ວິຊາການຄວບຄຸມພານໃນແລະການກວດສອບພາຍໃນ

279 แผนปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบภายใน กระดาษทาการเลขท.่ี ........... หน่วยรบั ตรวจ / โครงการ : ............................................................................................. วตั ถุประสงคข์ องการตรวจสอบ : ....................................................................................... ขนั้ ตอนของ เลขท่ี เลขทก่ี ระดาษ ช่อื ผตู้ รวจสอบ ขอ้ คดิ เหน็ / การตรวจสอบ ICQ ทาการทอ่ี า้ งองิ ขอ้ เสนอแนะ ผจู้ ดั ทา ................................................................ วนั เดอื น ปี ............................ ผสู้ อบทาน ................................................................ วนั เดอื น ปี ............................ ภาพท่ี 6.4 แบบฟอรม์ แผนปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบภายใน (ลกั ษณะท่ี 1) ทม่ี า : (จนั ทนา สาขากร, นิพนั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร, 2557 หน้า 8-16) กระบวนการตรวจสอบภายใน บทที่ 6

280 แผนปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบภายใน เลขทโ่ี ครงการ กระดาษทาการ ...................... เลขท.่ี ..............หน้า.............. ชอ่ื โครงการ / โครงการยอ่ ย รหสั โครงการ / โครงการยอ่ ย ........................................................................................... ........................................... วตั ถุประสงคข์ องการตรวจสอบ : ......................................................................................................................................... ......................................................................................................................................... ......................................................................................................................................... จดุ อ่อนของการควบคุม : ......................................................................................................................................... ......................................................................................................................................... ......................................................................................................................................... จานวนวนั ทป่ี ระมาณไว้ ......................... คน / วนั เรอ่ื งทท่ี ดสอบ วธิ กี ารทดสอบ ปรมิ าณทดสอบ ผจู้ ดั ทา ................................................................ วนั เดอื น ปี ...................... ผสู้ อบทาน ................................................................ วนั เดอื น ปี ...................... ภาพท่ี 6.5 แบบฟอรม์ แผนปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบภายใน (ลกั ษณะท่ี 2) ทม่ี า : (จนั ทนา สาขากร, นพิ นั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร, 2557 หน้า 8-17) บทที่ 6 กระบวนการตรวจสอบภายใน

281 การปฏิบตั ิงานตรวจสอบภาคสนาม การปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบ คอื กระบวนการตรวจสอบ สอบทาน และรวบรวมหลกั ฐานเพ่อื วเิ คราะหแ์ ละประเมนิ ผลการปฏบิ ตั งิ านของหน่วยงานต่าง ๆ วา่ เป็นไปตามนโยบาย แผนงาน ระเบยี บ รวมทงั้ กฎหมายทเ่ี ก่ยี วขอ้ งพรอ้ มทงั้ เสนอขอ้ มูลท่ไี ดจ้ ากการตรวจสอบ ขอ้ เสนอแนะต่อผู้บรหิ ารเพ่อื ประกอบการตดั สนิ ใจในการบรหิ ารงาน กลมุ่ งานมาตรฐานดา้ นการตรวจสอบภายใน กรมบญั ชกี ลาง กล่าวว่าการปฏบิ ตั งิ านภาคสนาม หน่วยงานตรวจสอบจะเรม่ิ ตน้ จากจดั ทาเป็นหนังสอื บนั ทกึ แจง้ การเขา้ ตรวจสอบไปยงั หวั หน้าหน่วยรบั ตรวจเพ่อื แจง้ ใหท้ ราบถงึ กจิ กรรมทจ่ี ะตรวจสอบและทอ่ี ย่เู หนือขอบเขตของการตรวจสอบ การตดิ ตาม ความกา้ วหน้าของการตรวจสอบ รวมทงั้ กระบวนการออกรายงานการตรวจสอบซง่ึ เร่อื งเหล่าน้ีจะนามา ประชุมหารอื กนั ก่อนท่จี ะเรม่ิ ลงมอื ตรวจสอบการประชุมกบั หวั หน้าหน่วยรบั ตรวจครงั้ น้ีเรยี กว่า “การ ประชมุ เปิดการตรวจสอบ (Open Meeting)” ในการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบภาคสนาม ผตู้ รวจสอบภายใน จะต้องเก็บรวบรวมหลกั ฐานการตรวจสอบพรอ้ มทงั้ จดบนั ทกึ ไวใ้ นกระดาษทาการ ผตู้ รวจสอบอาวุโส หรอื หวั หน้าผูต้ รวจสอบทร่ี บั ผิดชอบจะสอบทานกระดาษทาการดงั กล่าวเพ่อื ให้ไดข้ อ้ ตรวจพบหรอื ข้อ สรุปผลการตรวจสอบทจ่ี ะนาไปจดั ทารายงานการตรวจสอบภายในต่อไป ดงั นัน้ การปฏบิ ตั งิ านตรวจ สอบสรปุ ไดด้ งั น้ี (คน้ จาก, http://www.audit.moi.go.th/pdf_new/14-2pdf) 1. ก่อนเร่ิมปฏิบตั ิงานตรวจสอบ (Before Starting to Perform the Audit) หลงั จากจดั ทาแผนการปฏบิ ตั งิ านเสรจ็ เรยี บรอ้ ย ผตู้ รวจสอบภายในตอ้ งจดั ทาตารางการ ปฏบิ ตั ิงานตรวจสอบในรายละเอียดของงานตรวจสอบแต่ละงานหรอื กจิ กรรม และทาความตกลงกบั หน่วยรบั ตรวจในเร่อื งความพรอ้ มขอบเขตของการตรวจสอบ กาหนดวนั และระยะเวลาท่ใี ช้ในการ ตรวจสอบการดาเนนิ การก่อนเรมิ่ ปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบ กระทาดงั น้ี 1.1 แจง้ ผรู้ บั ตรวจ หวั หน้าผตู้ รวจสอบภายในควรตดิ ต่อผบู้ รหิ ารของหน่วยงานรบั ตรวจ และผทู้ ม่ี หี น้าทร่ี บั ผดิ ชอบงานหรอื กจิ กรรมทจ่ี ะถูกตรวจสอบใหท้ ราบถงึ วตั ถุประสงค์ ขอบเขต กาหนด วนั และระยะเวลาทใ่ี ชใ้ นการตรวจสอบ 1.2 คดั เลอื กทมี ตรวจสอบ เป็นการคดั เลอื กผู้ตรวจสอบภายในท่เี หมาะสมกบั ความรู้ ความสามารถของผตู้ รวจสอบภายในตามงานหรอื กจิ กรรมทต่ี รวจสอบ อนั จะมผี ลต่อการปฏบิ ตั งิ านของ ผตู้ รวจสอบภายใน 1.3 การบรรยายสรปุ งานตรวจสอบอย่างยอ่ ใหแ้ ก่ทมี ตรวจสอบ เพ่อื ใหท้ มี ตรวจสอบไดร้ บั ทราบถึงวตั ถุประสงค์และระยะเวลาในการตรวจสอบโดยรวม งบประมาณและค่าใช้จ่ายท่ใี ช้ในการ ตรวจสอบ รายละเอยี ดการเดนิ ทางและกระดาษทาการทต่ี อ้ งใชใ้ นการตรวจสอบ กระบวนการตรวจสอบภายใน บทที่ 6

282 1.4 หวั หน้าทมี ตรวจสอบ ในการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบควรกาหนดใหห้ น่ึงในทมี ผตู้ รวจสอบ ภายในเป็นหวั หน้าทมี เพ่อื ทาหน้าท่เี พมิ่ เตมิ เช่น สรา้ งสมั พนั ธก์ บั ผบู้ รหิ ารของหน่วยรบั ตรวจ จดั ทา ตารางการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบ กากบั ดแู ลการตรวจสอบ เป็นตน้ 1.5 การเตรยี มการเบอ้ื งตน้ เมอ่ื ผตู้ รวจสอบภายในไดร้ บั มอบหมายใหต้ รวจสอบในเรอ่ื งใด หรอื กจิ กรรมใด ควรเตรยี มการในเบอ้ื งตน้ เกย่ี วกบั เรอ่ื งดงั ต่อไปน้ี 1.5.1 สอบทานงานตรวจสอบทท่ี ามาแลว้ เพอ่ื กาหนดขอบเขตการตรวจสอบ เช่น กระดาษทาการ รายงานผลการปฏบิ ตั งิ าน และรายงานอ่นื ทเ่ี กย่ี วขอ้ ง 1.5.2 ศกึ ษาแผนการดาเนนิ งานของหน่วยาน เพ่อื ใหท้ ราบถงึ โครงการต่างๆ ปญั หา แผนงาน และวตั ถุประสงคโ์ ดยรวม 1.5.3 ศกึ ษารายละเอยี ดของขอ้ มลู อา้ งองิ ทจ่ี าเป็นตอ้ งใชใ้ นการตรวจสอบ 2. ระหว่างการปฏิบตั ิงานตรวจสอบ (During the Performance Audit) ผตู้ รวจสอบภายในเรม่ิ ปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบดว้ ยการประชุมเปิดงานตรวจสอบ ระหว่างทมี ตรวจ สอบกบั ผู้รบั ตรวจทเ่ี ก่ยี วข้อง หวั หน้าทมี ตรวจสอบจะเป็นผู้ดาเนินการประชุม อธบิ ายวตั ถุประสงค์ รายละเอยี ดของขอบเขตการตรวจสอบใหผ้ รู้ บั ตรวจทราบ ระหว่างการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบมขี นั้ ตอนท่ี ควรดาเนนิ การดงั น้ี 2.1 การมอบหมายงานตรวจสอบ หวั หน้าทมี ตรวจสอบควรมอบหมายงานตามทผ่ี ตู้ รวจ สอบภายในแต่ละคนมคี วามถนดั มคี วามรู้ ความชานาญ รวมทงั้ ควรเลอื กงานทส่ี ามารถ พฒั นาความ ชานาญ ประสบการณ์แก่ผตู้ รวจสอบภายในแต่ละคน และไมก่ ระทบต่อความเป็นอสิ ระดว้ ย 2.2 วธิ ปี ฏบิ ตั กิ ารตรวจสอบ ผตู้ รวจสอบภายในควรเลอื กวธิ กี ารตรวจและเทคนิคการตรวจ สอบให้เหมาะสมในแต่ละขนั้ ตอน เช่น การรวบรวมข้อมูลและหลักฐานการตรวจสอบ การเข้า สงั เกตการณ์ปฏิบตั ิงาน การทาการตรวจสอบ สอบทาน ทดสอบรายการเอกสารและสินทรพั ย์ ทดสอบการปฏบิ ตั งิ านตามทร่ี ะบบวางไว้ การตรวจสอบเชงิ วเิ คราะห์ เป็นตน้ 2.3 การกากบั ดูแลการปฏบิ ตั งิ าน หวั หน้าทมี ตรวจสอบมหี น้าทก่ี ากบั ดแู ลการปฏบิ ตั งิ าน ของผู้ร่วมทมี อย่างละเอยี ดสม่าเสมอเพ่อื ให้แน่ใจว่าการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบเป็นไปตามวธิ ปี ฏบิ ตั กิ าร ตรวจสอบ และขอบเขตการตรวจสอบทก่ี าหนดวไ พรอ้ มทงั้ เวลาทใ่ี ชใ้ นการปฏบิ ตั งิ านใหส้ อดคลอ้ งกบั ตารางการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบทก่ี าหนดไว้ 2.4 การนาแผนการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบมาใชผ้ ตู้ รวจสอบภายในตอ้ งนาแผนการปฏบิ ตั งิ าน ทไ่ี ดจ้ ดั ทาไวล้ ่วงหน้า มาใช้เป็นแนวทางในการปฏบิ ตั ิงานตรวจสอบ แผนการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบ สามารถแกไ้ ขเพม่ิ เตมิ ใหเ้ หมาะสมกบั สถานการณ์ได้ โดยผตู้ รวจสอบภายในควรระบขุ อ้ เสนอแนะในการ แก้ไขแผนการปฏบิ ตั งิ านไวใ้ นกระดาษทาการ ซง่ึ หวั หน้าทมี ตรวจสอบต้องประเมนิ ความสมเหตุสมผล ของขอ้ เสนอแนะ บทท่ี 6 กระบวนการตรวจสอบภายใน

283 2.5 การเปลย่ี นแปลงขอบเขตของการตรวจสอบหวั หน้าทมี ตรวจสอบอาจจาเป็นต้องเปลย่ี น แปลงขอบเขตของการตรวจสอบ เพ่ือให้สอดคล้องกับสภาพท่ีเปล่ียนไป โดยพิจารณาความ สมเหตุสมผลและความคุม้ คา่ ทจ่ี ะเปลย่ี นแปลงขอบเขตการตรวจสอบ ทงั้ น้ี ตอ้ งไดร้ บั อนุมตั จิ ากหวั หน้า หน่วยตรวจสอบภายในทุกครงั้ 2.6 การประชุมปิดงานตรวจสอบจะกระทาเป็นขนั้ ตอนสุดทา้ ยเม่อื หวั หน้าทมี ตรวจสอบได้ จดั ทา สรุปผลสงิ่ ทต่ี รวจพบหรอื เม่อื จดั ทาร่างรายงานผลการปฏบิ ตั งิ านเสรจ็ เรยี บรอ้ ยแล้ว ผู้เขา้ ร่วม ประชุมตอ้ งประกอบดว้ ยผบู้ รหิ ารหน่วยรบั ตรวจทม่ี อี านาจสงั่ การใหป้ ฏบิ ตั ติ ามขอ้ เสนอแนะหรอื ผลสรปุ จากทป่ี ระชุมเรอ่ื งต่าง ๆ ทน่ี าเขา้ มาเป็นวาระการประชุมดงั น้ี 2.6.1 สรปุ การตรวจสอบ 2.6.2 ทาความเขา้ ใจและชแ้ี จงประเดน็ ทย่ี งั สงสยั 2.6.3 แลกเปลย่ี นความคดิ เหน็ และหาขอ้ ยตุ ใิ นประเดน็ ทย่ี งั มคี วามเหน็ ไมต่ รงกนั 2.6.4 แจง้ กาหนดการออกรายงานผลการปฏบิ ตั งิ าน 2.6.5 ขอบคุณผเู้ กย่ี วขอ้ งในการใหค้ วามรว่ มมอื 3. การปฏิบตั ิงานเมอ่ื เสรจ็ สิ้นงานตรวจสอบ (Operational Upon Completion Audit) หลงั จากเสรจ็ สน้ิ การปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบในหน่วยรบั ตรวจแลว้ หวั หน้าทมี ตรวจสอบควรสอบ ทานให้แน่ใจว่าทมี ตรวจสอบไดป้ ฏบิ ตั หิ น้าทต่ี ่างๆ เสรจ็ สมบูรณ์และเป็นไปตามแผนการตรวจสอบท่ี กาหนดไว้ นอกจากน้ีหวั หน้าทมี ตรวจสอบต้องสอบทานกระดาษทาการ เอกสาร หลกั ฐานทร่ี วบรวม ไวจ้ ากการตรวจสอบและขอ้ สรปุ สงิ่ ทต่ี รวจพบ สอบทานรา่ งรายงานผลการปฏบิ ตั งิ าน ประเมนิ ผลการ ปฏบิ ตั งิ านของผู้ตรวจสอบภายในแต่ละคน โดยประเมนิ จากความสาเรจ็ ของงานตามวตั ถุประสงค์ท่ี กาหนดไวซ้ ง่ึ การปฏบิ ตั งิ านเมอ่ื เสรจ็ สน้ิ งานตรวจสอบประกอบดว้ ย 3.1 การรวบรวมหลกั ฐาน คอื การรวบรวมหลกั ฐานตามเอกสาร ขอ้ มลู หรอื ขอ้ เทจ็ จรงิ ต่างๆ ทผ่ี ตู้ รวจสอบภายในไดจ้ ากการใชเ้ ทคนิคและวิธกี ารต่างๆ ระหว่างการทาการตรวจสอบรวมถงึ หลกั ฐานทข่ี อเพมิ่ เตมิ เพ่อื ใชเ้ ป็นขอ้ มลู ในการสนับสนุนความเหน็ เก่ยี วกบั ขอ้ สรปุ หรอื ขอ้ ตรวจพบในการ พสิ ูจน์ว่าสงิ่ ทไ่ี ดต้ รวจพบนนั้ มคี วามถูกตอ้ ง น่าเช่อื ถอื ไดม้ ากน้อยเพยี งใด ซง่ึ คุณสมบตั ขิ องหลกั ฐาน การตรวจสอบควรประกอบด้วย 4 ประการ ไดแ้ ก่ ความเพยี งพอ ความเช่อื ถอื ได้ ความเก่ยี วขอ้ ง และความมปี ระโยชน์ 3.2 การรวบรวมกระดาษทาการ คอื เอกสารของผตู้ รวจสอบภายในทน่ี ามาใชใ้ นการจด บนั ทกึ รายละเอยี ดการทางาน ขอบเขตการตรวจสอบ วธิ กี ารตรวจสอบ ขอ้ มลู จากการประเมนิ และ วเิ คราะห์ และผลสรุปของการตรวจสอบเพ่อื ใช้เป็นแนวทางในการรายงานผลการปฏบิ ตั ิงานในการ ปฏบิ ตั งิ านของผตู้ รวจสอบ กระบวนการตรวจสอบภายใน บทท่ี 6

