การบัญชีต้นทุน 2

บทท่ี 3 การวิเคราะหต์ น้ ทุน ปรมิ าณ และกาไร 3 - 11 2. โดยการใช้สตู รกาไรส่วนเกิน จากหลักการของกาไรส่วนเกิน กาไรส่วนเกินคือส่วนที่เหลือของรายได้หลังจากหัก ต้นทุนผันแปรแล้วหรือเป็นส่วนของกาไรท่ีนาไปชดเชยต้นทุนคงที่ ส่วนที่เหลือหลังจากหัก ต้นทุนคงท่ีคือกาไรของธุรกิจ ดังนั้นจุดคุ้มทุนเมื่อคานวณโดยพิจารณาจากกาไรส่วนเ กินจึง หมายถึงจุดที่ทาให้กาไรส่วนเกินเท่ากับต้นทุนคงที่รวมนั่นเอง โดยการคานวณจุดคุ้มทุน สามารถใชก้ าไรส่วนเกนิ ต่อหนว่ ยหรอื อัตราส่วนกาไรส่วนเกิน ใช้เป็นสูตรในการคานวณได้ทั้ง สองรายการ โดยแสดงการคานวณได้ดังนี้ จุดคุม้ ทนุ (หนว่ ย) = ต้นทุนคงทรี่ วม QBEP กาไรส่วนเกนิ ตอ่ หนว่ ย = FC S-V หรอื คานวณหายอดขาย ณ จดุ คุ้มทนุ (บาท) สามารถแสดงการคานวณ ไดด้ งั นี้ ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทุน (บาท) = ต้นทนุ คงท่รี วม อัตราสว่ นกาไรส่วนเกิน = FC (S – V) / S ตวั อยา่ งที่ 3.3 จากตัวอยา่ งท่ี 3.1 การคานวณจดุ คมุ้ ทนุ โดยใช้สตู รกาไรสว่ นเกิน สามารถคานวณได้ ดังนี้ จดุ ค้มุ ทนุ (หนว่ ย) = ตน้ ทุนคงทรี่ วม กาไรสว่ นเกนิ ตอ่ หนว่ ย QBEP = FC S–V = 350,000 500 – 150 = 350,000 350

3 - 12 การบัญชตี ้นทุน 2 = 1,000 ใบ ดงั น้นั ปรมิ าณการขาย ณ จุดคุ้มทุน เทา่ กบั 1,000 ใบ หรอื ถา้ ต้องการคานวณหายอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทุน สามารถคานวณได้ดงั นี้ ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทุน (บาท) = ตน้ ทนุ คงท่ีรวม อตั ราส่วนกาไรสว่ นเกิน = ต้นทุนคงท่ีรวม กาไรสว่ นเกินต่อหนว่ ย / ราคาขายตอ่ หนว่ ย ยอดขาย ณ จุดคมุ้ ทุน = FC (S – V) / S = 350,000 (500 – 150) / 500 = 350,000 0.7 = 500,000 บาท ดังน้ัน ยอดขาย ณ จุดคมุ้ ทุน เทา่ กบั 500,000 บาท หรอื อาจคานวณยอดขาย ณ จุดคมุ้ ทนุ โดยการคูณราคาขายตอ่ หนว่ ยกับปริมาณการ ขาย ณ จดุ คมุ้ ทุนกไ็ ดเ้ ชน่ กัน ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทุน (บาท) = ราคาขายตอ่ หนว่ ย x ปรมิ าณการขาย ณ จดุ ค้มุ ทนุ = S x QBEP = 500 x 1,000 = 500,000 บาท ดงั นน้ั ไม่วา่ จะใชส้ ตู รกาไรส่วนเกนิ หรือใชว้ ธิ ีคูณดว้ ยราคาขายตอ่ หน่วยกบั ปริมาณ การขาย ณ จดุ คุ้มทนุ ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทุน จะเท่ากับ 500,000 บาท เทา่ กัน 3. โดยการวาดกราฟ การคานวณหาจุดคุ้มทนุ นอกจากจะใช้สมการ และสตู รกาไรส่วนเกนิ ในการคานวณแลว้ สามารถหาจุดคุ้มทุนโดยการวาดกราฟได้เช่นกัน ซึ่งการวาดกราฟ สามารถพิจารณาได้ 2 ลักษณะ ได้แก่ กราฟต้นทุน ปริมาณและกาไร (Cost – Volume – Profit Graph) และกราฟ กาไร (Profit – Volume Graph)

บทที่ 3 การวเิ คราะหต์ ้นทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 13 3.1. กราฟต้นทนุ ปริมาณและกาไร การคานวณจุดคุ้มทุนโดยการวาดกราฟต้นทุน ปริมาณและกาไร (Cost – Volume – Profit Graph) นั้น เป็นการหาจุดตัดระหว่างเส้นรายได้รวมและเส้นต้นทุนรวม ดังนั้นก่อนจะ วาดกราฟจาเป็นต้องมีการกาหนดระดับของปริมาณการขายสินค้าแต่ละระดับ (หรือ แกน X) เพอื่ คานวณหารายไดร้ วมและตน้ ทุนรวม (หรือ แกน Y) ก่อน เพอ่ื นาไปกาหนดปรมิ าณการขาย และรายได้หรือต้นทุนรวม (จุด X และ Y) ในกราฟ ซ่ึงมขี ้ันตอนดงั นี้ ขนั้ ที่ 1 กาหนดระดบั หรือปรมิ าณการขายแตล่ ะระดับ สาหรับตัวอยา่ งน้ี มกี ารกาหนดระดับการขาย 4 ระดับ ได้แก่ ปริมาณการขาย 0 หน่วย 500 หนว่ ย 1,000 หนว่ ย และ 1,500 หน่วย ตามลาดบั ขนั้ ที่ 2 วาดเสน้ รายไดร้ วม คานวณหารายไดร้ วมของแต่ละระดับการขาย โดยใช้ปริมาณการขายแต่ละระดับ คูณ กับราคาขายต่อหนว่ ย เช่น ระดบั การขาย ที่ 500 หน่วย ราคาขายต่อหน่วย 500 บาท รายได้ รวมเท่ากับ 250,000 เปน็ ตน้ ขนั้ ท่ี 3 วาดเสน้ ตน้ ทนุ คงทีร่ วม ลักษณะของต้นทุนคงที่รวม จะไม่มีการเปล่ียนแปลง เมื่ออยู่ภายใต้ช่วงของการผลิต หนึ่งๆ ซ่ึงในตวั อยา่ งน้ี กาหนดใหต้ ้นทนุ คงท่รี วม เท่ากบั 350,000 บาท ดังน้ัน เส้นต้นทุนคงที่ รวมจงึ เท่ากบั 350,000 บาท ในทุกระดบั ของการขาย หรือเปน็ เสน้ ที่ขนานกับแกน X ขนั้ ที่ 4 วาดเสน้ ต้นทนุ รวม การคานวณต้นทุนรวม เกิดจากการรวมกันระหว่างต้นทุนผันแปรรวมและต้นทุนคงท่ี รวม หรือ สามารถเขียนเป็นสมการตน้ ทนุ ผสมได้ดังน้ี ต้นทุนรวม = ต้นทนุ ผนั แปรรวม + ต้นทุนคงที่รวม จากตัวอย่างท่ี 3.1 ถ้ากิจการต้องการหาจุดคุ้มทุน โดยใช้วิธีการวาดกราฟต้นทุน ปรมิ าณและกาไร สามารถทาได้ ดงั นี้ ณ ระดับการขายท่ี 500 หนว่ ย ต้นทุนรวมจะเทา่ กบั ตน้ ทนุ รวม (ณ ระดับการขาย 500 หนว่ ย) = (500 หนว่ ย x 150) + 350,000 บาท = 425,000 บาท

3 - 14 การบัญชตี ้นทนุ 2 ณ ระดบั การขายท่ี 1,000 หนว่ ย ต้นทุนรวมจะเท่ากับ ต้นทนุ รวม (ณ ระดับการขาย 1,000 หน่วย) = (1,000 หนว่ ย x 150) + 350,000 บาท = 500,000 บาท 3.1.1. คานวณหาจดุ ค้มุ ทุน จุดคุ้มทุน คือ ปริมาณการขายหรือจุดท่ีทาให้รายได้รวมและต้นทุนรวมเท่ากัน ไม่มี กาไรหรือขาดทนุ ดงั นน้ั จดุ คมุ้ ทุนท่ีปรากฏในกราฟ คอื จดุ ตดั ของเส้นรายได้รวมและเส้นต้นทุน รวม เมือ่ ทาการลากเสน้ รายได้รวม และเส้นต้นทุนรวมได้แล้ว จุดท่ีตัดกันนั่นคือ จุดคุ้มทุน ถ้า ต้องการหาปริมาณการขาย ณ จุดคุ้มทุน ให้ลากเส้นจากจุดคุ้มทุนไปหาแกนนอนหรือแกน X และถ้าต้องการหายอดขาย ณ จุดคมุ้ ทุนเปน็ จานวนเงิน ให้ลากเส้นจากจุดคุ้มทุนไปหาแกนตั้ง หรอื แกน Y จากข้นั ตอนทัง้ 4 ขน้ั ทก่ี ลา่ วมาข้างต้น สามารถแสดงรายละเอียด ในแต่ละข้ันตอนได้ ดงั น้ี 1) กาหนดระดับหรือปรมิ าณการขาย เพ่ือคานวณหารายได้รวมและต้นทนุ รวม (1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) ปริมาณการ ราคาขาย ต้นทนุ คงท่ี ต้นทนุ ผนั (4) + (6) ต่อหน่ วย (1) x (2) รวม(บาท) แปรต่อ (1) x(5) ต้นทนุ รวม ขาย (บาท) (หน่ วย) รายได้รวม หน่ วย ต้นทุนผนั (บาท) แปรรวม 350,000 150 (บาท) 425,000 0 500 0 350,000 150 500,000 500 500 250,000 350,000 150 0 575,000 1,000 500 500,000 350,000 150 75,000 1,500 500 350,000 150,000 750,000 225,000

บทที่ 3 การวิเคราะหต์ น้ ทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 15 2) วาดเสน้ รายไดร้ วมและต้นทนุ รวม โดยใชข้ ้อมูลจากตารางทไ่ี ดจ้ ากขัน้ ตอนที่ 1 รายได้และตน้ ทนุ (บาท) 800,000 500 จุดคมุ้ ทุน รายไดร้ วม 7000,000 1,000 ต้นทนุ รวม 6000,000 0 ตน้ ทนุ คงทีร่ วม 0500,000 4000,000 1,500 ปริมาณการขาย (หน่วย) 0300,000 0 2000,000 1000,000 0 0 ภาพที 3.1 กราฟตน้ ทนุ ปรมิ าณและกาไร 3.2. กราฟกาไร การคานวณจุดคุม้ ทนุ โดยการวาดกราฟกาไร (Profit – Volume Graph) นั้น เปน็ การ แสดงจุดคมุ้ ทนุ โดยจะเนน้ ส่วนทเ่ี ป็นกาไรและสว่ นทข่ี าดทนุ โดยกราฟจะแสดงแตเ่ ฉพาะเสน้ กาไรเทา่ น้ัน ซ่งึ ต่างจากกราฟตน้ ทุน ปรมิ าณและกาไรท่แี สดงเสน้ รายไดร้ วม ตน้ ทนุ รวมพรอ้ ม ทั้งแสดงสว่ นท่ีเป็นกาไรและขาดทนุ ในกราฟเดยี วกัน สาหรับกราฟกาไร จะแสดงจดุ ค้มุ ทนุ โดย จุดคุม้ ทุนจะเปน็ จดุ ทีเ่ สน้ กาไรตัดกับแกน x และส่วนกาไรหรอื ขาดทนุ จะแสดงตามจานวน ระยะหา่ งของเสน้ กาไรกับแกน x ณ ระดบั หรอื ปรมิ าณการขายของแตล่ ะระดับ จากขอ้ มลู ตวั อยา่ ง 3.1 ของบรษิ ทั ประกอบการคา้ จากัด สามารถนามาคานวณหา จุดคมุ้ ทนุ โดยการวาดกราฟกาไร โดยมขี ้นั ตอนดังน้ี 3.2.1. แสดงจุดของต้นทนุ คงที่ การกาหนดจดุ ตน้ ทนุ คงทที่ ี่เสน้ กราฟกาไร สามารถกาหนดได้โดยใหร้ ะดบั การขายเป็น 0 หนว่ ย ต้นทุนคงทเ่ี ปน็ เท่าใด จดุ นัน้ จะแสดงเปน็ จุดตน้ ทุนคงที่ เช่น ตวั อยา่ งนี้ ณ ระดบั การ ขายที่ 0 หน่วย จะมีตน้ ทนุ คงที่เท่ากบั 350,000 บาท โดยแสดงทีแ่ กน Y ส่วนทตี่ ดิ ลบ

3 - 16 การบัญชีต้นทุน 2 3.2.2. แสดงส่วนของกาไรหรอื ขาดทนุ การแสดงสว่ นท่ีเป็นกาไรหรือขาดทนุ สามารถหาไดโ้ ดยการกาหนดปริมาณการขายแต่ ละระดับ แลว้ คานวณหากาไรหรือขาดทุน จากสมการกาไร ดงั น้ี กาไร (ขาดทนุ ) = รายไดร้ วม – ตน้ ทนุ รวม = รายได้รวม – (ตน้ ทุนผนั แปรรวม+ตน้ ทนุ คงทรี่ วม) จากขอ้ มูลตวั อย่าง 3.1 ของบริษทั ประกอบการคา้ จากัด สามารถคานวณกาไรหรอื ขาดทนุ ของแต่ละระดับการขาย ไดด้ งั น้ี ณ ระดบั การขายที่ 0 หนว่ ย กาไร (ขาดทนุ ) = (0 x 500) – ((0 x 150) + 350,000)) = - 350,000 บาท ณ ระดบั การขายที่ 500 หน่วย กาไร (ขาดทนุ ) = (500 x 500) – ((500 x 150) + 350,000)) = 250,000 บาท – 425,000 = - 175,000 บาท ณ ระดับการขายที่ 1,000 หน่วย กาไร (ขาดทนุ ) = (1,000 x 500) – (1,000 x 150) + 350,000) = 500,000 บาท – 500,000 = 0 บาท ณ ระดบั การขายที่ 1,500 หน่วย กาไร (ขาดทนุ ) = (1,500 x 500) – ((1,500 x 150) + 350,000)) = 750,000 บาท – 575,000 = 175,000 บาท จากการคานวณสว่ นกาไรหรอื ขาดทนุ ของแตล่ ะระดบั การขายแล้ว หลังจากนั้น จะ ลากเสน้ ตดั จุดกาไรหรอื ขาดทุน ของแตล่ ะระดบั การขายทีเ่ ลอื ก เสน้ ท่ลี ากตดั กับแกน X จะเปน็ เส้นที่แสดงส่วนของกาไรหรือขาดทุน เสน้ กราฟนีเ้ รยี กว่า เส้นกำไร 3.2.3. คานวณหาจดุ ค้มุ ทนุ จดุ คมุ้ ทุน คอื จดุ ทไี่ มม่ กี าไรหรือขาดทนุ ดังนน้ั จดุ คมุ้ ทนุ ทอ่ี ยู่บนกราฟกาไร จะเทา่ กับ 0 พอดี เชน่ จากข้อมลู ตัวอยา่ งนี้ ปรมิ าณการขายทท่ี าใหไ้ ด้กาไรเทา่ กบั 0 อย่ทู ี่ระดบั การขาย 1,000 หน่วย จากท่คี านวณไดใ้ นขั้นที่ 2 หลงั จากนนั้ ลากเสน้ จากจดุ ต้นทนุ คงท่ี ไปหาจุดคมุ้ ทนุ 1,000 หนว่ ย

