผลิตโดยมี บัญชีย่อยประกอบรายการเหล่านี้ โดยทาเป็นใบสรุปรายการค่าใช้จ่ายการผลิตประจาแผนก ซ่งึ จะระบใุ ห้ทราบว่าแผนกน้ันมบี ัญชีย่อยอะไรบ้าง และเป็นจานวนเงินเท่ากับเท่าใด ในกรณีท่ี กจิ การใชอ้ ัตราค่าใชจ้ า่ ยการผลติ จัดสรร ก็จะนายอดรวมของบัญชีคุมยอดค่าใช้จ่ายการผลิตที่ เกิดขึ้นจริงแต่ละแผนกไปเปรียบเทียบกับค่าใช้จ่ายการผลิตที่จัดสรรไว้สาหรับแผนกนั้น เพ่ือ คานวณและวิเคราะห์ผลต่างค่าใช้จ่ายการผลิตในงวดบัญชีน้ัน ว่ามีจานวนเท่าใด และเป็น ผลต่างในลกั ษณะแบบใด ผลตา่ งน่าพอใจหรือไมน่ ่าพอใจเพ่ือเสนอต่อฝ่ายบรหิ ารตอ่ ไป 2.4.4 หน่วยทผี่ ลิตเสรจ็ และโอนออกระหวา่ งแผนก แผนกที่ผลิตเสร็จและโอนออกจากแผนกผลิตท่ี 1 ถือว่าเป็น หน่วยรบั โอน (Transferred Units) ของแผนกผลติ ท่ี 2 และหน่วยทผ่ี ลิตเสรจ็ และโอนออกจาก แผนกผลิตท่ี 2 ก็จะเป็นหน่วยรับโอนของแผนกผลิตที่ 3 และจะพิจารณาต่อเนื่องกันเช่นน้ี ไปเร่ือย จนกระท่ังถึงแผนกสุดท้ายซึ่งจะส่งหน่วยท่ีผลิตเสร็จหรือสินค้าสาเร็จรูปไปเก็บท่ี คลังสินค้า กิจการอาจจะทราบปริมาณของหน่วยท่ีผลิตเสร็จ และโอนให้ระหว่างแผนกจาก รายงานการผลิตของแผนกแต่ละแผนก แต่ไม่ทราบว่าต้นทุนที่โอนให้ระหว่างกันว่ามีจานวน เท่าใด ดังนนั้ กิจการจงึ ต้องมีการจัดทางบต้นทุนการผลิต หรือรายงานต้นทุนการผลิตประจา แผนก (Cost of Production Report) รายงานนี้จะบอกให้ทราบถึงต้นทุนต่อหน่วยและต้นทุน รวมของหน่วยท่ีผลิตเสร็จและโอนออกของแผนกผลิตแต่ละแผนก กิจการต้องทราบข้อมูล ต้นทนุ เหลา่ นี้เสียกอ่ นจงึ จะบันทึกบญั ชีได้ สาหรบั การบนั ทึกบัญชีหน่วยรับโอนจากแผนกผลิตท่ี 1 สง่ ไปผลติ ตอ่ ในแผนกผลิตที่ 2 จะบันทกึ บญั ชไี ด้ดงั นี้ เดบติ งานระหวา่ งทา - แผนกผลติ ที่ 2 xxx เครดิต งานระหว่างทา - แผนกผลิตท่ี 1 xxx ขนั้ ท่ี 3 : การบนั ทึกต้นทุนสินค้าท่ีผลิตเสรจ็ เพอ่ื เกบ็ ในคลงั สินค้า การลงบัญชีเกี่ยวกับการโอนต้นทุนของหน่วยท่ีผลิตเสร็จและโอนออกไปเก็บไว้ท่ี คลงั สินค้าจะทาเม่อื ทราบต้นทุนรวมของสนิ ค้าสาเร็จรูป หรือต้นทุนสินค้าท่ีผลิตเสร็จเรียบร้อย แล้ว หรือคานวณต้นทุนหลังจากท่ีทารายงานต้นทุนการผลิตของแผนกสุดท้ายเสร็จส้ิน กระบวนการ เชน่ ถ้ากจิ การมกี ารผลิตสินค้าต่อเนื่องกนั 2 แผนก กจิ การจะทราบต้นทุนรวมได้ เมือ่ ทารายงานต้นทุนการผลิตในแผนกผลิตท่ี 2 เสร็จแล้ว สาหรบการลงบันทึกบัญชีเกี่ยวกับ การโอนต้นทนุ สินคา้ ที่ผลิตเสรจ็ เปน็ สินคา้ สาเรจ็ รูป จะบนั ทกึ บญั ชไี ด้ดงั นี้ เดบติ สนิ คา้ สาเรจ็ รูป xxx เครดติ งานระหวา่ งทา - แผนกผลิตที่ 2 xxx

8 - 16 การบญั ชตี น้ ทนุ 1 ขนั้ ที่ 4 : การบนั ทึกต้นทุนของสินค้าท่ีขายได้ (ต้นทุนขาย) เมื่อกิจการสามารถขายสินค้าให้กับลูกค้าได้แล้ว ก็จะบันทึกต้นทุนขายด้วยราคาทุน และขณะเดียวกันก็บันทึกยอดขายท่ีกิจการขายได้ในราคาขาย สาหรับราคาทุนของสินค้าจะ คานวณได้จากขน้ั ที่ 3 เพอ่ื หาต้นทุนขายในระหว่างงวด และจะลงบันทึกบัญชีท้ังสองรายการ ไดด้ ังน้ี เดบิต ตน้ ทุนขาย (ปรมิ าณการขาย x ราคาทนุ ) xxx เครดิต สินค้าสาเร็จรปู xxx เดบิต ลูกหน้ี xxx เครดติ ขายสนิ คา้ (ปริมาณการขาย x ราคาขาย) xxx สาหรับกิจการที่ต้องการวัดผลการดาเนินงานทุกเดือน ก็จะปิดบัญชีขายสินค้าและ ตน้ ทนุ ขายไปบัญชกี าไรขาดทุน หรือบญั ชสี รุปผลรายได้และคา่ ใชจ้ า่ ยประจางวดบัญชีนนั้ ๆ จากหลักการบันทึกบัญชีต้ังแต่ขั้นแรก คือ การจัดหาวัตถุดิบ คิดค่าแรงงาน และ รวบรวมคา่ ใช้จา่ ยการผลิตประจาแผนก จะใช้หลักการเดียวกันกับระบบบัญชีต้นทุนงานส่ังทา เพ่ือใหเ้ ข้าใจเกี่ยวกับการบันทึกบัญชีต้ังแต่การเบิกปัจจัยการผลิตเข้าสู่กระบวนการผลิต ผลิต จนเสร็จส้ินเป็นสินค้าสาเร็จรูปและต่อมาเมื่อมีการขายสินค้าให้แก่ลูกค้าต่อไป ดังแสดงใน ตัวอย่างท่ี 8.1

บทท่ี 8 การบญั ชีต้นทุนกระบวนการ 8 - 17 ตวั อย่างที่ 8.1 บรษิ ัท รุ่งเรอื งการค้า จากดั ผลิตสินค้าโดยใช้ระบบบัญชีต้นทุนกระบวนการ บริษัท ผลิตสินค้าชนิดหน่ึง โดยมีแผนกผลิต 2 แผนก คือ แผนกตัดและแผนกประกอบ โดยมีข้อมูล ปริมาณสนิ ค้าท่ีผลติ และตน้ ทุนการผลติ ประจาเดือนสงิ หาคม ดังนี้ แผนกตดั แผนกประกอบ ปริมาณหนว่ ยผลิต (หนว่ ย) หนว่ ยนาเข้า 25,000 25,000 หน่วยผลติ เสร็จและโอนออก 25,000 25,000 ตน้ ทุนการผลิตประจาแผนก (บาท) 25,000 52,500 วัตถดุ บิ ทางตรง 77,500 100,000 ค่าแรงงานทางตรง 80,000 110,000 คา่ ใชจ้ ่ายการผลิต 182,000 262,500 รวม ไมม่ ีงานคงค้างหรือไมม่ งี านระหวา่ งทาคงเหลอื ยกมาจากงวดก่อน ท้ังในแผนกตัดและ แผนกประกอบ กิจการขายสินค้าได้จานวน 20,000 หน่วย จากข้อมูลปริมาณการผลิต และ ต้นทุนการผลิตข้างต้นน้ี บริษัทจะบันทึกรายการวัตถุดิบ ค่าแรง ค่าใช้จ่ายการผลิต และ หน่วยผลติ เสรจ็ ไปยังสนิ คา้ สาเร็จรปู ได้ดงั น้ี สมุดรายวันท่วั ไป 25X1 งานระหวา่ งทา - แผนกตดั 25,000 - ม.ค. 31 งานระหวา่ งทา - แผนกประกอบ 52,500 - (1) วัตถุดิบ 77,500 - (2) 177,500 - บันทึกต้นทุนวัตถุดิบท่ีเบิกไปใช้ในแผนกต่างๆ ของเดือนมกราคม 25X1 งานระหวา่ งทา - แผนกตัด 77,500 - งานระหวา่ งทา - แผนกประกอบ 100,000 - ค่าแรงงาน บันทึกค่าแรงงานท่ีเกิดขึ้นในแผนกต่างๆ ของ เดือนมกราคม 25X1

8 - 18 การบัญชีตน้ ทนุ 1 25X1 - ม.ค. 31 งานระหว่างทา - แผนกตัด 80,000 (3) งานระหว่างทา - แผนกประกอบ 110,000 - คุมยอดค่าใช้จ่ายการผลติ - แผนกตัด 80,000 - 110,000 - คุมยอดค่าใชจ้ า่ ยการผลิต - แผนกประกอบ บันทึกค่าใช้จ่ายการผลิตท่ีเกิดข้ึนจริงในแผนกตัด และแผนกประกอบประจาเดอื นมกราคม 25X1 เม่อื ผา่ นรายการในสมดุ รายวันไปบญั ชีแยกประเภททั้ง 2 แผนก กจ็ ะเป็นดงั น้ี งานระหวา่ งทา - แผนกตดั (1) วตั ถดุ ิบ 25,000 (2) ค่าแรง 77,500 (3) ค่าใชจ้ ่ายการผลิต 80,000 (1) วัตถุดิบ งานระหว่างทา - แผนกประกอบ (2) ค่าแรง 52,500 (3) คา่ ใช้จา่ ยการผลิต 100,000 110,000 เน่ืองจากแผนกตดั ผลิตเสร็จทัง้ 25,000 หน่วยท่นี าเขา้ ดังน้ัน ต้นทุนหน่วยผลิตเสร็จ และโอนออกจากแผนกตัดจะเท่ากับ 182,500 บาท ซึ่งเท่ากับผลรวมของต้นทุนวัตถุดิบ คา่ แรงงาน และคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตรวมกันที่เป็นของแผนกตดั และเม่ือโอนต้นทุนจากแผนกตัดแบบไปให้กับแผนกประกอบ การลงบันทึกบัญชีได้ ดังนี้ 25X1 182,500 - ม.ค. 31 งานระหว่างทา - แผนกประกอบ 182,500 - (4) งานระหวา่ งทา - แผนกตดั โอนต้นทุนของหน่วยผลิตเสร็จจากแผนกตัดไป แผนกประกอบ ตน้ ทุนของหน่วยรับโอนของแผนกประกอบ 182,500 บาท จะไปรวมกับต้นทนุ การผลิต ที่เป็นของแผนกประกอบเอง หรือเท่ากับ 445,000 บาท (182,500 + 52,500+ 100,000+