284 3.3 การสรปุ ผลการตรวจสอบ เป็นวธิ กี ารปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบขนั้ ตอนสุดทา้ ยก่อนการจดั ทารายงานผลการปฏบิ ตั งิ านหลงั จากทผ่ี ตู้ รวจสอบภายในไดท้ าการตรวจสอบ เรอ่ื งใดเรอ่ื งหน่งึ แลว้ เสรจ็ หรอื เป็นเร่อื งทเ่ี หน็ ว่าจาเป็นต้องรายงานผลระหว่างการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบ โดยผูต้ รวจสอบจะต้อง รวบรวมขอ้ เทจ็ จรงิ พรอ้ มหลกั ฐานต่างๆ ทไ่ี ดร้ ะหวา่ งการตรวจสอบเพ่อื นามาสรุปหาขอ้ ตรวจพบหรอื สง่ิ ทต่ี รวจพบทงั้ ด้านดแี ละปญั หาขอ้ บกพรอ่ งทค่ี ดิ ว่ามคี ่าควรแก่การตรวจสอบและรายงานใหผ้ ูเ้ ก่ยี วขอ้ ง ทราบ การรายงานและติดตามผลการตรวจสอบ เมอ่ื การปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบสน้ิ สุดลงเป็นหน้าทข่ี องผตู้ รวจสอบภายในตอ้ งสรปุ ผลการตรวจ สอบโดยจดั การประชมุ ปิดการตรวจสอบ (Exit Meeting) กบั หวั หน้าหน่วยรบั ตรวจเพอ่ื ปรกึ ษาหารอื ในท่ี ประชุมเกย่ี วกบั จุดอ่อนของการควบคุมภายในและแนวทางแก้ไขทต่ี กลงร่วมกนั เร่อื งเหล่าน้ีจะรวมอยู่ ในรายงานการตรวจสอบภายในอยา่ งเป็นทางการ พรอ้ มทงั้ คาชแ้ี จงของผบู้ รหิ ารหน่วยงานรบั ตรวจและ วนั ทเ่ี ป้าหมายในการดาเนินการแกไ้ ข การเสนอรายงานผล การปฏบิ ตั งิ านถอื ว่าเป็นเทคนคิ อยา่ งหน่งึ ของผตู้ รวจสอบซง่ึ จะตอ้ งเอาใจใสเ่ ป็นพเิ ศษเพราะรายงานนนั้ แสดงใหเ้ หน็ ถงึ คณุ ภาพของการปฏบิ ตั งิ าน ของผตู้ รวจสอบภายในทงั้ หมดลกั ษณะของรายงานทด่ี ตี ้องเป็นรายงานทม่ี ปี ระโยชน์ต่อผอู้ ่านรายงานมี สาระ ตรงกบั ขอ้ เทจ็ จรงิ บทบาทหน่ึงท่สี าคญั ท่สี ุดของผู้ตรวจสอบภายในซ่งึ เป็นภารกจิ สุดท้ายของ กระบวนการตรวจสอบ คอื การให้ความมนั่ ใจว่าแนวทางแก้ไขท่ตี กลงกนั จะนาไปสู่การปฏบิ ตั ไิ ดจ้ รงิ และสามารถปรบั ปรงุ แกไ้ ขในครงั้ ต่อไปได้ สาหรบั รายละเอยี ดของเน้อื หาการรายงานและตดิ ตามผลการ ตรวจสอบจะกล่าวเพมิ่ เตมิ ไวใ้ นบทท่ี 9 ต่อไป สรปุ กระบวนการตรวจสอบภายในจะแบ่งออกได้เป็น 3 ขนั้ ตอน ประกอบดว้ ย การวางแผนงาน ตรวจสอบภายใน การปฏบิ ตั ิงานตรวจสอบภายในภาคสนาม การรายงานและการติดตามผลการ ตรวจสอบภายใน สาหรบั การรวบรวมขอ้ มูลเบ้อื งต้นหน่วยงานตรวจสอบภายในจะต้องเรม่ิ จากการ สารวจขนั้ ต้นก่อนเพ่อื ใหไ้ ดข้ อ้ มลู ทจ่ี าเป็นในการจดั ทาแผนการตรวจสอบภายในซง่ึ เทคนิคและวธิ กี ารท่ี ใช้ในการสารวจขนั้ ต้น ไดแ้ ก่ การศกึ ษาด้วยตนเอง การสมั ภาษณ์ การใช้แบบสอบถาม และการ สงั เกตการณ์ สว่ นการบนั ทกึ ขอ้ มลู ทน่ี ามาจดั เกบ็ ขอ้ มลู ทไ่ี ดจ้ ากการสารวจขนั้ ตน้ นนั้ จะใชแ้ บบสอบถาม บนั ทกึ ยอ่ และใชแ้ ผนภาพหรอื แผนผงั ทางเดนิ ของงาน บทท่ี 6 กระบวนการตรวจสอบภายใน

285 การวางแผนการตรวจสอบจะแบ่งประเภทของแผนการตรวจสอบตามลกั ษณะของการนามาใช้ ออกเป็น 2 กลุ่ม คอื 1) แผนการตรวจสอบระยะยาวหรอื บางครงั้ เรยี กว่า “แผนหลกั ” เป็นแผนทจ่ี ดั ทา ไวล้ ่วงหน้าซ่งึ มรี ะยะเวลามากกว่า 1 ปี ซง่ึ แผนการตรวจสอบระยะยาวน้ีมโี อกาสปรบั เปลย่ี นกจิ กรรม ของการเข้าตรวจได้ตามความเหมาะสมเพ่ือให้สอดคล้องกับสภาพแวดล้อมภายในองค์กร และ 2) แผนการตรวจสอบประจาปื เป็นแผนการตรวจสอบท่วี างไวใ้ ชใ้ นการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบภายใน ระยะเวลา 1 ปี ในการจดั ทาแผนตรวจสอบประจาปีหน่วยงานตรวจสอบควรคานึงถงึ ระดบั ความสาคญั ของหน่วยงานท่ตี รวจสอบ ความถ่หี รอื จานวนครงั้ ของการตรวจสอบร่วมด้วย การจดั ลาดบั ตาราง ความสาคญั ควรเลอื กกจิ กรรมทม่ี คี วามเสย่ี งสงู จดั ลาดบั ไวเ้ ป็นกจิ กรรมแรกไปหาความเสย่ี งต่าเพ่อื ใหท้ ุก กจิ กรรมไดร้ บั การตรวจสอบอยา่ งทวั่ ถงึ กระบวนการตรวจสอบภายใน บทท่ี 6

286 แบบฝึ กหดั ท้ายบท ตอนท่ี 1 คาถามอตั นัย : ถาม – ตอบจากทฤษฎใี นเน้อื หาเพ่อื ทดสอบความเขา้ ใจของผเู้ รยี น ขอ้ 1. ใหอ้ ธบิ ายเหตุผลทผ่ี ตู้ รวจสอบภายในตอ้ งทาการสารวจขนั้ ตน้ วธิ กี ารทผ่ี ตู้ รวจสอบภายในใชใ้ น การสารวจขนั้ ตน้ และวธิ กี ารจดบนั ทกึ ขอ้ มลู จากการสารวจขนั้ ต้น จดุ อ่อนหรอื ขอ้ จากดั ในแต่ละวธิ ขี อง การบนั ทกึ ขอ้ มลู ดงั กล่าว ขอ้ 2. ขนั้ ตอนการสารวจขนั้ ตน้ ถอื วา่ เป็นขนั้ ตอนทส่ี าคญั เพราะเป็นการเขา้ ไปศกึ ษาขอ้ มลู และทา ความเขา้ ใจกบั ทกุ สงิ่ ทุกอยา่ งทค่ี วรจะตรวจสอบ แต่ผตู้ รวจสอบภายในบางคนกลบั มคี วามเหน็ วา่ งานใด ทเ่ี คยทาการตรวจสอบมาแลว้ ไมค่ วรจะทาการสารวจขนั้ ตน้ อกี เพราะเป็นการทางานซา้ ซอ้ น สมมติ วา่ ท่านไมเ่ หน็ ดว้ ยกบั แนวคดิ ของผตู้ รวจสอบภายในกลมุ่ น้ี จงึ ขอใหท้ า่ นกลา่ วถงึ ความจาเป็นทต่ี อ้ งทา การสารวจขนั้ ตน้ พรอ้ มยกตวั อยา่ งประกอบ ขอ้ 3. ผตู้ รวจสอบภายในจะหาขอ้ มลู จากแหล่งต่าง ๆ ในการสารวจขนั้ ตน้ ทใ่ี ดไดบ้ า้ ง พรอ้ มอธบิ ายแต่ ละประเดน็ ประกอบดว้ ย ขอ้ 4. กล่าวกนั ว่า “แผนปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบ” เป็นสงิ่ จาเป็นทผ่ี ูต้ รวจสอบภายในจะต้องจดั ทาก่อน ออกไปปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบ ในฐานะทท่ี า่ นเป็นผตู้ รวจสอบภายใน ใหท้ ่านอธบิ ายเหตุผลและประโยชน์ ท่ีได้จากการจดั ทาแผนปฏิบตั ิงานตรวจสอบ พร้อมส่ิงสาคัญท่ีควรกาหนดไว้ในแผนปฏิบัติงา น ตรวจสอบดงั กลา่ ว ขอ้ 5. ใหก้ ล่าวถงึ ขนั้ ตอนในการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบภายในภาคสนาม ผตู้ รวจสอบตอ้ งปฏบิ ตั อิ ยา่ งไร ขอ้ 6. แผนการตรวจสอบภายใน จาแนกตามเกณฑร์ ะยะเวลาจาแนกไดเ้ ป็นกป่ี ระเภท พรอ้ มอธบิ าย แผนการตรวจสอบแต่ละประเภทตามทท่ี า่ นเขา้ ใจมาพอครา่ วๆ ขอ้ 7. ขอ้ มลู ทไ่ี ดจ้ ากการสารวจเบอ้ื งตน้ มดี งั น้ี 7.1 ท่านไดเ้ ขา้ เยย่ี มชมโรงงานแหง่ หน่งึ ปรากฏว่าบรเิ วณขา้ ง ๆ โรงงานมกี องเครอ่ื งจกั ร วางรวมกนั และขน้ึ สนมิ ทไ่ี มไ่ ดใ้ ชง้ านเป็นจานวนมาก 7.2 ตอนทท่ี า่ นเดนิ เขา้ ไปในโรงงาน ทา่ นลน่ื หกลม้ เน่อื งจากมนี ้านองอยทู่ พ่ี น้ื จากการ สอบถามผู้จดั การโรงงานยงั หาสาเหตุไม่ได้ พนักงานคนอ่นื จะระมดั ระวงั เพราะคุ้นเคยกบั เหตุการณ์ เช่นน้ี บทที่ 6 กระบวนการตรวจสอบภายใน

287 7.3 จากการสอบทานขอ้ มลู ทางการเงนิ ทา่ นพบว่าจานวนวนั ในลกู หน้เี พม่ิ ขน้ึ จาก 60 วนั เป็น 120 วนั จากขอ้ มลู ขา้ งตน้ ท่านคดิ ว่าควรมขี อ้ พจิ ารณาเพ่อื นาไปใชใ้ นการจดั ทาแผนการตรวจสอบ ภายในอยา่ งไร โดยพจิ ารณาแต่ละขอ้ เป็นอสิ ระจากกนั ขอ้ 8. จากแผนงานตรวจสอบภายในต่อไปน้ี ใหท้ า่ นวจิ ารณาวา่ เป็นแผนปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบภายในท่ี สมบรู ณ์ตามหลกั การทท่ี า่ นศกึ ษามาหรอื ไม่ โดยระบุขอ้ บกพรอ่ งมาเป็นขอ้ ๆ แผนงานตรวจสอบการบรหิ ารเงนิ สด เลขท่ี โครงการ R13 – 3 รหสั อา้ งองิ MK การบรหิ ารเงนิ สด 1. หน้าทแ่ี ละความรบั ผดิ ชอบในการบรหิ ารเงนิ สดไดม้ อบหมายใหบ้ คุ คลทม่ี คี ุณสมบตั ิ เหมาะสมหรอื ไม่ 2. มกี ารจดั หาเงนิ สดไวใ้ หเ้ พยี งพอทจ่ี ะใชจ้ า่ ยหรอื ไม่ 3. ไดม้ กี ารจดั ทางบประมาณเงนิ สดหรอื ไม่ 4. งบประมาณเงนิ สดทไ่ี ดจ้ ดั ทานนั้ มกี ารแจกจา่ ยไปยงั บคุ คลทม่ี หี น้าทเ่ี กย่ี วขอ้ งทกุ คน หรอื ไม่ 5. เตรยี มแผนการลงทุนเมอ่ื มเี งนิ สดเหลอื ใชห้ รอื ไม่ 6. การประมาณการใชเ้ งนิ ทุนทงั้ ระยะสนั้ และระยะยาวมหี ลกั เกณฑใ์ นการจดั ทาหรอื ไม่ 7. การจดั เตรยี มเงนิ ทนุ เพอ่ื ใชใ้ นระยะสนั้ และระยะยาวไดท้ าอยา่ งมปี ระสทิ ธภิ าพเพยี งใด กระบวนการตรวจสอบภายใน บทท่ี 6

288 ขอ้ 9. ผตู้ รวจสอบภายในไดป้ ระเมนิ ผลเสยี หายทอ่ี าจเกดิ ขน้ึ และระดบั การควบคมุ ภายในจาก กจิ กรรมต่อไปน้ี กจิ กรรม ผลเสยี หาย ระดบั การควบคมุ โอกาสทจ่ี ะเกดิ ผล ภายใน เสยี หาย ก 3 ลา้ นบาท ดมี าก 10% ข 4 ลา้ นบาท ปานกลาง 15% ค 7 ลา้ นบาท ไมด่ ี 50% ง 5 ลา้ นบาท ดี 20% คาถาม 9.1 หากพิจารณาเฉพาะผลเสียหายท่ีอาจเกิดข้นึ ผู้ตรวจสอบภายในควรวางแผนอนั ดบั กจิ กรรมการตรวจสอบอยา่ งไร โดยใหเ้ รยี งลาดบั จากกจิ กรรมแรกจนถงึ ลาดบั สดุ ทา้ ย 9.2 หากพจิ ารณาผลจากการประเมนิ ระบบการควบคุมภายในรว่ มดว้ ย ผตู้ รวจสอบภายในควร ตรวจสอบกจิ กรรมใดเป็นอนั ดบั แรก เพราะเหตุใด ขอ้ 10. ใหจ้ ดั ทาแผนภาพแสดงรายการต่อไปน้ใี หส้ มบรู ณ์ คาอธบิ าย ลาดบั การปฏบิ ตั งิ าน แผนกจดั ซอ้ื 1 - พนกั งานธุรการรบั ใบขอซอ้ื และจดั พมิ พใ์ บสงั่ ซอ้ื ท่มี เี ลขเรยี งลาดบั ไว้ล่วงหน้า และมสี าเนา 3 ใบ 2 รวมเป็น 4 ใบ 3 - เจ้าหน้าท่จี ดั ซ้ือสอบทานใบสงั่ ซ้อื กับใบขอซ้ือ 4 และลงลายมอื ช่อื ยอ่ ในใบสงั่ ซอ้ื เพอ่ื เป็นหลกั ฐาน - กรณีท่ีเป็ นการจัดซ้ือไม่เกิน 10,000 บาท เจ้าหน้าท่จี ดั ซ้อื จะมอี านาจดาเนินการได้ แต่ถ้า การสงั่ ซ้อื มมี ูลค่าเกินกว่า 10,000 บาท ผู้จดั การ แผนกจดั ซอ้ื จะตอ้ งลงลายมอื อนุมตั กิ ่อนการจดั ซอ้ื - กระจายใบสงั่ ซอ้ื ดงั น้ี ฉบบั ท่ี 1 ส่งไปใหผ้ ขู้ าย ฉบบั ท่ี 2 สง่ ไปใหแ้ ผนกรบั ของ ฉบบั ท่ี 3 สง่ ไปแผนกบญั ชี ฉบบั ท่ี 4 เกบ็ เขา้ แฟ้มเรยี งลาดบั ตามเลขท่ี บทท่ี 6 กระบวนการตรวจสอบภายใน

289 ตอนที่ 2 แบบฝึ กหดั ปรนัย : คาสงั่ ใหเ้ ขยี นเครอ่ื งหมายวงกลม ลอ้ มรอบตวั อกั ษรทถ่ี ูกตอ้ งทส่ี ุด เพยี งตวั เลอื กเดยี วสาหรบั คาถามแต่ละขอ้ 1. เมอ่ื ผตู้ รวจสอบภายในไดร้ บั มอบหมายโครงการตรวจสอบแลว้ ขนั้ ตอนแรก ของการปฏบิ ตั งิ านคอื ขอ้ ใด ก. จดั ทากระดาษทาการ ข. จดั ทาแผนการตรวจสอบประจาปี ค. ทาการสารวจขนั้ ตน้ ง. จดั ทาแผนงานตรวจสอบ 2. การสารวจขอ้ มลู ขนั้ ตน้ สาหรบั หน่วยงานขนาดเลก็ วธิ บี นั ทกึ ขอ้ มลู ทเ่ี หมาะสมคอื ขอ้ ใด ก. การใชแ้ บบสอบถาม ข. การจดบนั ทกึ ยอ่ ค. การบนั ทกึ ดว้ ยเทป ง. การใชแ้ ผนภาพ 3. จดุ มงุ่ หมายทส่ี าคญั ทส่ี ุดในการสารวจขนั้ ตน้ คอื ขอ้ ใด ก. จดั ทาขอ้ มลู ในแฟ้มกระดาษทาการใหส้ มบรู ณ์ ข. รวบรวมขอ้ มลู ทส่ี าคญั เพอ่ื ใชใ้ นการวางแนวการตรวจสอบ ค. ทาความเขา้ ใจในกลุม่ ปฏบิ ตั งิ านของผตู้ รวจสอบเอง ง. ทาความคุน้ เคยกบั เจา้ หน้าทใ่ี นหน่วยงานรบั ตรวจ 4. บคุ คลทจ่ี ดั ทาแผนภาพเพอ่ื บนั ทกึ ขอ้ มลู ควรมลี กั ษณะเชน่ ใด ก. ผทู้ ม่ี ไี หวพรบิ และสามารถวาดภาพตามคาบอกเลา่ ได้ ข. ผเู้ ขา้ ไปสารวจขอ้ มลู ดว้ ยตนเอง ค. ผทู้ ม่ี ปี ระสบการณ์เกย่ี วกบั งานตรวจสอบมากทส่ี ดุ ง. ถูกทงั้ ก, ข, และ ค 5. การบนั ทกึ ขอ้ มลู โดยใชแ้ ผนภาพไมเ่ หมาะสมทจ่ี ะนามาใชก้ บั หน่วยงานใด ก. หน่วยงานขนาดใหญ่ ข. หน่วยงานขนาดกลาง ค. หน่วยงานทก่ี าลงั อยรู่ ะหว่างการเปลย่ี นแปลง ง. หน่วยงานทม่ี ขี นั้ ตอนการปฏบิ ตั งิ านซบั ซอ้ น กระบวนการตรวจสอบภายใน บทท่ี 6