บทท่ี 3 การวิเคราะหต์ น้ ทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 17 3.2.4. แสดงส่วนกาไรหรอื ขาดทุน สว่ นท่เี ป็นกาไรจะมพี ืน้ ทอ่ี ยู่บนแกน X ส่วนที่เปน็ ขาดทุนจะมพี น้ื ทอี่ ยู่ใตแ้ กน X ดัง แสดงในภาพที่ 3.2 รายได้และตน้ ทนุ (บาท (Y) 400,000 จดุ คมุ้ ทุน ปรมิ าณการขาย (หน่วย) 0300,000 2,000 (X) 0 500 1,000 1,500 200,000 0 1000,000 00 ต้นทุนคงทีร่ วม 350,000 บาท 100,000 ภาพท่ี 3.2 กราฟกาไร 0 200,000 0300,000 0 400,000 0 การเปล่ียนแปลงตวั แปรท่ีมีผลต่อการวิเคราะหต์ ้นทุน ปริมาณและกาไร ในการดาเนินธุรกจิ ไมว่ ่าจะเปน็ ธรุ กจิ ประเภทใดหรืออยูใ่ นอุตสาหกรรมใดกต็ าม จะเห็น ได้ว่ามีปัจจัยต่างๆ ที่มีผลกระทบต่อการวิเคราะห์ข้อมูลทางการบัญชี ไม่ว่าจะเป็น สภาพแวดล้อมของอุตสาหกรรม สภาพทางเศรษฐกิจ การแข่งขัน เป็นต้น จะพบว่าปัจจัย ดังกล่าว มีผลกระทบต่อนโยบายของบริษัท รวมไปถึงกลยุทธ์ต่างๆ ที่ผู้บริหารใช้ในการ ดาเนนิ งาน อาทเิ ช่น การเปลยี่ นแปลงสภาพทางเศรษฐกิจ มีผลทาให้บริษัทมีการเปล่ียนแปลง ราคาสินค้า อาจจะมีการกาหนดราคาสินค้าสูงขึ้นหรืออาจจะต่าลง หรืออาจจะเปล่ียนแปลง ตน้ ทุนผลิตภัณฑ์ ซึง่ ประกอบดว้ ยต้นทุนผันแปรและต้นทุนคงท่ีอย่างใดอย่างหนึ่ง หรือท้ังสอง อย่างพร้อมๆกัน รวมไปถึง การเปล่ียนแปลงปริมาณสินค้าที่ขายเช่นกัน ดังน้ันเมื่อตัวแปรท่ี

3 - 18 การบัญชตี ้นทนุ 2 เก่ยี วขอ้ งกบั การวิเคราะห์ขอ้ มลู เปล่ียน จะทาให้มผี ลตอ่ การวิเคราะห์ต้นทนุ ปริมาณ และกาไรมี การเปล่ียนแปลงเช่นกนั เชน่ เมื่อต้นทนุ ผนั แปรเพ่ิมขนึ้ กาไรส่วนเกินจะลดลง หรือต้นทุนคงท่ี ลดลง กาไรจากการดาเนินงานจะเพิ่มขึ้น หรือ การเปล่ียนแปลงดังกล่าวอาจส่งผลต่อการ คานวณจุดค้มุ ทุนใหมอ่ ยเู่ สมอ เป็นต้น ซ่ึงการเปล่ียนแปลงตัวแปรอาจเปลี่ยนแปลงท่ีตัวใดตัว หนึง่ หรือเปล่ียนแปลงตัวแปรมากกว่าหน่งึ รายการในเวลาเดยี วกัน ตวั อยา่ งที่ 3.4 จากขอ้ มูลเดมิ ของบริษัท ประกอบการคา้ จากดั (ตัวอย่างที่ 3.1) มขี ้อมลู ราคาขายและ ตน้ ทนุ ต่างๆ ท่ีเกย่ี วข้องดงั นี้ ราคาขายตอ่ หน่วย (S) 500 บาทต่อหนว่ ย ต้นทนุ ผนั แปรตอ่ หนว่ ย (V) 150 บาทต่อหน่วย ตน้ ทุนคงทรี่ วม (FC) 350,000 บาท จุดคุ้มทนุ เดมิ 1,000 ใบหรือเปน็ จานวนเงนิ 500,000 บาท สมมตใิ หม้ กี ารเปลี่ยนแปลงตัวแปรทเ่ี กีย่ วข้องกบั การวิเคราะห์ตน้ ทุน ปริมาณและกาไร แยกเป็นกรณตี า่ งๆ ดังนี้ กรณีที่ 1 การเปล่ยี นแปลงราคาขาย กรณีท่ี 2 การเปลีย่ นแปลงต้นทุนผันแปร กรณที ี่ 3 การเปลย่ี นแปลงตน้ ทุนคงท่ี เพื่อใหเ้ ข้าใจในการเปลี่ยนแปลงของตัวแปรท่ีเกยี่ วขอ้ งกบั การวเิ คราะหต์ น้ ทุ น ปริมาณ และกาไร จะแสดงการเปลย่ี นแปลงในแตล่ ะกรณี ดงั นี้ กรณีที่ 1 ถ้าบริษัทมีการเปลี่ยนแปลงราคาขายของกระเป๋ าหนังเพ่ิมขึ้น 20% เนื่องจากบรษิ ัทไดน้ าเอาสินค้าไปขายให้กับกลุ่มลูกค้าท่ีมีรายได้สูงและสถานท่ีขายสินค้าเน้น สนิ ค้า Brand Name เปน็ หลกั โดยทตี่ ัวแปรอนื่ ๆยังคงที่ จากผลของการเพ่ิมราคาสินค้า ทาให้ จดุ คมุ้ ทนุ ของบรษิ ัทมีการเปลย่ี นแปลงอยา่ งไร วิธีการคานวณ = 500 + (20%X500) ราคาขายใหม่ (SNew) = 600 บาทตอ่ ใบ

บทท่ี 3 การวิเคราะหต์ ้นทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 19 คานวณหาจดุ คมุ้ ทุน โดยการใชส้ มการ สามารถแสดงการคานวณไดด้ งั น้ี รายไดร้ วม = ต้นทนุ รวม (ราคาขาย/หนว่ ย x ปริมาณการขาย) = ตน้ ทนุ คงท่รี วม + ตน้ ทนุ ผนั แปรรวม = ต้นทนุ คงท่รี วม + (ต้นทุนผันแปร/หนว่ ย x ปริมาณการขาย) SNew QBEP = FC + VQBEP 600QBEP = 350,000 + 150 QBEP 600 QBEP - 150 QBEP = 350,000 (600 – 150) QBEP = 350,000 450 QBEP = 350,000 QBEP = 350,000 450 = 777.78* หรือ ประมาณ 778 ใบ *ปรมิ าณการผลติ สนิ ค้า ตอ้ งผลติ เป็นจานวนเตม็ เสมอ จงึ ตอ้ งปัดตัวเลขเป็นจานวนเตม็ ดังน้นั จะเห็นไดว้ ่า เมอื่ ราคาขายเปลี่ยนแปลงเพิ่มขนึ้ 20% จดุ คมุ้ ทนุ จะลดลงจาก 1,000 ใบเป็น 778 ใบ กรณีท่ี 2 (ไมเ่ กย่ี วขอ้ งกบั กรณีท่ี1) ถ้าบริษัทมีการเปล่ียนแปลงต้นทุนการผลิตผนั แปรของกระเป๋าหนัง ท่ีเกี่ยวกับวัตถุดิบทางตรงเพิ่มข้ึนเป็น 65 บาท และค่าแรงงานทางตรง เพ่ิมข้ึนเป็น 60 บาท เนื่องจากราคาวัตถุดิบทางตรงแพงขึ้นและรัฐบาลมีนโยบายปรับอัตรา คา่ แรงงงานขนั้ ต่าเพ่มิ ขน้ึ จึงส่งผลกระทบตอ่ คา่ แรงงานที่จ่ายให้กับพนักงานแผนกผลิต โดยที่ ตัวแปรอื่นๆยังคงที่ จากผลของการเพ่ิมต้นทุนวัตถุดิบทางตรงและค่าแรงงานทางตรง ทาให้ จุดคุ้มทุนของบรษิ ัทมีการเปลี่ยนแปลงอย่างไร วิธีการคานวณ ต้นทุนผนั แปรใหม่ (VNew) = 65 + 60 + 25 + 20 = 170 บาทตอ่ ใบ คานวณหาจดุ คมุ้ ทุน โดยการใช้สตู รกาไรส่วนเกิน สามารถแสดงการคานวณได้ดังนี้ จุดคุม้ ทนุ (หน่วย) = ตน้ ทนุ คงที่รวม กาไรสว่ นเกินตอ่ หน่วย QBEP = FC S - VNew = 350,000 500 - 170

3 - 20 การบัญชีต้นทนุ 2 = 350,000 330 = 1,060.61 หรือ 1,061 ใบ ดังนน้ั จะเหน็ ไดว้ า่ เมอ่ื ตน้ ทนุ การผลิตผันแปรเปลีย่ นแปลงเพม่ิ ขนึ้ จุดคมุ้ ทุนจะเพม่ิ ขึ้น จาก 1,000 ใบเป็น 1,061 ใบ กรณีท่ี 3 (ไม่เกย่ี วข้องกบั กรณีท่ี 1 และ 2 ) ถา้ บริษทั มีการเปล่ียนแปลงต้นทนุ คงท่ี ของกระเปา๋ หนงั คือบริษัทมกี ารเพม่ิ เงนิ เดอื นพนักงานขาย และเปลย่ี นนโยบายการโฆษณา ทา ให้คา่ ใช้จา่ ยในการขายคงทเ่ี พมิ่ ขน้ึ เปน็ 150,000 บาท โดยทตี่ ัวแปรอืน่ ๆยังคงที่ จากผลของ การเพม่ิ ตน้ ทุนคงทด่ี งั กลา่ ว ทาให้จดุ คมุ้ ทุนของบรษิ ทั มีการเปลี่ยนแปลงอยา่ งไร วิธีการคานวณ ตน้ ทนุ คงที่ใหม่ (FCNew) = 120,000 +150,000 + 130,000 = 400,000 บาท คานวณหาจดุ ค้มุ ทนุ โดยการใช้สมการ สามารถแสดงการคานวณได้ดงั นี้ รายได้รวม = ต้นทุนรวม (ราคาขาย/หน่วย x ปรมิ าณการขาย) = ตน้ ทุนคงที่รวม + ต้นทนุ ผันแปรรวม = ตน้ ทุนคงทร่ี วม + (ตน้ ทุนผันแปร/หน่วย x ปริมาณการขาย) SQBEP = FCNew + VQBEP 500QBEP = 400,000 + 150 QBEP 500 QBEP - 150 QBEP = 400,000 (500 – 150) QBEP = 400,000 350 QBEP = 400,000 QBEP = 400,000 350 = 1,142.86 หรอื ประมาณ 1,143 ใบ ดงั นั้น จะเหน็ ได้วา่ เม่ือตน้ ทนุ คงทเ่ี ปล่ียนแปลงเพมิ่ ขนึ้ จุดคมุ้ ทนุ จะเพม่ิ ข้ึนจาก 1,000 เปน็ 1,143 ใบ

บทที่ 3 การวิเคราะหต์ น้ ทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 21 การวางแผนกาไรท่ีต้องการ การดาเนินธรุ กจิ โดยทัว่ ไป กจิ การมวี ตั ถุประสงคค์ อื ต้องการกาไร เพอื่ ความอยู่รอดของ กจิ การ ซง่ึ โดยปกติผบู้ ริหารจะเปน็ ผู้วางแผนว่าตอ้ งการกาไรจากการขายสินค้าหรือการบริการ เท่ากบั เทา่ ใด ซ่ึงจดุ คมุ้ ทุนเป็นเพยี งจดุ ท่ีทาให้กจิ การคุ้มทุน แต่ไม่มีผลกาไรมาเกีย่ วขอ้ ง ดงั น้ัน ถ้าผบู้ ริหารมแี ผนกาไรกาหนดไว้แล้วในแผนงบประมาณ หรอื มีการกาหนดกาไรตามเป้าหมาย (Target Income) ส่ิงที่นักบัญชีจะต้องมาพิจารณาต่อคือกิจการต้องขายสินค้าปริมาณเท่าใด หรือมียอดขายเทา่ ใดเพ่อื ให้ได้กาไรตามที่ผบู้ รหิ ารวางแผนเอาไว้ การคานวณปริมาณการขาย เพ่อื ใหไ้ ด้กาไรตามตอ้ งการจะคานวณโดยใชห้ ลกั การเดยี วกันกบั การคานวณจุดค้มุ ทุน ดังน้ี 1. โดยใช้สมการ 2. โดยใช้สตู รกาไรส่วนเกนิ 3. โดยการวาดกราฟ เพ่ือให้เข้าใจวิธีการคานวณจุดคุ้มทุนโดยใช้วิธีการวิเคราะห์แต่ละวิธี จะอธิบาย รายละเอียดการคานวณ แต่ละวธิ ตี ามลาดับ 1. โดยใช้สมการ รายได้รวม - ต้นทุนรวม = กาไรที่ต้องการ รายไดร้ วม - (ต้นทนุ คงท่ีรวม + ตน้ ทนุ ผันแปรรวม) = กาไรท่ีต้องการ รายได้รวม – (ตน้ ทุนคงทร่ี วม + (ตน้ ทนุ ผันแปร/หน่วย x ปรมิ าณการขาย)) = กาไรที่ต้องการ SQ - (FC + VQ) = OP โดยท่ี = ราคาขายต่อหน่วย (Selling price per unit) S Q = ปรมิ าณการขายเพือ่ ใหไ้ ดก้ าไรตามตอ้ งการ (Quantity) V = ตน้ ทนุ ผันแปรตอ่ หน่วย (Variable cost per unit) FC = ต้นทุนคงทร่ี วม (Fixed Cost) OP = กาไรทตี่ อ้ งการ หรอื กาไรก่อนหกั ภาษี (Operating Profit)

3 - 22 การบญั ชตี น้ ทุน 2 ตวั อยา่ งท่ี 3.5 จากขอ้ มูลของบริษทั ประกอบการคา้ จากัด ถ้าบรษิ ัทตอ้ งการกาไรจากการดาเนินงาน (กาไรก่อนหกั ภาษ)ี เทา่ กับ 700,000 บาท ใหค้ านวณหาปริมาณการขายเพอ่ื ใหไ้ ดก้ าไรตาม ตอ้ งการ วิธีการคานวณ รายได้รวม - ต้นทุนรวม = กาไรที่ตอ้ งการ รายได้รวม - (ต้นทนุ คงที่รวม + ต้นทนุ ผันแปรรวม) = กาไรทตี่ อ้ งการ รายไดร้ วม – (ต้นทนุ คงท่รี วม + (ตน้ ทนุ ผันแปร/หนว่ ย x ปรมิ าณการขาย)) = กาไรที่ต้องการ หรอื รายไดร้ วม = ต้นทุนคงที่รวม + (ตน้ ทุนผันแปร/หน่วย x ปริมาณการขาย) + กาไรที่ ตอ้ งการ SQ = FC + VQ + OP 500Q = 350,000 + 150Q + 700,000 500Q – 150Q = 350,000 + 700,000 350Q = 1,050,000 Q = 1,050,000 350 = 3,000 หน่วย ดังนน้ั ถ้าบรษิ ทั ตอ้ งการกาไรจากการดาเนินงาน (กาไรกอ่ นหกั ภาษี) เทา่ กบั 700,000 บาท ปริมาณการขายเพือ่ ใหไ้ ดก้ าไรตามตอ้ งการ จะเท่ากบั 3,000 หนว่ ย

บทที่ 3 การวเิ คราะห์ต้นทุน ปรมิ าณ และกาไร 3 - 23 2. โดยใช้สตู รกาไรส่วนเกิน การคานวณปริมาณการขายหรอื ยอดขายเพอื่ ให้ไดก้ าไรตามต้องการ โดยใช้สูตรกาไร สว่ นเกิน สามารถคานวณไดด้ ังน้ี ปริมาณการขายเพอ่ื ใหไ้ ด้ = ต้นทุนคงท่ีรวม + กาไรก่อนหกั ภาษี กาไรตามตอ้ งการ(หนว่ ย) กาไรสว่ นเกนิ ต่อหนว่ ย Q = FC + OP S-V หรอื = ต้นทุนคงที่รวม + กาไรกอ่ นหกั ภาษี อตั ราสว่ นกาไรสว่ นเกิน ยอดขายเพอื่ ใหไ้ ด้ กาไรตามตอ้ งการ (บาท) = FC + OP CMR = FC + OP (S – V) / S ตวั อยา่ งท่ี 3.6 จากขอ้ มลู ของบรษิ ัท ประกอบการคา้ จากัด ถ้าบริษทั ต้องการกาไรจากการดาเนนิ งาน (กาไรกอ่ นหกั ภาษี) เทา่ กบั 700,000 บาท ใหค้ านวณหาปรมิ าณการขายและยอดขายเพือ่ ใหไ้ ด้ กาไรตามต้องการ วิธีการคานวณ = ต้นทนุ คงท่ีรวม + กาไรกอ่ นหกั ภาษี ปรมิ าณการขายเพ่ือใหไ้ ด้ กาไรส่วนเกนิ ตอ่ หนว่ ย กาไรตามต้องการ(หน่วย) = FC + OP Q S–V = 350,000 + 700,000 500 – 150