บทท่ี 8 การบัญชีตน้ ทุนกระบวนการ 8 - 19 110,000) ซึ่งเท่ากับต้นทุนของหน่วยท่ีผลิตเสร็จและโอนออกไปเก็บท่ีคลังสินค้า หรือเป็น ต้นทุนของสินค้าสาเรจ็ รูปจานวน 25,000 หน่วยเช่นกัน เพราะแผนกประกอบสามารถผลิต ไดเ้ สรจ็ ทัง้ 25,000 หน่วย ท่ีได้รับโอนมาจากแผนกตดั ดังนน้ั การลงบันทึกบญั ชีต้นทุนสินค้า ที่ผลิตเสร็จและโอนออกจากแผนก จะได้ดังนี้ 25X1 445,000 - ม.ค. 31 สินคา้ สาเร็จรปู 445,000 - (5) งานระหว่างทา-แผนกประกอบ โอนตน้ ทุนหน่วยทผี่ ลิตเสรจ็ รวม 10,000 หน่วย ไปคลงั สนิ ค้า ถ้าจะคานวณหาตน้ ทนุ ตอ่ หนว่ ยของสินค้าท่ีผลิตเสร็จ ท่ีบันทึกในบัตรสินค้าจะเท่ากับ 17.80 บาท ซึ่งสามารถคานวณไดจ้ าก ต้นทนุ ตอ่ หนว่ ยของสินค้าสาเร็จรูป = ต้นทนุ ต่อหนว่ ย + ตน้ ทุนต่อหน่วย ของแผนกตัด ของแผนกประกอบ = 182,500 + 262,500 25,000 25,000 = 7.30 + 10.50 = 17.80 บาทต่อหน่วย ดังน้นั ต้นทนุ ขาย = ปริมาณสนิ คา้ ทีข่ ายได้ × ตน้ ทุนตอ่ หน่วย = 20,000 × 17.80 = 356,000 บาท การบันทึกบญั ชีเกยี่ วกับตน้ ทุนขาย และยอดขายทข่ี ายได้ จะลงบนทึกบัญชไี ด้ดังน้ี 25X1 356,000 - ม.ค. 31 ตน้ ทุนขาย 356,000 - (6) สินคา้ สาเร็จรปู บันทึกต้นทุนขายสินค้าจานวน 20,000 หน่วย ระหว่างเดอื นมกราคม

8 - 20 การบญั ชตี น้ ทนุ 1 เมือ่ ผ่านรายการในสมุดรายวันไปบัญชีแยกประเภททั้ง 2 แผนก และบัญชีต้นทุนขาย และ สินคา้ สาเรจ็ รปู จะเป็นดงั นี้ งานระหว่างทา - แผนกตัด (1) วตั ถุดบิ 25,000 (4) แผนกประกอบ 182,500 (2) ค่าแรง 77,500 (3) ค่าใช้จา่ ยการผลติ 80,000 182,500 182,500 (1) วตั ถุดิบ งานระหวา่ งทา - แผนกประกอบ 445,000 (2) ค่าแรง 52,500 (5) สนิ คา้ สาเร็จรูป 445,000 (3) ค่าใชจ้ า่ ยการผลิต 100,000 110,000 445,000 (5) แผนกประกอบ สนิ ค้าสาเร็จรปู 356,000 445,000 (6) ตน้ ทนุ ขาย  89,000 ยอดยกไป 445,000 445,000 (6) สนิ คา้ สาเรจ็ รปู ต้นทนุ ขาย 356,000 การคานวณหน่วยเทียบเท่าหน่วยท่ีผลิตเสรจ็ จากข้อมูลตัวอย่างท่ี 8.1 บริษัท รุ่งเรืองการค้า จากัด จะสามารถคานวณต้นทุนต่อ หน่วยของจานวนสินค้าท่ีผลิตเสร็จ (Equivalent Units) ในแต่ละแผนกหรือเรียกว่าหน่วย เทียบเท่าหน่วยสาเร็จ ซ่ึงการคานวณหน่วยเทียบเท่าหน่วยท่ีผลิตเสร็จเป็นการคานวณงาน ระหว่างทาท่ีผลิตยังไม่เสร็จ โดยให้อยู่ในรูปของจานวนหน่วยของสินค้าสาเร็จรูป โดยงาน ระหว่างทาท่ยี งั ไมเ่ สร็จน้ีจะแสดงในรปู ของข้ันความสาเร็จ อาจแสดงเปน็ รอ้ ยละหรือสดั สว่ นของ ความสาเร็จ (ศศิวิมล มีอาพล, 2558 : 3-29) เช่น ถ้ามีงานระหว่างทาปลายงวดจานวน 2,000 หน่วย โดยข้นั ความสาเร็จเทา่ กบั 80% เม่ือทาการคานวณหน่วยเทียบเท่าหน่วยท่ีผลิตเสร็จ จะ เทา่ กับ 1,600 หนว่ ย (2,000 X 80%) เปน็ ตน้

บทที่ 8 การบัญชีต้นทนุ กระบวนการ 8 - 21 หน่วยที่ผลิตเสร็จทุกหน่วยจะได้รับการถัวเฉล่ียต้นทุนทั้งหมดที่เกิดขึ้นในงวดน้ัน ต้นทนุ ตอ่ หนว่ ย หนว่ ยละเท่าๆ กัน แต่กรณีเช่นนเ้ี ป็นไปไมไ่ ดใ้ นสถานการณ์จริงๆ เพราะตาม ลักษณะของการบญั ชีต้นทุนกระบวนการน้นั มีการใสว่ ตั ถดุ บิ ค่าแรงงาน และคา่ ใชจ้ า่ ยการผลิต ต่อเน่ืองกันตลอดกระบวนการผลติ เปน็ จานวนมาก เมื่อผลิตหนว่ ยใดเสรจ็ ก็จะรับหน่วยใหม่เข้า มาแทนที่ตลอดเวลา เป็นเช่นนี้ไปเรื่อยๆ ดังน้ัน ในความเป็นจริงจึงเป็นไปไม่ได้ว่าหน่วยที่ นาเข้าในระหว่างงวดจะต้องได้รับการผลิตจนเสร็จสิ้นทุกหน่วยอาจจะมีบางหน่วยท่ีผลิตเสร็จ กอ่ นสิน้ งวด และบางหนว่ ยไปผลิตเสร็จในงวดถัดไป ซ่ึงหนว่ ยทีผ่ ลติ ไมเ่ สร็จและคงคา้ งอยูใ่ นวัน ส้นิ งวดนก้ี ค็ ือ “งานระหว่างทา” ปัญหาท่ีเกิดข้ึนในการคานวณต้นทุนต่อหน่วย คือ จะคานวณ ตน้ ทนุ ตอ่ หนว่ ยได้อย่างไรในเมื่อผลิตเสรจ็ เป็นบางหน่วยเท่านน้ั ดังน้ัน สูตรในการคานวณหน่วยเทียบเท่าหน่วยท่ีผลิตเสร็จสามารถคานวณได้ดังน้ี (ประภาภรณ์ เกยี รตกิ ลุ วัฒนา, 2558 : 212) หน่วยเทยี บเทา่ หน่วยทีผ่ ลติ เสร็จ = ผลรวม (จานวนผลผลติ ที่ผลติ เสรจ็ เพียบบางส่วน X สดั สว่ นหรอื อัตราร้อยละของงานท่ีทาเสรจ็ ) เพ่อื ใหเ้ ขา้ ใจในการคานวณต้นทนุ การผลติ ดงั แสดงในตวั อยา่ งท่ี 8.2 ตวั อย่างที่ 8.2 จากตัวอยา่ งของบรษิ ทั รุง่ เรอื งการคา้ จากัด สมมติว่าในเดือนมกราคม 25X1 ต้นทุน การผลิตเทา่ เดมิ แตข่ อ้ มูลปริมาณผลติ เปล่ยี นแปลงไป ดังน้ี แผนกตดั แผนกประกอบ หนว่ ยนาเข้าผลิต (หน่วย) 25,000 20,000 หน่วยผลติ เสรจ็ โอนออกไปแผนกประกอบ 20,000 หน่วยผลิตเสร็จโอนไปคลังสนิ ค้า 12,500 งานระหว่างทาปลายงวด - แผนกตัด 5,000 (ผลติ เสร็จเพียง ) งานระหว่างทาปลายงวด - แผนกประกอบ (ผลิตเสรจ็ เพยี ง ) 7,500 รวมหน่วยทผ่ี ลิต 25,000 20,000 สมมติว่ากิจการใส่วัตถุดิบ A ในตอนต้นของกระบวนการผลิตในแผนกตัด และใส่ วัตถดุ ิบ B อยา่ งสมา่ เสมอตามขน้ั ของความสาเร็จของการผลิตในแผนกประกอบ ส่วนแรงงาน

8 - 22 การบัญชีตน้ ทนุ 1 และค่าใช้จ่ายในการผลิตได้นาเข้าผลิตอยา่ งสม่าเสมอตามขัน้ ของความสาเร็จของกระบวนการ ผลิตในแต่ละแผนก เม่อื พจิ ารณาการใส่ปจั จยั การผลิตครบท้ัง 3 ส่วน คือ วัตถุดิบ แรงงาน และค่าใช้จ่าย การผลิตโดยสมบรู ณ์ (ครบถ้วนหรือเท่ากบั 100%) จะเห็นไดว้ ่าเฉพาะหน่วยผลิตเสรจ็ เทา่ นนั้ ท่ี ไดร้ ับปจั จยั การผลติ ครบถ้วนทั้ง 100% ส่วนหน่วยงานระหวา่ งทาปลายงวดซ่ึงสารวจโดยนาย ช่างหรือวิศวกรประจาโรงงานนั้น ปรากฏว่าในแผนกตัดผลิตเสร็จเพียง หรือเท่ากับ 50% ส่วนในแผนกประกอบ ผลิตเสร็จเพียง หรือเท่ากับ 66.67% หรือ ผลิตไม่ครบ 100% น่ันเอง การนาเอาหน่วยทั้งที่ผลิตเสร็จและผลิตไม่เสร็จมา รวมกันเพ่ือนาไปหารต้นทุนทั้งหมดย่อม แสดงต้นทุนตอ่ หน่วยท่ีไม่ถูกต้อง เพราะหน่วยของงานระหว่างทาปลายงวดได้รับต้นทุนของ ปัจจยั การผลติ เพียงบางสว่ นเทา่ นั้น เมื่อใชห้ น่วยทตี่ รวจนับ (Physical Units) เปน็ ตวั หารไมไ่ ด้ กต็ อ้ งมกี ารปรบั หน่วยงานระหว่างทาให้อยู่ในรูปของหน่วยท่ีผลิตเสร็จ หรือท่ีเรียกว่า หน่วย เทียบเท่าหน่วยผลิตเสรจ็ หรือ หน่วยเทียบเท่าหน่วยสาเรจ็ เพ่ือนามาใช้ในการคานวณ ต้นทุนต่อหนว่ ยของสินค้า การคานวณหนว่ ยเทยี บเท่าหนว่ ยท่ีผลติ เสร็จ จะแยกตามปัจจัยการผลิต ได้แก่ หน่วย เทยี บเทา่ สาหรับหาตน้ ทุนวัตถุดิบต่อหน่วย ค่าแรงงานและค่าใช้จ่ายการผลิตต่อหน่วย ขึ้นอยู่ กับกรรมวิธีการผลิต เช่น ตามตัวอย่างของบริษัท รุ่งเรืองการค้า จากัด กิจการใส่วัตถุดิบใน ลกั ษณะทีแ่ ตกต่างกนั ของแต่ละแผนก สว่ นแรงงานและค่าใช้จ่ายการผลิตจะเกิดขึ้นในลักษณะ สัมพันธ์กัน จึงมีข้อสมมติว่า ต้นทุนทั้งสองรายการน้ีได้เกิดข้ึนอย่างสม่าเสมอตลอด กระบวนการผลิตในแผนกและนิยมรวมต้นทุนค่าแรงงาน และค่าใช้จ่ายในการผลิตไว้ด้วยกัน โดยเรยี กว่าเป็นตน้ ทุนแปรสภาพ หรอื ต้นทุนเปล่ียนสภาพ (Conversion Costs) ตามกรณีน้ี ตน้ ทนุ ในการใส่วตั ถดุ บิ แตกต่างไปจากต้นทุนในการใสแ่ รงงานและค่าใช้จ่ายการผลิต เพราะมี เปอร์เซ็นต์การทาเสร็จไม่เท่าเทียมกัน ดังตัวอย่างแผนกตัดซึ่งกาหนดให้ใส่วัตถุดิบ A ใน ตอนตน้ ของกระบวนการผลติ ซึ่งหมายความว่าทกุ หน่วยท่ีนาเข้ามีโอกาสรับต้นทุนวัตถุดิบ A ครบถ้วน ท้งั ในหน่วยท่ผี ลิตเสร็จโอนให้แผนกประกอบ และหน่วยในงานระหว่างทาปลายงวด ของแผนกตดั ดังในภาพที่ 8.6