290 6. การสารวจขนั้ ตน้ ผตู้ รวจสอบภายในพบว่ามกี ารปรบั ปรงุ ใบสาคญั จา่ งเงนิ ใหซ้ พั พลายเออรซ์ ้าๆ สง่ิ น้ี แสดงถงึ อะไร ก. จดุ อ่อนในการควบคมุ การตรวจรบั สนิ คา้ ข. ความจาเป็นทต่ี อ้ งตรวจการควบคมุ ทเ่ี กย่ี วขอ้ งและผลเสยี หายทอ่ี าจเกดิ ค. องคก์ รมรี ะบบการตรวจสอบและการปรบั ปรงุ ทด่ี แี ลว้ และไมจ่ าเป็นตอ้ งตรวจเพม่ิ เตมิ ง. โอกาสทม่ี หี น้สี นิ ทไ่ี มไ่ ดบ้ นั ทกึ เน่อื งจากมกี ารจา่ ยเกนิ ในบางคน 7. การวางแผนงานตรวจสอบ ผตู้ รวจสอบควรมคี วามรเู้ รอ่ื งใดเกย่ี วกบั การปฏบิ ตั งิ านของหน่วยงาน ตรวจสอบในขอ้ ใด เป็นเรอื่ งแรก ก. ความชา่ งสงสยั เยย่ี งผปู้ ระกอบวชิ าชพี เกย่ี วกบั สง่ิ ทผ่ี บู้ รหิ ารรบั รองในงบการเงนิ ข. ขอ้ เสนอแนะทด่ี ใี นการปรบั ปรงุ การควบคุมภายในของผบู้ รหิ าร ค. เรอ่ื งทค่ี วรสอ่ื สารใหฝ้ า่ ยบรหิ ารและคณะกรรมการตรวจสอบทราบ ง. ความเขา้ ใจเกย่ี วกบั วตั ถุประสงค์ ความเสย่ี ง และการควบคมุ งานทต่ี รวจ 8. ขอ้ ใด ไมใ่ ช่ วตั ถุประสงคข์ องการประชมุ เปิดงานตรวจสอบ ก. แจง้ กจิ กรรมทจ่ี ะตรวจสอบ ข. ทาการประเมนิ ความเสย่ี งของหน่วยรบั ตรวจ ค. แจง้ กระบวนการออกรายงานการตรวจสอบ ง. ชแ้ี จงประเดน็ เพ่อื ความเขา้ ใจทช่ี ดั เจนในการปฏบิ ตั งิ านของผตู้ รวจสอบภายใน 9. ขอ้ ใด สำคญั น้อยทสี่ ุด ในการพจิ ารณาจดั ลาดบั งานตรวจสอบ ก. ผลการประเมนิ ความเสย่ี งและการควบคุม ข. ทกั ษะของพนกั งานตรวจสอบ ค. การตรวจตามคาสงั่ ของฝา่ ยบรหิ าร ง. วนั ทแ่ี ละผลในการตรวจครงั้ สดุ ทา้ ย 10. มาตรฐานกาหนดใหพ้ จิ ารณาเรอ่ื งใดก่อนในการเรมิ่ วางแผนปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบ ก. วตั ถุประสงคข์ องงานทผ่ี บู้ รหิ ารกาหนด ข. วตั ถุประสงคก์ ารตรวจสอบ ค. ความเสย่ี งในการตรวจสอบ ง. ขอบเขตในการตรวจสอบ บทที่ 6 กระบวนการตรวจสอบภายใน

291 เอกสารอ้างอิง กลุม่ งานมาตรฐานดา้ นการตรวจสอบภายใน กรมบญั ชกี ลาง กระทรวงการคลงั . แนวปฏิบตั ิการตรวจสอบภายใน. สบื คน้ เมอ่ื 6 ตุลาคม 2558, จาก http://www.audit.moi.go.th/pdf_new/14-2pdf. จนั ทนา สาขากร, นิพนั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร. (2557). การควบคมุ ภายในและการตรวจสอบภายใน. พมิ พค์ รงั้ ท่ี 1. กรงุ เทพฯ : ทพี เี อน็ เพรส. เจรญิ เจษฎาวลั ย.์ (2553). การตรวจสอบภายในและการควบคมุ ภายใน : ฉบบั นิสิตนักศึกษา กรงุ เทพฯ : พอดี ชนมณ์ ฐั ชา กงั วานศุภพนั ธ.์ (2553). การควบคมุ และตรวจสอบภายใน. พมิ พค์ รงั้ ท่ี 1. กรงุ เทพฯ : เอก็ ซเปอรเ์ น็ท. ตลาดหลกั ทรพั ยแ์ หง่ ประเทศไทย, และสมาคมผตู้ รวจสอบภายในแหง่ ประเทศไทย. (2554). แนวทางการตรวจสอบภายใน . จานวนพมิ พ์ 12,000 เล่ม. พมิ พค์ รงั้ ท่ี 1. ปทมุ ธานี : ดมู ายเบส. ตวั อย่างแผนผงั ทางเดินเอกสาร – ระบบบญั ชีเกี่ยวกบั การขายสด. สบื คน้ เมอ่ื 9 ตุลาคม 2558 จาก https://www.google.co.th/search?q=ผงั ทางเดนิ เอกสาร&espv=2&biw มหาวทิ ยาลยั ทกั ษณิ . (2555). จลุ สารงานตรวจสอบภายใน ปี ที่ 7 ฉบบั ที่ 2 ประจาเดือน เมษายน – มิถนุ ายน 2555 “การวางแผนการตรวจสอบภายใน”. สบื คน้ เมอ่ื 6 ตุลาคม 2558, จาก http://www.tsu.ac/IAU. สมาคมผตู้ รวจสอบภายในแหง่ ประเทศไทย. (2555). แนวทางการตรวจสอบภายใน ฉบบั นักศึกษา. จานวนพมิ พ์ 500 เลม่ . พมิ พค์ รงั้ ท่ี 2. กรงุ เทพฯ : โรงพมิ พจ์ ฬุ าลงกรณ์ มหาวทิ ยาลยั . กระบวนการตรวจสอบภายใน บทที่ 6

292 หน่วยงานตรวจสอบภายใน สานักงานส่งเสรมิ สวสั ดภิ าพและพทิ กั ษ์เดก็ เยาวชน ผดู้ อ้ ยโอกาส และผสู้ งู อายุ (สท.). (2554). ค่มู ือการปฏิบตั ิงานกระบวนการตรวจสอบภายใน. สบื คน้ เมอ่ื 8 ตุลาคม 2558, จาก http://www.intraner.opp-go.th/law.rules.opp/document/menu6_1-1.pdf. อุษณา ภทั รมนตร.ี (2558). การตรวจสอบภายในสมยั ใหม่. พมิ พค์ รงั้ ท่ี 5. กรงุ เทพฯ : จามจรุ โี ปรดกั ท.์ บทท่ี 6 กระบวนการตรวจสอบภายใน

293 แผนบริหารการสอนประจาบทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน หวั ข้อเนื้อหาประจาบท 1. ความหมายของหลกั ฐานการตรวจสอบ 2. ประเภทของหลกั ฐานการตรวจสอบ 3. คณุ ลกั ษณะของหลกั ฐานการตรวจสอบ 4. เทคนคิ การตรวจสอบภายใน 5. เทคนิคการรวบรวมหลกั ฐานการตรวจสอบ 6. ขอ้ ควรพจิ ารณาในการเลอื กเทคนิคการตรวจสอบ วตั ถปุ ระสงคเ์ ชิงพฤติกรรม 1. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายความหมายของหลกั ฐานการตรวจสอบได้ 2. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายประเภทของหลกั ฐานการตรวจสอบได้ 3. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายคณุ ลกั ษณะของหลกั ฐานการตรวจสอบได้ 4. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายเทคนิคการตรวจสอบภายในได้ 5. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายเทคนคิ การรวบรวมหลกั ฐานการตรวจสอบได้ 6. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายขอ้ ควรพจิ ารณาในการเลอื กเทคนิคการตรวจสอบได้ วิธีการสอนและกิจกรรมการเรยี นการสอนประจาบท 1. ชแ้ี จงรายละเอยี ดรายวชิ า วธิ กี ารจดั การเรยี นการสอน การวดั และการประเมนิ ผล 2. การบรรยายเน้อื หา 3. ถาม–ตอบในชนั้ เรยี น 4. ทาํ แบบฝึกหดั ทา้ ยบท สื่อการเรยี นการสอน 1. เอกสารประกอบการสอน เรอ่ื ง หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน 2. ชดุ การสอน Power Point 3. แหล่งขอ้ มลู อเิ ลค็ ทรอนิกสท์ เ่ี กย่ี วขอ้ ง 4. แหล่งความรจู้ ากวารสารและหนงั สอื พมิ พต์ ่าง ๆ หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทที่ 7

294 การวดั ผลและการประเมินผล 1. สงั เกตความสนใจขณะฟงั บรรยายและการตอบคาํ ถาม 2. สงั เกตจากการทาํ แบบฝึกหดั ในชนั้ เรยี น 3. สงั เกตจากพฤตกิ รรมความสนใจ และการรว่ มกจิ กรรมในชนั้ เรยี น 4. ประเมนิ ผลจากการทาํ แบบฝึกหดั ทา้ ยบท บทที่ 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

295 บทที่ 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน กระบวนการตรวจสอบภายในมหี ลายขนั้ ตอน เรม่ิ ตงั้ แต่การวางแผนการตรวจสอบจนถึง ขนั้ ตอนการรายงานผลการตรวจสอบและการตดิ ตามผล ซง่ึ เมอ่ื พจิ ารณาในแต่ละขนั้ ตอนของงานแลว้ จะ เหน็ ไดว้ ่า เทคนิคและวธิ กี ารทส่ี ามารถนํามาประยุกต์ใช้ในการตรวจสอบมหี ลายประเภท ผูต้ รวจสอบ ภายในควรเลอื กใช้เทคนิคต่าง ๆ ท่จี ะสามารถรวบรวมหลกั ฐานไดอ้ ย่างเหมาะสมและเพยี งพอคุ้มค่า ตลอดจนสรา้ งความมนั่ ใจในความถูกตอ้ งของขอ้ สรปุ ทไ่ี ดจ้ ากผลการตรวจสอบเพ่อื ใหข้ อ้ เสนอแนะทเ่ี ป็น ประโยชน์แก่ผบู้ รหิ าร สงิ่ หน่ึงทจ่ี ะช่วยให้ผตู้ รวจสอบใชเ้ ทคนิคและวธิ กี ารตรวจสอบไดอ้ ย่างเหมาะสม และมปี ระสทิ ธภิ าพ รวดเรว็ ในการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบอาจประยกุ ตโ์ ดยการนําคอมพวิ เตอรเ์ ขา้ มาใชก้ บั เทคนิคต่างๆ ท่ผี ู้ตรวจสอบเลอื กไว้ในการตรวจสอบก็ได้ เช่น ใช้โปรแกรมไมโครซอฟต์เอ็กเซล (Microsoft Excel) ในการวเิ คราะหห์ าความสมั พนั ธข์ องขอ้ มลู เป็นตน้ ทงั้ น้กี ่อนจะไปทราบถงึ เทคนิค การตรวจสอบควรท่จี ะต้องเข้าใจหลกั ฐานการตรวจสอบให้ดกี ่อนจงึ จะสามารถนําเทคนิคต่างๆ มา ประยกุ ตใ์ ชเ้ ป็นวธิ กี ารตรวจสอบใหไ้ ดม้ าซง่ึ หลกั ฐานการตรวจสอบทค่ี รบถว้ นเพยี งพอและเหมาะสม ความหมายของหลกั ฐานการตรวจสอบ สมาคมผตู้ รวจสอบภายในแห่งประเทศไทย (2555 : 144) กล่าวว่าหลกั ฐานการตรวจสอบหรอื สารสนเทศของการตรวจสอบเป็นข้อมูลท่จี ะใช้สนับสนุนความเห็นและนําไปสู่การสรุปผลและตอบ วตั ถุประสงคข์ องการตรวจสอบ ซง่ึ กระบวนการรวบรวมหลกั ฐานหรอื การจดั ทาํ กระดาษทาํ การถอื เป็น เรอ่ื งทส่ี าํ คญั เน่ืองจากกระดาษทําการหรอื หลกั ฐานการตรวจสอบทผ่ี ตู้ รวจสอบจดั ทาํ หรอื รวบรวมตอ้ ง สนบั สนุน ขอ้ สงั เกต ขอ้ เสนอแนะ และความเหน็ ของผตู้ รวจสอบไมว่ ่าจะเป็นทางตรงหรอื ทางออ้ ม อกี ทงั้ ยงั ถอื เป็นผลิตผลของการตรวจสอบโดยหลกั ฐานการตรวจสอบจะทําให้ผลการตรวจสอบมคี วาม น่าเช่อื ถอื อย่างสมเหตุสมผลได้ ทงั้ น้ีหลกั ฐานการตรวจสอบแต่ละประเภทย่อมมจี ุดดแี ละจุดอ่อนใน ตวั เองทงั้ สน้ิ ซง่ึ หลกั ฐานบางอยา่ งอาจไดม้ าและเขา้ ถงึ ไดง้ ่าย หลกั ฐานบางอย่างอย่างไม่มนี ้ําหนกั หรอื ความน่าเช่อื ถอื เท่าท่คี วรต้องอาศยั หลกั ฐานประเภทอ่นื มาประกอบเพ่อื ให้เกิดความน่าเช่อื ถือยง่ิ ขน้ึ ดงั นนั้ จงึ สรปุ ความหมายของหลกั ฐานการตรวจสอบตามรายละเอยี ดดงั กล่าวไดด้ งั น้ี หลกั ฐานการตรวจสอบ (Audit Evidence) หมายถงึ ขอ้ มลู ทเ่ี ป็นข้อเทจ็ จรงิ ทผ่ี ตู้ รวจสอบได้ มาจากแหล่งภายในและแหล่งภายนอกหน่วยรบั ตรวจ อาจปรากฏในรูปของเอกสารหลักฐาน เช่น ระเบยี บ คาํ สงั่ ปฏบิ ตั งิ าน สญั ญา รายงานการประชุม เอกสารประกอบการลงบญั ชี หรอื อาจอย่ใู น ลกั ษณะอ่นื กไ็ ด้ เช่น ผลการสมั ภาษณ์ การสงั เกตการณ์ เป็นตน้ ซง่ึ สง่ิ เหล่าน้ีไดร้ วบรวมขน้ึ จากการ หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