3 - 24 การบญั ชตี ้นทุน 2 =1,050,000 350 = 3,000 หน่วย ดงั นัน้ ถ้าบริษัทต้องการกาไรจากการดาเนนิ งาน (กาไรก่อนหกั ภาษ)ี เท่ากับ 700,000 บาท ปรมิ าณการขายเพ่ือใหไ้ ดก้ าไรตามตอ้ งการ จะเทา่ กบั 3,000 หนว่ ย ยอดขายเพือ่ ใหไ้ ด้ = ต้นทุนคงทร่ี วม + กาไรกอ่ นหกั ภาษี กาไรตามตอ้ งการ (บาท) อตั ราส่วนกาไรสว่ นเกนิ = FC + OP CMR = FC + OP (S – V) / S = 350,000 + 700,000 (500 – 150)/500 = 1,050,000 0.7 = 1,500,000 บาท ดังน้ัน ถ้าบรษิ ัทตอ้ งการกาไรจากการดาเนนิ งาน (กาไรก่อนหักภาษี) เท่ากับ 700,000 บาท ยอดขายเพอื่ ใหไ้ ดก้ าไรตามตอ้ งการ จะเท่ากบั 1,500,000 บาท พิสจู น์ ณ ระดบั หรอื ปรมิ าณการขาย 3,000 หนว่ ยทาใหก้ ิจการไดก้ าไรก่อนหกั ภาษี เทา่ กับ 700,000 บาท จรงิ หรือไม่ วธิ ีการพสิ จู น์ ยอดขาย (3,000 หนว่ ย x 500 บาทตอ่ หน่วย) 1,500,000 หกั ตน้ ทุนผันแปร (3,000 หนว่ ย x 150 บาทตอ่ หนว่ ย) 450,000 กาไรส่วนเกิน 1,050,000 หกั ตน้ ทุนคงท่ี 350,000 กาไรจากการดาเนินงาน 700,000

บทที่ 3 การวิเคราะหต์ ้นทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 25 3. โดยการวาดกราฟ จากการวาดกราฟเพอื่ หาจดุ คมุ้ ทนุ จะเหน็ ไดว้ า่ กราฟต้นทุน ปริมาณและกาไรแสดงให้ เห็นส่วนของกาไรไวแ้ ล้ว น่ันกค็ อื ระยะห่างระหวา่ งเส้นรายไดร้ วมหรือยอดขายกบั ตน้ ทนุ รวม (ต้นทุนผนั แปรรวมกับตน้ ทนุ คงท่ีรวม) ดงั นนั้ ถา้ บรษิ ัทต้องการกาไรตามทตี่ ้องการเท่าใด ก็ พจิ ารณาโดยการดูส่วนตา่ งของเส้นรายไดร้ วมกับตน้ ทุนรวม ใหม้ ผี ลต่างเทา่ กับผลกาไรทบ่ี ริษทั ตอ้ งการ แล้วตรวจสอบวา่ ณ จุดนัน้ มปี ริมาณการขายทจ่ี ดุ ใด การวางแผนกาไรที่ต้องการ กรณีมีภาษีเงินได้มาเก่ียวขอ้ ง การคานวณปริมาณการขายเพ่อื ให้ได้กาไรตามตอ้ งการ จะเห็นไดว้ า่ การคานวณเป็น การพจิ ารณากาไรจากการดาเนนิ งานหรือกาไรกอ่ นหกั ภาษี ดงั นั้นหากผ้บู รหิ ารมกี ารกาหนด กาสุทธหิ รือพจิ ารณากาไรหลังหกั ภาษแี ล้ว ตอ้ งเปลี่ยนกาไรหลังหกั ภาษเี ป็นกาไรกอ่ นหกั ภาษี ไดด้ งั นี้ กาไรก่อนหกั ภาษี = กาไรหลงั หกั ภาษี 1 – อัตราภาษี ดงั นน้ั ถา้ หากกาไรท่ตี ้องการเปน็ กาไรหลงั หักภาษเี งนิ ไดแ้ ลว้ จะสามารถคานวณโดยใช้สมการ และใช้สูตรกาไรสว่ นเกนิ ซง่ึ แสดงการคานวณไดด้ ังต่อไปนี้ 1. ใช้สมการ รายไดร้ วม - ตน้ ทนุ รวม = กาไรทตี่ อ้ งการ รายไดร้ วม - (ตน้ ทนุ คงที่รวม + ต้นทนุ ผันแปรรวม) = กาไรหลังหักภาษี 1 – อัตราภาษี รายได้รวม – (ตน้ ทนุ คงท่รี วม + (ต้นทนุ ผนั แปร/หนว่ ย x ปริมาณการขาย)) = กาไรหลงั หกั ภาษี 1 – อตั ราภาษี SQ - (FC + VQ) = NP รายได้รวม - ต้นทนุ รวม + กาไรที่ต้องการ 1 – อัตราภาษี

3 - 26 การบญั ชีตน้ ทนุ 2 โดยท่ี = ราคาขายตอ่ หน่วย (บาทต่อหน่วย) S = ปรมิ าณการขายเพื่อใหไ้ ดก้ าไรตามตอ้ งการ (หน่วย) Q V = ตน้ ทนุ ผันแปรตอ่ หนว่ ย (บาทตอ่ หน่วย) FC = ต้นทนุ คงทีร่ วม (บาท) NP = กาไรสทุ ธิ (Net Profit) หรือ กาไรหลังหักภาษี 2. ใช้สตู รกาไรส่วนเกิน ปรมิ าณการขายเพอ่ื ให้ได้ = ตน้ ทุนคงทรี่ วม + กาไรหลังหกั ภาษี กาไรตามตอ้ งการ(หน่วย) 1 – อัตราภาษี Q กาไรส่วนเกนิ ต่อหนว่ ย = FC + NP 1 – อัตราภาษี S-V โดยที่ = ราคาขายต่อหนว่ ย (บาทตอ่ หน่วย) S Q = ปริมาณการขายเพือ่ ใหไ้ ดก้ าไรตามต้องการ (หนว่ ย) V = ตน้ ทนุ ผนั แปรต่อหนว่ ย (บาทตอ่ หน่วย) FC = ตน้ ทุนคงทร่ี วม (บาท) NP = กาไรสุทธิ (Net Profit) หรือ กาไรหลงั หักภาษี

บทที่ 3 การวิเคราะห์ตน้ ทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 27 ตวั อย่างที่ 3.7 จากขอ้ มลู ของบริษัท ประกอบการคา้ จากัด ถา้ บริษัทตอ้ งการกาไรหลังหกั ภาษี (กาไร สทุ ธ)ิ เทา่ กับ 1,400,000 บาท ใหค้ านวณหาปรมิ าณการขายเพอื่ ใหไ้ ด้กาไรตามต้องการ ถ้า กาหนดอัตราภาษเี งนิ ได้เท่ากบั 20% วิธีการคานวณ 1. ใช้สมการ รายไดร้ วม - (ต้นทุนคงท่ีรวม + ตน้ ทุนผันแปรรวม) = กาไรหลังหกั ภาษี 1 – อตั ราภาษี รายได้รวม – (ต้นทุนคงทรี่ วม + (ต้นทนุ ผนั แปร/หน่วย x ปรมิ าณการขาย)) = กาไรหลงั หกั ภาษี 1 – อัตราภาษี SQ - (FC + VQ) = NP 1 – อตั ราภาษี 500Q - (350,000 + 150Q) = 1,400,000 500Q – 150Q - 350,000 = 1 - 0.2 1,400,000 1 - 0.2 350Q - 350,000 = 1,750,000 350Q = 1,750,000 + 350,000 Q = 2,100,000 350 = 6,000 หน่วย ดงั น้ัน ถ้าบริษทั ต้องการกาไรหลงั หกั ภาษี (กาไรสุทธิ) เท่ากบั 1,400,000 บาท ปรมิ าณการขายเพอ่ื ให้ได้กาไรตามตอ้ งการ เทา่ กับ 6,000 หน่วย

3 - 28 การบญั ชีตน้ ทุน 2 2. ใช้สตู รกาไรส่วนเกิน ปริมาณการขายเพื่อให้ได้ = ต้นทนุ คงท่ีรวม + กาไรหลังหักภาษี กาไรตามต้องการ(หน่วย) 1 – อัตราภาษี กาไรสว่ นเกนิ ตอ่ หนว่ ย Q = FC + NP 1 – อตั ราภาษี S-V = 350,000 + 1,400,000 1 - 0.2 500 - 150 = 350,000 + 1,750,000 350 = 2,100,000 350 = 6,000 หนว่ ย ดังนนั้ ถ้าบริษทั ต้องการกาไรหลงั หกั ภาษี (กาไรสทุ ธิ) เทา่ กับ 1,400,000 บาท ปริมาณการขายเพ่ือให้ได้กาไรตามตอ้ งการ เทา่ กับ 6,000 หน่วย พิสจู น์ ณ ระดบั หรือปริมาณการขาย 6,000 หน่วยทาให้กจิ การไดก้ าไรสุทธหิ รือกาไร หลังหกั ภาษีเทา่ กับ 1,400,000 บาท จริงหรือไม่ วิธีการพิสจู น์ 3,000,000 ยอดขาย (6,000 หนว่ ย x 500 บาทตอ่ หน่วย) 900,000 หกั ต้นทุนผนั แปร (6, หนว่ ย x 150 บาทตอ่ หน่วย) 2,100,000 กาไรสว่ นเกิน 350,000 1,750,000 หกั ต้นทนุ คงท่ี 350,000 กาไรจากการดาเนนิ งาน 1,400,000 หกั ภาษีเงินได้ 20% กาไรสทุ ธิ จากงบกาไรขาดทุนจะเหน็ ได้ว่า ณ ระดับการขายท่ี 6,000 หน่วย ทาใหก้ จิ การได้กาไร สุทธหิ รือกาไรหลงั หกั ภาษเี ทา่ กบั 1,400,000 บาท จรงิ

บทที่ 3 การวเิ คราะหต์ ้นทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 29 ส่วนเกินที่ปลอดภยั ส่วนเกินที่ปลอดภัย (Safety Margin or Margin of Safety) เป็นผลต่างระหว่าง ยอดขายจริงที่ขายได้กบั ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทุน หรือ อาจพจิ ารณาจากยอดขายโดยประมาณกบั ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทนุ ซ่ึงส่วนเกินท่ีปลอดภัยเป็นเคร่ืองมือที่นามาใช้ในการพิจารณาลดราคา สนิ ค้า ก่อนทจ่ี ะขาดทนุ การพิจารณาสว่ นเกินทป่ี ลอดภยั สามารถวเิ คราะห์ 2 ลักษณะ คอื สว่ นเกินท่ีปลอดภัย ในรูปของจานวนเงินและอตั ราส่วนเกินทป่ี ลอดภัย 1. ส่วนเกินที่ปลอดภยั (Safety Margin) ส่วนเกินทป่ี ลอดภยั (บาท) = ยอดขายจริงหรือยอดขายตามงบประมาณ – ยอดขาย ณ จดุ ค้มุ ทนุ = (ราคาขายต่อหน่วย x ปรมิ าณขายจริง) – (ราคาขายต่อหนว่ ย x ปรมิ าณการขาย ณ จดุ คุม้ ทนุ ) = SQ - SQBEP 2. อตั ราส่วนเกินที่ปลอดภยั (Safety Margin Ratio) อัตราส่วนเกินทปี่ ลอดภัย = ยอดขายจรงิ หรอื ยอดขายตามงบประมาณ – ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทนุ ยอดขายจรงิ หรือยอดขายตามงบประมาณ = (ราคาขายต่อหน่วย x ปริมาณขายจรงิ ) – (ราคาขายตอ่ หนว่ ย x ปริมาณการขาย ณ จดุ คุ้มทุน) (ราคาขายต่อหนว่ ย x ปริมาณขายจรงิ ) = SQ - SQBEP SQ

3 - 30 การบญั ชีตน้ ทนุ 2 ตวั อย่างที่ 3.8 จากข้อมูลเดิมของบริษัท ประกอบการค้า จากัด (ตัวอย่างที่ 3.1) มีจุดคุ้มทุนเท่ากับ 1,000 ใบ หรือคิดเป็นจานวนเงินเท่ากับ 500,000 บาท สมมติบริษัทมียอดขายจริงในเดือนนี้ เท่ากับ 850,000 บาท ดังน้ันบริษัทสามารถคานวณส่วนเกินท่ีปลอดภัยและอัตราส่วนเกินที่ ปลอดภยั ได้ดังน้ี วิธีการคานวณ = ยอดขายจริง – ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทนุ สว่ นเกนิ ที่ปลอดภยั (บาท) = 850,000 – 500,000 = 350,000 บาท อตั ราสว่ นเกนิ ท่ปี ลอดภัย = ยอดขายจริง – ยอดขาย ณ จดุ ค้มุ ทนุ ยอดขายจริง = 850,000 – 500,000 850,000 = 0.4118 หรอื 41.18 % จากการคานวณสว่ นเกนิ ท่ปี ลอดภยั (บาท) จะเห็นไดว้ ่า รายได้หรือยอดขายของบริษัท ประกอบการค้าจากัด สามารถลดลงได้ถึง 350,000 บาทก่อนที่บริษัทจะขาดทุน ส่วนการ คานวณอัตราสว่ นเกินที่ปลอดภัย จะเหน็ ไดว้ า่ ถา้ ยอดขายเทา่ กบั 100 บาท บรษิ ัทมีส่วนเกินท่ี ปลอดภัยเท่ากบั 41.18 บาท นอกจากน้ี ประโยชนจ์ ากการคานวณส่วนเกินทป่ี ลอดภยั หรืออตั ราส่วนเกินท่ีปลอดภัย นาไปใชส้ าหรับวดั ความเสี่ยงของการดาเนินธุรกิจ กิจการใดมีส่วนเกินที่ปลอดภัยจานวนมาก หรืออัตราส่วนเกินท่ีปลอดภัยสูง หมายถึงธุรกิจน้ันมีการดาเนินงานดี ความเส่ียงมีน้อยกว่า ธุรกิจที่มีส่วนเกินที่ปลอดภัยน้อยกว่าหรืออัตราส่วนเกินท่ีปลอดภัยต่ากว่า ดังน้ัน ส่วนเกินที่ ปลอดภัยจงึ ถือเปน็ เครือ่ งมอื สาคญั อีกลักษณะหน่งึ ท่ีผบู้ รหิ ารสามารถนาไปใช้เป็นประโยชน์ต่อ การวางแผนการจัดการธรุ กจิ ไดเ้ ช่นกัน

บทที่ 3 การวเิ คราะห์ต้นทุน ปรมิ าณ และกาไร 3 - 31 การวิเคราะหจ์ ดุ ค้มุ ทุนสาหรบั กิจการท่ีขายสินค้าหลายชนิ ด การวิเคราะห์จุดคุ้มทุนในหัวข้อที่ผ่านมา เป็นการหาจุดคุ้มทุนในกรณีท่ีกิจการขาย สินค้าเพียงชนิดเดียว แต่ในกรณีที่กิจการมีการขายสินค้ามากกว่า 1 ชนิด สินค้าแต่ละชนิดมี ราคาขายและตน้ ทนุ ผันแปรตอ่ หนว่ ยแตกต่างกัน ส่งผลทาให้กาไรส่วนเกินต่อหน่วยไม่เท่ากัน นอกจากนี้ ต้นทุนคงท่ี เช่น ค่าเช่าสานักงาน เงินเดือนพนักงาน เป็นค่าใช้จ่ายท่ีจ่ายสาหรับ สินค้าหลายชนิดพร้อมกัน ไม่สามารถแบ่งใหก้ ับสินค้าแต่ละชนิดได้ ซ่ึงเรียกว่าต้นทุนคงท่ีรวม หรือต้นทุนคงท่ีร่วม (Common Cost) ดังน้ันการคานวณหาจุดคุ้มทุนจึงใช้สัดส่วนการขาย (Sales Mix) ช่วยในการคานวณหาจุดคุ้มทุนของสินค้าแต่ละชนิด โดยใช้วิธีการคานวณ จดุ คุม้ ทนุ ของสนิ คา้ เพยี งชนิดเดยี วมาประยุกตใ์ ช้ การวเิ คราะห์จุดคุ้มทุนกรณีขายสินค้าเพียงชนิดเดียว จะใช้กาไรส่วนเกินต่อหน่วยใน การคานวณจุดคุ้มทุน ดังน้ัน กรณีที่กิจการขายสินค้ามากกว่า 1 ชนิด จะใช้กาไรส่วนเกินถัว เฉล่ียในการคานวณหาจุดคมุ้ ทุนรว่ มแทน ซ่ึงมีสตู รในการคานวณดังนี้ จดุ คมุ้ ทนุ รว่ ม (หนว่ ย) = ตน้ ทนุ คงท่รี วม กาไรส่วนเกนิ ต่อหน่วยถัวเฉลย่ี หรอื ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทนุ ร่วม (บาท) = ตน้ ทุนคงทีร่ วม อตั ราส่วนกาไรส่วนเกินถวั เฉล่ีย