บทที่ 8 การบัญชีตน้ ทุนกระบวนการ 8 - 23 ปรมิ าณ วัตถุดบิ กระบวนการผลติ ใน หนว่ ยผลติ เสรจ็ นาเขา้ 25,000 แผนกตดั 20,000 หนว่ ย แผนก หน่วย คา่ แรง + ค่าใช้จา่ ยการผลติ วัตถดุ บิ ประกอบ 100% ตน้ ทนุ แปรสภาพ 100% วัตถดุ ิบ 100% แปรสภาพ 50% งานระหวา่ งทาปลายงวด 5,000 หนว่ ย ภาพท่ี 8.6 เสน้ ทางของตน้ ทนุ การผลิตในแผนกตัด ทีม่ า: (ดวงมณี โกมารทตั , 2559 : 304) จากเสน้ ทางของต้นทุนการผลิตภาพที่ 8.6 จะเห็นไดว้ ่า วัตถดุ ิบไดใ้ ช้ในการผลิตโดยครบถ้วน ไมว่ ่าจะอยใู่ นหนว่ ยผลิตเสรจ็ ซง่ึ โอนให้แผนกประกอบจานวน 20,000 หน่วย หรืออยู่ในงาน ระหว่างทาจานวน 5,000 หนว่ ย ดังน้ัน หนว่ ยเทียบเทา่ ของวตั ถุดบิ A คานวณไดด้ ังนี้ วัตถุดิบ A ทีอ่ ยใู่ นหนว่ ยผลิตเสร็จ (คิดต้นทนุ เตม็ ท่ี 100%) 20,000 หนว่ ย วัตถดุ บิ A ที่อยใู่ นหนว่ ยงานระหว่างทา (คดิ ตน้ ทุนเต็มที่ 100%) 5,000 หน่วย รวมหน่วยเทียบเทา่ - วัตถดุ ิบ 25,000 หน่วย สาหรับการใส่ค่าแรงงานและค่าใช้จ่ายการผลิตในแผนกตัด วิเคราะห์ได้ว่าได้ใส่โดย ครบถ้วนในหน่วยผลิตเสร็จ สว่ นท่อี ยู่ในงานระหวา่ งทาจานวน 5,000 หน่วย ผลิตเสร็จเพียง หรือ คิดเป็น 50% ของทั้งหมด เม่ือกิจการผลิตไปได้มากน้อยเท่าใดก็ควรจะใส่ต้นทุนใน สัดส่วนเดียวกันกับเปอร์เซ็นต์ของหน่วยที่ผลิตได้ ดังนั้นต้นทุนแปรสภาพในงวดน้ีจึงเป็น ต้นทนุ ของหนว่ ยผลติ เสรจ็ บวก 50% ของงานระหวา่ งทาปลายงวด โดยท่เี ปอร์เซ็นต์ของการ ผลติ ในหนว่ ยผลิตเสร็จไมเ่ ทา่ กบั งานระหวา่ งทาปลายงวด จึงต้องมีการดัดแปลงหนว่ ยของงาน ระหวา่ งทาปลายงวดให้เทยี บเทา่ หนว่ ยผลติ เสร็จดงั น้ี

8 - 24 การบัญชีต้นทนุ 1 ถา้ กจิ การต้องการผลิตให้ครบ 100% จานวนหนว่ ยของงานระหว่างทา 5,000 หน่วย ถ้ากิจการผลิตเสร็จเพียง หรือ 50% ของทั้งหมด จะมีจานวนหน่วยท่ีผลิตเสร็จ จะ เท่ากับ = 5000 x = 2,500 หนว่ ย ดังนัน้ สรปุ ได้วา่ ถ้าจานวนที่ผลิต 5,000 หน่วย แต่สภาพการผลิตเสร็จเพียง 50% มจี านวนหน่วยเทยี บเท่าผลติ เสรจ็ เทา่ กบั 2,500 หน่วย หรือ สามารถคานวณโดยใช้อตั ราร้อยละของงานท่ที าเสรจ็ ได้ดังน้ี จากข้อมูลตามตัวอย่างที่ 8.1 อัตราร้อยละของงานระหว่างทาท่ีผลิตเสร็จ เท่ากับ หรือคดิ เปน็ 50 % ไดด้ งั นี้ หน่วยเทยี บเทา่ ของปัจจยั การผลิต = 5,000 × 50% = 2,500 หนว่ ยเทยี บเทา่ ดังนั้นหน่วยเทียบเท่าผลิตเสร็จ ของต้นทุนแปรสภาพ (ค่าแรงงานและค่าใช้จ่ายการ ผลิต) ในแผนกตดั จะคานวณได้ดงั นี้ ตน้ ทุนแปรสภาพที่อยู่ในหน่วยผลติ เสรจ็ (คิดตน้ ทนุ เต็มที่ 100%) จานวน 20,000 หนว่ ย ต้นทนุ แปรสภาพทอ่ี ย่ใู นหนว่ ยงานระหวา่ งทา (คดิ เทยี บเทา่ 50%) จานวน 2,500 หนว่ ย รวมหนว่ ยเทยี บเทา่ - ต้นทุนแปรสภาพ 22,500 หน่วย สาหรบั แผนกประกอบ การคานวณหนว่ ยเทียบเท่าผลิตเสรจ็ จะใช้หลักการเช่นเดียวกับ แผนกตัด แต่จะมีส่วนที่ได้รับโอนมาจากแผนกตัดโอนมาให้แผนกประกอบเพ่ิมด้วย ดังน้ัน แผนกประกอบ จึงต้องหาหน่วยเทียบเท่าของวัตถุดิบและต้นทุนแปรสภาพ และหาหน่วย เทียบเทา่ ของหนว่ ยที่รบั โอนมาจากแผนกตัดดว้ ย ทงั้ น้เี ป็นเพราะการรวบรวมต้นทุนของระบบบัญชีต้นทุนกระบวนการอยู่ในรูปของการ สะสมต้นทนุ จากแผนกผลติ แผนกแรกไปจนถงึ แผนกสุดทา้ ย เมือ่ ผลิตหนว่ ยใดเสรจ็ จะส่งหนว่ ย ที่เสร็จของแผนกนั้น ไปให้กับแผนกผลิตถัดไปก็จะโอนต้นทุนของหน่วยนั้นออกไปด้วย ทางด้านแผนกผลิตทร่ี บั หนว่ ยรับโอน (Transferred Units) ไปผลิตตอ่ อาจจะใส่วัตถุดบิ หรือไม่ก็ ได้ทงั้ น้ขี ึน้ กบั กรรมวธิ ีการผลิต เมอ่ื ผลิตเสรจ็ ก็จะรวบรวมต้นทุนท้ังท่ีรับโอนมาจากแผนกผลิต ทีผ่ ่านมากับต้นทนุ การผลิตทเ่ี ปน็ ของแผนกเอง เพอื่ คานวณตน้ ทนุ หน่วยผลิตเสร็จและโอนออก ส่งให้แผนกผลิตอันดับถัดไป และจะกระทาเช่นนี้จนถึงแผนกผลิตสุดท้าย ซึ่งจะได้ต้นทุนที่ สะสมไว้ทัง้ หมดตง้ั แต่ต้นจนเป็นสินค้าสาเร็จรูป เพื่อให้เข้าใจถึงรูปแบบในการคานวณหน่วย เทียบเทา่ ในแผนกประกอบ สามารถแสดงไดด้ งั ภาพที่ 8.7 ดังนี้

บทท่ี 8 การบัญชตี ้นทนุ กระบวนการ 8 - 25 หนว่ ยรับโอน กระบวนการผลติ ในแผนกประกอบ หน่วยผลิตเสรจ็ จากแผนกตดั วัตถุดิบ 12,500 หนว่ ย 20,000 หนว่ ย 0 10 80 90 หนว่ ยรับโอน คลังสินค้า วัตถดุ ิบ วัตถดุ บิ เก็บเขา้ คลัง + 20 ค่าแรงงาน + คา่ ใช้จา่ ยก1า0ร0ผลติ แปรสภาพ แปรสภาพ ครบ 100% รับโอน 100% วัตถดุ ิบและ ต้นทนุ แปรสภาพ 66.66% งานระหวา่ งทาปลายงวด 7,500 หน่วย ภาพที่ 8.7 เส้นทางของต้นทนุ การผลติ ในแผนกประกอบ ดังนน้ั การคานวณหน่วยเทยี บเท่าของหน่วยรับโอน วัตถุดิบทางตรง และต้นทุนแปร สภาพในแผนกประกอบ สามารถสรปุ การคานวณ ได้ดังน้ี หน่วยที่นับได้ หน่วยเทียบเท่า หน่วยรบั โอน วตั ถดุ ิบทางตรง ต้นทุนแปรสภาพ ในหน่วยผลติ เสร็จ 12,500 12,500 12,500 12,500 ในหน่วยงานระหวา่ งทา (ใส่วตั ถุดบิ และแปรสภาพ 66.67%) 7,500 7,500 5,000 5,000 รวม 20,000 20,000 17,500 17,500 การจดั ทารายงานต้นทุนการผลิต ระบบบัญชีต้นทุนงานสั่งทาจะใช้บัตรต้นทุนงาน แสดงรายละเอียดเก่ียวกับข้อมูล ปริมาณการผลิตและต้นทุนการผลิตที่เกิดข้ึนในงานต่างๆ แต่สาหรับระบบบัญชีต้นทุน กระบวนการจะใช้รายงานตน้ ทุนการผลติ หรืองบต้นทุนการผลิต ซ่ึงรายงานต้นทุนการผลิตจะ แสดงรายละเอียดเกี่ยวกับข้อมูลปริมาณการผลิต และต้นทุนการผลิตที่เกิดข้ึนของแผนกต่างๆ ส่วนใหญ่นิยมจัดทารายงานต้นทุนการผลิตแยกเป็นรายแผนก มากกว่าจะแสดงเป็นยอดรวม โดยรวมต้นทนุ การผลติ ของทุกแผนกไว้ในรายงานชุดเดียวกัน รูปแบบของรายงานต้นทุนการ ผลิตอาจจัดทาได้หลายแบบ ข้ึนอยู่กับความต้องการของกิจการแห่งน้ัน แต่ไม่ว่าจะจัดทาใน