296 ปฏบิ ตั ิงานโดยใช้เทคนิคหรอื วธิ กี ารตรวจสอบเพ่อื พิสูจน์ ยนื ยัน และประเมนิ ผลข้อมูลท่ไี ด้นัน้ จน สามารถสรปุ ผลการตรวจสอบและใหข้ อ้ เสนอแนะได้ จะเหน็ ได้ว่าจากข้อมูลท่กี ล่าวมาข้างต้น หลกั ฐานการตรวจสอบมที ม่ี าจากหลากหลายแหล่ง ยอ่ มส่งผลต่อระดบั ความน่าเช่อื ถอื ไดข้ องหลกั ฐานจงึ ทําใหม้ คี วามแตกต่างกนั การรวบรวมหลกั ฐานให้ เพยี งพอและเหมาะสมจงึ เป็นหน้าทข่ี องผตู้ รวจสอบทจ่ี ะตอ้ งวางแผนการนําเทคนิคการตรวจสอบมาเป็น วธิ กี ารตรวจสอบใหไ้ ดม้ าซง่ึ หลกั ฐานทต่ี อ้ งการ ผตู้ รวจสอบภายในควรคน้ หา วิเคราะห์ ประเมนิ และ บนั ทกึ ข้อมูลจากหลกั ฐานท่ีเพียงพอเพ่ือให้บรรลุวตั ถุประสงค์ของการตรวจสอบตามแนวทางการ รวบรวมหลกั ฐานตามมาตรฐานการปฏบิ ตั งิ านรหสั 2300 เรอ่ื งการปฏบิ ตั ภิ ารกจิ ประเภทของหลกั ฐานการตรวจสอบ จนั ทนา สาขากร, นิพนั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร (2557 : 10–1) กล่าวถงึ หลกั ฐานการตรวจสอบภายในว่าสามารถแบ่งออกไดเ้ ป็นหลายประเภท เน่ืองจากแหล่งท่มี าและวธิ กี าร ไดม้ าไมเ่ หมอื นกนั ยอ่ มทาํ ใหห้ ลกั ฐานการตรวจสอบมคี วามแตกต่างกนั รวมถงึ การกําหนดวตั ถุประสงค์ ทไ่ี ดจ้ ากการตรวจสอบดว้ ย เช่น การตรวจสอบทางดา้ นการเงนิ มวี ตั ถุประสงคเ์ พ่อื พสิ ูจน์ความถูกตอ้ ง เช่อื ถอื ได้ของขอ้ มูลทางการเงนิ หลกั ฐานท่รี วบรวมไว้เพ่อื ทําการพิสูจน์ยนื ยนั คอื ผลการตรวจนับ ทรพั ยส์ นิ ผลการคาํ นวณโดยผตู้ รวจสอบคาํ รบั รองจากเจา้ หน้าทข่ี องหน่วยรบั ตรวจหรอื บุคคลภายนอก ท่เี ป็นลายลกั ษณ์อกั ษร เป็นต้น จะเหน็ ได้ว่าถ้าหากพจิ ารณาตามลกั ษณะประเภทของหลกั ฐานการ ตรวจสอบแลว้ จะแบ่งออกเป็น 1) หลกั ฐานทางกฎหมาย และ 2) หลกั ฐานการตรวจสอบ โดยทวั่ ไปหลกั ฐานทงั้ 2 ประเภทมวี ตั ถุประสงคอ์ ยา่ งเดยี วกนั คอื เพอ่ื พสิ จู น์ใหแ้ น่ใจในถงึ ความถูกตอ้ งหรอื ไมถ่ ูกตอ้ งของสง่ิ ทเ่ี กดิ ขน้ึ สงิ่ ทป่ี รากฏออกมาไมว่ า่ จะเป็นรปู ใดกต็ าม แต่กย็ งั มบี างสง่ิ ทห่ี ลกั ฐานทางกฎหมายและหลกั ฐานการตรวจสอบต่างกนั เชน่ แหล่งทม่ี าของความน่าเช่อื ถอื หรอื ทม่ี า ของขอ้ เทจ็ จรงิ ทต่ี รวจพบจะทาํ ใหเ้ กดิ ความแตกต่างกนั (น้ําหนกั ของหลกั ฐาน) กล่าวคอื หลกั ฐานทาง กฎหมายจะเช่อื ด้วยวาจาก็ได้โดยไม่ต้องพสิ ูจน์จากหลกั ฐานของเอกสาร แต่หลกั ฐานการตรวจสอบ จะตอ้ งปรากฏใหเ้ หน็ ดว้ ยหลกั ฐานของเอกสาร มกี ารจดั ทําเป็นลายลกั ษณ์อกั ษร จงึ จะก่อใหเ้ กดิ ความ น่าเช่อื ถอื ขน้ึ เน่ืองจากต้องพสิ จู น์ถงึ แหล่งทม่ี าให้ได้ ดงั นนั้ แต่ละประเภทนํามาอธบิ ายรายละเอยี ดได้ ดงั น้ี 1. หลกั ฐานทางกฎหมาย (Legal Evidence) โดยทวั่ ไปประเภทของหลกั ฐานทางกฎหมายจะมลี กั ษณะขอ้ ความท่นี ํามาใช้ทวั่ ไปเหมอื นกนั จะต้องมคี วามถูกต้อง น่าเช่อื ถอื ไดใ้ นด้านกฎหมายและใช้ประกอบในศาลได้ ซ่งึ อาจจะแตกต่างจาก หลกั ฐานทผ่ี ตู้ รวจสอบใชป้ ระกอบการสรปุ ผลการตรวจสอบ อกี ทงั้ ยงั ใชใ้ นการตดิ ต่อกบั หน่วยงานต่างๆ บทที่ 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

297 ไมว่ า่ จะเป็นแหล่งภายในหรอื แหลง่ ภายนอกเพ่อื กระทาํ การใดๆ ใหบ้ รรลุตามวตั ถุประสงคน์ นั้ แต่ถ้าหาก มกี ารนําไปใชใ้ นทางทผ่ี ดิ ไม่ถูกไม่ควรผูน้ นั้ ย่อมไดร้ บั บทลงโทษตามกฎหมายท่กี ําหนด ดงั นัน้ ในมุม มองดา้ นกฎหมายอาจระบลุ กั ษณะของหลกั ฐานซง่ึ สามารถจดั แบ่งออกไดเ้ ป็น 6 ประเภท ไดแ้ ก่ 1.1 หลกั ฐานชนั้ หน่ึงหรอื หลกั ฐานหลกั (Best or Primary Evidence) หลกั ฐานประเภทน้ี เป็นหลกั ฐานพน้ื ฐานทต่ี ้องมเี พ่อื ประกอบในการแสดงสทิ ธหิ รอื การดําเนินคดตี ่างๆ ในศาล ถอื ว่าเป็น ห ล ัก ฐ า นท่ีดีท่ีสุ ด ท่ีผู้ต รว จส อ บ ค ว รรว บ รว มไ ว้ก่ อ นห ล ัก ฐ า นประเ ภทอ่ืน เ น่ือ ง จาก ใ ช้เ ป็ นสิ่ง พิสูจ น์ ขอ้ เทจ็ จรงิ จากการตรวจสอบไดด้ ที ส่ี ดุ หลกั ฐานชนั้ หน่ึงมกั จะเป็นหลกั ฐานตน้ ฉบบั ซง่ึ พมิ พไ์ วห้ รอื เขยี น ไวล้ ว่ งหน้าก่อนจะมกี ารนําไปใช้ เช่น สญั ญาเงนิ กู้ หนังสอื ค้าํ ประกนั สญั ญาการจา้ งงาน โฉนดทด่ี ี เป็นต้น ความน่าเช่อื ถือได้ของหลกั ฐานเอกสารท่เี ป็นต้นฉบบั น้ีไม่จําเป็นต้องมกี ารพสิ ูจน์ด้วยวาจา เกย่ี วกบั ขอ้ ความทเ่ี ขยี นโดยเฉพาะอย่างยง่ิ ในกรณที เ่ี ป็นหลกั ฐานต้นฉบบั ท่ีเขยี นดว้ ยลายมอื ของค่กู รณี เองพยานหรอื หลกั ฐานปากเปล่าไม่สามารถนํามาใช้เป็นสงิ่ โต้แยง้ หรอื หกั ล้างเอกสารทเ่ี ขยี นเป็นลาย ลกั ษณ์อกั ษรได้ แต่หลกั ฐานปากเปล่าอาจนํามาใชอ้ ธบิ ายความหมายของเอกสารไดใ้ นกรณีท่ีมเี หตุผล อนั เช่อื ไดว้ ่าหลกั ฐานน้สี ามารถตคี วามหมายไดห้ ลายอยา่ ง 1.2 หลกั ฐานรอง (Secondary Evidence) จะมปี ระโยชน์ในทางกฎหมายเม่อื ไม่สามารถ หาหลกั ฐานท่จี าํ เป็นมาได้ซ่งึ เป็นหลกั ฐานทใ่ี หค้ วามน่าเช่อื ถอื ไดน้ ้อยกว่าหลกั ฐานชนั้ หน่ึง โดยทวั่ ไป หลกั ฐานรองมกั เป็นเอกสารสําเนา เช่น สําเนาบตั รประชาชน สาํ เนาทะเบยี นบา้ น สําเนาทะเบยี น รถยนต์ สําเนาสมุดบญั ชเี งนิ ฝากธนาคาร สาํ เนาโฉนดทด่ี นิ เป็นต้น เอกสารหลกั ฐานทเ่ี ป็นสําเนาจะ ไดร้ บั การยอมรบั เป็นหลกั ฐานในกรณที เ่ี อกสารตน้ ฉบบั สญู หายหรอื ในกรณที ไ่ี มส่ ามารถเกบ็ ตน้ ฉบบั ไว้ แสดงเป็นหลกั ฐานการตรวจสอบได้ 1.3 หลกั ฐานทางตรง (Direct Evidence) เป็นหลกั ฐานทร่ี ะบุความเป็นเจา้ ของหรอื ผถู้ อื กรรมสทิ ธคิ ์ รอบครองทรพั ยส์ นิ นนั้ พสิ จู น์ความจรงิ ไดโ้ ดยไมต่ อ้ งรวบรวมหลกั ฐานอ่นื มาประกอบเพมิ่ เตมิ เชน่ ทะเบยี นบา้ นระบุชอ่ื บุคคลเจา้ ของบา้ น บตั รประชาชนระบุช่อื ผถู้ อื บตั ร ทะเบยี นรถยนต์ระบุช่อื ผู้ ถอื กรรมสทิ ธิ ์ คาํ ให้การสารภาพของผู้กระทําความผดิ สญั ญาเงนิ กู้ระบุช่อื ผูข้ อกู้ สมุดบญั ชเี งนิ ฝาก ธนาคารระบุชอ่ื ผถู้ อื บญั ชเี งนิ ฝาก เป็นตน้ 1.4 หลกั ฐานทางออ้ มหรอื หลกั ฐานแวดลอ้ ม (Indirect Evidence) เป็นหลกั ฐานอ่นื ทน่ี ํามา เสรมิ เพ่อื ใหผ้ ตู้ รวจสอบมนั่ ใจในการพสิ จู น์ขอ้ เทจ็ จรงิ หรอื ใหค้ วามเหน็ เกย่ี วกบั สงิ่ ทต่ี รวจพบ เน่ืองจาก ในกรณที ผ่ี ตู้ รวจสอบไม่สามารถหาหลกั ฐานทางตรงได้ หลกั ฐานทางอ้อมหรอื หลกั ฐานแวดลอ้ มจงึ เป็น หลกั ฐานทใ่ี ชพ้ สิ จู น์เรอ่ื งทก่ี ลา้ํ กง่ึ เช่น ในกรณที ่มี กี ารรบั เงนิ ไดอ้ อกเอกสารใบเสรจ็ รบั เงนิ ใหก้ บั ลกู คา้ เป็นทเ่ี รยี บรอ้ ยแลว้ เมอ่ื ตรวจนบั เงนิ สดในมอื ตอนสน้ิ วนั ทาํ การปรากฎว่ามจี าํ นวนตวั เลขไมต่ รงกบั ยอด ทบ่ี นั ทกึ ไวย้ ่อมแสดงใหเ้ หน็ ว่าผรู้ บั เงนิ ไมไ่ ดน้ ับเงนิ หรอื นับจาํ นวนยอดไมถ่ ูกตอ้ ง สงิ่ ทแ่ี สดงบ่งบอกว่า เป็นหลกั ฐานทางออ้ มหรอื หลกั ฐานแวดลอ้ มในเหตุการณ์น้ีคอื พสิ จู น์จากลายมอื ช่อื ผรู้ บั เงนิ อาจเป็นผทู้ ่ี มหี น้าทร่ี บั ผดิ ชอบโดยตรงหรอื ผทู้ ไ่ี ดร้ บั มอบหมายใหป้ ฏบิ ตั หิ น้าทแ่ี ทนในการรบั เงนิ หรอื กรณรี บั ของ ผู้สงั่ ซ้อื อาจไม่อยู่แต่มบี ุคคลภายในหน่วยงานเซ็นต์รบั การส่งมอบของแทนโดยไม่มกี ารตรวจสอบว่า หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

298 รายการสงิ่ ของทส่ี งั่ ซอ้ื ไปตรงตามความตอ้ งการหรอื ไมแ่ ลว้ นําไปเกบ็ เขา้ คลงั ไวเ้ ป็นทเ่ี รยี บรอ้ ย หลกั ฐาน เอกสารทพ่ี สิ จู น์ไดค้ อื ลายมอื ชอ่ื ผรู้ บั สงิ่ ของ 1.5 หลกั ฐานความเหน็ (Opinion Evidence) เป็นหลกั ฐานทส่ี ามารถสรปุ หรอื ลงความเหน็ ไดโ้ ดยไมม่ ขี อ้ โต้แยง้ หรอื ไม่ตอ้ งการขอ้ สนบั สนุนอ่นื หลกั ฐานความเหน็ น้ีเป็นหลกั ฐานทไ่ี ม่อาจโต้แยง้ ได้และมนี ้ําหนักมากกว่าหลกั ฐานอ่ืนใดทงั้ ส้นิ แม้ว่าหลกั ฐานความเห็นท่ไี ด้จากบุคคลอ่ืนอาจเป็น ประโยชน์ชว่ ยชท้ี ศิ ทางทถ่ี กู ตอ้ งสาํ หรบั การรวบรวมขอ้ เทจ็ จรงิ แต่ความเหน็ ทไ่ี ด้อาจมอี คตหิ รอื ฉนั ทคติ ผตู้ รวจสอบภายในจงึ ควรพจิ ารณากลนั่ กรองเสยี ก่อน หลกั ฐานความเหน็ มกั ใชก้ บั สง่ิ ทจ่ี ะพสิ ูจน์ในเร่อื ง เกย่ี วกบั วทิ ยาศาสตรห์ รอื วชิ าชพี เฉพาะหรอื อาชพี อ่นื ทอ่ี ยนู่ อกเหนอื ความเขา้ ใจของบุคคลทวั่ ไป ผทู้ ใ่ี ห้ ความเหน็ น้ีเรยี กว่า “พยานผเู้ ช่ยี วชาญ” จะเป็นผูท้ ม่ี คี วามรู้ ความชํานาญและมปี ระสบการณ์เฉพาะ สาขาวชิ า เช่น เร่อื งท่ผี ู้ตรวจสอบกําลงั พสิ ูจน์คอื การตรวจทานงบการเงนิ ของบรษิ ทั ว่ามคี วามถูกต้อง หรอื ไม่ ซง่ึ บคุ คลทจ่ี ะเขา้ มารบั รองและแสดงความคดิ เหน็ ของงบการเงนิ ว่าไดม้ กี ารปฏบิ ตั งิ านดว้ ยความ ถูกตอ้ งเป็นไปตามมาตรฐานการบญั ชี ไดแ้ ก่ ผตู้ รวจสอบบญั ชรี บั อนุญาต เป็นตน้ 1.6 หลกั ฐานคาํ บอกเลา่ หรอื หลกั ฐานสนบั สนุน (Hearsay Evidence) หลกั ฐานประเภทน้ี เป็นหลกั ฐานทผ่ี ตู้ รวจสอบไดร้ บั ฟงั จากคาํ บอกกล่าวใด ๆ ของบุคคลทส่ี ามเพ่อื พสิ จู น์ความจรงิ ของสงิ่ ท่ี บง่ ชห้ี รอื พดู ใหฟ้ งั มาอกี ทอดหน่งึ เป็นพยานปากเปลา่ หรอื พยานเอกสารทน่ี ําเขา้ ส่กู ารพจิ ารณาของศาล เพอ่ื เป็นการพสิ จู น์สงิ่ ทก่ี ําลงั พจิ ารณาอยใู่ นศาลขณะนนั้ ตวั อยา่ งเช่น นายยม้ิ บอกว่า นางบดู เหน็ นาย ดเี ป็นคนขโมยเงนิ เป็นตน้ หลกั ฐานประเภทน้อี าจไมม่ คี วามน่าเช่อื ถอื ไดเ้ ท่าทค่ี วรจงึ ควรหลกี เลย่ี งใชใ้ น แงก่ ฎหมาย 2. หลกั ฐานการตรวจสอบ (Audit Evidence) หลกั ฐานทใ่ี ชอ้ า้ งองิ การตรวจสอบอาจเป็นเอกสาร ขอ้ มลู หรอื ขอ้ เทจ็ จรงิ ต่างๆ ทร่ี วบรวมขน้ึ ระหว่างทาํ การตรวจสอบเพ่อื ใชเ้ ป็นขอ้ มลู ในการสนบั สนุนความเหน็ เกย่ี วกบั ขอ้ สรปุ หรอื ขอ้ ตรวจพบใน การพสิ จู น์วา่ สงิ่ ทไ่ี ดต้ รวจพบนนั้ มคี วามถูกตอ้ งน่าเช่อื ถอื ไดม้ ากน้อยเพยี งใด ลกั ษณะประเภทหลกั ฐาน การตรวจสอบตอ้ งมกี ารจดั ทําเป็นลายลกั ษณ์อกั ษรปรากฎไวอ้ ยา่ งชดั เจน โดยทวั่ ไปแล้วหลกั ฐานการ ตรวจสอบจะแบ่งออกเป็น 4 ประเภทดงั น้ี 2.1 หลกั ฐานสภาพจรงิ (Physical Evidence) คอื หลกั ฐานทไ่ี ดจ้ ากสภาพจรงิ หรอื กายภาพ ของบุคคล สนิ ทรพั ยแ์ ละเหตุการณ์ หลกั ฐานประเภทน้ีอาจไดม้ าจากการสงั เกตการณ์เหน็ ดว้ ยสายตา ของผูต้ รวจสอบเอง หรอื ไดจ้ ากรปู ภาพ แผนภาพ กท็ าํ ใหผ้ ูต้ รวจสอบมคี วามเช่อื มนั่ ในระดบั หน่ึงว่า การปฏบิ ตั งิ านไดน้ ําระเบยี บ ขอ้ กําหนดต่างๆ ทผ่ี บู้ รหิ ารกําหนดไวล้ งมาส่กู ารปฏบิ ตั ิใชจ้ รงิ แต่ขอ้ จาํ กดั ของหลกั ฐานประเภทน้ีความเช่อื มนั่ จะใหน้ ้ําหนักมาตามสงิ่ ทป่ี รากฎหรอื มองเหน็ ดว้ ยสายตาเท่านัน้ แต่ ไม่สามารถพสิ ูจน์ยนื ยนั ถงึ กรรมสทิ ธขิ ์ องสนิ ทรพั ยน์ ัน้ ได้ เช่น การตรวจนับยานพาหนะ วตั ถุประสงค์ คอื ตรวจสอบเกย่ี วกบั จาํ นวนทต่ี รวจนบั ไดต้ อ้ งตรงกบั ทบ่ี นั ทกึ ไวแ้ ต่ไมไ่ ดพ้ สิ จู น์ยนื ยนั ว่ายานพาหนะแต่ ละคนั ทผ่ี ตู้ รวจสอบกําลงั ดาํ เนนิ การอยนู่ นั้ องคก์ รเป็นผถู้ อื กรรมสทิ ธคิ ์ รบทกุ คนั หรอื ไม่ บทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