3 - 32 การบัญชตี ้นทนุ 2 ตวั อย่างที่ 3.9 บรษิ ัท ประหยดั การคา้ จากดั ไดท้ าการผลิตและขายสนิ คา้ 2 ชนิด ได้แก่ สนิ คา้ ก และ สินค้า ข ซงึ่ มีขอ้ มลู เกี่ยวกบั รายได้และตน้ ทุนตา่ งๆ ดงั น้ี สินค้า A สินค้า B ปริมาณการขาย (หนว่ ย) 12,000 8,000 ราคาขายตอ่ หน่วย (บาท/หน่วย) 200 300 ต้นทุนผนั แปรต่อหนว่ ย (บาท/หน่วย) 120 170 กาไรส่วนเกินต่อหน่วย (บาท/หน่วย) 80 130 ตน้ ทนุ คงทร่ี วม (บาท) 750,000 จากขอ้ มลู ข้างตน้ สัดส่วนการขายของสินค้า ก และสนิ ค้า ข มดี ังน้ี สัดส่วนการขายของสนิ ค้า A = 12,000 = 20,000 สัดสว่ นการขายของสนิ คา้ B = 3/5 หรอื 60% (3/5 X 100) 8,000 20,000 = 2/5 หรอื 40% (2/5 X 100) คานวณหากาไรสว่ นเกินถวั เฉล่ีย กาไรสว่ นเกินตอ่ หนว่ ย สัดส่วนการขาย 3= สนิ คา้ A 80 x 240 2= 260 สินค้า B 130 x 5 500 ดังนัน้ กาไรสว่ นเกินตอ่ หน่วยถัวเฉล่ีย = 500 คานวณหาจดุ คมุ้ ทุนร่วม 5 จุดคมุ้ ทุนรว่ ม (หน่วย) = 100 บาทตอ่ หนว่ ย = ต้นทนุ คงท่ีรวม กาไรส่วนเกนิ ตอ่ หน่วยถัวเฉลย่ี = 750,000 100 = 7,500 หน่วย

บทท่ี 3 การวิเคราะห์ตน้ ทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 33 คานวณจดุ คมุ้ ทนุ ของสินคา้ แตล่ ะชนิด สามารถคานวณได้ดงั น้ี จุดคุม้ ทนุ ของสินคา้ A = 7,500 x 3/5 = 4,500 หนว่ ย หรือ ยอดขาย ณ จดุ คุ้มทนุ ของสินคา้ A = 4,500 x 200 = 900,000 บาท จุดคมุ้ ทุนของสนิ คา้ B = 7,500 x 2/5 = 3,000 หน่วย หรอื ยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทนุ ของสินค้า B = 3,000 x 300 = 900,000 บาท ดงั นั้น จะเห็นได้ว่าการคานวณจุดคุ้มทุนในกรณีท่ีมีสินค้ามากกว่า 1 ชนิด จะใช้กาไร ส่วนเกินถัวเฉล่ียของสินค้าแต่ละชนิด และคานึงถึงสัดส่วนการขายของสินค้าทุกชนิดเพื่อใช้ ประกอบการคานวณ แต่ถ้าหากมีการเปล่ียนแปลงในราคาขายต่อหน่วย ต้นทุนผันแปรต่อ หน่วย ซึ่งส่งผลกระทบต่อกาไรส่วนเกินต่อหน่วย รวมไปถึงการเปล่ียนแปลงสัดส่วนการขาย ของสนิ ค้าแตล่ ะชนิด จะทาให้การคานวณจดุ คุ้มทนุ ตอ้ งทาการคานวณใหม่ ผลกระทบท่ีเกิดจากความแตกต่างของโครงสรา้ งต้นทุน การดาเนินงานของธรุ กจิ จะเห็นไดว้ ่ามีปัจจัยที่มีผลกระทบต่อการวางแผนกาไร ไม่ว่า จะเป็นกลยุทธ์ทางการตลาด ความสามารถในการขายสินค้า คุณภาพของสินค้า การกาหนด ราคาสินคา้ และรวมไปถงึ การควบคมุ ต้นทุนทเ่ี กีย่ วข้องกับการดาเนินธุรกิจ นอกจากน้ียังมีอีก สิ่งหนึง่ ที่มีผลกระทบต่อการวางแผนกาไร น่ันคือโครงสร้างต้นทุน (Cost Structure) ของธุรกิจ ซึ่งลักษณะของโครงสร้างตน้ ทนุ ท่สี าคญั ประกอบดว้ ย ตน้ ทนุ คงที่ และต้นทุนผันแปร จะพบว่า ถึงแม้กิจการจะมียอดขายและผลกาไรเท่ากัน แต่โครงสร้างต้นทุนแตกต่างกัน จะทาให้มี ผลกระทบต่อการวางแผนกาไรของทง้ั 2 กจิ การท่ีแตกตา่ งกัน ดงั แสดงตวั อยา่ งต่อไปนี้

3 - 34 การบัญชีตน้ ทุน 2 บริษทั บริษทั อดุ รการค้า จากดั กรงุ เทพการค้า จากดั ปริมาณการขาย จานวนเงนิ % ยอดขาย จานวนเงิน % หัก ต้นทนุ ผันแปร 15,000 หนว่ ย 15,000 หน่วย กาไรส่วนเกนิ 1,000,000 100 1,000,000 100 หัก ต้นทุนคงที่ กาไรจากการดาเนินงาน 400,000 40 200,000 20 600,000 60 720,000 80 480,000 48 680,000 68 120,000 12 120,000 12 จากข้อมูลข้างต้น จะเห็นได้ว่า ทั้งสองบริษัทมียอดขายและกาไรจากการดาเนินงาน เท่ากัน (12 % จากยอดขายทั้งสองบริษัท) แต่โครงสร้างของต้นทุนมีความแตกต่างกัน คือ บริษัท อุดรการค้า จากัด มีต้นทุนผันแปรรวมมากกว่าบริษัท กรุงเทพการค้า จากัด ในทาง ตรงกันขา้ ม โครงสร้างของตน้ ทุนส่วนของตน้ ทนุ คงทร่ี วมจะตา่ กว่าบรษิ ัท กรงุ เทพการค้า จากดั ซ่ึงความแตกต่างในโครงสรา้ งของตน้ ทนุ ดังกลา่ ว จะส่งผลกระทบต่อการเปล่ยี นแปลงกาไรของ บรษิ ัทท้งั สองแห่งทาใหก้ ารเปล่ยี นแปลงกาไรมีความแตกต่างกัน ถึงแม้ว่าจะมีปริมาณการขาย หรือยอดขายเท่ากันก็ตาม ดังตัวอย่างแสดงการคานวณการเปลี่ยนแปลงกาไรจากการ ดาเนินงานดงั นี้ สมมติให้บริษัทท้ังสองแห่งมียอดขายเพิ่มข้ึน 25% หรือเท่ากับ 250,000 บาทจะ สามารถคานวณกาไรท่ีเพมิ่ ข้ึนของแตล่ ะบริษัทดังนี้ บริษทั บริษทั อดุ รการค้า จากดั กรงุ เทพการค้า จากดั ยอดขายทีเ่ พมิ่ ขนึ้ 250,000 250,000 อัตราส่วนกาไรสว่ นเกิน 60 % 80 % กาไรส่วนเกนิ เพ่ิมขน้ึ 150,000 200,000 % ของกาไรทเ่ี พม่ิ ขนึ้ (60% x 150,000) (80% x 200,000) 60 % 80 % 150,000 x 100 200,000 x 100 250,000 250,000

บทที่ 3 การวิเคราะห์ตน้ ทุน ปรมิ าณ และกาไร 3 - 35 นอกจากนถ้ี ้านาขอ้ มลู ข้างต้นไปคานวณหาจดุ คุ้มทนุ ของบริษัททั้งสองแห่งจะสามารถ คานวณไดด้ งั น้ี บริษทั บริษทั ราคาขายตอ่ หน่วย อดุ รการค้า จากดั กรงุ เทพการค้า จากดั 50 50 หกั ต้นทนุ ผันแปรต่อหนว่ ย 20 10 กาไรส่วนเกินต่อหน่วย 30 40 จุดคมุ้ ทนุ (หนว่ ย) = 480,000 = 680,000 30 40 = 16,000 หน่วย = 17,000 หน่วย จากการคานวณจุดคุ้มทุนของบริษัท อุดรการค้า จากัดและบริษัท กรุงเทพการค้า จากัด เท่ากับ 16,000 หน่วย และ 17,000 หน่วยตามลาดับ ซ่ึงจุดคุ้มทุนไม่เท่ากัน ท้ังๆที่ ยอดขายและกาไรจากการดาเนินงานเท่ากัน เป็นเพราะท้ังสองบริษัทมีโครงสร้างต้นทุนท่ี แตกต่างกัน จึงทาให้บริษัทท้ังสองแห่งมีความเส่ียงหรือโอกาสที่จะได้กาไรหรือ ขาดทุนไม่ เท่ากัน จะเหน็ ได้ว่า บริษทั ท่มี ีโครงสร้างต้นทุนคงที่ในสัดส่วนที่สูงกว่าจะมีความเส่ียงจากการ ดาเนินงานท่ีสูงกว่าบริษัทที่มีโครงสร้างต้นทุนคงที่ท่ีต่ากว่า ดังนั้นธุรกิจจึงควรบริหารจัดการ โครงสร้างต้นทุนให้เหมาะสม ไม่ควรให้มีต้นทุนคงท่ีในสัดส่วนท่ีมากเกินไป หรือพยายาม ควบคมุ ต้นทุนในส่วนตน้ ทุนคงท่ใี หม้ ากทส่ี ดุ เพอื่ ลดความเสยี่ งของกิจการ

3 - 36 การบญั ชีตน้ ทนุ 2 สรปุ การวเิ คราะหต์ น้ ทุน ปรมิ าณและกาไรเป็นเทคนิคในการพิจารณาถึงปจั จัยทมี่ ีผลกระทบ ตอ่ กาไรของธุรกจิ ซึง่ ประกอบด้วยตน้ ทนุ และปริมาณการขาย ถา้ ต้นทนุ ไม่ว่าจะเปน็ ตน้ ทนุ ผัน แปรหรอื ต้นทนุ คงท่ี เมอื่ มกี ารเปลยี่ นแปลงกจ็ ะมผี ลตอ่ การเปลยี่ นแปลงกาไรของกจิ การเชน่ กนั ดังนน้ั ผู้บรหิ ารควรทีจ่ ะใหค้ วามสาคญั กบั ปัจจัยต่างๆที่มสี ว่ นเกีย่ วขอ้ งและนามาใช้ประกอบการ วางแผน การควบคมุ การกากบั และการตดั สนิ ใจ ซง่ึ ถอื ว่าเปน็ หนา้ ท่หี ลักของผบู้ ริหาร การ วิเคราะหค์ วามสมั พนั ธร์ ะหวา่ งต้นทนุ ปรมิ าณและกาไรในบทนี้ ได้ศกึ ษาถึงเร่อื งกาไรสว่ นเกนิ ในลกั ษณะตา่ งๆ ได้แก่ กาไรส่วนเกินรวม กาไรสว่ นเกนิ ตอ่ หนว่ ย และอตั ราส่วนกาไรส่วนเกนิ นอกจากนไ้ี ด้ศกึ ษาถงึ เรื่องจดุ คมุ้ ทุนท้งั ในกรณที ี่มสี นิ ค้าเพยี งชนดิ เดยี ว และมากกวา่ หน่งึ ชนดิ นอกจากจดุ คุ้มทุน ซงึ่ เปน็ จดุ ทท่ี าใหร้ ายไดเ้ ทา่ กบั คา่ ใชจ้ ่าย หรือเปน็ จดุ ทไ่ี ม่มกี าไรและไม่ ขาดทนุ แล้ว ยังศกึ ษาเรื่องการวางแผนกาไรในกรณีท่ไี มม่ ภี าษีเงนิ ไดม้ าเกยี่ วขอ้ งและมภี าษีเงนิ ไดม้ าเกี่ยวขอ้ ง และสว่ นเกินที่ปลอดภัยทั้งทีเ่ ปน็ จานวนเงนิ และอตั ราส่วนเกนิ ท่ีปลอดภัย

บทที่ 3 การวิเคราะหต์ น้ ทุน ปรมิ าณ และกาไร 3 - 37 แบบฝึ กหดั ข้อ 1. ให้เติมตัวเลขในช่องว่างใหส้ มบรู ณ์ โดยแต่ละกรณีเป็นอิสระจากกนั ขอ้ ราคาขาย ต้นทุนผนั ปริมาณ กาไรส่วนเกิน ต้นทนุ คงท่ี กาไรจาก ต่อหน่วย แปรต่อ การขาย รวม รวม การ หน่ วย ดาเนิ นงาน 1 80 50 5000 …………….. 56000 2 62 …………… 10000 180000 100000 3 …………… 24 9000 90000 40000 4 100 68 …………… 48000 …………... 24000 5 ขอ้ 2. บริษัท บอส จากดั ทาการผลิตและขายสนิ คา้ 2 ชนิด ได้แก่ สินค้า AA และสนิ ค้า BB โดยบรษิ ทั มีขอ้ มูลสนิ คา้ ท้ังสองชนดิ ดงั น้ี สินค้า AA สินค้า BB ปริมาณการขายสินคา้ (หนว่ ย) 15,000 10,000 ราคาขายตอ่ หนว่ ย (บาท) 50 150 ต้นทุนผนั แปรตอ่ หน่วย (บาท) 30 80 ต้นทนุ คงท่ีรวม (แยกสนิ คา้ แต่ละชนดิ ) 200,000 500,000 ให้ทา 1. คานวณหากาไรสว่ นเกนิ รวม (Contribution Margin) 2. กาไรส่วนเกนิ ต่อหนว่ ย (Unit Contribution Margin) 3. อตั ราสว่ นกาไรส่วนเกนิ (Contribution Margin Ratio)

3 - 38 การบัญชีต้นทุน 2 ขอ้ 3. บรษิ ทั บอส จากัด ทาการผลติ และขายโทรศพั ทม์ ือถอื 2 ยี่หอ้ ได้แก่ ซมั ซุงฮีโร่ และ ออปโป โดยบริษัทมขี อ้ มูลสินคา้ ท้ังสองชนิด ดงั น้ี ซมั ซุงฮีโร่ ออปโป ปรมิ าณการขายสนิ ค้า (หนว่ ย) 5,000 2,000 ราคาขายตอ่ หนว่ ย (บาท) 500 2,500 ตน้ ทุนผนั แปรต่อหน่วย (บาท) 280 1,800 ตน้ ทุนคงที่รวม (แยกสินคา้ แตล่ ะชนดิ ) 300,000 500,000 ให้ทา 1. คานวณหากาไรส่วนเกนิ รวม (Contribution Margin) 2. กาไรสว่ นเกินตอ่ หน่วย (Unit Contribution Margin) 3. อัตราสว่ นกาไรสว่ นเกิน (Contribution Margin Ratio) 4. จากขอ้ มูลขา้ งต้น ถ้าบริษทั บอส จากดั มเี งนิ ลงทุนจากดั สามารถผลิตสนิ คา้ ได้ เพยี งชนดิ เดยี ว บริษทั จะเลอื กสนิ คา้ ชนดิ ใดเขา้ มาจาหน่าย เพราะเหตุใด ขอ้ 4. บรษิ ัท น้าทพิ ย์ จากดั เป็นผู้ผลิตและจาหนา่ ยน้าขวดย่หี อ้ หนึ่ง ซึ่งผจู้ ดั การฝ่ายบญั ชแี ละ การเงนิ ของบริษัทกาลังพจิ ารณาเกี่ยวกับการวางแผนกาไรของปี 25x1 โดยมีข้อมูลเกย่ี วกับ ตน้ ทุน และคา่ ใช้จ่ายต่างๆ ดงั นี้ ปริมาณการผลิตและขาย 2,000 หนว่ ย ราคาขายตอ่ หนว่ ย 500 บาทตอ่ หน่วย ตน้ ทนุ การผลติ วัตถดุ บิ ทางตรง 70 บาทต่อหน่วย คา่ แรงงานทางตรง 100 บาทต่อหนว่ ย คา่ ใช้จ่ายการผลติ ผนั แปร 60 บาทต่อหนว่ ย คา่ ใชจ้ ่ายการผลิตคงที่ (รวม) 100,000 บาท คา่ ใชจ้ า่ ยในการดาเนนิ งาน ค่านายหนา้ และคา่ ขนส่งตอ่ หนว่ ย 25 บาทต่อหน่วย ค่าใช้จา่ ยในการขายคงท่รี วม 80,000 บาท คา่ ใชจ้ า่ ยในการบริหารคงที่รวม 120,000 บาท อัตราภาษเี งินไดน้ ิตบิ ุคคล 20% ให้ทา 1. คานวณหาปริมาณขาย ณ จดุ คุ้มทุน และยอดขาย ณ จุดค้มุ ทนุ