8 - 26 การบญั ชตี น้ ทุน 1 รปู แบบใดข้อมลู ท่ีแสดงไวใ้ นรายงานตน้ ทนุ การผลติ สามารถแบ่งไปตามขั้นตอนในการรวบรวม และคานวณตน้ ทนุ ซ่งึ สามารถแบ่งได้เปน็ 5 ข้นั ตอน ดงั นี้ ขนั้ ท่ี 1 แสดงปริมาณการนาเข้าของหน่วยผลิต หรือปริมาณผลิต (Quantity Schedule) เรียกว่า หน่วยนาเข้าในรูปของหน่วยนับได้ (Physical Units) ในกระบวนการผลิต ของแต่ละแผนก ขนั้ ที่ 2 คานวณจานวนผลผลิต (Output) ที่ได้รับในรูปของหน่วยเทียบเท่าผลิตเสร็จ (Equivalent Units) ตามข้นั ของความสาเรจ็ ที่สามารถผลติ ได้ ขนั้ ท่ี 3 รวบรวมต้นทุนการผลิตท้ังหมดที่เกิดข้ึนในแผนกประจางวดเวลาน้ันๆ ขั้นนี้ จะแสดงทงั้ ต้นทุนรวมและตน้ ทนุ ตอ่ หนว่ ย โดยแยกตน้ ทุนไปตามปจั จยั การผลิต ได้แก่ วัตถุดิบ ทางตรง ค่าแรงงานทางตรง และค่าใช้จ่ายการผลิต หรือรวมค่าแรงงานทางตรงและค่าใช้จ่าย การผลิตเปน็ ตน้ ทนุ แปรสภาพ) ในกรณีท่เี ป็นแผนกทีไ่ ดร้ บั มาจากแผนกอนื่ เช่น เปน็ แผนกผลิต ท่ี 2 หรือแผนกผลิตที่ 3 ก็จะรวมต้นทุนของหน่วยรับโอนจากแผนกกอ่ นหนา้ เข้าไปด้วย หรอื ขนั้ ท่ี 4 คานวณต้นทุนของปัจจัยการผลิตต่อหน่วย (Unit Cost) แต่ละรายการ (วัตถดุ ิบทางตรง คา่ แรงงานทางตรง และค่าใช้จ่ายการผลติ ) ซงึ่ สามารถคานวณได้ดงั นี้ ตน้ ทนุ ปัจจยั การผลิตตอ่ หนว่ ย (เทยี บเทา่ ) = ต้นทุนของปัจจยั การผลิตแตล่ ะรายการ จานวนหน่วยเทยี บเท่าผลติ เสร็จ (จากขน้ั ท่ี 2) ขนั้ ท่ี 5 คานวณต้นทนุ หนว่ ยท่ีผลิต ซงึ่ ไดแ้ ก่ ต้นทุนของหนว่ ยผลิตเสร็จท้ังท่ีคงอยู่ใน แผนกและโอนออกไปแผนกถดั ไป หรือไปสินค้าสาเร็จรูป (ถ้าแผนกที่ผลิตเป็นแผนกสุดท้ายท่ี ผลิตสินค้า) และคานวณต้นทุนงานระหว่างทาปลายงวด โดยใช้ต้นทุนต่อหน่วยท่ีคานวณได้ จากขน้ั ท่ี 4 มาคูณกบั จานวนหนว่ ยเทยี บเทา่ ของงานระหว่างทาจากขัน้ ที่ 2 เพอ่ื ใหเ้ ขา้ ใจเกีย่ วกับการคานวณหนว่ ยเทียบเท่าผลิตเสร็จ และการคานวณตน้ ทุนการ ผลติ แตล่ ะรายการ จะแสดงตัวอยา่ งการคานวณดงั แสดงในตัวอยา่ งท่ี 8.3 ตวั อย่างที่ 8.3 บริษัท สยามทอย จากัด เป็นบริษัทที่ทาการผลิตของเล่นเด็กชนิดหน่ึง โดยบริษัทมี แบง่ กระบวนการผลิตออกเป็น 2 แผนก ไดแ้ ก่ แผนกผลิตที่ 1 และแผนกผลิตที่ 2 แผนกผลิตที่ 1 มีหน้าท่ีเก่ียวกับการเตรียมช้ินส่วน และแผนกผลิตที่ 2 มีหน้าที่ประกอบช้ินส่วนให้เป็นตัว สินค้า ในแผนกผลิตท่ี 1 มีการใช้วัตถุดิบทางตรง A ท้ังหมดในตอนต้นกระบวนการผลิต สาหรับแผนกผลิตที่ 2 มีการใช้วัตถุดิบทางตรง Bโดยสม่าเสมอตามสัดส่วนการผลิตในแผนก ผลิตท่ี 2 สว่ นค่าแรงงานและค่าใช้จ่ายการผลิตจะถูกใช้อย่างสม่าเสมอตลอดกระบวนการผลิต ทั้งสองแผนก เม่อื ผลิตเสร็จจะโอนไปยงั คลงั สินค้าตอ่ ไป

บทที่ 8 การบัญชีตน้ ทนุ กระบวนการ 8 - 27 ข้อมูลปรมิ าณการผลติ และต้นทนุ การผลติ ประจาเดือนมกราคม 25X1 มีดงั นี้ แผนกผลิตท่ี 1 แผนกผลิตท่ี 2 ปริมาณผลิต (หน่วย) : หน่วยนาเขา้ 10,000 8,000 หนว่ ยผลิตเสรจ็ โอนออกไปแผนกผลิตที่ 2 8,000 หนว่ ยผลติ เสร็จโอนออกไปคลังสินคา้ 5,000 งานระหวา่ งทาปลายงวด – แผนกผลิตที่ 1 2,000 (ผลิตเสรจ็ ) 3,000 งานระหวา่ งทาปลายงวด – แผนกผลติ ท่ี 2 (ผลิตเสร็จ ) แผนกผลิตที่ 1 แผนกผลิตที่ 2 ต้นทนุ การผลิต (บาท) : วตั ถดุ ิบทางตรง A 25,000 วัตถดุ ิบทางตรง B 52,500 ค่าแรง 77,500 100,000 คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิต (จดั สรร) 80,000 110,000 หน่วยขายในระหว่างเดอื นเทา่ กบั 3,000 หน่วยในราคาหนว่ ยละ 200 บาท จากข้อมูลข้างต้น ถ้าพนักงานบัญชีต้นทุนต้องการจัดทารายงานต้นทุนการผลิตของ แผนกผลิตทั้งสองแผนก ประจาเดอื นมกราคม 25X1 สามารถจดั ทาไดด้ งั น้ี ขนั้ ท่ี 1 แสดงหน่วยนาเข้ากระบวนการผลิตท่ีนับได้ในแผนก เพื่อให้ทราบว่าได้ มกี ารนาหน่วยทเี่ อาเข้าผลิตในแผนกนั้นเป็นจานวนเท่าใด ถ้าแผนกน้ีไม่ใช่แผนกแรกจะต้อง พิจารณาว่าเปน็ หน่วยที่รบั โอนมาจากแผนกกอ่ นเป็นจานวนเท่าใด และเมือ่ ผลติ เสร็จจากแผนก นี้แล้วจะโอนออกไปยังแผนกใด เป็นจานวนก่ีหน่วย มีหน่วยท่ีคงค้างท่ีเป็นงานระหว่างทา ปลายงวดหรือไม่ ถ้ามีจานวนเท่าใด ขั้นของความสาเร็จหรือเปอร์เซ็นต์การผลิตมากน้อย เพยี งใด สาหรบั ความสัมพนั ธ์ระหว่างหน่วยผลิตท่ีนาเข้า (Input) และผลผลิตที่ได้รับ (Output) อาจแสดงในรูปสมการดังน้ี หนว่ ยงานระหว่างทาต้นงวด (ถ้ามี) หนว่ ยท่ผี ลติ เสร็จและโอนออก + หน่วยเร่ิมผลิตหรือนาเขา้ = + หน่วยงานระหว่างทาปลายงวด

8 - 28 การบญั ชีตน้ ทนุ 1 จากข้อมูลของบริษัท สยามทอย จากัด แผนกผลิตที่ 1 ไม่มีงานระหว่างทาต้นงวด ดังนนั้ หนว่ ยนาเข้าในเดือนมกราคม จะเทา่ กับ 10000 หน่วย ซึ่งเท่ากับ หน่วยผลิตเสร็จรวม กบั หน่วยงานระหว่างทาปลายงวด คือ 8,000 + 2,000 หนว่ ย ดังนั้น การแสดงรายละเอยี ดของข้ันที่ 1 ในรายงานตน้ ทุนการผลิต จะเป็นดังน้ี ขนั้ ที่ 1 คานวณปรมิ าณการผลิต ตามหนว่ ยทน่ี บั ได้ ปรมิ าณการผลิต (หนว่ ย) หนว่ ยนาเข้า 10,000 หน่วยผลิตเสรจ็ และโอนออก 8,000 งานระหว่างทาปลายงวด 2,000 รวมหน่วยทีผ่ ลติ 10,000 ขนั้ ท่ี 2 คานวณหน่วยเทียบเท่าผลิตเสร็จ การคานวณหน่วยเทียบเท่าผลิตเสร็จ สามารถแสดงการคานวณแยกตามปัจจัยการ ผลิต ซง่ึ ประกอบด้วย วตั ถุดิบทางตรง และตน้ ทุนแปรสภาพ (ค่าแรงงานทางตรงและค่าใช้จ่าย การผลติ ) ดงั แสดงรายละเอยี ด ไดด้ งั นี้ หน่วยเทียบเท่าผลิตเสรจ็ (หน่วย) : (ขัน้ ที่ 1) (ขัน้ ท่ี 2) หน่วยท่ีนับได้ หน่วยเทียบเท่า วตั ถดุ ิบ ต้นทนุ แปรสภาพ หน่วยนาเข้า 10,000 หนว่ ยผลิตเสรจ็ และโอนออกไปแผนก 8,000 8,000 8,000 ผลิตท่ี 2 หน่วยงานระหว่างทาปลายงวด : วัตถุดิบ 100% (2000 x 100%) 2,000 2,000 ต้นทนุ แปรสภาพ 50%(2000 x 50%) 1,000 รวมหนว่ ยผลิต 10,000 10,000 9,000 ขอ้ สงั เกต การแสดงรายละเอยี ดเกย่ี วกับปริมาณการผลิตและหน่วยเทียบเท่านี้จะแสดงในรูปของ จานวนหนว่ ย ไม่ใช่จานวนเงิน การแสดงในรูปหน่วยอาจจะอยู่ในรปู แบบที่แตกต่างกนั ข้นึ อยู่กบั ลักษณะของสนิ ค้าทีผ่ ลิตเสรจ็ เชน่ หน่วยอาจจะเปน็ กิโลกรัม ปอนด์ โหล เมตร ชิ้น คัน ตัว อัน เป็นต้น แต่ไม่ว่าจะใช้หน่วยผลิตลักษณะใดก็ตามต้องปรับให้แสดงในหน่วยวัดเดียวกันเพื่อ สะดวกตอ่ การคานวณหนว่ ยเทียบเท่า

บทท่ี 8 การบัญชีตน้ ทุนกระบวนการ 8 - 29 ขนั้ ที่ 3 และขนั้ ท่ี 4 รวบรวมตน้ ทนุ วัตถดุ ิบ ค่าแรงงานและค่าใช้จ่ายการผลิต (หรือ ตน้ ทุนแปรสภาพ) ท่ีเกดิ ข้นึ ในแผนกผลิตที่ 1 และคานวณหาต้นทุนต่อหน่วย กรณีที่มีงานระหว่างทาต้นงวด กิจการจะต้องแสดงต้นทุนนี้รวมไว้ด้วยแต่เน่ืองจาก กิจการนี้เปน็ เดอื นแรกของการดาเนินงาน จึงไม่มีงานระหว่างทาต้นงวด ดังน้ัน ต้นทุนรวมใน แผนกผลิตท่ี 1 จึงหมายถึงต้นทุนการผลิตในงวดปัจจุบันเท่าน้ัน ส่วนต้นทุนต่อหน่วย จะ คานวณโดยเอาต้นทุนการผลิตแต่ละรายการ หารด้วยจานวนหน่วยเทียบเท่าผลิตเสร็จท่ี คานวณไดจ้ ากขัน้ ที่ 2 ซ่งึ สามารถแสดงรายละเอียดในรายงานต้นทนุ การผลิต ได้ดงั น้ี (ขน้ั ที่ 3) (ขน้ั ที่ 2) (ขั้นท่ี 4) ต้นทุนการผลิต (บาท) ต้นทนุ รวม หน่วยเทียบเท่า ต้นทุนต่อหน่วย (บาท) (หน่วย) (บาทต่อหนว่ ย) ตน้ ทนุ การผลิตระหวา่ งงวด วตั ถุดิบทางตรง 25,000 10,000 2.50 ค่าแรงงานทางตรง 77,500 9,000 8.61 คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ จัดสรร 80,000 9,000 8.89 รวม 182,500 20.00 ถา้ หากมีงานระหวา่ งทาคงเหลอื ยกมาต้นงวด กิจการจะต้องรวมรายการต้นทนุ ของงาน ระหว่างทาคงเหลอื ตน้ งวดเข้าไปดว้ ย ดังนั้นต้นทุนท่คี ิดเข้ากับแผนกผลิตที่ 1 จะเท่ากับต้นทุน งานระหวา่ งทาคงเหลอื ตน้ งวด + ต้นทุนการผลติ ในระหว่างงวด ขนั้ ที่ 5 คานวณตน้ ทุนการผลิตรวมของหน่วยท่ีผลิตเสร็จและต้นทุนของงานระหว่าง ทาปลายงวด โดยใช้ต้นทุนต่อหน่วยที่คานวณได้ในข้ันที่ 4 คูณกับจานวนหน่วยท่ีผลิตเสร็จ หรือหน่วยงานระหวา่ งทาปลายงวด จากข้อมูลของบรษิ ทั สยามทอย จากัด จะสามารถคานวณ ต้นทนุ การผลิตของแผนกผลิตที่ 1 ดังน้ี ต้นทุนการผลิตรวม (บาท) ผลติ เสร็จและโอนออกไปยังแผนกผลติ ท่ี 2 (8,000 x 20) 160,000 งานระหว่างทาปลายงวด วตั ถดุ บิ ทางตรง (2,000 x 100% x 2.50) 5,000 ค่าแรงงานทางตรง (2,000 x 50% x 8.61) 8,610 คา่ ใช้จา่ ยการผลิตจดั สรร (2,000 x 50% x 8.89) 8,890 22,500 รวม 182,500 ข้อสงั เกต