299 2.2 หลกั ฐานคาํ รบั รอง (Testimonial Evidence) หลกั ฐานประเภทน้ขี อ้ มลู จะไดม้ าจาก บุคคลท่มี คี วามรทู้ งั้ ภายในและภายนอกองค์กร ซ่งึ อาจจะอย่ใู นรปู แบบของจดหมาย หรอื หนงั สอื ตอบ จากการสอบถามหรอื สมั ภาษณ์ซง่ึ เป็นลายลกั ษณ์อกั ษร เช่น คาํ รบั รองคุณภาพสนิ คา้ จากผเู้ ชย่ี วชาญ หนังสอื ยนื ยนั ยอดจากลูกหน้ี เป็นต้น หลกั ฐานประเภทน้ีถือว่าเป็นหลกั ฐานท่ใี ช้เรมิ่ ต้นเพ่อื ค้นหา หลกั ฐานประเภทอ่นื ต่อไป บางสถานการณ์อาจเป็นขอ้ มูลทผ่ี ู้ตรวจสอบไม่ทราบเก่ยี วกบั เร่อื งทก่ี ําลงั ดําเนินการตรวจสอบ แต่ขอ้ จาํ กดั ของหลกั ฐานประเภทน้ีอย่ทู ่ีว่าหลกั ฐานคํารบั รองอาจไม่ใช่ขอ้ มลู ท่ี สมบรู ณ์ในตวั เอง เน่อื งจากผใู้ หค้ าํ รบั รองอาจมอี คตกิ บั หน่วยรบั ตรวจหรอื ผู้ปฏบิ ตั งิ านเองกเ็ ป็นไปได้ 2.3 หลกั ฐานเอกสาร (Documentary Evidence) เป็นหลกั ฐานทจ่ี ดั พมิ พไ์ วใ้ นรปู ของ กระดาษถอื ว่าเป็นรปู แบบธรรมดาทส่ี ุดเหมอื นเปรยี บเทยี บกบั หลกั ฐานอ่นื เน่ืองจากมคี ่าใชจ้ ่ายในการ ตรวจสอบไม่สูงมากนกั ส่วนใหญ่เป็นเอกสารทม่ี กี ารใชภ้ ายในองคก์ รเป็นหลกั ซง่ึ สามารถจดั เกบ็ และ รวบรวมไดง้ า่ ยหลกั ฐานในรปู แบบเอกสารอาจแบง่ ออกไดเ้ ป็น 2 แหล่งตามทไ่ี ดม้ าซง่ึ ตวั เอกสาร คอื 2.3.1 เอกสารภายใน คอื เอกสารหรอื แบบฟอรม์ ต่างๆ ทอ่ี งคก์ รไดจ้ ดั ทาํ ขน้ึ ใช้ ภายในหน่วยงาน เพ่อื ให้เป็นไปตามระบบขนั้ ตอนของแผนผงั การเดนิ งาน เช่น ใบขอซ้อื ใบสําคญั จา่ ย บตั รลงเวลาของพนกั งาน เป็นตน้ 2.3.2 เอกสารภายนอก คอื เอกสารทอ่ี งคก์ รไดร้ บั มาจากหน่วยงานภายนอกอาจ เป็นรายการท่เี กดิ ขน้ึ เก่ยี วกบั ค่าใชจ้ า่ ยเป็นหลกั เช่น ใบเสรจ็ รบั เงนิ ใบส่งของ ใบแจง้ ยอดเงนิ ฝาก ธนาคาร เป็นตน้ 2.4 หลกั ฐานการวเิ คราะห์ (Analytical Evidence) เป็นหลกั ฐานทไ่ี ดม้ าจากการเปรยี บ เทยี บขอ้ มลู ทส่ี มั พนั ธก์ นั และความเปลย่ี นแปลงของขอ้ มลู ว่าเป็นไปตามทค่ี าดหมายของผตู้ รวจสอบหรอื เป็นไปตามทค่ี วรจะเป็นหรอื ไม่ เช่น การวเิ คราะหเ์ ปรยี บเทยี บรายการเงนิ สดเพ่อื หาผลต่างท่ีเกดิ ขน้ึ ว่า เป็นไปตามท่กี ําหนดมาตรฐานไว้หรอื ไม่ โดยการนํายอดเงนิ สดทใ่ี ชไ้ ปในปจั จุบนั เปรยี บเทยี บกบั ปีท่ี ผา่ นมาในอดตี ว่ามยี อดจา่ ยสงู ขน้ึ หรอื ลดลงดว้ ยจาํ นวนเทา่ ใด หากผลต่างทเ่ี กดิ ขน้ึ จรงิ ในปจั จบุ นั สงู กว่า อดตี กส็ ะทอ้ นใหเ้ หน็ ว่าผบู้ รหิ ารมกี ารบรหิ ารเงนิ สดไม่เป็นไปตามนโยบาย และตอ้ งนําขอ้ มลู ผลต่างท่ี เกดิ ขน้ึ มาวางแผนควบคุมเงนิ สดทจ่ี ะใชใ้ นอนาคตหรอื ในปีต่อไปว่าจะลดค่าใชจ้ า่ ยรายการใดลงไดบ้ า้ ง เป็นตน้ คณุ ลกั ษณะของหลกั ฐานการตรวจสอบ ตลาดหลกั ทรพั ยแ์ ห่งประเทศไทย, และสมาคมผตู้ รวจสอบภายในแห่งประเทศไทย (2554 : 88) กลา่ วว่าหลกั ฐานทไ่ี ดจ้ ากการตรวจสอบหากแหล่งทไ่ี ดม้ าแตกต่างกนั และการรวบรวมหลกั ฐานทม่ี วี ธิ กี าร ท่ไี ด้มาไม่เหมอื นกนั จากประเภทของหลกั ฐานท่กี ล่าวมาขา้ งต้นนัน้ การจะนําหลกั ฐานท่ไี ด้จากการ ตรวจสอบน้ีมาวิเคราะห์ ผู้ตรวจสอบต้องมหี ลกั เกณฑ์หรอื ทราบถึงคุณสมบตั ิหรอื คุณลกั ษณะขอ ง หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทที่ 7

300 หลกั ฐานทจ่ี ะนําขอ้ มลู มาใชก้ ่อนเสมอ ตามมาตรฐานการปฏบิ ตั งิ านของผู้ตรวจสอบภายใน รหสั 2310 เร่อื ง การระบุสารสนเทศ กําหนดว่าผู้ตรวจสอบภายในต้องระบุและรวบรวมสารสนเทศท่เี พยี งพอ น่าเช่อื ถอื มคี วามเกย่ี วขอ้ งและเป็นประโยชน์ต่อการปฏบิ ตั ภิ ารกจิ เพ่อื ใหบ้ รรลุวตั ถุประสงคท์ ก่ี ําหนดไว้ ดงั นัน้ คุณลกั ษณะของหลกั ฐานการตรวจสอบภายในท่จี ําเป็นเพ่อื การสรุปผลการตรวจสอบใหบ้ รรลุ วตั ถุประสงคค์ วรมลี กั ษณะดงั น้ี 1. ความเพียงพอ (Sufficiency) คอื ขอ้ มลู หรอื หลกั ฐานทร่ี วบรวมไดแ้ ละจาํ นวนขอ้ มลู มคี วามเพยี งพอทจ่ี ะสามารถยนื ยนั หรอื ให้ ขอ้ สรปุ เป็นอย่างเดยี วกนั มคี วามถูกต้อง สมเหตุสมผล การพจิ ารณาว่าจาํ นวนเพยี งพอหรอื ไมน่ นั้ ตอ้ ง พจิ ารณาวา่ หลกั ฐานนนั้ เป็นหลกั ฐานทางตรงหรอื หลกั ฐานทางออ้ ม ในกรณีทเ่ี ป็นหลกั ฐานทางตรง ซง่ึ ไดแ้ ก่ หลกั ฐานท่ยี นื ยนั ไดช้ ดั เจนแน่นอนทําใหท้ ุกคนหมดความสงสยั ไดม้ หี ลกั ฐานเพยี งอย่างเดยี วก็ เพยี งพอแลว้ แต่ถ้าเป็นหลกั ฐานทางออ้ ม ซง่ึ ไดแ้ ก่ หลกั ฐานแวดล้อมทม่ี าเสรมิ สนับสนุนความมนั่ ใจ และความน่าจะเป็น อาจจะตอ้ งมจี าํ นวนมากหรอื หลายประเภททไ่ี มข่ ดั แยง้ กนั จงึ จะสรา้ งความมนั่ ใจให้ ผเู้ ก่ยี วขอ้ งแสดงความเหน็ ไดใ้ นทํานองเดยี วกนั ดงั นนั้ ความเพยี งพอของหลกั ฐานจงึ ขน้ึ อย่กู บั ดุลย พนิ ิจของผู้ตรวจสอบ แต่การใช้ดุลยพินิจควรคํานึงความสําคญั ของส่ิงท่ตี รวจสอบ ความเส่ยี งหรอื โอกาสทจ่ี ะผดิ พลาด และค่าใชจ้ า่ ยในการรวบรวมหลกั ฐานเพม่ิ เตมิ ดว้ ย สารสนเทศทเ่ี พยี งพอทจ่ี ะทาํ ใหผ้ เู้ กย่ี วขอ้ งแสดงความเหน็ ไดใ้ นทํานองเดยี วกนั ควรมหี ลกั ฐาน เป็นรูปธรรมชดั เจนและเท่ียงธรรม ตัวอย่างหลกั ฐานท่ีเป็นรูปธรรมชัดเจนสามารถพิสูจน์ยนื ยนั ขอ้ เทจ็ จรงิ ได้ เช่น 1.1 หลกั ฐานชนั้ ตน้ ทไ่ี ดร้ บั จากการปฏบิ ตั งิ าน หลกั ฐานตน้ ฉบบั ไมใ่ ช่หลกั ฐานชนั้ รองหรอื สาํ เนา 1.2 หลกั ฐานทางตรงทไ่ี ดร้ บั จากผเู้ กย่ี วขอ้ งโดยตรงมกี ารลงนามรบั รอง ไมใ่ ชห่ ลกั ฐาน ทางออ้ มทไ่ี มไ่ ดร้ บั โดยตรงหรอื หลกั ฐานจากสภาพแวดลอ้ ม 1.3 หลกั ฐานตามกฎหมาย หลกั ฐานจากหน่วยราชการ 1.4 หลกั ฐานภาพถ่ายในทเ่ี กดิ เหตุจรงิ ทพ่ี สิ จู น์ได้ 2. ความเช่ือถอื ได้ (Reliability) คอื ขอ้ มลู หรอื หลกั ฐานทไ่ี ดม้ าจากแหลง่ ทม่ี าทเ่ี ช่อื ถอื ไดโ้ ดยใชเ้ ทคนคิ การตรวจสอบทเ่ี หมาะสม ความเช่อื ถอื จงึ พจิ ารณาไดจ้ ากแหลง่ ทม่ี าของหลกั ฐานว่ามาจากแหล่งภายในหรอื แหล่งภายนอก กล่าว ไดว้ า่ หลกั ฐานทเ่ี ป็นตน้ ฉบบั ยอ่ มเช่อื ถอื ไดด้ กี วา่ หลกั ฐานทเ่ี ป็นสําเนา หลกั ฐานทเ่ี ป็นลายลกั ษณ์อกั ษร ยอ่ มมคี ุณภาพดกี ว่าหลกั ฐานทเ่ี ป็นวาจาและวธิ กี ารเพอ่ื ใหไ้ ดห้ ลกั ฐานนนั้ มาดว้ ย เช่น การสงั เกตการณ์ การตรวจสอบเอกสาร การยนื ยนั การสอบถาม เป็นตน้ สาํ หรบั เกณฑท์ น่ี ํามาใชใ้ นการพจิ ารณาความ เช่อื ถอื ไดข้ องเอกสารมรี ายละเอยี ดงั น้ี บทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

301 2.1 หลกั ฐานในรปู ของเอกสารหรอื คาํ รบั รองทเ่ี ป็นลายลกั ษณ์อกั ษร ย่อมมคี วามน่าเช่อื ถอื มากกว่าคํารบั รองด้วยวาจา เช่น หนงั สอื ขอคํายนื ยนั ยอดลกู หน้ี ย่อมมคี วามน่าเช่อื ถอื มากกว่าการ สอบถามเจา้ หน้าทฝ่ี า่ ยขาย เป็นตน้ 2.2 หลกั ฐานจากภายนอกกจิ การ ยอ่ มมคี วามน่าเชอ่ื ถอื มากกว่าหลกั ฐานทม่ี กี ารจดั ทาํ ขน้ึ ภายในหน่วยงาน เช่น การขอคํายืนยันท่ีได้รับจากบุคคลภายนอก ได้แก่ ลูกหน้ี เจ้าหน้ี ทนายความ ธนาคาร ย่อมมคี วามน่าเช่อื ถือมากกว่าหลกั ฐานท่ปี รากฏในสมุดบญั ชเี น่ืองจากบุคคล ภายนอกเหล่าน้ีเป็นแหล่งทม่ี าของหลกั ฐานทม่ี คี วามเป็นอสิ ระ ในทํานองเดยี วกนั หลกั ฐานเอกสารท่ี เกดิ ขน้ึ ภายนอก ไดแ้ ก่ ใบกาํ กบั สนิ คา้ จากผขู้ าย กรมธรรมป์ ระกนั ภยั ย่อมมคี วามน่าเช่อื ถอื มากกว่า หลกั ฐานเอกสารทท่ี าํ ขน้ึ ภายใน อาจจะเป็นใบขอซอ้ื ใบสงั่ ซอ้ื เป็นตน้ 2.3 หลกั ฐานทผ่ี ตู้ รวจสอบไดร้ บั โดยตรง ยอ่ มมคี วามน่าเชอ่ื ถอื มากกวา่ หลกั ฐานทไ่ี ดร้ บั จากหน่วยรบั ตรวจ เช่น หลกั ฐานการคํานวณอตั รากําไรขนั้ ตน้ โดยผตู้ รวจสอบภายใน ย่อมมคี วาม น่าเช่อื ถอื มากกว่าท่คี ํานวณโดยนักบญั ชขี องหน่วยรบั ตรวจ หรอื ความเหน็ ของผู้เชย่ี วชาญและผู้ ประกอบวชิ าชพี ย่อมมคี วามน่าเช่อื ถอื กว่าความเหน็ ของบุคคลธรรมดา เพราะความรู้ ประสบการณ์ จรยิ ธรรมทผ่ี เู้ ชย่ี วชาญตอ้ งปฏบิ ตั ใิ หไ้ ดม้ าตรฐานแห่งวชิ าชพี 2.4 หลกั ฐานจากแหล่งภายในทม่ี รี ะบบการควบคมุ ทด่ี ี มปี ระสทิ ธผิ ลรวมถงึ การปฏบิ ตั งิ าน ตามนโยบายของผู้บรหิ าร ความถูกต้อง ความครบถ้วนของการบนั ทกึ บญั ชี การจดั ทําข้อมูลทาง การเงนิ ทเ่ี ช่อื ถอื ไดอ้ ยา่ งทนั เวลา ยอ่ มเช่อื ถอื ไดม้ ากกว่าหลกั ฐานจากแหล่งภายในทม่ี รี ะบบการควบคุม ทไ่ี มด่ หี รอื ไรป้ ระสทิ ธภิ าพ ดงั นัน้ สารสนเทศท่ไี ด้มาจากแหล่งทเ่ี ช่อื ถอื ไดแ้ ละโดยใชเ้ ทคนิควธิ กี ารตรวจสอบท่ดี ที ส่ี ุดท่ี เหมาะสมไปแลว้ ในการรวบรวมหลกั ฐานผตู้ รวจสอบภายในจะต้องระบุแหล่งทม่ี าของหลกั ฐานนนั้ ไวด้ ว้ ย เสมอซง่ึ ระดบั ความน่าเช่อื ถอื ไดข้ องหลกั ฐานจะแบ่งออกไดเ้ ป็น 3 กลุ่มตามแหล่งทม่ี าทก่ี ล่าวไวข้ า้ งต้น คอื 1. ระดบั หลกั ฐานทน่ี ่าเช่อื ถอื มาก หลกั ฐานประเภทน้เี ป็นหลกั ฐานทผ่ี ตู้ รวจสอบไมจ่ าํ เป็น หาหลกั ฐานหรอื สารสนเทศอ่นื ๆ มาสนับสนุนหรอื ประกอบกส็ ามารถทําใหผ้ ตู้ รวจสอบสามารถสรุปการ ตรวจสอบได้ หลกั ฐานหรอื สารสนเทศประเภทน้ีถอื ไดว้ ่ามคี วามน่าเช่อื ถอื สูง กล่าวคอื แหล่งทม่ี าเป็น หลกั ฐานจากหน่วยงานภายนอก ลกั ษณะของเอกสารเป็นตน้ ฉบบั ไดร้ บั รองหรอื แสดงความคดิ เหน็ มา จากบุคคลทเ่ี ชย่ี วชาญ ทนั ต่อเหตุการณ์ปจั จบุ นั เป็นตน้ 2. ระดบั หลกั ฐานทม่ี คี วามน่าเช่อื ถอื ไดเ้ พยี งบางส่วน (เช่อื ถอื น้อย) หลกั ฐานประเภทน้ีแหลง่ ทม่ี าของหลกั ฐานได้จากหน่วยงานภายในและหน่วยงานภายนอกบางส่วน โดยเป็นหลกั ฐานทม่ี คี วาม น่าเช่อื ถอื ไดเ้ พยี งระดบั หน่ึงและไม่อาจสามารถสรุปผลไดด้ ว้ ยหลกั ฐานหรอื สารสนเทศเพยี งอยา่ งเดยี ว จาํ เป็นต้องมหี ลกั ฐานหรอื สารสนเทศอ่นื ๆ มาสนับสนุนหรอื ประกอบการสรุปผล หรอื แสดงความเหน็ เพ่ิมเติม ส่วนใหญ่หลักฐานท่ีจะมาสนับสนุนอาจเป็นการสัมภาษณ์หรือการทดสอบรายละเอียด ตวั อยา่ งเช่น การตรวจสอบสถานภาพการสมรสของบุคคล การใชบ้ ตั รประจาํ ตวั ประชาชนทแ่ี สดงช่อื ว่า “นาง” อาจไมน่ ่าเช่อื ถอื เท่ากบั การใชท้ ะเบยี นสมรส เป็นตน้ หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