บทที่ 3 การวเิ คราะหต์ น้ ทุน ปรมิ าณ และกาไร 3 - 39 2. ถา้ บรษิ ัทต้องการกาไรหลงั หกั ภาษเี ทา่ กบั 250,000 บาท จะตอ้ งมยี อดขายเทา่ ใด และ พิสจู นย์ อดขายทที่ าใหไ้ ดก้ าไรตามตอ้ งการ 3. คานวณสว่ นเกนิ ท่ปี ลอดภัย และอตั ราส่วนเกนิ ทปี่ ลอดภัย 4. คานวณปรมิ าณการขาย ณ จุดคมุ้ ทนุ ใหม่ ในกรณีดังตอ่ ไปนี้ (แต่ละกรณีเปน็ อิสระจาก กัน) 4.1. คา่ แรงงานทางตรงเพมิ่ ขน้ึ 4.2. ต้นทุนคงทีเ่ พ่มิ ขึน้ 4.3. ราคาขายต่อหน่วยลดลงจาก 500 บาท เป็น 450 บาท 4.4. ต้นทนุ ผันแปรต่อหนว่ ยและราคาขายตอ่ หน่วยเพ่ิมขน้ึ 10% ขอ้ 5. บรษิ ัท ประกอบการคา้ จากดั ทาการผลิตและขายกระเป๋าหนงั ในเดอื นท่ผี ่านมาบรษิ ทั ขายกระเปา๋ ได้ 3,000 ใบ ราคาขายตอ่ ใบ 1,200 บาท โดยมีขอ้ มูลตน้ ทุนและค่าใชจ้ ่ายตา่ งๆ ดงั นี้ ต้นทนุ การผลิต - วตั ถดุ บิ ทางตรง 75 บาทตอ่ หน่วย - คา่ แรงงานทางตรง 80 บาทต่อหนว่ ย - คา่ ใช้จา่ ยการผลติ ผนั แปร 55 บาทต่อหนว่ ย - ค่าใช้จา่ ยการผลติ คงท่(ี รวม) 520,000 บาท ค่าใช้จ่ายในการดาเนนิ งาน - ค่าใช้จ่ายในการขายผันแปร 40 บาทต่อหนว่ ย - ค่าใชจ้ ่ายในการขายคงที่ (รวม) 400,000 บาท - คา่ ใช้จ่ายในการบรหิ ารคงที่ (รวม) 630,000 บาท ให้ทา 1. คานวณตน้ ทุนผันแปรตอ่ หน่วย และตน้ ทนุ คงทร่ี วม (บาท) 2. คานวณหากาไรสว่ นเกนิ รวม กาไรส่วนเกนิ ต่อหนว่ ย และอตั ราสว่ นกาไรสว่ นเกนิ 3. คานวณหาจดุ คุ้มทุน (หนว่ ย) และยอดขาย ณ จุดค้มุ ทุน (บาท)

3 - 40 การบญั ชตี น้ ทนุ 2 ข้อ 6. ในระหวา่ งปี 2558 บริษัท สีฟ้า จากดั เป็นบริษทั ที่ทาการผลิตเสอ้ื ผา้ สาเรจ็ รปู จานวน 60,000 ชุด โดยบรษิ ทั มีขอ้ มูลท่ีแสดงในงบกาไรขาดทุนดังนี้ ขาย 9,000,000 หกั ตน้ ทนุ ขาย ต้นทุนการผลติ ผนั แปร 3,600,000 ต้นทนุ การผลิตคงที่ 1,200,000 4,800,000 กาไรขนั้ ต้น 4,200,000 หกั คา่ ใชจ้ ่ายในการดาเนนิ งาน คา่ ใชจ้ า่ ยในการขายและบรหิ ารผันแปร 600,000 ค่าใช้จา่ ยในการขายและบรหิ ารคงที่ 700,000 1,300,000 กาไรจากการดาเนนิ งาน 2,900,000 ให้ทา 1. คานวณหาจดุ คมุ้ ทุน ทงั้ ที่เปน็ จานวนหน่วยและจานวนเงนิ 2. ถ้าบริษทั ต้องการกาไรสทุ ธิ (กาไรหลังหกั ภาษ)ี 3,500,000 บาท บรษิ ัทต้องขายเส้อื ผ้า สาเรจ็ รปู จานวนกช่ี ดุ และคดิ เปน็ จานวนเงินก่ีบาท (อตั ราภาษีเงินได้ 20%) 3. ถา้ บรษิ ัทต้องการตดั ค่าใช้จา่ ยในการขายและบรหิ ารผันแปร ออกโดยให้ลกู คา้ เป็น ผรู้ ับผดิ ชอบสว่ นน้เี อง 5 บาท กิจการจะตอ้ งขายเสอ้ื ผา้ กี่ชุดจงึ จะคมุ้ ทุน และคิดเป็น จานวนเงนิ เทา่ ไร 4. ถา้ บริษัทต้องการเพ่ิมราคาขายเปน็ ชดุ ละ 200 บาท และทาใหต้ น้ ทนุ คงทีเ่ พิม่ ขึน้ เป็น 2,000,000 บาท ตน้ ทุนการผลิตผนั แปรตอ่ หน่วยไดม้ ากทสี่ ุดเทา่ ไร จึงจะทาให้บรษิ ัท ขายเสอื้ ผา้ ไดค้ มุ้ ทนุ พอดี ถา้ คา่ ใชจ้ า่ ยในการขายและบรหิ ารผันแปรยงั คงเทา่ เดมิ ขอ้ 7. บริษัท เอสแอนดเ์ อม็ จากดั ทาการผลิตและขายขนมคกุ้ กี้ ได้ประมาณการปริมาณการ ขายของเดอื นหนา้ โดยคาดวา่ บริษทั จะขายได้ 1,500 ถงุ ราคาขายต่อถุง 150 บาท โดยมี ขอ้ มลู ประมาณการต้นทนุ และค่าใชจ้ ่ายตา่ งๆ ดงั น้ี ตน้ ทุนการผลติ - วัตถุดิบทางตรงต่อหน่วย 45 บาทตอ่ หนว่ ย - คา่ แรงงานทางตรงต่อหนว่ ย 10 บาทต่อหน่วย - ค่าใชจ้ ่ายการผลติ ผันแปรตอ่ หน่วย 15 บาทต่อหนว่ ย - คา่ ใช้จ่ายการผลิตคงท่ี (รวม) 22,000 บาท

บทท่ี 3 การวิเคราะหต์ ้นทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 41 ค่าใช้จา่ ยในการดาเนนิ งานโดยประมาณ 12 บาทตอ่ หน่วย - ค่านายหนา้ 15,000 บาท - ค่าโฆษณา (รวม) 16,000 20,000 บาท - ค่าเบย้ี ประกันภยั สานักงาน (รวม) 8,600 บาท - เงินเดอื นผู้บรหิ าร (รวม) บาท - คา่ เสื่อมราคา – อปุ กรณ์สานักงาน ให้ทา 1. คานวณต้นทนุ ผนั แปรตอ่ หน่วย และต้นทนุ คงทร่ี วมเท่ากับก่ีบาท 2. คานวณหากาไรส่วนเกนิ รวม กาไรส่วนเกนิ ต่อหนว่ ย และอตั ราส่วนกาไรส่วนเกนิ 3. คานวณหาจดุ คมุ้ ทนุ (หนว่ ย) และยอดขาย ณ จดุ คมุ้ ทุนเทา่ กับก่ีบาท ข้อ 8. ในระหว่างปี 25X1 บรษิ ัท ฟ้าประทาน จากัด เป็นบรษิ ทั ทีท่ าการผลติ และขายจักรยาน เสอื ภูเขา จานวน 2,500 คนั โดยบรษิ ทั มขี อ้ มลู ทแี่ สดงในงบกาไรขาดทนุ ดงั นี้ หนว่ ย: บาท ขาย 12,500,000 หกั ต้นทนุ ขาย ตน้ ทุนการผลิตผนั แปร 3,000,000 ตน้ ทนุ การผลิตคงที่ 3,500,000 6,500,000 กาไรขนั้ ตน้ 6,000,000 หกั คา่ ใชจ้ า่ ยในการดาเนนิ งาน ค่าใช้จา่ ยในการขาย (คา่ นายหนา้ ) 500,000 ค่าใชจ้ า่ ยในการขายคงท่ี (คา่ โฆษณา) 1,000,000 ค่าใชจ้ า่ ยในการบรหิ ารงานคงที่ 1,980,000 3,480,000 กาไรจากการดาเนนิ งาน 2,520,000 หกั ภาษีเงินได้ 15% 378,000 กาไรสทุ ธิ 2,142,000

3 - 42 การบัญชีตน้ ทุน 2 ให้ทา (การเปล่ียนแปลงตัวแปรของโจทย์แต่ละขอ้ ไมเ่ กยี่ วขอ้ งกนั ) 1. คานวณหาจุดคมุ้ ทนุ ทั้งทเ่ี ปน็ จานวนหนว่ ย (คัน) และจานวนเงนิ (บาท) 2. ถ้าบริษทั ต้องการกาไรสทุ ธิ 4,250,000 บาท บริษทั ต้องขายจักรยานจานวนกี่คัน และ คดิ เปน็ จานวนเงนิ กี่บาท (อัตราภาษเี งนิ ไดส้ าหรับธุรกจิ ขนาดกลางและขนาดย่อม 15 %) 3. ถ้าบริษัทต้องการเพิ่มงบโฆษณาอีก 20% จากงบเดิม ส่วนต้นทุนคงที่รายการอ่ืนๆ ยังคงเท่าเดิม นอกจากนี้ผู้จัดการฝ่ายขายเพิ่มราคาสินค้าอีก 10 % จากราคาขายเดิม โดยที่ ตน้ ทุนผนั แปรยังคงเทา่ เดมิ กิจการจะต้องขายจักรยานกคี่ ันจงึ จะคุ้มทนุ และคิดเป็นจานวนเงิน เท่าไร 4. ถา้ รฐั บาลมกี ารเปลยี่ นแปลงนโยบายการจ่ายค่าจา้ งแรงงานข้นั ตา่ โดยลดลงจากเดมิ 10 % มผี ลทาให้ ต้นทุนการผลิตผันแปรลดลง ถ้าบริษัทขายสินค้าได้จานวนเพ่ิมข้ึนจากเดิม 20% บรษิ ัทจะมีกาไรจากการดาเนินงานเท่ากับเท่าใด ถ้าราคาขายตอ่ หน่วยและตน้ ทุนคงทอ่ี นื่ ๆไม่มี การเปล่ยี นแปลง ข้อ 9. ในระหวา่ งปี 25X2 บรษิ ัท ฟ้าประทาน จากดั เปน็ บรษิ ทั ที่ทาการผลติ และขายจกั รยาน ออกกาลงั กาย จานวน 3,000 คัน โดยบริษัทมขี ้อมูลทแี่ สดงในงบกาไรขาดทุนดังน้ี หน่วย: บาท ขาย 15,000,000 หัก ต้นทนุ ผนั แปร: ต้นทนุ การผลติ ผันแปร 3,600,000 ค่าใช้จ่ายในการขาย (คา่ นายหน้า) 600,000 4,200,000 กาไรส่วนเกนิ 10,800,000 หัก ต้นทนุ คงท:ี่ ค่าใช้จา่ ยการผลติ คงที่ 3,500,000 ค่าใชจ้ า่ ยในการขายและบรหิ ารคงที่ 2,980,000 6,480,000 กาไรจากการดาเนนิ งาน 4,320,000 หัก ภาษเี งินได้ 15% 648,000 กาไรสทุ ธิ 3,672,000 ให้ทา 1. คานวณหากาไรสว่ นเกนิ รวม กาไรส่วนเกนิ ต่อหน่วย และอัตรากาไรส่วนเกิน 2. คานวณหาจดุ คุ้มทนุ ท้งั ท่ีเปน็ จานวนหน่วย (คนั ) และจานวนเงนิ (บาท)

บทท่ี 3 การวเิ คราะหต์ น้ ทุน ปริมาณ และกาไร 3 - 43 3. ถา้ บรษิ ทั ลดราคาขายจกั รยานลงอกี 10 % ทาใหป้ ริมาณการขายเพม่ิ ขนึ้ 20% สว่ น ต้นทุนและคา่ ใชจ้ า่ ยอน่ื ๆ ยังคงเท่าเดมิ ใหค้ านวณหากาไรสุทธิของบรษิ ัทจะมจี านวน เท่ากบั เทา่ ใด บริษัทควรใชน้ โยบายการลดราคาสนิ คา้ หรือไม่ เพราะเหตุใด 4. ถา้ บรษิ ัทตอ้ งการเพ่ิมงบโฆษณาอีก 20% จากงบเดมิ สว่ นตน้ ทนุ คงทีร่ ายการอน่ื ๆ ยงั คงเทา่ เดมิ โดยที่ราคาขายตอ่ หน่วยเพม่ิ ขน้ึ อกี 10% ตน้ ทนุ ผนั แปรต่อหน่วย เปลีย่ นแปลงได้สูงสดุ เท่าใด จึงจะทาใหก้ จิ การขายจกั รยานไดค้ มุ้ ทนุ เท่าเดิม ขอ้ 10. บรษิ ทั ศรีชัย จากัด มีปริมาณการผลติ และขายสนิ คา้ 2 ชนิด คอื สนิ คา้ X และ Y มี ข้อมลู เก่ียวกับการผลติ และขายดงั น้ี สินค้า X สินค้า Y ราคาขายตอ่ หน่วย 100 60 ต้นทุนผนั แปรตอ่ หน่วย 50 25 ปริมาณการขาย (หนว่ ย) 1,000 2,000 ตน้ ทนุ คงท่ีรวม (เปน็ ต้นทุนของสินคา้ ทั้ง 2 ชนดิ ) 60,000 ให้ทา 1. คานวณหาจดุ คุ้มทุนร่วม (หนว่ ย) ของสนิ ค้าทัง้ 2 ชนดิ 2. คานวณหาจดุ คุ้มทนุ (หนว่ ย) และยอดขาย ณ จุดคมุ้ ทนุ (บาท) ของสินค้า X และสนิ ค้า Y (แยกทลี ะชนดิ ) 3. จัดทางบกาไรขาดทนุ แบบแสดงกาไรส่วนเกนิ แยกสนิ คา้ แต่ละชนดิ พรอ้ มทัง้ แสดง กาไรรวมของท้ังบรษิ ทั

3 - 44 การบญั ชีตน้ ทุน 2 ขอ้ 11. บริษัท ชัยพัฒนา จากดั มปี ริมาณการผลติ และขายสินคา้ 2 ชนดิ คือ สนิ คา้ X และ Y มขี อ้ มลู เกยี่ วกบั การผลติ และขายดงั นี้ สินค้า ก สินค้า ข สินค้า ค ราคาขายตอ่ หน่วย 100 60 200 ตน้ ทุนผนั แปรตอ่ หนว่ ย 50 25 110 ปรมิ าณการขาย (หนว่ ย) 1,000 2,000 3,000 ต้นทุนคงทร่ี วม (เป็นต้นทนุ ของสินคา้ ทั้ง 3 ชนดิ ) 120,000 ให้ทา 1. คานวณกาไรสว่ นเกนิ ถวั เฉลย่ี ต่อหน่วย 2. คานวณหาจดุ คุ้มทุนร่วม (หนว่ ย) ของสินค้าทัง้ 3 ชนดิ 3. คานวณหาจดุ ค้มุ ทนุ (หนว่ ย) และยอดขาย ณ จดุ คุ้มทุน (บาท) ของสนิ ค้าทง้ั 3 ชนดิ 4. จดั ทางบกาไรขาดทนุ แบบแสดงกาไรสว่ นเกิน แยกสินคา้ แตล่ ะชนดิ พรอ้ มท้งั แสดง กาไรรวมของทั้งบรษิ ทั 5. ถ้าบรษิ ัทตอ้ งการกาไรก่อนหักภาษีจานวน 150,000 บาท ตอ้ งขายสนิ ค้าแตล่ ะชนดิ จานวนเท่าใด

บทท่ี 4 ระบบต้นทุนเตม็ และระบบต้นทนุ ผนั แปร ธุรกิจอุตสาหกรรมมีวิธีการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์และการนาเสนองบกาไรขาดทุน สามารถทาได้ 2 วิธี คือ วิธีต้นทุนรวมหรือต้นทุนเต็ม (Absorption Costing or Full Costing) และวิธีตน้ ทนุ ทางตรงหรือวิธีตน้ ทนุ ผันแปร (Direct Costing or Variable Costing) ซ่งึ ธุรกิจแต่ ละแหง่ จะนาเสนอวิธกี ารใดนั้นขน้ึ อยู่กบั วัตถุประสงคข์ องการใชข้ อ้ มูล ถา้ ต้องการนาเสนอข้อมลู ให้กับบุคคลภายนอก กิจการต้องใช้วิธีการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์วิธีต้นทุนเต็ม แต่ถ้า ผู้บริหารต้องการนาข้อมูลไปใช้วางแผน และตัดสินใจ ผู้บริหารจะใช้วิธีการคานวณต้นทุน ผลติ ภณั ฑ์แบบวิธีตน้ ทนุ ผนั แปร ซ่ึงการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑด์ ังกลา่ วจะมีผลกระทบต่อการ นาเสนอข้อมูลทางการบัญชีเพ่ือกาหนดมูลค่าของสินค้าคงเหลือในงบแสดงฐานะการเงิน (Statement of Financial Position) รวมไปถึงการคานวณต้นทุนขายท่ีไปปรากฏอยู่ในงบกาไร ขาดทุน (Income Statement) การคานวณต้นทุนผลิตภณั ฑ์ แนวคิดของการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ได้ 2 วิธี ได้แก่ วิธีต้นทุนเต็ม และวิธีต้นทุน ผนั แปร ซ่ึงมรี ายละเอียดการคานวณตน้ ทนุ ผลติ ภณั ฑ์ของแต่ละวิธี ดงั น้ี 1. ระบบต้นทนุ เตม็ การคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์โดยใช้วิธีต้นทุนเต็ม หรือเรียกว่า ต้นทุนรวม (Full Costing or Absorption Costing) จะนาเอาต้นทุนที่เกี่ยวข้องกับการผลิตทั้งหมดไม่ว่าจะเป็น ต้นทุนผันแปรและต้นทุนคงที่เป็นต้นทุนผลิตภัณฑ์ ดังน้ันค่าใช้จ่ายการผลิตซึ่งถือว่าเป็นส่วน หนึ่งของต้นทุนการผลิตท้ังผันแปรและคงที่ จึงถูกรวมคานวณเป็นต้นทุนผลิตภัณฑ์ท้ังสิ้น ดงั น้นั ตน้ ทนุ ผลติ ภณั ฑ์ตามวธิ ีตน้ ทนุ เตม็ จึงประกอบด้วย วัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรง และค่าใช้จ่ายการผลิตทั้งผันแปรและคงท่ี ต้นทุนผลิตภัณฑ์ตามวิธีต้นทุนเต็มจะถูกนาไป คานวณหามลู คา่ ของสินค้าคงเหลือ เพื่อแสดงรายการในงบแสดงฐานะการเงิน และเมื่อสินค้า ถูกขายออกไป ต้นทุนน้ีจะถูกบันทึกเป็นต้นทุนขาย (Cost of Goods Sold) เพ่ือแสดงรายการ ในงบกาไรขาดทุน