8 - 30 การบัญชีต้นทนุ 1 เมือ่ รวมคานวณต้นทนุ การผลติ ของหน่วยท่ีผลิตเสร็จและโอนไปแผนกท่ี 2 และต้นทุน ของงานะระหว่างทาปลายงวด และ ต้นทุนของแต่ละรายการเม่ือรวมกันแล้วจะเท่ากับต้นทุน รวมท่ีคิดเข้าแผนกตามข้ันท่ี 3 แต่ถ้าต้นทุนรวมของหน่วยที่ผลิตได้จากแผนกผลิตที่ 1 ไม่ เทา่ กบั ต้นทนุ รวมทคี่ ดิ เข้าแผนก ก็แสดงวา่ เกิดข้อผดิ พลาดทใ่ี ดทหี่ นง่ึ ในรายงานตน้ ทนุ การผลติ ซ่ึงพนักงานจะตอ้ งค้นหาข้อผดิ พลาดพร้อมกบั แก้ไขให้ถูกต้อง แต่อย่างไรก็ตามในกรณีท่ีผู้ทา รายงานคานวณหนว่ ยเทียบเท่าผลติ เสรจ็ ผดิ ตัง้ แตแ่ รก ซึ่งจะสง่ ผลทาให้การคานวณต้นทุนต่อ หน่วยผิด ก็จะนาไปสู่การคานวณต้นทุนของผลิตผลในขั้นที่ 5 ผิดไปด้วย ดังนั้นจึงต้องเพิ่ม ความระมัดระวังและความรอบคอบในการวิเคราะห์ข้อมูลทั้ง 5 ขั้นตอนดังได้กล่าวไปแล้ว ขา้ งตน้ เมือ่ สรุปผลการจัดทารายงานต้นทุนการผลิตทั้ง 5 ขั้นเข้าดว้ ยกันจะได้รายงานต้นทุน การผลิตของแผนกผลิตท่ี 1 ดงั นี้ บรษิ ัท สยามทอย จากดั รายงานต้นทุนการผลิต - แผนกผลิตท่ี 1 สาหรับงวด 1 เดอื น ประจาเดอื นมกราคม 25X1 ปริมาณผลิต (หน่วย) : หนว่ ยนาเขา้ 10,000 หนว่ ยผลิตเสร็จและโอนออก 8,000 หนว่ ยงานระหว่างทาปลายงวด (ใสว่ ตั ถุดบิ 100% แปรสภาพ 50%) 2,000 รวมหน่วยที่ผลติ 10,000 หน่วยเทียบเท่าผลิตเสรจ็ (หน่วย) : วตั ถดุ ิบ ต้นทุน ทางตรง A แปรสภาพ หนว่ ยผลติ เสร็จและโอนออกไปแผนก ผลิตที่ 2 8,000 8,000 หน่วยงานระหวา่ งทาปลายงวด : วตั ถุดบิ 100% (2,000 x 100%) 2,000 1,000 ต้นทุนแปรสภาพ 50%(2,000 x 50%) 10,000 9,000 รวมหน่วยผลิต

บทท่ี 8 การบญั ชตี น้ ทุนกระบวนการ 8 - 31 ต้นทุนการผลิต (บาท) ต้นทนุ รวม หน่วย ต้นทุนต่อหน่วย เทียบเท่า ต้นทุนการผลติ ระหวา่ งงวด วตั ถุดบิ ทางตรง 25,000 10,000 2.50 ค่าแรงงานทางตรง 77,500 9,000 8.61 คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ จดั สรร 80,000 9,000 8.89 182,500 20.00 รวม ต้นทุนการผลิตรวม (บาท) ผลิตเสร็จและโอนออกไปยงั แผนกผลติ ท่ี 2 (8,000 x 20) 160,000 งานระหวา่ งทาปลายงวด วตั ถดุ ิบทางตรง (2,000 x 100% x 2.50) 5,000 คา่ แรงงานทางตรง (2,000 x 50% x 8.61) 8,610 ค่าใช้จ่ายการผลติ จัดสรร (2,000 x 50% x 8.89) 8,890 22,500 รวม 182,500 เมื่อเข้าใจหลักการจัดทารายงานต้นทุนการผลิตของแผนกผลิตท่ี 1 แล้ว ก็จะใช้ หลักการเดียวกันน้ีจัดทารายงานต้นทุนการผลิตของแผนกผลิตที่ 2 ในเดือนมกราคม 25X1 ซงึ่ จะเห็นว่ารายงานต้นทนุ การผลติ ของแผนกผลิตที่ 2 จะเพม่ิ การคานวณต้นทุนหนว่ ยทรี่ บั โอน จากแผนกผลิตท่ี 1 เข้าไปด้วย ดังนั้น ต้นทุนต่อหน่วยท่ีผลิตเสร็จและโอนออกไปเป็นสินค้า สาเร็จรูป คือ ตน้ ทนุ ตอ่ หน่วยท่ีรับโอนจากแผนกผลิตที่ 1 รวมกับต้นทุนการผลิตต่อหน่วยท่ี เป็นของแผนกผลิตท่ี 2 ต้นทุนท่ีอยู่ในงานระหว่างทาปลายงวดของแผนกผลิตท่ี 2 จะต้องนับ รวมต้นทุนของหน่วยที่รับโอนจากแผนกผลิตท่ี 1 ซึ่งทาครบถ้วน 100% แล้วกับต้นทุนการ ผลิตของแผนกตามสว่ นทผ่ี ลิตไปแล้ว ดังนัน้ จากขอ้ มลู ของบริษทั สยามทอย จากดั สามารถแสดงรายละเอียดรายงานต้นทุน การผลิตของแผนกผลิตที่ 2 ได้ดังนี้

8 - 32 การบัญชีต้นทนุ 1 บริษัท สยามทอย จากดั รายงานต้นทุนการผลิต - แผนกผลิตที่ 2 สาหรบั งวด 1 เดือน ประจาเดอื นมกราคม 25X1 ปริมาณผลิต (หน่วย) : 8,000 5,000 หนว่ ยนาเข้า หน่วยรับโอนจากแผนกผลิตท่ี 1 3,000 หน่วยผลติ เสร็จและโอนออก 8,000 หนว่ ยงานระหว่างทาปลายงวด (ใสว่ ตั ถุดิบ 100% แปรสภาพ 50%) รวมหนว่ ยที่ผลิต หน่วยเทียบเท่าผลิตเสรจ็ (หน่วย) : วตั ถดุ ิบ ต้นทนุ ทางตรง B แปรสภาพ หน่วยผลิตเสร็จและโอนออกไปเป็นสนิ ค้าสาเร็จรูป หน่วยงานระหว่างทาปลายงวด : 5,000 5,000 วตั ถดุ บิ 100% (3,000 x 100%) 3,000 2,000 ต้นทนุ แปรสภาพ 66.67% (3,000 x 66.67%) 7,000 รวมหน่วยผลิต 8,000 ต้นทุนการผลิต (บาท) ต้นทนุ รวม หน่วย ต้นทนุ ต่อหน่วย เทียบเท่า ต้นทนุ การผลติ จากแผนกกอ่ น รับโอนมาจากแผนกผลติ ที่ 1 160,000 8,000 20.0000 ต้นทนุ การผลติ ระหวา่ งงวด 52,500 8,000 6.5625 วตั ถดุ บิ ทางตรง 100,000 7,000 14.2857 ค่าแรงงานทางตรง 110,000 7,000 15.7143 คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ จดั สรร 422,500 56.5625 รวม

บทท่ี 8 การบญั ชีต้นทนุ กระบวนการ 8 - 33 ต้นทุนการผลิตรวม (บาท) ผลติ เสร็จและโอนออกไปเปน็ สินค้าสาเร็จรูป (5,000 x 56.5625) 282,800.00 งานระหวา่ งทาปลายงวด 139,687.50 422,487.50* ตน้ ทุนรับโอน (3,000 x 20) 60,000.00 วตั ถดุ บิ ทางตรง (3,000 x 100% x 6.5625) 19,687.50 ค่าแรงงานทางตรง (3,000 x 66.67% x 14.2857) 28,571.40 ค่าใช้จ่ายการผลติ จัดสรร (3,000 x 66.67% x 15.7143) 31,428.60 รวม *ตน้ ทุนการผลติ รวม เทา่ กบั 422.487.50 บาท ไมเ่ ท่ากบั ต้นทุนการผลิตรวมแยกแต่ละ แผนก 422,500 บาท ตา่ งกนั 12.50 บาท เนื่องจากการปัดเศษทศนิยมของต้นทุนการผลิตต่อ หนว่ ย สาหรับการบนั ทึกบัญชใี นสมุดรายวันทัว่ ไป อาจจะใช้วธิ ีการลงบญั ชีท่ไี ด้กล่าวในเร่ืองที่ 8.4 หรือการลงบัญชีต่อไปนี้ก็ได้ ดังนั้นสมุดรายวันท่ัวไปจะแสดงข้อมูลตามตัวอย่างที่ 3 ดังต่อไปนี้ (1) เดบิต งานระหวา่ งทา – แผนกผลติ ท่ี 1 182,500 เครดิต คุมยอดวตั ถดุ บิ 25,000 ค่าแรงงาน 77,500 ค่าใชจ้ า่ ยการผลิต 80,000 บนั ทึกตน้ ทุนการผลิตของแผนกตัดในเดอื นมกราคม 25X1 (2) เดบิต งานระหว่างทา-แผนกผลิตที่ 2 160,000 เครดิต งานระหว่างทา-แผนกผลติ ที่ 1 160,000 บันทึกต้นทนุ หนว่ ยทีผ่ ลติ เสร็จจานวน 8,000 หนว่ ยจาก แผนกผลิตที่ 1ไปยังแผนก ผลติ ที่ 2 (3) เดบิต งานระหวา่ งทา - แผนกผลติ ที่ 2 262,500 เครดติ คุมยอดวัตถุดิบ 52,500 ค่าแรงงาน 100,000 คา่ ใช้จ่ายการผลิต 110,000 บันทกึ ต้นทุนการผลติ ของแผนกผลติ ท่ี 2 ในเดอื นมกราคม 25X1