302 3. ระดบั หลกั ฐานทไ่ี มม่ คี วามน่าเช่อื ถอื หลกั ฐานประเภทน้จี ะไมม่ คี วามน่าเช่อื ถอื เพราะอาจ ไม่มคี วามสมั พนั ธห์ รอื ความเก่ยี วขอ้ งต่อการสรปุ ผลการตรวจสอบ ซง่ึ ผูต้ รวจสอบจะต้องกําหนดหรอื ระบุหลกั ฐานการตรวจสอบอ่นื ๆ มาประกอบการตรวจสอบและสรุปผล เช่น การตรวจสอบคุณวุติ การศกึ ษา บตั รนกั ศกึ ษาทห่ี มดอายแุ ลว้ ไม่ถอื ว่ามคี วามน่าเช่อื ถอื ว่าไดส้ าํ เรจ็ การศกึ ษา เน่ืองจากไม่มี ความสมั พนั ธก์ บั การสรปุ ผลการตรวจสอบทต่ี อ้ งการ จากทก่ี ล่าวถงึ ความเช่อื ถอื ไดข้ องหลกั ฐานการตรวจสอบเก่ยี วกบั ระดบั คุณลกั ษณะหลกั ฐานท่ดี ี มคี วามเช่อื ถอื มากและหลกั ฐานทอ่ี ่อนความน่าเช่อื ถอื น้อย จงึ นํามาเปรยี บเทยี บจดั ทาํ สรุปเป็นตาราง เพอ่ื ใหง้ า่ ยต่อการเขา้ ใจยงิ่ ขน้ึ ไดด้ งั น้ี ตารางท่ี 7.1 เปรยี บเทยี บคณุ ลกั ษณะในเรอ่ื งความเช่อื ถอื ไดข้ องหลกั ฐานทด่ี แี ละหลกั ฐานทอ่ี ่อน ขอ้ พจิ ารณา หลกั ฐานทด่ี ี หลกั ฐานทอ่ี ่อน (น่าเชอ่ื ถอื มาก) (น่าเชอ่ื ถอื น้อย) 1. แหลง่ ทม่ี าของหลกั ฐาน มาจากแหล่งภายนอก มาจากแหล่งภายใน 2. ความทนั เวลา เป็นขอ้ มลู ทท่ี นั เหตุการณ์ และ ขอ้ มลู ทไ่ี มท่ นั เหตุการณ์ เป็นปจั จบุ นั 3. เอกสารหลกั ฐาน เป็นตน้ ฉบบั เป็นสาํ เนา 4. รปู แบบของหลกั ฐาน เป็นเอกสาร จบั ตอ้ งไดง้ า่ ย เป็นความเหน็ หรอื คาํ พดู จบั ตอ้ งยาก 5. ผใู้ หค้ วามเหน็ ความเหน็ ของผูเ้ ชย่ี วชาญเฉพาะ ความคดิ เหน็ ทวั่ ไป ดา้ น 6. การควบคุมภายใน ระบบงานทม่ี กี ารควบคมุ ภายใน ระบบงานทม่ี กี ารควบคุมภายใน ทด่ี ี ไมด่ ี 7. วธิ กี ารไดม้ า ตรวจสอบโดยตรง ไดร้ บั ขอ้ มลู จากผรู้ บั การ ตรวจสอบ ทม่ี า : (จนั ทนา สาขากร, นพิ นั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร, 2557 หน้า 10–8) 3. ความเกี่ยวพนั (Relevance) คอื ขอ้ มลู หรอื หลกั ฐานท่ชี ่วยยนื ยนั หรอื สนับสนุนสงิ่ ท่ตี รวจพบหรอื สนับสนุนขอ้ เสนอแนะใน การตรวจสอบโดยสอดคล้องกบั วตั ถุประสงคข์ องการตรวจสอบ หลกั ฐานทม่ี คี วามเก่ยี วพนั ไดม้ าจาก วธิ กี ารตรวจสอบท่มี ปี ระสทิ ธภิ าพซ่งึ สอดคล้องกบั วตั ถุประสงค์การตรวจสอบ หลกั ฐานท่ไี ด้มาเพ่อื วตั ถุประสงคห์ น่งึ ไมอ่ าจทดแทนหลกั ฐานทไ่ี ดเ้ พ่อื วตั ถุประสงคอ์ ่นื ได้ หลกั ฐานท่มี คี วามเก่ยี วพนั ย่อมไม่ มปี ระโยชน์ต่อการตรวจสอบ ผู้ตรวจสอบภายในจงึ ควรใชว้ ธิ กี ารตรวจสอบทแ่ี ตกต่างกนั ไปตามความ เหมาะสมของแต่ละกรณี เชน่ บทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

303 3.1 ตน้ ฉบบั ใบสงั่ ซอ้ื ทผ่ี ่านการอนุมตั ิ เป็นการพสิ จู น์ว่ามกี ารสงั่ ซอ้ื จรงิ แต่ไมเ่ กย่ี วพนั กบั การพสิ จู น์ว่าไดร้ บั ของตามทส่ี งั่ ไปครบถว้ นทกุ รายการ 3.2 ใบรบั ของ พสิ จู น์ปรมิ าณของทต่ี รวจรบั แต่ไมเ่ กย่ี วพนั กบั การพสิ จู น์วา่ ของทร่ี บั นนั้ ถกู ตอ้ งตรงกบั คณุ สมบตั ทิ ก่ี าํ หนดในใบสงั่ ซอ้ื หรอื ไม่ 3.3 การตรวจนบั สนิ ทรพั ย์ เป็นการพสิ จู น์ความมอี ยจู่ รงิ ของสนิ ทรพั ย์ แต่ไมเ่ กย่ี วพนั กบั การพสิ จู น์ความมกี รรมสทิ ธใิ ์ นสนิ ทรพั ยน์ นั้ 3.4 การตรวจนบั จาํ นวนและชนดิ ของอุปกรณ์เครอ่ื งมอื เครอ่ื งใชข้ องบรษิ ทั ทส่ี งั่ เขา้ มาเพ่อื ให้ทราบว่ามเี พยี งพอต่อการนํามาใช้หรอื ไม่ แต่ไม่เก่ยี วพนั กบั ความสามารถของผู้บรหิ ารหรอื ฐานะ การเงนิ แต่อยา่ งใด 4. ความมปี ระโยชน์ (Usefulness) คอื ขอ้ มูลหรอื หลกั ฐานทใ่ี หป้ ระโยชน์โดยตรงต่อการบรรลุวตั ถุประสงค์ของการตรวจสอบซ่งึ ข้อมูลหรอื หลกั ฐานนัน้ จะต้องเป็นปจั จุบนั ทนั ต่อเวลาและมสี าระสําคญั ในการสรุปผลการตรวจสอบ ความครบถ้วน สามารถอา้ งองิ หรอื พสิ จู น์แหล่งทม่ี าได้ เป็นตน้ ความมปี ระโยชน์ของสารสนเทศอาจ พจิ ารณาไดจ้ าก 4.1 ความทนั เวลา เช่น หลกั ฐานทเ่ี ป็นปจั จบุ นั หรอื มาจากเวลาทเ่ี กดิ จรงิ หรอื หลกั ฐานท่ี ไดม้ าไมน่ านนกั หลงั จากการขอ ทงั้ น้หี ลกั ฐานทต่ี อ้ งรอคอยนานกว่าจะไดม้ าอาจน่าสงสยั ว่าเป็นหลกั ฐาน ทท่ี าํ ขน้ึ ภายหลงั ซง่ึ ไมน่ ่าเช่อื ถอื และไมเ่ ป็นประโยชน์ต่อกาสรปุ ผล 4.2 ความมสี าระสาํ คญั เช่น หลกั ฐานทเ่ี ก่ยี วขอ้ งกบั เรอ่ื งทม่ี จี าํ นวนเงนิ หรอื ผลกระทบต่อ องคก์ รหรอื การตดั สนิ ใจในระดบั สงู ไมใ่ ช่เรอ่ื งในรายละเอยี ดหรอื งานทเ่ี ป็นกจิ วตั รประจาํ วนั เทคนิ คการตรวจสอบภายใน จนั ทนา สาขากร, นิพนั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร (2557 :10–9) กล่าวถงึ เทคนิคการตรวจสอบภายในกบั วธิ กี ารนัน้ ว่าเป็นสง่ิ เดยี วกนั ทงั้ น้ี ข้นึ อย่กู บั กลยุทธ์ของผู้ตรวจสอบ ภายในจะเลือกใช้เทคนิคใดมาเป็นวิธีการตรวจสอบเพ่อื การรวบรวมหลักฐานให้เหมาะสมกับงาน ตรวจสอบแต่ละเรอ่ื งซง่ึ ผตู้ รวจสอบภายในจะตอ้ งใชด้ ุลยพนิ ิจไตรต่ รองใหด้ วี ่า หากเลอื กใชเ้ ทคนิคนนั้ ๆ แล้วต้องตอบวตั ถุประสงคข์ องกจิ กรรมท่ีกําหนดไดอ้ ย่างถูกต้อง จงึ สรุปความหมายของเทคนิคการ ตรวจสอบภายในไวด้ งั น้ี หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

304 เทคนคิ การตรวจสอบภายใน (Internal Audit Technique) หมายถงึ กลยทุ ธห์ รอื เคร่อื งมอื ของ ผตู้ รวจสอบภายในทจ่ี ะเลอื กใชว้ ธิ กี ารตรวจสอบทเ่ี หมาะสมและเสยี ค่าใชจ้ า่ ยน้อยทส่ี ุดในการตรวจสอบ แต่ละกจิ กรรมโดยรวบรวมหลกั ฐานการตรวจสอบใหเ้ พยี งพอ เพ่อื สนับสนุนขอ้ คดิ เหน็ หรอื ขอ้ เสนอแนะ ในรายงานการตรวจสอบภายใน สําหรบั เทคนิคหรอื วิธีการตรวจสอบท่ีผู้ตรวจสอบภายในเลือกนําใช้รวบรวมหลกั ฐานตาม วตั ถุประสงคซ์ ง่ึ ปกตจิ ะเกย่ี วกบั 1) การทาํ ความเขา้ ใจ เชน่ การทาํ ความเขา้ ใจวตั ถุประสงค์ ความเสย่ี ง และการควบคมุ ในเรอ่ื งทต่ี รวจ 2) การทดสอบความเพยี งพอในการออกแบบและประสทิ ธผิ ลของระบบการควบคุมเมอ่ื นําไปใชจ้ รงิ 3) การวเิ คราะหค์ วามสมั พนั ธข์ องขอ่ มลู ดา้ นต่างๆ 4) การทดสอบขอ้ มลู ทางการเงนิ และไมใ่ ชท่ างการเงนิ รวมทงั้ รายการผดิ ปกตแิ ละการทจุ รติ กลมุ่ งานมาตรฐานดา้ นการตรวจสอบภายใน กรมบญั ชกี ลาง (2556 : 34) กลา่ วว่าการทจ่ี ะหา หลกั ฐานทเ่ี หมาะสมและเพยี งพอตามวตั ถุประสงคก์ ารตรวจควรตอ้ งพจิ ารณาถงึ ลกั ษณะ ขอบเขต และ ระยะเวลาของวธิ กี ารตรวจดงั น้ี (คน้ จาก, http://www.audit.moi.go.th/pdf_new/14-2) 1. ลกั ษณะของวธิ กี ารตรวจ หมายถงึ การพจิ ารณาวธิ กี ารตรวจทม่ี คี วามสมั พนั ธโ์ ดยตรงกบั วตั ถุประสงค์การตรวจ อย่างไรก็ตามมโี อกาสน้อยมากท่วี ิธกี ารตรวจอย่างหน่ึงจะมสี มั พนั ธ์กนั กบั วตั ถุประสงคก์ ารตรวจเพยี งประเภทเดยี ว เพราะวธิ กี ารตรวจวธิ หี น่งึ อาจเกย่ี วขอ้ งกบั หลายวตั ถุประสงค์ การตรวจ ในทํานองกลบั กนั วตั ถุประสงคก์ ารตรวจหน่ึงอาจต้องใช้วธิ กี ารตรวจหลายวธิ ี และวธิ กี าร ตรวจแต่ละวธิ กี ็ให้ความเช่อื มนั่ ในระดบั ท่ตี ่างกนั ใช้เวลาตรวจสอบต่างกนั และเสยี ค่าใชจ้ ่ายต่างกนั เช่น เทคนิคการตรวจสอบโดยใชค้ อมพวิ เตอร์ช่วยอาจให้ความเช่อื มนั่ มากแต่เสยี ค่าใช้จ่ายมากกว่า เทคนิคการตรวจสอบดว้ ยมอื เป็นตน้ 2. ขอบเขตของวธิ กี ารตรวจ หมายถงึ การพจิ ารณาพน้ื ทท่ี จ่ี ะตรวจสอบและขนาดของกลุ่ม ตวั อย่างท่จี ะตรวจสอบ เพราะบางงานอาจต้องการใช้กลุ่มตวั อย่างขนาดใหญ่ แต่บางงานใช้กลุ่ม ตวั อยา่ งขนาดเลก็ ได้ เป็นตน้ 3. ระยะเวลาของวธิ กี ารตรวจ หมายถงึ การพจิ ารณาเวลาทเ่ี หมาะสมในการหาหลกั ฐาน เชน่ บางงานสามารถตรวจสอบระหวา่ งปี บางงานตอ้ งตรวจสอบหลงั สน้ิ ปี หรอื บางงานต้องตรวจสอบ ในเวลาปฏบิ ตั งิ านจรงิ เป็นตน้ ในบางครงั้ ผู้ตรวจสอบภายในอาจใช้เทคนิคการตรวจสอบภายในวธิ ใี ดวธิ หี น่ึงหรอื หลายวธิ ใี น การรวบรวมหลกั ฐานการตรวจสอบในเร่อื งนนั้ ๆ เน่ืองจากเทคนิคแต่ละประเภทมคี วามยากงา่ ยในการ ปฏบิ ตั ิไม่เท่ากนั ทงั้ น้ียงั ให้ผลลพั ธ์ท่แี ตกต่างกนั ในด้านความเช่อื ถือได้ของหลกั ฐานด้วย อกี อย่าง เทคนิคแต่ละประเภทยงั มขี อ้ จาํ กดั เฉพาะตวั ดงั นนั้ ผตู้ รวจสอบภายในจงึ ควรศกึ ษาและทาํ ความเขา้ ใจ เก่ียวกบั เทคนิคการตรวจสอบแต่ละประเภทก่อนท่จี ะเลอื กนําไปใช้ในการปฏิบตั ิงานตรวจสอบและ บทที่ 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