4 - 2 การบญั ชตี น้ ทุน 2 2. ระบบต้นทนุ ผนั แปร ระบบต้นทุนผันแปร หรือเรียกว่า ต้นทุนตรง (Variable Costing or Direct Costing) โดยทั่วไปการจาแนกต้นทนุ ผลิตภัณฑ์หรือต้นทุนการผลิตออกเป็นสองลักษณะ คือ ต้นทุนผัน แปรและต้นทุนคงท่ี โดยท่ีการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์วิธีน้ีจะคานวณแต่เฉพาะส่วนที่เป็น ต้นทุนการผลิตผันแปรเท่านั้น ซึ่งประกอบด้วย วัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรงและ คา่ แรงงานทางตรงและค่าใช้จา่ ยการผลิตเฉพาะส่วนทเ่ี ป็นต้นทุนผนั แปรเทา่ น้ัน ส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตที่มีลักษณะเป็นต้นทุนคงท่ีจะไม่นามารวมเป็นส่วนหน่ึงของ ตน้ ทุนผลติ ภณั ฑ์วิธนี ้ี ซ่ึงคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ คงทีจ่ ะถูกรวมไว้ในตน้ ทนุ ประจางวดแทน เพราะถือ ว่าค่าใช้จ่ายในการผลิตคงท่ีไม่มีการเปลี่ยนแปลง หรือค่าใช้จ่ายนั้นเกิดข้ึนเท่ากันทุกงวด จึง ควรบนั ทกึ เปน็ ต้นทุนประจางวด ดังน้ันต้นทุนผลติ ภณั ฑ์จะถูกนาไปคานวณหามูลค่าของสินค้า คงเหลือตน้ งวดและสินค้าคงเหลือปลายงวด และแสดงรายการสินค้าคงเหลือในงบแสดงฐานะ การเงนิ สว่ นค่าใช้จา่ ยการผลติ คงทจี่ ะถกู บันทึกเป็นคา่ ใช้จ่ายทเ่ี กดิ ขนึ้ ประจางวด โดยนาไปหัก ออกจากรายได้ท้งั จานวนในงบกาไรขาดทุน ซ่ึงการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ตามวิธีต้นทุนผัน แปร จะถูกนามาใชเ้ ปน็ ข้อมูลสาหรบั การวางแผนและการตดั สินใจของผู้บริหาร เพื่อให้เข้าใจส่วนประกอบของต้นทุนผลิตภัณฑ์ของระบบต้นทุนเต็มและระบบต้นทุน ผนั แปร ดังแสดงในภาพที่ 4.1 ตารางที่ 4.1 การจาแนกต้นทนุ ผลิตภณั ฑแ์ ละตน้ ทุนประจางวดตามวธิ ตี น้ ทนุ เต็มและต้นทนุ ผัน แปร ประเภทของต้นทนุ ส่วนประกอบของต้นทุนผลิตภณั ฑ์ ต้นทนุ ผลิตภณั ฑ์ วิธีต้นทุนเตม็ วิธีต้นทนุ ผนั แปร (Product Cost) (Full Costing) (Variable Costing) ต้นทนุ ประจางวด (Period Cost) 1) วัตถุดบิ ทางตรง 1) วัตถุดิบทางตรง 2) ค่าแรงงานทางตรง 2) ค่าแรงงานทางตรง 3) ค่าใช้จา่ ยการผลิตผันแปร 3) ค่าใช้จ่ายการผลิตผนั แปร 4) ค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่ 1) ค่าใชจ้ า่ ยในการขาย 1) คา่ ใช้จา่ ยการผลิตคงที่ 2) คา่ ใช้จ่ายในการบรหิ ารงาน 2) คา่ ใชจ้ า่ ยในการขาย 3) คา่ ใช้จ่ายในการบรหิ ารงาน

บทที่ 4 ระบบตน้ ทุนเตม็ และระบบตน้ ทุนผนั แปร 4 - 3 ความแตกต่างระหว่างการคานวณต้นทนุ ผลิตภณั ฑภ์ ายใต้ระบบต้นทนุ เตม็ และระบบต้นทุนผนั แปร ความแตกต่างระหว่างการคานวณตน้ ทุนผลิตภัณฑ์ตามวิธีต้นทุนเต็มและวิธีต้นทุนผัน แปรท่ีสาคัญ คือส่วนประกอบที่เป็นค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ี (Fixed Manufacturing Overhead) การคานวณตน้ ทุนผลิตภัณฑ์โดยใช้วธิ ตี น้ ทุนเต็ม ค่าใช้จา่ ยการผลติ คงท่ี จะถือว่าเป็นส่วนหน่ึง ของต้นทุนผลิตภัณฑ์ แต่วิธีต้นทุนผันแปรจะไม่นาเอาค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ีมารวมคานวณ เป็นต้นทุนผลิตภัณฑ์ เนื่องจากต้นทุนผลิตภัณฑ์ประกอบด้วยต้นทุนที่มีลักษณะเป็นผันแปร เท่าน้ัน โดยจะถือว่าค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ีเป็นต้นทุนประจางวด ซึ่งจะแสดงเป็นค่าใช้จ่ายท่ี เกิดข้นึ ในแต่ละรอบบญั ชีในงบกาไรขาดทุน ค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่ ที่ได้จากการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ตามวิธีต้นทุนเต็ม จะ นามาคานวณอตั ราค่าใช้จา่ ยการผลิตคงที่จดั สรรคิดเข้างานล่วงหน้าภายใต้กาลังการผลิตปกติ (Normal Capacity) ดังนนั้ ถ้ารอบระยะเวลาบัญชีใดมีปริมาณการผลิตจริงมีความแตกต่างจาก กาลังการผลิตปกติ อาจจะมากกวา่ หรอื นอ้ ยกว่ากาลงั การผลิตปกติ ทาให้เกิดผลต่างของกาลัง การผลติ (Capacity Variance) ซง่ึ ผลตา่ งกาลังการผลิตมีผลต่อการคานวณต้นทุนผลติ ภัณฑ์ต่อ หนว่ ย ซ่งึ จะส่งผลตอ่ ตน้ ทุนขายทแี่ สดงรายการในงบกาไรขาดทนุ ดังน้ัน การคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ภายใต้กาลังการผลิตปกติ อาจมีผลทาให้ต้นทุน ขายที่ไดจ้ ากการคานวณตน้ ทุนผลติ ภัณฑ์วิธีต้นทุนเต็ม ที่แสดงรายการในงบกาไรขาดทุนอาจ สูงหรือต่ากว่าความเป็นจริง จึงต้องปรับผลต่างกาลังการผลิตในงบกาไรขาดทุน จะอธิบาย รายละเอยี ดในหัวข้อเร่อื งผลตา่ งกาลงั การผลติ ตอ่ ไป การนาเสนอรายงานทางการเงินตามระบบต้นทนุ เตม็ และระบบต้นทนุ ผนั แปร การคานวณตน้ ทุนผลติ ภณั ฑ์ต่อหน่วยทงั้ วิธตี น้ ทนุ เตม็ และวิธีตน้ ทุนผนั แปร จะมผี ลตอ่ การแสดงมูลค่าของสนิ คา้ คงเหลอื (สินคา้ คงเหลือต้นงวด และ สนิ คา้ คงเหลอื ปลายงวด) ในงบ แสดงฐานะการเงนิ ดงั แสดงรายการไดด้ งั นี้

4 - 4 การบัญชีตน้ ทนุ 2 บริษัท .................................... งบแสดงฐานะการเงนิ (บางสว่ น) ณ วนั ท่ี 31 ธันวาคม 25x1 หนว่ ย: บาท สินทรพั ยห์ มุนเวยี น สนิ ทรพั ย์ เงนิ สดและรายการเทยี บเท่าเงนิ สด xxx ลกู หน้กี ารคา้ xxx สินคา้ คงเหลอื (ปริมาณสินคา้ คงเหลอื ปลายงวด x ตน้ ทุนผลติ ภณั ฑ์/หนว่ ย*) xxx *ต้นทนุ ผลติ ภัณฑ์ต่อหน่วยท่ีนามาคานวณหามูลค่าสินค้าคงเหลือ ข้ึนอยู่กับธุรกิจนั้น ว่าจะใช้การคานวณต้นทุนผลิตภณั ฑ์วิธีใด ซึ่งสามารถคานวณได้ 2 วิธี คือ วิธีต้นทุนเต็ม และ วธิ ตี ้นทุนผันแปร โดยมีสว่ นประกอบของต้นทุนผลิตภัณฑ์ดังได้กล่าวไว้แลว้ ขา้ งต้น นอกจากน้ี การนาเสนอข้อมลู ตน้ ทนุ ผลิตภัณฑ์ในงบกาไรขาดทุน สามารถนาเสนอได้ 2 วิธี ได้แก่ วิธีต้นทุนเต็ม และวิธีต้นทุนผันแปร สาหรับการนาเสนองบกาไรขาดทุนระบบ ต้นทุนเต็ม (Full Costing) จะประกอบด้วย รายได้จากการขาย และหักด้วยต้นทุนหรือ คา่ ใชจ้ ่าย ซ่งึ ส่วนของต้นทุนหรือคา่ ใช้จา่ ย จะแบ่งเป็น 2 สว่ น ได้แก่ ต้นทุนขาย และค่าใช้จ่าย ในการดาเนนิ งาน ส่วนต้นทุนขาย จะประกอบด้วย มูลค่าสินค้าคงเหลือต้นงวด บวกต้นทุนสินค้าท่ีผลิต เสร็จ และหักส่วนของมลู ค่าสินคา้ คงเหลือปลายงวด ซึง่ สว่ นของตน้ ทนุ การผลิต จะคานวณโดย ใช้วิธีต้นทุนเต็ม ประกอบด้วย ต้นทุนการผลิตท้ังผันแปร ได้แก่ ต้นทุนวัตถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรง และคา่ ใช้จ่ายการผลติ เฉพาะสว่ นที่เปน็ ตน้ ทุนผนั แปร และต้นทุนคงท่ี ได้แก่ ค่าใชจ้ ่ายการผลติ เฉพาะที่เปน็ คงที่ เชน่ คา่ เช่าโรงงาน เงนิ เดือนผจู้ ดั การโรงงาน คา่ เส่อื มราคา เคร่ืองจักร – วิธีเส้นตรง เป็นต้น รายการต้นทุนขายจะนาไปหักออกจากยอดขายหรือรายได้ จากการขาย ผลกาไรทีไ่ ด้ คือ กาไรขัน้ ต้น (Gross Margin) หลงั จากนัน้ จะหกั ด้วยคา่ ใช้จ่ายในการดาเนนิ งาน ซึ่งประกอบด้วย ค่าใช้จ่ายในการขาย และบริหารทั้งผันแปรและคงที่ เช่น เงินเดือนผู้บริหาร เงินเดือนพนักงานบัญชี ค่า สาธารณูปโภคสานกั งาน คา่ เบี้ยประกันภัยสานักงาน เป็นต้น ผลการดาเนินงานที่ได้ เรียกว่า กาไรจากการดาเนนิ งาน เมอื่ นาไปหักออกจากภาษีเงนิ ไดน้ ิติบคุ คล ผลกาไรทไ่ี ด้ คอื กาไรสทุ ธิ

บทที่ 4 ระบบต้นทนุ เต็ม และระบบตน้ ทุนผนั แปร 4 - 5 ส่วนการนาเสนองบกาไรขาดทุนระบบต้นทุนผนั แปร (Variable Costing) จะ ประกอบด้วย รายได้จากการขาย หักด้วยต้นทุนหรือค่าใช้จ่ายที่เก่ียวข้อง ซ่ึงส่วนของต้นทุน หรอื ค่าใช้จ่ายนน้ั จะแบง่ เปน็ 2 ส่วน ได้แก่ ตน้ ทุนผนั แปร และต้นทนุ คงที่ สว่ นทเ่ี ป็นต้นทุนผัน แปรรวม ประกอบดว้ ย ต้นทุนขายเฉพาะท่ีเป็นผันแปร ซึ่งประกอบด้วย สินค้าคงเหลือต้นงวด ต้นทุนสินค้าท่ีผลิตเสร็จและหักออกด้วยส่วนของสินค้าคงเหลือปลายงวด โดยที่ต้นทุน ผลิตภัณฑ์จะถูกคานวณโดยใช้วิธีต้นทุนผันแปร คือ ต้นทุนการผลิตเฉพาะท่ีเป็นผันแปร (ตน้ ทุนวตั ถุดิบทางตรง ค่าแรงงานทางตรงและคา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ ผนั แปรเท่านั้น) นอกจากน้ี จะ รวมตน้ ทนุ ผนั แปรส่วนอื่น ซึ่งได้แก่ ค่าใช้จ่ายในการดาเนินงาน จะประกอบด้วย ค่าใช้จ่ายใน การขายและบรหิ าร เฉพาะท่เี ปน็ ผนั แปรเช่นกนั รวมตน้ ทนุ ผนั แปรทัง้ สองส่วนเข้าด้วยกัน แล้ว จงึ นาตน้ ทนุ ผนั แปรรวมไปหักออกจากยอดขายหรือรายได้จากการขาย ผลกาไรท่ีได้ เรียกว่า กาไรส่วนเกนิ (Contribution Margin) หลังจากนัน้ จะหักสว่ นที่เป็นต้นทุนคงท่ี ซ่ึงประกอบด้วย ค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ี และ คา่ ใชจ้ า่ ยในการขายและบรหิ ารคงท่ี เม่ือนาไปหักจากกาไรส่วนเกินข้างต้น จะได้ผลกาไรจาก การดาเนนิ งาน ถา้ มีภาษีเงินไดน้ ิติบุคคลนาไปหักออก ผลทไ่ี ด้จะเป็นกาไรสทุ ธิของกจิ การ ดังนั้นจะเห็นได้ว่า งบกาไรขาดทุนวิธีต้นทุนผันแปร จะแยกต้นทุนไปตามพฤติกรรม อย่างชดั เจน ตน้ ทุนสว่ นแรกจะเปน็ ต้นทุนประเภทผนั แปรท้ังหมด สว่ นตน้ ทุนสว่ นทส่ี อง จะเป็น ต้นทนุ คงท่ีท้ังหมด เพือ่ ใหเ้ ข้าใจเก่ียวกบั การนาเสนอขอ้ มูลรายการในงบกาไรขาดทุนมากย่ิงข้ึน สามารถ สรุปเป็นตารางแสดงรายการโดยย่อในงบกาไรขาดทุนดังแสดงไว้ในตารางท่ี 4.2 ทั้ง 2 วิธี ได้แก่ ระบบต้นทุนเต็ม และระบบต้นทุนผันแปร และแสดงรายละเอียดแต่ละรายการเพ่ือ นาเสนองบกาไรขาดทนุ ของแต่ละวิธี ไดด้ งั น้ี ตารางที่ 4.2 แสดงความแตกตา่ งระหวา่ งการนาเสนอรายการในงบกาไรขาดทุน (บางสว่ น) โดยใช้ระบบตน้ ทุนเต็มและระบบตน้ ทุนผนั แปร งบกาไรขาดทนุ (บางส่วน) ระบบต้นทนุ เตม็ ระบบต้นทุนผนั แปร ยอดขาย xxx ยอดขาย xxx xxx หัก ตน้ ทนุ ขาย xxx หัก ต้นทนุ ผันแปร xxx xxx กาไรขนั้ ต้น xxx กาไรส่วนเกิน xxx หกั คา่ ใช้จ่ายในการดาเนนิ งาน xxx หัก ตนั ทนุ คงที่ กาไรจากการดาเนนิ งาน xxx กาไรจากการดาเนินงาน