8 - 34 การบญั ชตี ้นทนุ 1 (4) เดบิต สนิ คา้ สาเรจ็ รูป 282,800 เครดิต งานระหว่างทา – แผนกผลิตที่ 2 282,800 บันทึกต้นทนุ หน่วยผลติ เสร็จโอนไปคลงั สินคา้ จานวน 5,000 หนว่ ย (5) เดบิต ตน้ ทุนขาย 169,687.75 เครดิต สินค้าสาเรจ็ รปู 169,687.75 บันทกึ ตน้ ทุนการขายสินคา้ จานวน 3,000 หนว่ ยในราคาหน่วยละ 56.5625 บาท (6) เดบิต ลกู หน้ี 450,000 เครดติ ขาย 450,000 บันทึกขายสนิ ค้าจานวน 3,000 หนว่ ยในราคาหนว่ ยละ 150 บาท งานระหว่างทาคงเหลือท่ีคานวณได้จากงบต้นทุนการผลิตทั้ง 2 แผนกจะเป็นยอด คงเหลือยกไปในงวดหน้า ซึ่งยอดนี้จะแสดงเป็นยอดคงเหลืองานระหว่างทาในต้นเดือน กมุ ภาพนั ธ์ 25X1 และเป็นปญั หาในการคานวณต้นทุนต่อหน่วยของการผลิตในเดือนหน้าดัง จะได้กล่าวในบทถัดไป สาหรับกาไรเบ้ืองต้นที่คานวณได้ในเดือนน้ีจะเท่ากับ 150,000 – 69,000 เทา่ กับ 81,000 บาท ในกรณีที่กิจการต้องการวัดผลการดาเนินงานทุกสิ้นเดือน ก็ จะปิดบญั ชีขายและต้นทุนขายโดยใช้หลักการท่ีได้กล่าวมาแล้วในวธิ กี ารบัญชตี น้ ทนุ งาน บทสรปุ วิธกี ารบัญชีต้นทุนกระบวนการเป็นวิธีการรวบรวมและคานวณต้นทุนการผลิตสินค้าที่ ตอ้ งผ่านกระบวนการผลิตท่ีต้องผา่ นแผนกหลายแผนกตอ่ เนอ่ื งกนั และจะได้สินค้าท่ีมีลักษณะ เหมอื นกันเปน็ จานวนมาก หลักสาคัญของวิธีการบัญชีต้นทุนกระบวนการ คือ การรวบรวม ข้อมูลต้นทุนการผลิตแยกทีละแผนก ในงวดระยะเวลาใดเวลาหน่ึงซ่ึงอาจจะเป็น 1 เดือน สาหรับวิธกี ารบญั ชีต้นทนุ กระบวนการจะเกี่ยวข้องกับกิจกรรมที่อยู่ในกระบวนการผลิต ได้แก่ การจัดหาปัจจัยการผลิต นาเข้าสู่กระบวนการผลิต ผลิตสินค้าเสร็จ นาเข้าเก็บในคลังสินค้า และขายสินค้าใหแ้ ก่ลกู ค้า ดงั น้นั การบนั ทึกต้นทนุ จึงเร่ิมตง้ั แตต่ น้ ทุนเกี่ยวกับการจัดหาปัจจัย การผลิต ตน้ ทุนของสนิ ค้าสาเรจ็ รูปท่ีผลิตเสร็จและนาเข้าเก็บในคลงั สินคา้ และตน้ ทนุ จากการ ขายสนิ ค้า รวมไปถึงมลู คา่ ท่ีขายได้ การบันทึกบัญชีจะใช้แนวปฏิบัติคล้ายคลึงกับวิธีการบัญชี ต้นทุนงานส่ังทา เพียงแต่มีข้อแตกต่างในส่วนของการคิดต้นทุนวัตถุดิบและค่าแรงงานเข้าสู่ กระบวนการผลิตจะทาไดง้ ่ายกว่าวธิ ีการบัญชตี ้นทนุ งานสั่งทา เพราะไม่ต้องแยกว่าเป็นวัตถุดิบ ทางตรงหรือวตั ถุดิบทางออ้ ม คา่ แรงทางตรงหรอื คา่ แรงทางออ้ ม และไมต่ ้องติดตามว่าเป็นของ งานช้ินใด จานวนเท่าใด เพราะกิจการมีการรวบรวมต้นทุนการผลิตแยกเป็นแผนกอยู่แล้ว

บทท่ี 8 การบญั ชตี น้ ทุนกระบวนการ 8 - 35 ส่วนของคา่ ใช้จ่ายการผลิตทนี่ าเขา้ สู่กระบวนการผลิตอาจจะใช้ค่าใช้จ่ายการผลิตที่เกิดข้ึนจริง ในแผนก หรอื ค่าใช้จา่ ยผลติ จดั สรรทีก่ าหนดไว้สาหรับแผนกนั้นก็ได้ เมอ่ื รวบรวมต้นทนุ เขา้ ตามแผนกได้แล้ว ก็จะทารายงานต้นทุนการผลิตประจาแผนก ซึง่ ถอื วา่ เปน็ เครอ่ื งมือสาคญั ในการคานวณต้นทนุ วตั ถดุ ิบทางตรง คา่ แรงทางตรงและค่าใช้จ่าย การผลิต รวมท้ังต้นทุนของหน่วยที่ผลิตเสร็จและโอนออกจากแผนก เนื่องจากกิจการผลิต สินค้าเป็นจานวนมากจึงต้องคานวณต้นทุนการผลิตต่อหน่วยแต่ละแผนกด้วยวิธีการถัวเฉล่ีย ดงั น้ัน ต้นทุนสนิ ค้าสาเร็จรูปต่อหน่วย จะเท่ากับ ต้นทุนการผลิตต่อหน่วยท่ีสะสมตั้งแต่แผนก แรกถงึ แผนกสดุ ทา้ ย ประเด็นท่ีสาคัญอีกประเด็นหนึ่งก็คือระบบต้นทุนกระบวนการจะมีงานระหว่างทา เกดิ ข้ึน เพราะในความเป็นจริงกิจการอาจผลิตสินค้าไม่เสร็จในแต่ละงวดบัญชี จึงทาให้สินค้า บางประเภทท่นี าเข้าสกู่ ระบวนการผลิตไปแล้ว แต่ยังคงค้างอยู่ในกระบวนการ ซึ่งต้องผลิตต่อ ในงวดถัดไป ซง่ึ งานท่คี า้ งน้ี จะเรียกว่า งานระหว่างทาคงเหลือปลายงวด ซ่ึงจะเป็นปัญหาต่อ การคิดตน้ ทุนตอ่ หน่วยด้วยวธิ ีถัวเฉลีย่ กิจการจึงตอ้ งมีการคานวณหน่วยเทยี บเท่าผลิตเสร็จไว้ ในรายงานตน้ ทุนการผลิตในแตล่ ะแผนกด้วย เม่อื คานวณหนว่ ยเทยี บเท่าได้แล้วก็จะหาต้นทุน ถวั เฉล่ียตอ่ หน่วยแล้วนาขอ้ มูลนี้ไปคานวณหาต้นทนุ ของหนว่ ยผลิตเสร็จและโอนออกจากแผนก และงานระหวา่ งทาปลายงวดของแผนกในภายหลัง

8 - 36 การบัญชีต้นทุน 1 แบบฝึกหดั ท้ายบท ข้อ 1. บริษัท ดวงใจ จากัด เป็นบริษัทที่ทาผลิตสินค้าและจาหน่ายสินค้าชนิดหนึ่ง ข้อมูล เกี่ยวกบั ปรมิ าณการผลติ ในระหวา่ งเดอื นสงิ หาคม 25X1 มีดงั นี้ หน่วยเรม่ิ ผลติ ระหวา่ งเดือน 40,000 หนว่ ย หนว่ ยผลติ เสรจ็ 30,000 หนว่ ย หนว่ ยระหว่างทาปลายงวด 10,000 หน่วย ให้ทา จงคานวณหาหน่วยเทียบเทา่ ผลติ เสรจ็ ในกรณีตา่ งๆ ดังน้ี 1. งานระหว่างทาปลายงวดใชว้ ตั ถุดบิ ทางตรง 100 % และต้นทุนแปรสภาพ 60% 2. งานระหวา่ งทาปลายงวดใชว้ ตั ถดุ ิบทางตรง 50 % และตน้ ทนุ แปรสภาพ 80% 3. งานระหว่างทาปลายงวดใช้วัตถุดิบทางตรง และตน้ ทุนแปรสภาพ ในสดั สว่ นเดยี วกัน ข้อ 2. บริษัท ดวงดาว จากัด เป็นบริษัทที่ทาผลิตสินค้าและจาหน่ายสินค้าชนิดหนึ่ง ข้อมูล เกย่ี วกับปรมิ าณการผลติ ในระหว่างเดือนสงิ หาคม 25X1 มีดังนี้ หนว่ ยเร่ิมผลติ ระหวา่ งเดอื น 50,000 หนว่ ย หนว่ ยผลติ เสร็จ 20,000 หน่วย หนว่ ยระหว่างทาปลายงวด 10,000 หน่วย ให้ทา จงคานวณหาหน่วยเทยี บเท่าผลติ เสร็จในกรณีต่างๆ ดงั นี้ 1. งานระหว่างทาปลายงวดใชว้ ัตถดุ ิบทางตรง 100 % และต้นทุนแปรสภาพ 50% 2. งานระหว่างทาปลายงวดใชว้ ัตถดุ บิ ทางตรง 50 % และตน้ ทนุ แปรสภาพ 80% 3. งานระหวา่ งทาปลายงวดใชว้ ัตถุดบิ ทางตรง และต้นทนุ แปรสภาพ ในสัดส่วนเดียวกนั

บทที่ 8 การบัญชีต้นทนุ กระบวนการ 8 - 37 ข้อ 3. บริษัท สายฟ้า จากัด รับผลิตและจาหน่ายสินค้าชนิดหน่ึงโดยใช้ระบบต้นทุน กระบวนการตอ่ ไปน้ี บริษัทมีข้อมลู ทไ่ี ดจ้ ากการผลิตในเดอื นแรกของปี 25X1 ปริมาณผลิต (หน่วย) แผนกท่ี 1 แผนกท่ี 2 หนว่ ยนาเข้า 8,000 - หน่วยรบั โอนจากแผนกที่ 1 - หนว่ ยผลิตเสรจ็ และโอนออก 6,000 6,000 2,000 4,000 งานระหวา่ งทาปลายงวด (ทาเสรจ็ ) - - งานระหวา่ งทาปลายงวด (ทาเสร็จ ) ต้นทนุ การผลิต (บาท) 80,000 2,000 วัตถดุ บิ ทางตรง 28,000 ค่าแรงทางตรง 42,000 100,000 ค่าใช้จ่ายการผลิตจดั สรร 150,000 36,000 54,000 รวม 190,000 กิจการจะใส่วัตถุดิบ A ในตอนต้นของแผนกผลิตที่ 1 และจะใส่วัตถุดิบ B ใน ตอนต้นของแผนกผลิตท่ี 2 ส่วนค่าแรงและค่าใช้จ่ายการผลิตจะเกิดข้ึนโดยสม่าเสมอตลอด กระบวนการผลติ ให้ทา 1. บนั ทกึ รายการในสมดุ รายวันท่ัวไป สาหรบั เหตกุ ารณ์เดือนมกราคม 25X1 2. จดั ทารายงานต้นทุนการผลิตประจาเดือนมกราคม 25X1

8 - 38 การบญั ชีต้นทุน 1 ข้อ 4. บริษัท สายฟ้า จากัด รับผลิตและจาหน่ายสินค้าชนิดหน่ึงโดยใช้ระบบต้นทุน กระบวนการต่อไปนี้ บรษิ ทั มีขอ้ มลู ที่ได้จากการผลิตในเดือนแรกของปี 25X1 ปริมาณผลิต (หน่วย) แผนกท่ี 1 แผนกที่ 2 หน่วยนาเข้า 8,000 - หน่วยรบั โอนจากแผนก ก. - หนว่ ยผลิตเสร็จและโอนออก 6,000 6,000 2,000 4,000 งานระหวา่ งทาปลายงวด (ทาเสร็จ ) - - งานระหวา่ งทาปลายงวด (ทาเสรจ็ ) ต้นทุนการผลิต (บาท) 80,000 2,000 วตั ถดุ ิบทางตรง 28,000 ค่าแรงทางตรง 42,000 100,000 คา่ ใช้จ่ายการผลติ จัดสรร 150,000 36,000 54,000 รวม 190,000 กิจการจะใส่วัตถุดิบ A ในตอนต้นของแผนกผลิตท่ี 1 และจะใส่วัตถุดิบ B ใน ตอนต้นของแผนกผลิตที่ 2 ส่วนค่าแรงและค่าใช้จ่ายการผลิตจะเกิดขึ้นโดยสม่าเสมอตลอด กระบวนการผลิต ให้ทา 1. บันทกึ รายการในสมดุ รายวนั ท่วั ไป สาหรับเหตุการณเ์ ดือนมกราคม 25X1 2. จดั ทารายงานต้นทนุ การผลิตประจาเดือนมกราคม 25X1 ขอ้ 5. ใหใ้ ชค้ าตอบจากข้อ 4 สมมติท่านได้รับข้อมลู จากการผลิตในเดือนกุมภาพนั ธ์ 25X1 ดงั น้ี ปรมิ าณผลิต (หน่วย) แผนก ก. แผนก ข. หน่วยนาเข้าผลติ ใหม่ 1,000 - หน่วยรบั โอนจากแผนก ก. -? หนว่ ยผลติ เสร็จและโอนออก 900 ? งานระหวา่ งทาปลายงวด (ทาเสร็จ ) ?- งานระหวา่ งทาปลายงวด (ทาเสรจ็ ) - 400 ตน้ ทนุ การผลิต (บาท)