305 ก่อใหเ้ กดิ ความเหมาะสมกบั สถานการณ์ทจ่ี ะตอ้ งเขา้ สาํ หรบั เทคนิคการตรวจสอบทใ่ี ชก้ บั งานโดยทวั่ ไป มดี งั น้ี 1. การสงั เกตการณ์ (Observation) คอื การเขา้ ไปดแู ละเหน็ ดว้ ยสายตาในสง่ิ ทต่ี อ้ งการทราบอยา่ งระมดั ระวงั ของผตู้ รวจสอบเพ่อื ให้ ทราบขอ้ เทจ็ จรงิ ท่เี ป็นอยู่ ความถูกต้องของการปฏบิ ตั งิ านจรงิ ว่าได้ทําตามระบบท่กี ําหนดไว้หรอื ไม่ และสาเหตุของความผดิ ปกติในเร่อื งใดเร่อื งหน่ึง การเข้าไปสงั เกตการณ์ผู้ตรวจสอบต้องใช้ความรู้ ความสามารถทม่ี อี ยรู่ วมถงึ การใชว้ จิ ารณญาณพจิ ารณาตามสง่ิ ทไ่ี ดเ้ หน็ แลว้ นํามาบนั ทกึ เหตุการณ์ต่างๆ ไว้ ซง่ึ การรวบรวมขอ้ มลู โดยใชเ้ ทคนิคน้ีควรกระทาํ ซ้าํ หลายครงั้ โดยผตู้ รวจสอบคนเดยี วกนั ในเวลาท่ี ต่างกนั หรอื โดยการใชผ้ ตู้ รวจสอบหลายคนในเวลาเดยี วกนั เพ่อื ลดความคลาดเคล่อื นของขอ้ มลู ทไ่ี ดร้ บั ดงั นนั้ ผตู้ รวจสอบทม่ี ปี ระสบการณ์ทก่ี วา้ งขวางยอ่ มไดป้ ระโยชน์จากการสงั เกตการณ์ไดอ้ ย่าง มากและลกึ ซง้ึ กวา่ ผทู้ ม่ี ปี ระสบการณ์น้อย ผลทไ่ี ดจ้ ากการสงั เกตการณ์เป็นเพยี งขอ้ มลู ท่ีผูต้ รวจสอบได้ พบจากการปฏบิ ตั งิ านจรงิ ในช่วงระยะเวลาทท่ี ําการสงั เกตการณ์เท่านนั้ ถา้ จะใหค้ วามเหน็ เกย่ี วกบั การ ตรวจสอบนนั้ เป็นสว่ นรวม ผตู้ รวจสอบจะตอ้ งหาเอกสารหลกั ฐานมายนื ยนั เพ่อื ใหห้ น่วยรบั ตรวจยอมรบั ขอ้ สงั เกตและยนิ ยอมทจ่ี ะแกไ้ ขตามขอ้ สงั เกตของผตู้ รวจสอบ โดยทวั่ ไปแลว้ เทคนิคการสงั เกตการณ์จะ แบง่ ออกไดเ้ ป็น 2 แบบคอื 1.1 การสงั เกตการณ์แบบไมม่ สี ว่ นรว่ ม เป็นการสงั เกตการณ์โดยผตู้ รวจสอบภายในไม่ได้ เปิดเผยตวั เอง โดยมจี ุดมุ่งหมายเพ่อื ใหส้ ามารถเขา้ ถงึ ขอ้ มลู จากปรากฏการณ์จรงิ โดยตรงส่วนมากจะ เป็นกจิ กรรมดา้ นการเงนิ การบญั ชี เน่อื งจากลกั ษณะการปฏบิ ตั งิ านต้องใชค้ วามรอบคอบ ระมดั ระวงั ใน การดแู ลรกั ษาดา้ นความปลอดภยั ของทรพั ยส์ นิ ใหอ้ ย่อู ย่างครบถว้ น อกี ทงั้ ยงั สามารถประเมนิ ถงึ ความ ซ่อื สตั ยข์ องเจา้ หน้าทท่ี ร่ี บั ผดิ ชอบในหน่วยงานนนั้ ๆ ไปพรอ้ มอกี ทางหน่งึ ดว้ ย 1.2 การสงั เกตการณ์แบบมสี ่วนรว่ ม เป็นการสงั เกตการณ์โดยผู้ตรวจสอบภายในเปิดเผย ตวั ขณะเข้าไปมสี ่วนเก่ยี วขอ้ งกบั กิจกรรมในงานท่ตี รวจสอบอย่ใู นระดบั ต่างๆ ซ่งึ จะเป็นระดบั ใดนัน้ ขน้ึ อยกู่ บั ขอ้ มลู ทต่ี อ้ งการหรอื ลกั ษณะงานทก่ี ําลงั ตรวจสอบ การสงั เกตการณ์แบบน้มี ขี อ้ จาํ กดั ของขอ้ มลู ทไ่ี ดร้ บั หรอื พฤตกิ รรมทไ่ี ดเ้ หน็ อาจเบย่ี งเบนไปจากทเ่ี ป็นจรงิ ซง่ึ ลกั ษณะประเภทของกจิ กรรมส่วนใหญ่ จะเป็นกจิ กรรมดา้ นการปฏบิ ตั งิ าน กจิ กรรมดา้ นการบรหิ าร กจิ กรรมดา้ นทรพั ยากรบคุ คล เป็นตน้ 2. การตรวจนับ (Physical Examination) เป็นเทคนคิ ทใ่ี ชเ้ พอ่ื พสิ จู น์ว่าสง่ิ ทต่ี รวจสอบมอี ยจู่ รงิ ปรมิ าณทน่ี บั มอี ยเู่ ท่าใด ครบถว้ นตาม ปรมิ าณทแ่ี สดงไวห้ รอื ไม่ สภาพของสง่ิ ทต่ี รวจนบั เป็นอยา่ งไร อยใู่ นสภาพชาํ รุดเสยี หายหรอื ไม่ และมี การเก็บรกั ษาไว้อย่างไร โดยปกติการตรวจนับน้ีจะใช้กับการตรวจสอบเงนิ สด วสั ดุ ครุภัณฑ์ ยานพาหนะ เป็นตน้ เทคนคิ การตรวจนบั น้ีแมจ้ ะปฏบิ ตั ไิ ดง้ า่ ยและใหห้ ลกั ฐานทน่ี ่าเช่อื ถอื มปี ระโยชน์ แต่กข็ อ้ จาํ กดั ดงั น้ี หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

306 2.1 ใชไ้ ดเ้ ฉพาะกบั สนิ ทรพั ยท์ ม่ี รี ปู รา่ งหรอื มตี วั ตน และสามารถสมั ผสั ไดเ้ ท่านนั้ 2.2 ผลการตรวจนับจะเป็นประโยชน์ต่อเม่อื หน่วยรบั ตรวจมรี ะบบการควบคุมภายในท่ี เหมาะสม 2.3 การตรวจนบั ไมส่ ามารถพสิ จู น์ว่าสนิ ทรพั ยท์ ต่ี รวจนบั เป็นกรรมสทิ ธขิ ์ ององคก์ รจรงิ เสมอ ไป 3. การตรวจสอบเอกสาร (Documentation) เป็นการตรวจสอบเอกสารหลกั ฐานประกอบการลงบญั ชีและการพลกิ ผ่านหรอื การค้นหาสงิ่ ท่ี ผดิ ปกติอย่างรวดเรว็ เทคนิคการตรวจเอกสารต่างๆ ช่วยให้ผู้ตรวจสอบไดส้ มั ผสั หลักฐานโดยตรงผู้ ตรวจสอบจงึ อาจใช้เอกสารเหล่าน้ีพสิ ูจน์ความถูกต้องของรายการท่บี นั ทกึ ไว้ในสมุดบญั ชี ซ่งึ วธิ กี าร ตรวจสอบเช่นน้ีเรยี กว่า “Vouching” เช่น การตรวจสอบรายการซ้อื ในสมุดรายวนั ซ้อื กบั ใบกํากบั สนิ คา้ จากผขู้ าย การตรวจรายการจา่ ยค่าเชา่ ในสมดุ เงนิ สดจา่ ยกบั เอกสารใบสาํ คญั จ่ายทผ่ี ่านการอนุมตั ิ และใบเสรจ็ รบั เงนิ ทงั้ น้ี ผูต้ รวจสอบควรตรวจเอกสารโดยระมดั ระวงั ว่าเป็นเอกสารจรงิ ไมใ่ ช่เอกสาร ปลอมหรอื ผ่านการแก้ไข มกี ารบนั ทกึ รายการโดยถูกต้อง ครบถ้วน และมกี ารอนุมตั ริ ายการตาม ระเบยี บขององคก์ ร สาํ หรบั การตรวจเอกสารใบสาํ คญั ทน่ี ํามาประกอบการบนั ทกึ ขอ้ มลู เอกสารต่างๆ โดยทวั่ ไปจะมี อยู่ 3 ลกั ษณะคอื 3.1 การตดิ ตามรายการหรอื การแกะร่องรอย (Tracing) เป็นการตดิ ตามรายการโดยเรมิ่ ตรวจจากเอกสารไปยงั สมดุ บนั ทกึ ว่าไดบ้ นั ทกึ รายการไวค้ รบถว้ นและถกู ตอ้ งหรอื ไม่ 3.2 การตรวจรายการยอ้ นกลบั ไปยงั ตน้ กําเนดิ เอกสารหรอื การยอ้ นรอยกลบั (Vouching or Tracing Back) เป็นการตรวจรายการจากสมดุ บนั ทกึ กลบั ไปยงั เอกสารว่าไดเ้ กดิ รายการน้ีขน้ึ จรงิ หรอื มี อยจู่ รงิ หรอื ไม่ เช่น เปรยี บเทยี บขอ้ มลู รายการขายในสมุดรายวนั ขายว่ามเี อกสารประกอบการลงบญั ชี สนบั สนุนรายการน้ีหรอื ไม่ เชน่ สาํ เนาใบกํากบั สนิ คา้ ทข่ี าย ใบสงั่ ซอ้ื และสาํ เนาใบส่งของ เป็นตน้ 3.3 การกระทบยอด (Reconciliation) เป็นการเปรยี บเทยี บขอ้ มลู เรอ่ื งเดยี วกนั ทบ่ี นั ทกึ ไว้ จากสองแหล่งอสิ ระจากกนั เช่น การกระทบยอดของรายการในสมดุ บญั ชแี ยกประเภททวั่ ไป เงนิ สด กบั ใบแจง้ ยอดเงนิ ฝากธนาคารกระทบยอดรวมของบญั ชแี ยกประเภทยอ่ ยลูกหน้ีการคา้ กบั ยอดคงเหลอื ลกู หน้กี ารคา้ ตามบญั ชแี ยกประเภททวั่ ไป สาํ หรบั ขอ้ จาํ กดั ของเทคนิคการตรวจสอบเอกสาร คอื เอกสารอาจมกี ารปลอมแปลงแกไ้ ขหรอื จดั ทาํ ใหมโ่ ดยเฉพาะอยา่ งยงิ่ ในกรณที ร่ี ะบบการควบคุมภายในไมร่ ดั กุมหรอื ขาดการแบง่ แยกหน้าทอ่ี ยา่ ง เหมาะสมหรอื การตรวจสอบเอกสารบางครงั้ อาจไมแ่ สดงถงึ สภาพทม่ี อี ย่จู รงิ เช่น การตรวจสอบทะเบยี น รถยนตท์ ไ่ี มส่ ามารถพสิ จู น์ว่ามตี วั รถยนตอ์ ยจู่ รงิ เป็นตน้ บทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

307 4. การยืนยนั (Confrimation) เป็นการขอใหบ้ ุคคลภายนอกทไ่ี มใ่ ชผ่ รู้ บั ตรวจทราบเรอ่ื งเกย่ี วกบั หลกั ฐานต่างๆ ใหก้ ารยนื ยนั เป็นลายลกั ษณ์อกั ษรมายงั ผู้ตรวจสอบภายในโดยตรง การยนื ยนั น้ีเม่อื ปฏบิ ตั อิ ยา่ งถูกตอ้ งจะถอื เป็น หลกั ฐานทเ่ี ชอ่ื ถอื ไดม้ ากทส่ี ดุ เป็นหลกั ฐานทม่ี คี ณุ ภาพ เน่อื งจากผยู้ นื ยนั เป็นบคุ คลภายนอกทไ่ี มม่ สี ่วน ได้เสยี ในเร่อื งท่ตี รวจสอบจงึ ไม่จําเป็นต้องปิดบงั หรอื บดิ เบือนขอ้ เทจ็ จรงิ แต่อย่างใด การยนื ยนั มกั กระทําอย่ใู นรูปแบบท่เี ป็นลายลกั ษณ์อกั ษรย่อมดกี ว่าคํายนื ยนั ดว้ ยวาจา การขอคํายนื ยนั ผูต้ รวจสอบ จะตอ้ งเป็นผนู้ ําหนังสอื ใส่ซองส่งไปรษณียด์ ว้ ยตนเอง และใหบ้ ุคคเหล่านนั้ ส่งคํายนื ยนั กลบั มาทผ่ี ตู้ รวจ สอบโดยตรง ไมผ่ ่านเจา้ หน้าทผ่ี ู้อ่นื ของหน่วยรบั ตรวจแต่อย่างใด เทคนิคน้ีส่วนใหญ่ใช้กบั การยนื ยนั ยอดเงนิ ฝากธนาคาร หรอื สนิ ทรพั ยซ์ ง่ึ อย่ใู นความครอบครองของบุคคลอ่นื ขอ้ จํากดั อย่ตู รงท่วี ่าต้อง ไดร้ บั ความรว่ มมอื ในการตอบขอ้ มลู จากบุคคลภายนอก ตวั อย่างขอ้ มลู และแหล่งขอ้ มลู จากหน่วยงาน ภายนอกทผ่ี ตู้ รวจสอบภายในนิยมขอคาํ ยนื ยนั ปรากฎตามตารางขา้ งล่างน้ี ตารางท่ี 7.2 ความสมั พนั ธข์ องขอ้ มลู ทข่ี อคาํ ยนื ยนั และแหล่งขอ้ มลู ขอ้ มลู ทข่ี อคาํ ยนื ยนั แหลง่ ของขอ้ มลู สนิ ทรพั ย์ เงนิ ฝากธนาคาร ธนาคาร ลกู หน้กี ารคา้ ลกู หน้ี ตวั ๋ เงนิ รบั ผจู้ า่ ยเงนิ ตามตวั ๋ เงนิ สนิ คา้ ของกจิ การทส่ี ง่ ไปฝากขาย ผรู้ บั ฝากขาย หน้สี นิ เงนิ เบกิ เกนิ บญั ชธี นาคาร ธนาคาร ตวั ๋ เงนิ จา่ ย ผรู้ บั เงนิ ตามตวั ๋ เงนิ เงนิ รบั ล่วงหน้าจากลกู คา้ ลกู คา้ เงนิ กู้ ผใู้ หก้ ู้ สว่ นของเจา้ ของ ทนุ เรอื นหนุ้ ผเู้ กบ็ รกั ษาใบหุน้ / นายทะเบยี นหุน้ ขอ้ มลู อ่นื บรษิ ทั ประกนั ภยั การประภนั ภยั หน้สี นิ ทอ่ี าจเกดิ ขน้ึ ธนาคาร ผใู้ หก้ ู้ และทนายความ ทม่ี า : (จนั ทนา สาขากร, นิพนั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร, 2557 หน้า 10-13) หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

308 5. การสอบถาม (Enquiry) เป็นเทคนคิ การหาขอ้ มลู จากบุคคลทร่ี ทู้ งั้ ภายในและภายนอกองคก์ ร ลกั ษณะของรปู แบบเป็น การสนทนาหรอื แลกเปลย่ี นความรใู้ นเร่อื งทผ่ี ตู้ รวจสอบกําลงั คน้ หาขอ้ เทจ็ จรงิ จากสง่ิ ทไ่ี ดร้ บั มา เพ่อื ให้ เกดิ ความเขา้ ใจกระจา่ งขน้ึ จากเดมิ ดว้ ยวาจาหรอื อาจทาํ หนงั สอื เป็นลายลกั ษณ์อกั ษรกไ็ ด้ การสอบถาม เป็นลายลกั ษณ์อกั ษรอาจใชแ้ บบสอบถามและกําหนดคําถามเพ่อื ให้ไดค้ ําตอบว่า “ใช่” หรอื “ไม่ใช่” หรอื อาจเป็นคาํ ถามทก่ี ระตุ้นใหผ้ ตู้ อบใชค้ วามคดิ ของตนเองกไ็ ดข้ น้ึ อยวู่ ่าผตู้ รวจสอบต้องการคําตอบใน ลกั ษณะใด ทงั้ น้ี คาํ ถามทใ่ี ชค้ วรมลี กั ษณะต่อเน่ืองกนั ส่วนการสอบถามดว้ ยวาจา ต้องอาศยั ศลิ ปะ อย่างมากในการท่จี ะสอบถามให้ได้ข้อเท็จจรงิ โดยไม่ทําให้ผู้รบั ตรวจอารมณ์เสยี หรอื มปี ฏิกิรยิ า ต่อตา้ น หรอื ปิดบงั ขอ้ เทจ็ จรงิ บางประการ และถ้า ผตู้ รวจสอบสามารถเข้าใจทศั นคตหิ รอื พฤตกิ รรมท่ี ผรู้ บั ตรวจมตี ่อตน และสามารถเปลย่ี นแปลงท่าทขี องผรู้ บั ตรวจทม่ี ตี ่อตนใหเ้ ป็นไปในทางทด่ี กี ย็ อ่ มทาํ ให้ ไดท้ ราบขอ้ มลู หรอื ขอ้ เทจ็ จรงิ ต่างๆ ตามทต่ี อ้ งการไดอ้ ยา่ งถูกตอ้ ง การใชเ้ ทคนิคการสอบถามน้ีอาจจะช่วยให้ผูต้ รวจสอบทราบถงึ ขอ้ มลู ทส่ี นับสนุนเดมิ หรอื เป็น ขอ้ มลู ใหมท่ เ่ี กย่ี วกบั เรอ่ื งทต่ี รวจสอบ การสอบถามควรถามจากเจา้ หน้าทผ่ี ปู้ ฏบิ ตั งิ านโดยตรงยอ่ มจะได้ ขอ้ เทจ็ จรงิ ต่างๆ ทใ่ี ห้ความน่าเช่อื ถอื ได้ดี ขอ้ จาํ กดั ของการใช้เทคนิคแบบสอบถามน้ีผู้ตรวจสอบควร ระมดั ระวงั ไมใ่ หผ้ ถู้ กู สอบถามเกดิ ความไมพ่ อใจหรอื เส่อื มเสยี ชอ่ื เสยี งในทางทม่ี ชิ อบ หลกี เลย่ี งคาํ ถามท่ี ไรส้ าระ ไม่ควรสอบถามทางโทรศพั ทเ์ น่ืองจากเป็นการสอบถามอย่างไม่เป็นทางการและไม่มบี ุคคลท่ี สามรว่ มรเู้ หน็ เป็นพยานได้ ซง่ึ คาํ ตอบทไ่ี ดเ้ ป็นเพยี งหลกั ฐานประกอบการตรวจสอบเท่านนั้ จะตอ้ งมกี าร พสิ จู น์ดว้ ยเทคนิคการตรวจสอบอ่นื ๆ เพ่อื ใหไ้ ดข้ อ้ เทจ็ จรงิ จนเป็นทพ่ี อใจรว่ มดว้ ย 6. การคานวณ (Computation) เป็นการพสิ จู น์ถงึ ความถกู ตอ้ งของตวั เลขในคาํ นวณตามเอกสารทบ่ี นั ทกึ ไวก้ ารทดสอบผตู้ รวจ สอบจะนําตวั เลขมาคํานวณใหมด่ ว้ ยตนเองอกี รอบเพ่อื เพมิ่ ความมนั่ ใจกบั ตวั เลขทห่ี น่วยรบั ตรวจบนั ทกึ ไว้ ซง่ึ เทคนิคน้มี ขี อ้ จาํ กดั ตรงทว่ี ่าพสิ จู น์ไดเ้ พยี งความถกู ตอ้ งของผลลพั ธ์ แต่ไม่ไดเ้ ป็นการพสิ ูจน์ความ ถกู ตอ้ งของแหล่งทม่ี าของตวั เลขทน่ี ํามาคาํ นวณ สมมตวิ ่าถา้ ตวั เลขเดมิ ทบ่ี นั ทกึ ไวผ้ ดิ พลาดจาํ นวนยอด ไมถ่ ูกตอ้ งกจ็ ะส่งผลใหผ้ ลลพั ธท์ ผ่ี ตู้ รวจสอบคํานวณใหม่ไม่ถูกตอ้ งตามไปด้วย ดงั นนั้ ก่อนใชเ้ ทคนิคน้ี ผตู้ รวจสอบควรพสิ จู น์ความถกู ตอ้ งของแหลง่ ทม่ี าของตวั เลขก่อนเสมอ 7. การวิเคราะหเ์ ปรยี บเทียบ (Analytical Procedures) เป็นการวเิ คราะหอ์ ตั ราสว่ นและแนวโน้มทส่ี าํ คญั การตรวจสอบผลของการเปลย่ี นแปลงและ ความสมั พนั ธ์ซ่งึ ไม่สอดคลอ้ งกบั ขอ้ มูลท่เี ก่ยี วข้องอ่นื หรอื เบ่ยี งเบนไปจากจํานวนท่คี าดการณ์ไว้การ วเิ คราะห์เปรยี บเทยี บเป็นแนวทางทม่ี ุ่งจะคน้ หาสาเหตุ ผลลพั ธ์ การเคล่อื นไหว และความเป็นไปได้ หรอื เป็นพ้นื ฐานในการตดั สนิ ใจว่าจะต้องใช้วธิ กี ารตรวจสอบอ่นื ใดเขา้ ช่วย หรอื อาจลดขอบเขตการ ตรวจสอบใดลงไดบ้ า้ งหากผลของการวเิ คราะหเ์ ปรยี บเทยี บพบว่ามคี วามแตกต่างท่เี ป็นสาระสําคญั ต่อ บทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