4 - 6 การบญั ชตี น้ ทนุ 2 หนว่ ย: บาท xxx 1. การนาเสนองบกาไรขาดทนุ โดยใช้ระบบต้นทนุ เตม็ xxx บริษัท............................ งบกาไรขาดทนุ xxx สาหรับปี สนิ้ สดุ วันที่ 31 ธันวาคม 25x1 xxx xxx ยอดขาย หัก ต้นทนุ ขาย: xxx xxx สนิ คา้ คงเหลอื ตน้ งวด (ปรมิ าณสนิ คา้ คงเหลือต้นงวด x ตน้ ทนุ ผลิตภณั ฑ/์ หน่วยวิธีตน้ ทุนเตม็ ) xxx บวก ตน้ ทนุ สนิ ค้าท่ีผลติ เสร็จ xxx (ปริมาณการผลติ x ตน้ ทุนผลติ ภัณฑ/์ หนว่ ยวิธตี ้นทุนเตม็ ) ตน้ ทนุ สนิ ค้าทม่ี ไี ว้เพอ่ื ขาย xxx หกั สนิ คา้ คงเหลอื ปลายงวด xxx (ปริมาณสนิ ค้าคงเหลอื ปลายงวด x ตน้ ทนุ ผลิตภณั ฑ/์ หนว่ ยวิธตี น้ ทุนเต็ม) รวมต้นทนุ ขาย กาไรขน้ั ตน้ หัก คา่ ใช้จา่ ยในการดาเนนิ งาน คา่ ใช้จ่ายในการขาย (ท้งั ผันแปร และคงที)่ คา่ ใชจ้ า่ ยในการบริหาร (ทั้งผันแปร และคงท)่ี รวมคา่ ใช้จา่ ยในการขายและบริหาร กาไรจากการดาเนินงาน

บทที่ 4 ระบบตน้ ทุนเตม็ และระบบต้นทุนผันแปร 4 - 7 2. การนาเสนองบกาไรขาดทุนโดยใช้ระบบต้นทุนผนั แปร บริษทั ............................ งบกาไรขาดทนุ สาหรบั ปี สนิ้ สดุ วนั ที่ 31 ธนั วาคม 25x1 หนว่ ย: บาท ยอดขาย xxx หกั ต้นทนุ ผนั แปร: ต้นทนุ ขายผนั แปร: สนิ คา้ คงเหลือตน้ งวด xxx (ปรมิ าณสนิ คา้ คงเหลอื ต้นงวด x ต้นทนุ ผลติ ภัณฑ์/หน่วย วิธีตน้ ทุนผนั แปร) บวก ตน้ ทุนสินค้าทีผ่ ลติ เสรจ็ xxx (ปรมิ าณการผลิต x ต้นทนุ ผลติ ภัณฑ์/หน่วยวธิ ตี ้นทนุ ผันแปร) ตน้ ทนุ สินค้าทม่ี ไี วเ้ พอื่ ขาย xxx หกั สินคา้ คงเหลอื ปลายงวด xxx (ปรมิ าณสนิ ค้าคงเหลือปลายงวด x ต้นทนุ ผลิตภณั ฑ/์ หนว่ ยวิธตี ้นทุนผนั แปร) รวมต้นทุนขายผนั แปร xxx ค่าใช้จา่ ยในการขายและบรหิ ารผนั แปร xxx รวมต้นทนุ ผนั แปร xxx กาไรส่วนเกนิ xxx หัก ตน้ ทนุ คงที่ ค่าใชจ้ า่ ยการผลติ คงที่ xxx ค่าใช้จ่ายในการขายและบริหารคงท่ี xxx รวมต้นทนุ คงที่ xxx กาไรจากการดาเนินงาน xxx จากการแสดงรายการในงบกาไรขาดทุนท้ังวธิ ตี น้ ทนุ เต็มและวธิ ีต้นทนุ ผันแปร เพื่อให้ เกดิ ความเขา้ ใจในการจดั ทาและการคานวณมูลคา่ ของรายการบญั ชีตา่ งๆ ในงบกาไรขาดทนุ ทง้ั สองวธิ ี พรอ้ มทง้ั แสดงรายละเอียดการคานวณตน้ ทนุ ผลติ ภัณฑท์ ้ังสองวิธี ดังแสดงตามตวั อยา่ ง ท่ี 4.1 ดงั น้ี

4 - 8 การบญั ชีตน้ ทุน 2 ตวั อย่างที่ 4.1 บริษัท สยามอตุ สาหกรรม จากดั เปน็ บริษัททท่ี าการผลิตและจาหน่ายกระเปา๋ หนงั โดย มขี ้อมลู ต้นทนุ และคา่ ใช้จ่ายต่างๆ ดงั น้ี ปริมาณการผลติ 20,000 หนว่ ย ปริมาณการขาย 20,000 หน่วย กาลังการผลิตปกติ 20,000 หนว่ ย ราคาขายต่อหน่วย 250 บาทตอ่ หน่วย ต้นทนุ การผลิตตอ่ หน่วย วตั ถุดบิ ทางตรง 50 บาทต่อหนว่ ย ค่าแรงงานทางตรง 30 บาทต่อหน่วย คา่ ใช้จ่ายการผลิตผนั แปร 27 บาทตอ่ หน่วย ค่าใชจ้ ่ายการผลิตคงที่ (รวม) 900,000 บาท ค่าใชจ้ า่ ยการขายและการบรหิ าร คา่ ใชจ้ ่ายการขายและบริหารผันแปร 10 บาทตอ่ หน่วย คา่ ใช้จ่ายการขายและบรหิ ารคงที่ (รวม) 500,000 บาท จากขอ้ มูลขา้ งต้น สามารถคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ต่อหน่วยตามวิธีต้นทุนเต็มและวิธี ตน้ ทนุ ผนั แปร ได้ดังน้ี วิธีต้นทุนเตม็ วิธีต้นทุนผนั แปร วัตถุดบิ ทางตรง 50 50 คา่ แรงงานทางตรง 30 30 คา่ ใชจ้ า่ ยการผลิตผันแปร 27 27 ค่าใช้จา่ ยการผลิตคงท่ี 45 - (500,000 / 20,000 หนว่ ย) รวมต้นทุนผลิตภณั ฑ์ต่อหนว่ ย 152 107 การคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ต่อหน่วยทั้งสองวิธีจะมีผลต่อการแสดงมูลค่าของสินค้า คงเหลือทั้งสินค้าคงเหลือต้นงวดและสินค้าคงเหลือปลายงวดที่แสดงในงบแสดงฐานะการเงิน และการคานวณต้นทนุ ขายในงบกาไรขาดทุน ดังแสดงรายการได้ดังน้ี

บทท่ี 4 ระบบต้นทนุ เต็ม และระบบตน้ ทุนผันแปร 4 - 9 1. การนาเสนองบกาไรขาดทนุ โดยใช้ระบบต้นทุนเตม็ บรษิ ัท สยามอตุ สาหกรรม จากัด งบกาไรขาดทนุ สาหรับปี สิน้ สดุ วันที่ 31 ธันวาคม 25x1 หนว่ ย: บาท ยอดขาย (20,000 x 250) 5,000,000 หัก ตน้ ทนุ ขาย: สนิ ค้าคงเหลอื ต้นงวด -0- บวก ตน้ ทนุ สนิ ค้าทผ่ี ลติ เสรจ็ (20,000 x 152) 3,040,000 ต้นทนุ สินคา้ ทมี่ ีไว้เพ่ือขาย 3,040,000 หกั สนิ คา้ คงเหลอื ปลายงวด -0- รวมตน้ ทุนขาย 3,040,000 กาไรขนั้ ตน้ (Gross Margin) 1,960,000 หกั คา่ ใช้จา่ ยในการดาเนนิ งาน: ค่าใชจ้ า่ ยในการขายและบริหารผนั แปร 200,000 (20,000 x 10) ค่าใชจ้ า่ ยในการขายและบริหารคงที่ 500,000 รวมคา่ ใช้จา่ ยในการขายและบรหิ าร 700,000 กาไรจากการดาเนินงาน 1,260,000 จากงบกาไรขาดทุนวธิ ีตน้ ทุนเต็ม จะเห็นได้ว่า บริษัทจะนาเสนอข้อมูลต้นทุนขายโดย ใช้ต้นทุนผลิตภัณฑ์ต่อหน่วยโดยใช้วิธีต้นทุนเต็ม คือ 152 บาทต่อหน่วยไปคานวณหาต้นทุน ขาย ซึ่งเท่ากับ 3,040,000 บาท หลังจากแสดงรายการตน้ ทนุ ขายแลว้ นาต้นทนุ ขายไปหักออก จากยอดขาย 5,000,000 บาท ไดเ้ ปน็ กาไรขนั้ ต้นเทา่ กับ 1,960,000 บาท แล้วจงึ หักสว่ นท่เี ป็น ค่าใช้จ่ายในการดาเนินงานทัง้ ที่เปน็ ผนั แปรและคงท่ี ซ่ึงประกอบด้วยส่วนท่ีเป็นผันแปรเท่ากับ 200,000 บาท และส่วนคงท่ีเท่ากับ 500,000 บาท นาค่าใช้จ่ายท้ังสองส่วนรวมกัน แล้วนาไป หกั ออกจากกาไรข้ันต้น จะได้กาไรจากการดาเนินงานเท่ากับ 1,260,000 บาท ดังแสดงรายการ ในงบกาไรขาดทนุ ข้างต้น

4 - 10 การบัญชีตน้ ทนุ 2 2. การแสดงงบกาไรขาดทนุ โดยใช้ระบบตน้ ทุนผนั แปร บริษทั สยามอตุ สาหกรรม จากัด งบกาไรขาดทนุ สาหรบั ปี สิ้นสดุ วันที่ 31 ธันวาคม 25x1 หน่วย : บาท ยอดขาย (20,000 x 250) 5,000,000 หกั ตน้ ทนุ ผันแปร: ตน้ ทุนขายผันแปร: สินค้าคงเหลอื ตน้ งวด -0- บวก ตน้ ทนุ สนิ ค้าท่ผี ลิตเสร็จ (20,000 x 107) 2,140,000 ตน้ ทนุ สินคา้ ทม่ี ไี ว้เพอื่ ขาย 2,140,000 หัก สนิ คา้ คงเหลอื ปลายงวด -0- รวมต้นทนุ ขายผนั แปร 2,140,000 คา่ ใช้จา่ ยในการขายและบริหารผนั แปร(20,000 x 10) 200,000 รวมตน้ ทุนผนั แปร 2,340,000 กาไรส่วนเกิน (Contribution Margin) 2,660,000 หกั ตน้ ทนุ คงท:่ี ค่าใชจ้ ่ายการผลติ คงที่ 900,000 ค่าใชจ้ า่ ยในการขายและบรหิ ารคงท่ี 500,000 รวมต้นทนุ คงที่ 1,400,000 กาไรจากการดาเนนิ งาน 1,260,000 จากงบกาไรขาดทุนวิธตี น้ ทนุ ผนั แปร จะเหน็ ได้วา่ บริษทั จะนาเสนอขอ้ มูลต้นทนุ เป็น สองสว่ น ได้แก่ ต้นทุนผนั แปรรวม และต้นทนุ คงที่รวม แยกออกจากกนั สว่ นของตน้ ทนุ แปร จะ ประกอบด้วย ตน้ ทุนขายผันแปร และค่าใชจ้ ่ายในการขายและบรหิ ารผนั แปร ต้นทนุ ขายผนั แปร ส่วนแรก จะคานวณจากตน้ ทนุ ผลติ ภณั ฑต์ อ่ หน่วยโดยใชว้ ิธีต้นทุนผนั แปร คอื 107 บาทตอ่ หน่วย คณู กบั จานวนสนิ คา้ คงเหลอื ตน้ งวด จานวนสนิ คา้ ทผี่ ลิตได้ และสินคา้ คงเหลอื ปลายงวด ซึ่งเทา่ กบั 2,140,000 บาท ส่วนค่าใชจ้ า่ ยในการขายและบรหิ ารจะนามาแตเ่ ฉพาะคา่ ใชจ้ า่ ยทมี ี ลักษณะผันแปรเทา่ นน้ั ซ่ึงเท่ากับ 200,000 บาท หลงั จากนั้นรวมตน้ ทุนผนั แปรท้งั สองประเภท เข้าด้วยกัน เทา่ กบั 2,340,000 บาท จะนาต้นทนุ ผันแปรรวมไปหกั ออกจากยอดขาย 5,000,000 บาท ไดเ้ ปน็ กาไรสว่ นเกิน เท่ากบั 2,660,000 บาท แล้วค่อยหกั ส่วนท่เี ป็นตน้ ทุนคงที่รวม ซง่ึ ประกอบด้วย ค่าใชจ้ ่ายการผลติ คงที่ 900,000 บาท และคา่ ใชจ้ ่ายในการขายและบรหิ ารคงท่ี

บทที่ 4 ระบบตน้ ทุนเตม็ และระบบตน้ ทุนผันแปร 4 - 11 500,000 บาท แลว้ นาไปหกั ออกจากกาไรส่วนเกินขา้ งตน้ จะได้กาไรจากการดาเนินงานเทา่ กบั 1,260,000 บาท ดงั แสดงรายการในงบกาไรขาดทนุ ขา้ งต้น ความแตกต่างระหว่างผลกาไรจากการดาเนิ นงานภายใต้ระบบต้นทุนเตม็ และ ระบบต้นทนุ ผนั แปร ผลแตกต่างของกาไรจากการดาเนนิ งานภายใต้การคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์โดยใช้วิธี ตน้ ทนุ เตม็ และต้นทุนผนั แปร สามารถแบ่งเป็นกรณีได้ 3 กรณี ดงั นี้ กรณีที่ 1 : ปรมิ าณการผลติ เท่ากบั ปรมิ าณการขาย กรณีที่ 2 : ปริมาณการผลิต มากกว่า ปรมิ าณการขาย กรณีที่ 3 : ปรมิ าณการผลิต น้อยกวา่ ปริมาณการขาย เพื่อให้เกิดความเข้าใจในการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์แต่ละกรณีให้ชัดเจนยิ่งข้ึน จะ อธบิ ายและแสดงตวั อยา่ งการคานวณแตล่ ะกรณี ตามตัวอย่างท่ี 4.2 ตวั อย่างท่ี 4.2 จากข้อมูลในตัวอย่างที่ 4.1 ของบริษัท สยามอุตสาหกรรม จากัด การคานวณต้นทุน ผลิตภณั ฑ์ภายใตว้ ธิ ตี ้นทนุ เต็ม เทา่ กบั 152 บาท และวิธีต้นทุนผันแปร เท่ากับ 107 บาท ส่วน ค่าใช้จ่ายในการขายและการบริหารยังคงเท่าเดิม โดยมีข้อมูลเกี่ยวกับปริมาณของสินค้า คงเหลือต้นงวด สินค้าคงเหลือปลายงวด ปริมาณการผลิตและปริมาณการขาย ของปี 25X1 25X2 และ25X3 มดี ังน้ี 25X1 25X2 25X3 สินคา้ คงเหลอื ตน้ งวด - -0- 5,000 ปรมิ าณการผลติ 20,000 20,000 20,000 ปรมิ าณการขาย 20,000 15,000 25,000 สนิ ค้าคงเหลอื ปลายงวด* -0- 5,000 -0- หมายเหตุ *การคานวณปรมิ าณสนิ ค้าคงเหลอื ปลายงวดของปี 25X1 25X2 และ25X3 สินค้าคงเหลือปลายงวด (หนว่ ย) = ปรมิ าณสนิ คา้ คงเหลือต้นงวด + ปริมาณการผลิต – ปรมิ าณการขาย ปี 25X1 = 0 + 20,000 - 20,000 = 0 หนว่ ย

4 - 12 การบัญชตี น้ ทนุ 2 = 0 + 20,000 – 15,000 = 5,000 หน่วย ปี 25X2 = 5,000 + 20,000 – 25,000 ปี 25X3 = 0 หน่วย จากขอ้ มลู ขา้ งต้น บริษทั สามารถจัดทางบกาไรขาดทนุ ท้ัง 2 วธิ ี ไดด้ ังนี้ 1. การแสดงงบกาไรขาดทนุ โดยใชร้ ะบบตน้ ทนุ เตม็ บรษิ ทั สยามอุตสาหกรรม จากดั งบกาไรขาดทนุ – วิธีต้นทนุ เต็ม สาหรับปี ส้นิ สดุ วนั ท่ี 31 ธันวาคม 25X2 และ 25X3 หนว่ ย: บาท 25X2 25X3 ยอดขาย 3,750,000 6,250,000 หัก ต้นทนุ ขาย 0 760,000 สินคา้ คงเหลอื ตน้ งวด 3,040,000 3,040,000 บวก ตน้ ทนุ สนิ ค้าท่ีผลิตเสรจ็ ตน้ ทุนสนิ ค้าทม่ี ีไวเ้ พอื่ ขาย 3,040,000 3,800,000 หกั สนิ ค้าคงเหลอื ปลายงวด 760,000 0 รวมตน้ ทุนขาย กาไรขน้ั ต้น (Gross Margin) 2,280,000 3,800,000 หกั คา่ ใชจ้ า่ ยในการดาเนนิ งาน 1,470,000 2,450,000 ค่าใชจ้ ่ายในการขายและบรหิ ารผนั แปร 150,000 250,000 500,000 500,000 คา่ ใช้จา่ ยในการขายและบริหารคงที่ รวมคา่ ใชจ้ ่ายในการขายและบริหาร 650,000 750,000 กาไรจากการดาเนินงาน 820,000 1,700,000