บทที่ 8 การบญั ชีตน้ ทุนกระบวนการ 8 - 39 วัตถุดิบ 12,400 18,900 ค่าแรง 4,440 8,100 ค่าใช้จา่ ยการผลติ 6,660 12,000 23,500 39,000 รวม ให้ทา 1. บนั ทึกรายการในสมุดรายวันท่วั ไปและผา่ นไปบัญชีแยกประเภทท่เี กยี่ วขอ้ ง 2. จดั ทางบตน้ ทุนการผลิตประจาเดอื นกุมภาพันธ์ 25X1 ข้อ 6. ใหใ้ ชค้ าตอบในขอ้ 2 จัดทางบตน้ ทุนการผลติ ของบริษทั บญุ มา จากัด ประจาเดือน มนี าคม 25X1 ปริมาณผลิต (หน่วย) แผนก ก. แผนก ข. หน่วยนาเขา้ ผลติ ใหม่ 1,200 - หน่วยรบั โอนจากแผนก ก. - ? หน่วยผลิตเสร็จและโอนออก 1,100 ? งานระหวา่ งทาปลายงวด (ทาเสรจ็ ) 400 - งานระหว่างทาปลายงวด (ทาเสร็จ ) 500 ต้นทนุ การผลิต (บาท) 15,000 21,000 4,500 8,000 วตั ถุดบิ 6,000 12,000 คา่ แรง 25,500 41,000 คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิต รวม ให้ทา งบตน้ ทนุ การผลติ ทง้ั 2 แผนกในเดอื นมนี าคา 25X1 โดยแสดงการคานวณแบบผลติ กอ่ นเสร็จกอ่ น และแบบถวั เฉล่ีย

8 - 40 การบัญชีตน้ ทุน 1 เอกสารอ้างอิง ดวงมณี โกมารทตั . (2559). การบญั ชีต้นทนุ . พมิ พค์ รัง้ ที่ 15 กรุงเทพมหานคร : โรงพิมพแ์ หง่ จุฬาลงกรณ์มหาวิทยาลยั . ประภากรณ์ เกียรตกิ ลุ วัฒนา. (2558). การบญั ชีต้นทุน. พมิ พค์ รงั้ ที่ 1 กรุงเทพมหานคร : จนู พบั ลชิ ชง่ิ . ศศิวิมล มอี าพล. (2558). การบญั ชีเพอ่ื การจดั การ. พมิ พค์ รงั้ ที่ 23 กรงุ เทพมหานคร : อินโฟไมน่ิง. สมนึก เอื้อจริ ะพงษพ์ นั ธ.์ (2557). การบญั ชีต้นทุน. พมิ พค์ รงั้ ที่ 7 กรงุ เทพมหานคร : แมคกรอ-ฮิล.

แผนบริหารการสอนประจาบทท่ี 9 การบญั ชีต้นทนุ กระบวนการ (ต่อ) หวั ข้อเนื้อหาประจาบท 1. การคานวณตน้ ทุนการผลิตเม่อื มงี านระหวา่ งทาตน้ งวด 2. การจัดทารายงานต้นทนุ การผลติ ตามวิธีถัวเฉลย่ี ถ่วงน้าหนกั 3. การจดั ทารายงานตน้ ทนุ การผลิตตามวธิ ีเข้ากอ่ น – ออกกอ่ น 4. การจัดทารายงานตน้ ทนุ การผลิตเมอ่ื มหี น่วยเพม่ิ 5. บทสรปุ 6. แบบฝึกหดั ทา้ ยบท 7. เอกสารอ้างองิ วตั ถปุ ระสงคเ์ ชิงพฤติกรรม 1. สามารถอธบิ ายวิธกี ารคานวณตน้ ทุนการผลติ แต่ละวธิ ไี ด้ กรณมี งี านระหวา่ งทา ตน้ งวดและปลายงวดมาเกย่ี วขอ้ ง 2. สามารถบันทกึ บัญชีตน้ ทนุ กระบวนการ กรณมี งี านระหว่างทาตน้ งวดได้ 3. สามารถคานวณตน้ ทนุ การผลติ วธิ ถี วั เฉลย่ี ถ่วงน้าหนกั และวธิ เี ขา้ กอ่ น – ออก ก่อนได้ 4. สามารถจดั ทารายงานตน้ ทุนการผลติ แตล่ ะวธิ ไี ด้ วิธีการสอนและกิจกรรมการเรยี นการสอนประจาบท 1. การบรรยายเน้อื หา 2. ถามตอบในชนั้ เรยี น 3. ทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท

9 - 2 การบัญชีตน้ ทนุ 1 ส่ือการเรยี นการสอน 1. เอกสารประกอบการสอน เรอื่ ง การบัญชตี น้ ทนุ กระบวนการ (ตอ่ ) 2. PowerPoint 3. แหล่งเวบ็ ไซด์ทีเ่ กีย่ วขอ้ งจากอินเทอร์เนต็ 4. ตัวอยา่ งกจิ การทามีการผลิตแบบต้นทนุ กระบวนการ การวดั ผลและการประเมินผล 1. สงั เกตความสนใจขณะฟงั บรรยายและการตอบคาถาม 2. สงั เกตจากการทาแบบฝึกหดั ในชนั้ เรยี น 3. สงั เกตจากพฤตกิ รรมความสนใจ และการร่วมกจิ กรรมในชนั้ เรยี น 4. ประเมนิ ผลจากการทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท

บทที่ 9 การบญั ชีตน้ ทุนกระบวนการ (ตอ่ ) 9 - 3 บทท่ี 9 การบญั ชีต้นทนุ กระบวนการ (ต่อ) บททแ่ี ลว้ ไดก้ ลา่ วถงึ ลักษณะของการบัญชตี ้นทุนกระบวนการ ข้อแตกต่างระหว่างการ บัญชตี ้นทนุ งานส่ังทาและการบัญชีต้นทุนกระบวนการ การบันทึกบัญชีและการจัดทารายงาน ตน้ ทุนการผลิต ทาให้มีความเข้าใจข้อมูลเบ้ืองต้นเกี่ยวกับวิธีการรวบรวมและคานวณต้นทุน การผลิตแยกแต่ละแผนกตามระบบต้นทุนกระบวนการ ตลอดจนการบันทึกรายการทางบัญชี ด้วยวิธีการบัญชีต้นทุนกระบวนการ แต่ในบทท่ี 8 จะเป็นการคานวณต้นทุนการผลิตแต่ละ แผนกโดยไม่มีงานระหว่างทาต้นงวด (Beginning Work In Process) ซ่ึงในความเป็นจริงการ ผลติ สนิ ค้าไมว่ า่ จะเป็นอตุ สาหกรรมประเภทใดจะต้องมีงานที่ยังผลิตไม่เสร็จในงวดก่อน หรือท่ี เรยี กว่า งานระหวา่ งทาปลายงวด (Ending Work In Process) และจะกลายมาเป็นงานระหว่าง ทาตน้ งวดในงวดปจั จบุ นั ซ่ึงกิจการจะตอ้ งนามาผลิตตอ่ ใหเ้ สร็จในงวดปัจจบุ ัน ถ้าไม่ใช่เป็นการ เร่ิมผลิตสินค้าในเดือนแรกหรืออาจเป็นช่วงเร่ิมดาเนินธุรกิจใหม่ ดังน้ัน ในบทน้ีจะอธิบาย เพม่ิ เตมิ เกย่ี วกับการคานวณต้นทุนการผลิตตามระบบการบัญชีต้นทุนกระบวนการในกรณีที่มี งานระหว่างทาต้นงวด หรือเมื่อมีหน่วยผลิตเพ่ิมข้ึน หรือหน่วยเสียเกิดขึ้นในแผนกต่างๆ ดังนนั้ ในบทน้จี ะได้อธบิ ายถงึ รายละเอยี ดเกีย่ วกับการคานวณต้นทุนการผลิตเมื่อมีงานระหว่าง ทาต้นงวด เนื่องจากต้นทุนการผลติ ถา้ มงี านระหว่างทาต้นงวดหรือปลายงวดมาเกี่ยว จะมผี ลทา ให้การคานวณต้นทุนมีความแตกต่างกัน ขึ้นอยู่กับวิธีการคานวณมูลค่าสินค้าสาเร็จรูป ซึ่ง อาจจะใชว้ ธิ กี ารคานวณตน้ ทุนการผลติ แบบถวั เฉลี่ย หรอื วิธีเขา้ กอ่ น – ออกก่อนก็ได้ หลักการ คดิ ต้นทนุ กจ็ ะแตกตา่ งกนั ดงั น้ัน เน้อื หาในบทนี้ จะอธิบายถงึ การจดั ทารายงานต้นทุนการผลิต แบบวิธีถัวเฉลี่ย การจัดทารายงานต้นทุนการผลิตแบบเข้าก่อน - ออกก่อน รวมถึงการจัดทา รายงานตน้ ทุนการผลติ เมอ่ื มหี นว่ ยเพ่ิม และเมอ่ื มีหนว่ ยเสยี หรอื หนว่ ยสญู มาเกี่ยวขอ้ งรว่ มด้วย การคานวณต้นทนุ การผลิตเมื่อมีงานระหว่างทาต้นงวด จากตัวอยา่ งที่อธิบายในบทท่ี 8 เป็นกรณที บี่ รษิ ทั ไม่มงี านระหว่างทาต้นงวด แตใ่ น ความเปน็ จรงิ ถ้าหากกิจการมีการดาเนนิ ธุรกจิ มานานหลายปี โดยท่ัวไปกิจการจะตอ้ งมีงานที่ ยงั ค้างอยใู่ นงวดกอ่ นที่ยงั ทาไม่เสรจ็ แล้วนามาทาตอ่ ในงวดบญั ชถี ัดไป เช่น โรงงานผลิต รถยนต์ อาจผลิตรถยนตไ์ มเ่ สรจ็ แตโ่ รงงานอาจต้องปดิ โรงงานช่วงสงกรานต์ หรอื เปน็ ชว่ งท่ี เครอ่ื งจกั รมกี ารซอ่ มแซม ทาให้การผลิตไมเ่ ปน็ ไปตามแผน เกดิ ความล่าชา้ ในการผลติ อาจมี สนิ คา้ บางอยา่ งทย่ี งั ผลติ ไม่เสรจ็ จะทาการผลติ ตอ่ เม่อื เปิดโรงงานอกี คร้ัง หรอื เมอ่ื พนกั งาน กลับมาทางาน หรอื เครื่องจกั รไดร้ ับการซ่อมแซมเรยี บร้อย ดงั นนั้ ถา้ ลกั ษณะการผลิตเป็น

9 - 4 การบัญชีตน้ ทนุ 1 แบบตอ่ เนอ่ื ง (Continuous Process) เม่อื ถึงวนั สน้ิ งวดกจิ การจะยงั คงมสี นิ ค้าบางสว่ นที่ยงั ผลิต ไม่เสรจ็ ซงึ่ สินคา้ เหลา่ นีจ้ ะกลายเปน็ งานระหวา่ งทาตน้ งวดของงวดการผลติ ใหมต่ ่อไป หรืองวด บัญชีถัดไป นน่ั เอง (สมนกึ เออื้ จิระพงษ์พันธ์, 2557 : 356) จากตัวอย่างของบริษัท สยามทอย จากัด ในบทที่แล้ว เป็นข้อมูลการผลิตเดือนแรก ของการดาเนินงานของบริษัท จึงไม่มีงานระหว่างทาต้นงวดในเดือนมกราคม แต่หลังจากทา รายงานตน้ ทนุ การผลติ ประจาเดือนมกราคมเสร็จสิ้น ปรากฏว่ามีงานระหว่างทาปลายงวดใน แผนกผลติ ท่ี 1 และแผนกผลติ ที่ 2 เทา่ กบั 2,000 และ 3,000 หน่วย ตามลาดบั รายการนี้จะ แสดงเป็นงานระหวา่ งทาต้นงวดของเดอื นกุมภาพันธ์ ซ่งึ บริษัทจะนามาผลิตต่อในแผนกผลิตที่ 1 และแผนกผลติ ท่ี 2 เพือ่ ให้เขา้ ใจเกี่ยวกับการคานวณต้นทุนการผลติ และจัดทารายงานต้นทุน การผลิตของแผนกผลติ ทง้ั สอง กรณมี ีงานระหวา่ งทาตน้ งวดมาเก่ียวข้อง ดังในตัวอยา่ งที่ 9.1 ตวั อยา่ งท่ี 9.1 จากข้อมูลของบริษัท สยามทอย จากัด บริษัทได้จัดทารายงานต้นทุนการผลิตของ แผนกผลิตท่ี 1 และแผนกผลติ ท่ี 2 ประจาเดอื นมกราคม 25X1 เรียบร้อยแล้ว มีงานระหว่างทา ปลายงวด จานวน 2,000 และ 3,000 หน่วยตามลาดับ ในเดือนกุมภาพันธ์ แผนกผลิตท้ังสอง จึงต้องทาการผลิตงานที่ยังไม่เสร็จให้เสร็จเรียบร้อย เพ่ือนาไปขายให้กับลูกค้าต่อไป โดยใน เดอื นกมุ ภาพนั ธ์ บริษทั สยามทอย มขี อ้ มูลปริมาณการผลิต และต้นทนุ การผลิตต่างๆ ดงั น้ี ปริมาณหน่วยผลิต (หน่วย) แผนกผลิตที่ 1 แผนกผลิตท่ี 2 งานระหว่างทาต้นงวด 2,000 3,000 หนว่ ยนาเขา้ ผลติ 12,000 11,000 หนว่ ยผลิตเสร็จโอนออกไปแผนกผลติ ที่ 1 11,000 หน่วยผลิตสนิ ค้าสาเร็จรูป 10,000 หน่วยงานระหว่างทาปลายงวด แผนกผลติ ที่ 1 (ผลติ เสรจ็ 3,000 แผนกผลติ ท่ี 2 (ผลิตเสร็จ 4,000 ต้นทนุ การผลิต (บาท) 22,500 135,000 งานระหว่างทาตน้ งวด 15000 วัตถุดิบทางตรง ค่าแรงทางตรง คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตจดั สรร