บทที่ 4 ระบบตน้ ทุนเตม็ และระบบตน้ ทุนผันแปร 4 - 13 2. การแสดงงบกาไรขาดทนุ โดยใชร้ ะบบตน้ ทุนผนั แปร บริษทั สยามอตุ สาหกรรม จากดั งบกาไรขาดทนุ – วธิ ตี ้นทุนผันแปร สาหรบั ปี สน้ิ สดุ วันที่ 31 ธันวาคม 25x2 และ 25x3 หนว่ ย: บาท 25x2 25x3 ยอดขาย 3,750,000 6,250,000 หกั ต้นทนุ ผันแปร ตน้ ทนุ ขายผนั แปร สนิ คา้ คงเหลือตน้ งวด 0 535,000 บวก ตน้ ทนุ สนิ คา้ ทผี่ ลิตเสรจ็ 2,140,000 2,140,000 ตน้ ทุนสนิ ค้าท่ีมไี วเ้ พื่อขาย 2,140,000 2,675,000 หัก สนิ คา้ คงเหลอื ปลายงวด 535,000 0 รวมตน้ ทุนขายผนั แปร 1,605,000 2,675,000 ค่าใชจ้ า่ ยในการขายและบรหิ าร 150,000 250,000 ผันแปร 1,755,000 2,925,000 รวมตน้ ทุนผันแปร 1,995,000 3,325,000 กาไรส่วนเกนิ หัก ตน้ ทนุ คงที่ คา่ ใช้จา่ ยการผลติ คงท่ี 900,000 900,000 คา่ ใชจ้ ่ายในการขายและบรหิ ารคงท่ี 500,000 500,000 รวมตน้ ทนุ คงท่ี 1,400,000 1,400,000 กาไรจากการดาเนินงาน 595,000 1,925,000 จากข้อมูลข้างต้นสามารถสรุปผลต่างระหว่างกาไรจากการดาเนินงานท่ีได้ภายใต้วิธี ตน้ ทนุ เตม็ และวิธีตน้ ทุนผันแปรแยกเปน็ แต่ละกรณี ไดด้ งั แสดงในตารางท่ี 4.3 ดังน้ี

4 - 14 การบญั ชีต้นทนุ 2 ตารางที่ 4.3 สรุปความแตกตา่ งของกาไรสุทธภิ ายใต้วธิ ตี น้ ทุนเต็มและต้นทุนผันแปร กาไรจากการ กาไรจากการ ผลแตกต่าง ดาเนิ นงาน ดาเนิ นงาน ของกาไรทงั้ 2 วิธี กรณี รายการ วิธีต้นทนุ เตม็ วิธีต้นทนุ ผนั แปร กรณที ี่ 1 : ปริมาณการผลติ = ปริมาณการขาย หนว่ ยผลิต 20,000 1,260,000 1,260,000 กาไรสุทธวิ ิธตี น้ ทนุ เตม็ = หนว่ ย = หน่วยขาย กาไรสทุ ธวิ ิธีต้นทุนผันแปร 20,000 หนว่ ย กรณีที่ 2 : ปรมิ าณการผลิต > ปริมาณการขาย หนว่ ยผลิต 20,000 820,000 595,000 กาไรสทุ ธิวธิ ตี น้ ทุนเตม็ > หน่วย > หนว่ ยขาย กาไรสุทธวิ ธิ ตี ้นทนุ ผันแปร 15,000 หน่วย กรณีท่ี 3 : ปริมาณการผลิต < ปริมาณการขาย หนว่ ยผลติ 20,000 1,700,000 1,925,000 กาไรสุทธวิ ธิ ีต้นทนุ เต็ม < กาไรสุทธิวธิ ีต้นทุนผันแปร หน่วย < หนว่ ยขาย 22,000 หนว่ ย เพือ่ ให้เขา้ ใจเกี่ยวกับผลกาไรจากการดาเนินงานวิธตี น้ ทนุ เตม็ และวธิ ตี น้ ทนุ ผนั แปรของ แต่ละกรณีมากยิ่งข้นึ สามารถอธบิ ายรายละเอยี ดไดด้ ังตอ่ ไปน้ี กรณีที่ 1 : ปริมาณการผลิต เทา่ กบั ปรมิ าณการขาย ในปี 25X1 จานวยหนว่ ยผลติ เท่ากับจานวนหน่วยขาย (ดังแสดงในตัวอย่างที่ 4.1) จะ เหน็ ไดว้ ่า การคานวณกาไรจากการดาเนินงาน ไมว่ า่ จะคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์วิธีใดก็ตามจะ ไดก้ าไรจากการดาเนนิ งานเท่ากัน ซึ่งจากตัวอย่างท่ี 4.1 บริษัท สยามอุตสาหกรรม จากัด ได้ กาไรทั้งสองวิธี เท่ากับ 1,260,000 บาท ซึ่งสามารถสรุปได้ว่า ทั้ง 2 วิธี การคานวณต้นทุน ผลติ ภณั ฑไ์ ด้รับรรู้ ายการคา่ ใชจ้ ่ายการผลิตคงท่ีเป็นคา่ ใช้จ่ายปรากฏในงบกาไรขาดทุนเท่ากบ คือ เท่ากับ 900,000 บาท โดยวิธีการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ภายใต้วิธีต้นทุนเต็มน้ัน ค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่ท่ีคิดเข้างานล่วงหน้าได้บันทึกเป็นต้นทุนผลิตภัณฑ์ท้ังจานวน และ จานวนหน่วยการผลิตในแต่ละปีเท่ากับ 20,000 หน่วย ก็เท่ากับกาลังการผลิตปกติ ซึ่งไม่มี ผลต่างของกาลังการผลิต จึงไม่จาเป็นต้องปรับปรุงต้นทุนขายหรือกาไรข้ันต้นแต่อย่างใด นอกจากนจี้ านวนหนว่ ยทีผ่ ลติ เทา่ กบั จานวนหนว่ ยขายเท่ากนั จงึ ไมม่ ีสินคา้ คงเหลอื ต้นทุนงวด

บทท่ี 4 ระบบตน้ ทนุ เต็ม และระบบต้นทุนผันแปร 4 - 15 และปลายงวด ดังน้ันค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่จัดสรรคิดเข้างานจานวนหน่วยละ 45 บาท รวม จานวน 900,000 บาท จงึ รบั ร้เู ปน็ คา่ ใชจ้ ่าย คือคิดเป็นตน้ ทนุ ขายทั้งจานวน และไม่มีค่าใช้จ่าย การผลิตคงทีไ่ ปตดิ กบั สินคา้ คงเหลอื ปลายงวด ส่วนวิธีการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์วิธีต้นทุนผันแปร ค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่ จานวน 900,000 บาท ถือเป็นต้นทุนงวดเวลาหรือต้นทุนประจางวด ซึ่งรับรู้เป็นค่าใช้จ่ายในงบกาไร ขาดทนุ ท้ังจานวน โดยไม่ต้องพจิ ารณาวา่ มีสินคา้ คงเหลอื ตน้ งวดและปลายงวดแต่อยา่ งใด ดังน้ัน จะเห็นได้ว่าเม่ือปริมาณสินค้าท่ีผลิตเท่ากับปริมาณการขาย ถึงแม้ว่าต้นทุน ผลติ ภณั ฑ์ตอ่ หนว่ ยทั้ง 2 วิธีจะไม่เท่ากนั แต่ค่าใชจ้ า่ ยการผลิตคงท่รี ับรูเ้ ป็นค่าใชจ้ ่ายในงบกาไร ขาดทุนทั้งจานวนเท่ากันทั้ง 2 วิธี จึงทาให้กาไรจากการดาเนินงานที่ได้ท้ัง 2 วิธีไม่มีความ แตกตา่ งกนั กรณีที่ 2 : ปรมิ าณการผลติ มากกว่า ปรมิ าณการขาย ในปี 25X2 ท่ีมจี านวนสนิ คา้ ท่ผี ลติ มากกว่าปริมาณสินค้าที่ขาย (ดังแสดงในตัวอย่างที่ 4.2) จะเห็นไดว้ ่าการคานวณกาไรจากการดาเนินงานที่คานวณภายใต้วิธีต้นทุนเต็มจะมีกาไร จากการดาเนินงานมากกว่าวิธีต้นทุนผันแปร ในปี 25X2 จานวนสินค้าที่ผลิตเท่ากับ 20,000 หนว่ ย แตจ่ านวนสินค้าที่ขายไดเ้ ท่ากับ 15,000 หน่วย ทาให้มีสินค้าคงเหลือปลายงวดจานวน 5,000 หน่วย เป็นผลทาให้การคานวณกาไรจากการดาเนนิ งานวธิ ตี ้นทนุ เตม็ มีจานวน 820,000 บาท ส่วนกาไรจากการดาเนินงานวิธีต้นทุนผันแปรมีจานวน 595,000 บาท ต่างกัน 225,000 บาท เน่ืองจาก การคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์วิธีต้นทุนเต็ม ค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่คิดเข้างาน ล่วงหน้าได้รับการจัดสรรเข้าไปในตัวสินค้าหน่วยละ 45 บาท (900,000 บาท/20,000 หน่วย) ดังน้ันถ้ามีสินค้าคงเหลือปลายงวด ที่ขายไม่หมดในงวดนั้น จะทาให้ต้นทุนของค่าใช้จ่ายการ ผลิตคงที่คิดเข้างานล่วงหน้าติดไปด้วยกับสินค้าคงเหลือปลายงวดหน่วยละ 45 บาท ซึ่งในปี 25X2 มจี านวนสนิ ค้าคงเหลือปลายงวดถึง 5,000 หน่วย จึงทาให้มีค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่จาก งวดการผลติ ปี 25X2 ยกไปกับสินค้าคงเหลือปลายงวดจานวน 225,000 บาท (5000 หน่วย x 45 บาท) ดังนั้นค่าใช้จ่ายท่ีรับรู้ในงบกาไรขาดทุนในรายการต้นทุนขายของปี 25X2 จะมียอด ปรากฏนอ้ ยลง 225,000 บาท เพราะจะไปเป็นต้นทุนขายของปี 25X3 นน่ั เอง ส่วนวิธีการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์วิธีต้นทุนผันแปร ค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ี จานวน 900,000 บาท ถูกบันทึกเป็นค่าใชจ้ า่ ย โดยถอื วา่ เปน็ ต้นทุนงวดเวลาหรือต้นทุนประจางวดในปี 25X2 ทั้งจานวน โดยรบั รู้เป็นค่าใช้จ่ายในงบกาไรขาดทุนทั้งจานวน โดยไม่ต้องพิจารณาว่ามี สินคา้ คงเหลือต้นงวดและปลายงวดแตอ่ ย่างใด ดังน้นั จะเห็นไดว้ ่าเมื่อปริมาณสนิ คา้ ทผ่ี ลติ มากกวา่ ปริมาณการขาย การคานวณต้นทุน ผลิตภัณฑ์วิธีต้นทุนเต็ม ค่าใช้จ่ายท่ีรับรู้ในงบกาไรขาดทุนในรายการต้นทุนขายจะน้อยลง เทา่ กบั 225,000 บาท ซึง่ จานวนเงินนี้จะถกู โอนไปงวดหน้า โดยติดไปกับสินค้าคงเหลือปลาย

4 - 16 การบัญชีตน้ ทุน 2 งวด แต่สาหรับการคานวณต้นทนุ ผลติ ภณั ฑ์วธิ ตี น้ ทนุ ผันแปร ค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ีรับรู้ในงบ กาไรขาดทนุ ในปี 25X2 เป็นต้นทุนงวดเวลาทงั้ จานวนไปแล้ว จึงทาให้กาไรจากการดาเนินงาน ท่ีได้ตามวิธีต้นทุนเต็มมีกาไรจากการดาเนินงานที่มากกว่ากาไรที่ได้จากวิธีต้นทุนผันแปร เทา่ กบั 225,000 บาท กรณีที่ 3 : ปริมาณการผลิต นอ้ ยกวา่ ปริมาณการขาย ในปี 25X3 ทมี่ จี านวนสนิ ค้าท่ีผลติ นอ้ ยกวา่ ปริมาณสินค้าที่ขาย (ดังแสดงในตัวอย่างที่ 4.2) จะเห็นได้วา่ การคานวณกาไรจากการดาเนินงานท่ีคานวณภายใต้วิธีต้นทุนเต็มจะมีกาไร จากการดาเนินงานน้อยกว่าวิธีต้นทุนผันแปร ในปี 25X3 จานวนสินค้าที่ผลิตเท่ากับ 20,000 หนว่ ย แตจ่ านวนสินคา้ ทข่ี ายได้เทา่ กับ 22,000 หน่วย เนื่องจากมีสินค้าคงเหลือต้นงวดยกมา จากปี 25X2 จานวน 5,000 หน่วย จากการนาเสนองบกาไรขาดทุนปี 25X3 ผลทาให้การ คานวณกาไรจากการดาเนินงานวิธีต้นทุนเต็มมีจานวน 1,476,000 บาท ส่วนกาไรจากการ ดาเนินงานวิธีต้นทุนผันแปรมีจานวน1,566,000 บาท ต่างกัน 90,000 บาท เน่ืองจาก การ คานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์วิธีต้นทุนเต็ม ค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่คิดเข้างานล่วงหน้าได้รับการ จดั สรรเข้าไปในตัวสินค้าหน่วยละ 45 บาท (900,000 บาท/20,000 หน่วย) ซึ่งได้รวมคานวณ เข้าไปในตน้ ทุนผลติ ภัณฑ์แล้ว ดงั น้นั หากในปีการผลติ ใดมีสินคา้ คงเหลือต้นงวดยกมาจะทาให้ มีค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ียกมาจากงวดท่ีแล้วเท่ากับจานวนสินค้าคงเหลือต้นงวด x อัตรา คา่ ใชจ้ า่ ยการผลติ คงท่ีต่อหนว่ ย ซึ่งทาให้ตน้ ทุนขายในงวดนส้ี งู ขึน้ ในทางตรงกนั ขา้ มหากปใี ดมี สินค้าคงเหลือปลายงวดยกไป จะทาให้มีค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่ยกไปงวดหน้าเท่ากับจานวน สินค้าคงเหลอื ปลายงวด x อัตราค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ีต่อหน่วย ซ่ึงทาให้ต้นทุนขายในงวดนี้ ลดลง จากข้อมลู ของปี 25X3 มีจานวนสนิ คา้ คงเหลือต้นงวดยกมาจานวน 5,000 หน่วย จึงทา ให้มีค่าใช้จ่ายการผลิตคงท่ีจากงวดการผลิตปี 25X2 ยกมาปี 25x3 จานวน 225,000 บาท (5000 หน่วย x 45 บาท) ซึ่งภายใต้การคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์วิธีต้นทุนเต็ม จะมีผลทาให้ ค่าใช้จ่ายการผลติ คงที่ได้ยกมาจากปี 25X2 จานวน 225,000 บาท ทาให้ต้นทุนขายปี 25X3 มี จานวนมากขึ้น สว่ นวิธีการคานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์วิธีต้นทุนผันแปร ค่าใช้จ่ายการผลิตคงที่ จานวน 900,000 บาท ถกู บันทกึ เป็นคา่ ใชจ้ า่ ย โดยถือวา่ เป็นต้นทนุ งวดเวลาหรอื ต้นทุนประจางวดในปี 25X3 ทัง้ จานวน โดยรบั รูเ้ ปน็ คา่ ใช้จ่ายในงบกาไรขาดทนุ ทัง้ จานวน ดังน้นั จะเหน็ ได้ว่าเมื่อปรมิ าณสินคา้ ท่ผี ลติ น้อยกวา่ ปริมาณการขาย การคานวณต้นทุน ผลติ ภัณฑ์วิธีตน้ ทนุ เตม็ ค่าใช้จา่ ยทรี่ ับรู้ในงบกาไรขาดทนุ ในรายการตน้ ทุนขายของปี 25X3 จะ สงู ขึ้นเทา่ กับ 225,000 บาท หรือการคานวณตน้ ทุนผลติ ภัณฑว์ ธิ ีต้นทุนเต็มจะมีค่าใช้จ่ายที่รับรู้ สงู กว่าการคานวณตน้ ทุนผลิตภัณฑ์วิธีต้นทุนผันแปร เท่ากับ 225000 บาท จึงทาให้กาไรจาก