บทที่ 9 การบญั ชีตน้ ทุนกระบวนการ (ตอ่ ) 9 - 5 ต้นทนุ การผลิต (บาท) แผนกผลิตที่ 1 แผนกผลิตท่ี 2 ต้นทนุ ในระหวา่ งเดอื น 35,250 75,000 วตั ถดุ ิบทางตรง 92,500 150,000 คา่ แรงทางตรง 100,000 180,000 ค่าใชจ้ า่ ยการผลิตจดั สรร ในเดือนกุมภาพันธ์ 25X1 กิจการได้ใส่วัตถุดิบทางตรง A เข้าในตอนต้น กระบวนการผลิตในแผนกผลิตที่ 1 และป้อนวัตถุดิบ B เข้าตามเปอร์เซ็นต์ของการผลิตใน แผนกผลิตที่ 2 ส่วนค่าแรงงานและค่าใช้จา่ ยการผลิตของท้ัง 2 แผนก ให้ถือว่าได้นาเข้าผลิต ในแผนกอยา่ งสมา่ เสมอ จากข้อมูลข้างต้น ถ้าพนักงานบัญชีต้องการจัดทารายงานต้นทุนการ ผลิตของท้งั 2 แผนกประจาเดอื นกุมภาพนั ธ์ 25X1 เมื่อกิจการได้นาข้อมูลการผลิตข้างต้นเพื่อไปจัดทารายงานต้นทุนการผลิต จะพบ ปญั หาดังตอ่ ไปน้ี 1) หน่วยที่ผลิตเสร็จจากแผนก เช่น ในแผนกผลิตที่ 1 จานวน 11,000 หน่วยน้ัน สามารถบอกขอ้ แตกต่างไดห้ รือไม่ว่าเป็นหน่วยที่มาจากงานระหว่างทาต้นงวดหรือเป็นหน่วย ทีม่ าจากหน่วยที่นาเข้าผลิตใหมใ่ นระหวา่ งงวด 2) จะคิดหน่วยเทียบเท่าให้กับหน่วยท่ีผลิตเสร็จครบถ้วน 100% หรือไม่ ท้ังน้ีโดยไม่ คานึงถึงสว่ นทีไ่ ด้ทาไปแลว้ ในงานระหว่างทาต้นงวด 3) จะนาตน้ ทนุ งานระหวา่ งทาตน้ งวดมารวมกับตน้ ทุนทีเ่ กิดขึ้นในแผนกในระหว่างงวด หรอื ไม่ การตอบปัญหาเหล่าน้ีได้ขึ้นกับวิธีการคานวณต้นทุนงานระหว่างทาต้นงวด ซึ่ง ประกอบด้วย 2 วธิ ี ได้แก่ วิธีถัวเฉลี่ย หรือถัวเฉลี่ถ่วงน้าหนัก และวิธีเข้าก่อน – ออกก่อน ซ่ึง แต่ละวธิ ีมหี ลักการคานวณตน้ ทนุ การผลิต ได้ดังนี้ (ปรับปรุงจากสมนึก เอื้อจิระพงษ์พันธ์, 2557 : 356)

9 - 6 การบญั ชตี ้นทุน 1 1. วิธีถวั เฉล่ีย หรอื ถวั เฉล่ียถว่ งน้าหนัก วิธีถัวเฉลี่ยหรือถัวเฉลี่ยถ่วงน้าหนัก (Average Costing หรือ Weighted Average Costing Method) เปน็ การนาเอาตน้ ทนุ ของงานระหว่างทาต้นงวดไปรวมกับตน้ ทุนการผลิตใน ระหวา่ งงวด เพ่อื หาต้นทนุ การผลติ ท้ังหมดท่ีคดิ เขา้ กับแผนก แล้วหารด้วยหน่วยเทียบเท่าของ หนว่ ยท่ผี ลติ เสร็จท้ังหมดจากแผนกนี้ ซึ่งต้นทุนการผลิตต่อหน่วยเทียบเท่า สามารถคานวณ โดยใชส้ ูตรดงั นี้ ต้นทนุ ต่อหนว่ ยเทยี บเทา่ = ตน้ ทุนงานระหวา่ งทาต้นงวด + ต้นทนุ การผลติ ในงวดปจั จบุ นั หนว่ ยเทียบเทา่ ผลิตเสร็จท้ังหมด วิธีการคานวณต้นทุนการผลิตแบบถัวเฉล่ียถ่วงน้าหนัก จะเป็นการพิจารณาว่างาน ระหวา่ งทาตน้ งวดเป็นหนว่ ยทเ่ี ริม่ ผลติ ใหม่ ซึ่งจะนาไปรวมเข้าเปน็ ส่วนหนงึ่ ของต้นทุนการผลิต ในปัจจุบัน โดยไม่คานึงว่าการผลิตได้เร่ิมผลิตมาจากงวดก่อนมากน้อยเพียงใด จะทาการถัว เฉลย่ี ตน้ ทุนการผลติ ทุกชนดิ ว่ามตี น้ ทนุ ต่อหน่วยเท่ากับเท่าใด แล้วก็จะใช้ราคาต้นทุนถัวเฉลี่ย นน้ั เป็นราคาเดียวในการตีราคาสินคา้ คงเหลอื หรอื ผลติ ผลทไี่ ดร้ ับ (Output) ในรายงานต้นทุน การผลิต 2. วิธีเข้าก่อน – ออกกอ่ น (First - in , First – out Method : FIFO Method) วิธีการคานวณต้นทุนการผลิตตามวิธีเข้าก่อน – ออกก่อน เป็นการคิดต้นทุนงาน ระหว่างทาตน้ งวดเม่ือผลิตเสร็จแยกออกตา่ งหากจากตน้ ทุนการผลิตท่เี กดิ ขนึ้ ในงวดใหม่ ซึ่งวิธี นอ้ี ยูภ่ ายใต้สมมตฐิ านทว่ี า่ งานระหวา่ งทาตน้ งวดซง่ึ นาเข้าผลิตในแผนกตั้งแต่งวดท่ีแล้ว จะทา การผลติ กอ่ น และเสร็จไปก่อนเป็นรุ่นแรก หลังจากนั้นจึงผลิตหน่วยนาเข้าในงวดปัจจุบันต่อ ดังน้ัน การคิดต้นทุนของหน่วยที่ผลิตเสร็จจากหน่วยที่นาเข้าผลิตใหม่ในงวดปัจจุบันจะเป็น ต้นทุนในส่วนถัดมา หรือกล่าวได้ว่าหน่วยท่ีผลิตเสร็จจากแผนกในปัจจุบันจะประกอบด้วย หนว่ ยผลติ 2 รุ่น ไดแ้ ก่ 2.1 จากหน่วยท่เี ปน็ งานระหว่างทาต้นงวด และ 2.2 จากหนว่ ยที่เรมิ่ ผลติ ใหม่ในงวดปัจจบุ นั ดังนั้น ต้นทุนต่อหน่วยท่ีผลิตเสร็จในปัจจุบันจึงแตกต่างกันกับต้นทุนต่อหน่วยของ งานระหว่างทาตน้ งวด แบ่งไปตามรุ่นท่ีนาเข้าผลิต ซ่ึงวิธีน้ีจะได้ต้นทุนต่อหน่วยท่ีผลิตเป็น 2 กลุม่ นั่นคอื กลุม่ แรกเปน็ มลู คา่ จากตน้ ทุนงานระหว่างทาตน้ งวดซึ่งต้องผลิตต่อเพ่ิมเติมในงวด ปัจจุบัน และกลุ่มที่สองเป็นมูลค่าของหน่วยที่เร่ิมนาเข้าผลิตใหม่ จนเสร็จในงวดปัจจุบัน ซึ่ง การคานวณต้นทุนการผลิตแยกตามแผนกวิธีนี้ จะตรงกันข้ามกับการคานวณต้นทุนแบบถัว เฉลย่ี ถ่วงน้าหนกั ท่คี ดิ ต้นทุนการผลติ เพยี งแค่กลุ่มเดียว คอื ตัวเลขตน้ ทุนถัวเฉลีย่ ที่คานวณได้

บทท่ี 9 การบญั ชตี น้ ทนุ กระบวนการ (ต่อ) 9 - 7 เพ่ือให้เหน็ ถึงข้อแตกตา่ งระหว่างการคานวณต้นทุนทั้ง 2 วิธี ดังแสดงเส้นทางต้นทุน การผลิตเปรยี บเทยี บระหวา่ ง 2 วิธี ดงั แสดงในภาพท่ี 9.1 การคิดต้นทนุ การผลิตตามวิธีถวั เฉล่ียถว่ งน้าหนัก ต้นทุนงวดก่อนทอี่ ยูใ่ น + ตน้ ทุนการผลิตใน = ต้นทนุ รวม งานระหวา่ งทาต้นงวด งวดปจั จุบัน ต้นทนุ ถวั เฉล่ยี ตอ่ หน่วย ต้นทนุ หน่วยผลติ ตน้ ทุนงาน เสรจ็ ท้งั หมด ระหวา่ งทาปลายงวด การคิดต้นทุนการผลิตตามวิธีเข้าก่อน - ออกก่อน ต้นทนุ งวดก่อนทอี่ ยใู่ น + ต้นทุนการผลติ ใน = ต้นทนุ รวม งานระหว่างทาตน้ งวด งวดปัจจุบัน ตน้ ทุนปจั จบุ นั ต่อหน่วย ต้นทนุ หนว่ ยท่ี ต้นทนุ หนว่ ยท่ี ตน้ ทนุ หนว่ ยทีเ่ รม่ิ เข้าผลิต ผลิตเสรจ็ จาก เริม่ เข้าผลิต แตผ่ ลติ ไม่เสร็จ งานระหวา่ งทาตน้ งวด และเสร็จในงวดปจั จบุ นั ในงวดปัจจบุ ัน = งานระหวา่ งทาปลายงวด ภาพที่ 9.1 เส้นทางต้นทนุ การผลติ ของการคานวณตน้ ทุนการผลิตแตล่ ะวธิ ี ทีม่ า: (ดวงมณี โกมารทัต, 2559 : 324) สาหรับการท่ีกิจการจะเลือกวิธีใดในการคานวณต้นทุนการผลิต ขึ้นอยู่กับว่าวิธีใดจะ เหมาะสมกับกิจกรรมท่ีเกิดข้ึนในกิจการหรือความต้องการท่ีจะคานวณต้นทุนให้ถูกต้องมาก ท่ีสุด รวมทั้งประโยชน์ที่คาดว่าจะได้รับจากแต่ละวิธี หากมีผลแตกต่างระหว่างการใช้ท้ัง 2 วิธีเพียงเล็กน้อยก็ควรเลือกวิธีท่ีคานวณง่ายและสะดวก เว้นแต่ในกรณีที่ต้นทุนในแต่ละงวด เปลย่ี นแปลงข้ึนลงจานวนมาก (Large Cost Fluctuations) ซ่ึงมีผลทาให้ต้นทุนงานระหว่าง