309 การตรวจสอบ ผู้ตรวจสอบจะต้องสอบถามเหตุผลจากหน่วยรบั ตรวจและใชเ้ ทคนิคการตรวจสอบอ่นื เพมิ่ เตมิ ซง่ึ การวเิ คราะหเ์ ปรยี บเทยี บมวี ธิ กี าร เช่น เปรยี บเทยี บขอ้ มลู ของงวดปีปจั จบุ นั กบั งวดปีก่อน เปรยี บเทยี บข้อมูลของงวดปีปจั จุบนั กบั ประมาณการ ศึกษาความสมั พนั ธ์ของข้อมูลกบั เป้าหมายท่ี คาดการณ์ได้ตามประสบการณ์ เปรยี บเทยี บข้อมูลภายในกบั ข้อมูลขององค์กรอ่ืนท่ปี ระกอบธุรกิจ ประเภทเดยี วกนั ศกึ ษาความสมั พนั ธข์ องขอ้ มลู ทต่ี รวจสอบกบั ขอ้ มลู อ่นื ทเ่ี กย่ี วขอ้ ง เป็นตน้ 8. การตรวจสอบการผา่ นรายการ (Posting or Tracing) เป็นการพสิ ูจน์ถงึ ความถูกต้องทางบญั ชี โดยตรวจสอบการผ่านรายการจากสมุดขนั้ ต้นไปยงั รายการสมุดขนั้ ปลายและการจดั ทาํ งบทดลอง วธิ กี ารตรวจสอบน้ีเรยี กว่า “Posting” ซง่ึ เป็นวธิ กี าร ตรวจท่สี ําคญั มากอกี วธิ หี น่ึงโดยเฉพาะกจิ กรรมตรวจสอบแผนกบญั ชี แต่เทคนิคน้ีในปจั จุบนั ผูต้ รวจ สอบจะใหค้ วามสําคญั ลดน้อยลง เน่ืองจากหน่วยงานใชค้ อมพวิ เตอรใ์ นการจดั ทาํ บญั ชมี ากขน้ึ การผ่าน รายการจงึ ไมค่ อ่ ยมขี อ้ ผดิ พลาดหากมสี งสยั ว่าอาจจะมบี างรายการผดิ ปกตไิ ปจากทเ่ี ป็นจรงิ ผตู้ รวจสอบ จะทดสอบกระบวนการบนั ทกึ บญั ชหี รอื ทดสอบโปรแกรมคอมพวิ เตอรท์ ใ่ี ชท้ าํ บญั ชี สําหรบั ขอ้ จาํ กดั การ ตรวจสอบการผ่าน รายการจะมลี กั ษณะคลา้ ยกบั เทคนิคการคํานวณ กล่าวคอื เป็นการพสิ ูจน์ความ ถูกต้องของการคดั ลอกขอ้ มลู จากรายการสมดุ ขนั้ ต้นไปยงั รายการสมุดขนั้ ปลายเท่านนั้ แต่ไม่ไดพ้ สิ ูจน์ ความถูกตอ้ ง สมบรู ณ์ของรายการหรอื การบนั ทกึ บญั ชแี ต่อยา่ งใด 9. การหารายการผิดปกติ (Scanning) เป็นการตรวจสอบรายการในสมดุ ขนั้ ตน้ บญั ชแี ยกประเภทหรอื แหล่งขอ้ มลู อ่นื ๆ เพอ่ื ดวู า่ มสี ง่ิ ผดิ ปกตหิ รอื ไม่ เช่น รายการตดิ ลบ รายการทข่ี าดหาย รายการทม่ี เี ลขกระโดดไมเ่ รยี งลําดบั รายการ ทม่ี ยี อดสงู หรอื จาํ กว่าปกติ เป็นตน้ ซง่ึ อาจ จะใชเ้ วลาไมม่ ากนักแต่ตอ้ งอาศยั ผตู้ รวจสอบภายทม่ี คี วามรู้ ความชํานาญ หากไมท่ ราบหลกั การปกตติ ามธรรมชาตทิ ่เี กดิ ขน้ึ แลว้ ก็ย่อมจะหารายการทผ่ี ดิ ปกติได้ ยากหรอื ไมไ่ ดเ้ ลย ซง่ึ เทคนิคน้จี งึ ไมเ่ หมาะทจ่ี ะนํามาใชก้ บั ผตู้ รวจสอบทเ่ี รมิ่ เป็นผตู้ รวจสอบรายใหม่หรอื พง่ึ ปฏบิ ตั งิ านเป็นครงั้ แรก การตรวจหารายการผดิ ปกตโิ ดยมากนยิ มใชก้ บั รายการทส่ี าํ คญั หรอื มจี าํ นวน เงนิ มาก ขอ้ จาํ กดั น้ีอย่ตู รงทร่ี ายการผดิ ปกตมิ ใิ ช่หลกั ฐาน เพยี งแต่แสดงใหผ้ ตู้ รวจสอบทราบว่าจะตอ้ ง หาหลกั ฐานเพม่ิ เตมิ โดยใชเ้ ทคนคิ อ่นื ประกอบ 10. การตรวจทาน (Review) เป็นการยนื ยนั ความจรงิ ในสง่ิ ทห่ี น่วยรบั ตรวจปฏบิ ตั ไิ วแ้ ลว้ เพอ่ื หาความถูกตอ้ ง ความแมน่ ยาํ ความสมเหตุสมผล ความน่าเช่อื ถอื ของสงิ่ ใดสง่ิ หน่ึง หรอื เป็นการเปรยี บเทยี บเอกสารเพ่อื หาความ เกย่ี วขอ้ งกนั โดยการหาหลกั ฐานมายนื ยนั กบั ขอ้ เทจ็ จรงิ ทป่ี รากฏอยู่ เชน่ 10.1 ขอ้ เทจ็ จรงิ ปรากฏวา่ ไดจ้ า่ ยเงนิ ใหเ้ จา้ หน้ีไปแลว้ จาํ นวน 500,000 บาท หลกั ฐานทจ่ี ะ นํามาตรวจทาน คอื ตน้ ขวั้ เชค็ ทร่ี ะบเุ ลขทเ่ี ชค็ วนั ท่ี ช่อื เจา้ หน้ี รายการทจ่ี า่ ย จาํ นวนเงนิ และการ หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

310 ลงนามของผู้ถืออํานาจสงั่ จ่าย ตลอดจนใบเสรจ็ รบั เงนิ ท่ีได้รบั จากเจ้าหน้าท่ซี ่ึงควรมรี ายละเอียด เช่นเดยี วกบั ตน้ ขวั้ เชค็ 10.2 การตรวจสอบบญั ชเี จา้ หน้ีนํามาเปรยี บเทยี บกบั รายละเอยี ดเอกสารใบรบั สนิ คา้ 10.3 การตรวจสอบวา่ รายการทจ่ี ดั ซอ้ื ไปไดร้ บั ของมาจรงิ โดยตรวจสอบจากเอกสารใบรบั สนิ คา้ และการเขา้ ไปเยย่ี มคลงั สนิ คา้ หรอื โดยการตรวจนบั สนิ คา้ คงเหลอื สน้ิ งวด 11. การวิเคราะห์ (Analysis) เป็นการตรวจสอบรายละเอยี ดโดยการคดั แยกสง่ิ ทส่ี ลบั ซบั ซอ้ นออกมาเพอ่ื พจิ ารณาลกั ษณะท่ี แทจ้ รงิ ของสงิ่ นนั้ ๆ และความสมั พนั ธใ์ นแต่ละส่วน โดยมแี นวทางทม่ี ่งุ เน้นหาสาเหตุและความเป็นไป ไดแ้ ละสรปุ รายการทผ่ี ดิ ปกตไิ วต้ ่างหาก ตวั อยา่ งการวเิ คราะห์ เชน่ 11.1 การตรวจสอบการดาํ เนินงานเกย่ี วกบั เรอ่ื งการจดั ซอ้ื ผตู้ รวจสอบภายในจะจดั ทาํ ราย ละเอียดของใบสงั่ ซ้อื และวเิ คราะห์แต่ละรายการในเร่อื งการประกวดราคา แหล่งทจ่ี ดั ซ้อื การอนุมตั ิ ประวตั กิ ารจดั ซอ้ื ระเบยี บอ่นื ๆ 11.2 การวเิ คราะหค์ าํ สงั่ พระราชบญั ญตั หิ รอื สญั ญาต่างๆ ผตู้ รวจสอบจะคดั เลอื กเอกสาร ทต่ี อ้ งการอ่านโดยละเอยี ด ขดี เสน้ ใตข้ อ้ ความทส่ี าํ คญั และทาํ ความเขา้ ใจใหก้ ระจา่ ง 11.3 การวเิ คราะหส์ นิ คา้ คงคลงั ซง่ึ กระดาษทาํ การของผตู้ รวจสอบจะแสดงผลการประเมนิ สภาพสนิ คา้ ว่า สนิ คา้ เกบ็ รกั ษาในสถานทเ่ี หมาะสมหรอื ไม่ การบนั ทกึ รายการสนิ คา้ ทผ่ี ลติ หรอื ทไ่ี ดร้ บั เป็นปจั จุบนั หรอื ไม่ สนิ คา้ คงคลงั รวมสนิ คา้ ฝากขาย สนิ ค้าท่นี ํามาซ่อม หรอื สนิ คา้ ท่ถี ูกยมื ไปหรอื ไม่ รวมทงั้ การวเิ คราะหส์ นิ คา้ ลา้ สมยั และไมเ่ คล่อื นไหว 12. การสืบสวน (Investigation) เป็นเทคนคิ ในการคน้ หาและยนื ยนั ขอ้ เทจ็ จรงิ ใชใ้ นการตดิ ตามบางสง่ิ บางอยา่ งทผ่ี ตู้ รวจสอบ ตอ้ งการจะรอู้ ย่างลกึ ซ้งึ ในรายละเอยี ดหรอื สบื สวนหลกั ฐานของการกระทาํ ทผ่ี ดิ พลาดและไม่เหมาะสม กรณีท่ผี ู้ตรวจสอบได้ขอ้ มูลมามากพอทจ่ี ะพจิ ารณาว่าการกระทํานัน้ ไม่ถูกต้องในแง่ของกฎหมายหรอื สามารถดําเนินคดกี บั บุคคลดงั กล่าวได้ ควรโอนเร่อื งไปให้ผูท้ เ่ี ช่ยี วชาญดําเนินการต่อ ทงั้ น้ีเพ่อื มใิ ห้ เสยี หายต่อรปู คดี 13. การประเมินผล (Evalustion) เป็นการเปรยี บเทยี บมาตรฐานหรอื หลกั เกณฑท์ ก่ี ําหนดไวก้ บั ผลการปฏบิ ตั งิ านจรงิ ว่าเกดิ ผลต่าง หรอื ไม่ เทคนิคน้ผี ตู้ รวจสอบตอ้ งใชด้ ุลยพนิ ิจอยา่ งรอบคอบและวจิ ารณญาณเพอ่ื ทจ่ี ะตดั สนิ ใจว่าขอ้ มลู ท่ี ผ่านการวเิ คราะห์มาแล้วเป็นอย่างไร ข้อมูลท่นี ํามาเปรยี บเทยี บและผ่านการประเมนิ ผลมาแล้วนัน้ เพยี งพอหรอื ไม่ ควรเพมิ่ หรอื ลดปรมิ าณการทดสอบเพยี งใดเพ่อื ใหส้ ามารถนํามาวเิ คราะหป์ ระเมนิ ผลได้ ปกติแล้วความเห็นท่ใี ห้ไว้ในรายงานการประเมนิ เป็นเพียงข้อสรุปของผู้ตรวจสอบท่ีได้มาจากการ บทที่ 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

311 รวบรวมข้อเทจ็ จรงิ จาการปฏบิ ตั งิ าน ส่วนการประเมนิ ผลเป็นเร่อื งของการใช้วจิ ารณญาณซ่งึ มหี ลกั สาํ คญั คอื การคน้ หาสาเหตุทท่ี ําใหเ้ กดิ ผลต่างในการปฏบิ ตั งิ านจรงิ กบั มาตรฐานหรอื เกณฑท์ ก่ี ําหนดไว้ ว่าเกดิ จากวธิ ใี ดในกระดาษทาํ การอยา่ งครบถว้ นหรอื ไม่ เหตุการณ์ในลกั ษณะน้เี กดิ เป็นประจาํ หรอื ไม่ จากท่กี ล่าวถงึ เทคนิคการตรวจสอบท่ใี ช้กนั ในการปฏบิ ตั ิงานของผู้ตรวจสอบภายในซ่งึ มอี ยู่ ดว้ ยกนั 13 วธิ ไี ปแลว้ นนั้ นํามาแสดงภาพประกอบดงั น้ี ใช้ : ดวงตา ใช้ : มอื ใช้ : ปาก ใช้ : สมอง การ การ การ สงั เกตการณ์ ตรวจนบั คาํ นวณ การตรวจสอบ การ การวเิ คราะห์ เอกสาร ยนื ยนั เปรยี บเทยี บ การตรวจสอบ การ การหารายการ การผ่าน สอบถาม ผดิ ปกติ รายการ การ วเิ คราะห์ การ การ ตรวจทาน สบื สวน การ ประเมนิ ผล ภาพท่ี 7.1 เทคนิคการตรวจสอบ ทม่ี า : (จนั ทนา สาขากร, นิพนั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร, 2557 หน้า 10-13) หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

312 เทคนิคการรวบรวมหลกั ฐานการตรวจสอบ ชนมณ์ ฐั ชา กงั วานศุภพนั ธ์ (2553 : 105) กลา่ วถงึ เทคนิคการรวบรวมหลกั ฐานการตรวจสอบ วา่ คลา้ ยคลงึ กบั เทคนคิ การสอบบญั ชซี ง่ึ อาจแบง่ ไดเ้ ป็น 4 เทคนคิ ดงั น้ี 1. เทคนิคการตรวจสอบทวั่ ไป (Genaral Audit) หมายถงึ เทคนิคการตรวจสอบทใ่ี ชก้ นั โดยทวั่ ไป และทุกระยะในการปฏบิ ตั งิ านตรวจสอบหรอื เทคนิคการตรวจสอบรายละเอยี ด ตวั อยา่ งเทคนคิ การตรวจสอบประเภทน้ไี ดแ้ ก่ 1.1 การตรวจสอบของจรงิ ไดแ้ ก่ การตรวจสอบขอ้ มลู เอกสาร หรอื สนิ ทรพั ยท์ ม่ี ตี วั ตน ตวั อยา่ งเชน่ การตรวจนบั การสอบทานเอกสาร เพ่อื ใหไ้ ดห้ ลกั ฐานทน่ี ่าเชอ่ื ถอื เกย่ี วกบั การเกดิ ขน้ึ จรงิ แต่อาจยงั ไมไ่ ดห้ ลกั ฐานเกย่ี วกบั กรรมสทิ ธหิ ์ รอื มลู คา่ ของสงิ่ นนั้ 1.2 การสงั เกตการณ์ขอ้ เทจ็ จรงิ ไดแ้ ก่ การสงั เกตการณ์การดาํ เนินงานหรอื วธิ ปี ฏบิ ตั งิ าน เพ่อื ให้ได้หลกั ฐานเก่ยี วกบั สภาพ วธิ กี ารปฏิบตั ิงาน ลกั ษณะการเคล่อื นไหว และอากัปกริ ยิ าของ ผู้ปฏิบตั ิงานในระหว่างการสงั เกตการณ์นัน้ การสงั เกตการณ์จะให้ข้อมูลเก่ียวกับสภาพแวดล้อม สถานทท่ี าํ งาน ขนั้ ตอนการปฏบิ ตั งิ าน ระยะเวลาทใ่ี ชใ้ นการเคลอ่ื นไหว รวมทงั้ ขอ้ มลู ทางภาษากายอ่นื ทแ่ี สดงถงึ ความพอใจหรอื ไม่พอใจในการปฏบิ ตั งิ าน ขอ้ จาํ กดั ของวธิ กี ารน้ีกค็ อื ผูต้ รวจสอบไดข้ อ้ มูล จาํ กดั เฉพาะในเวลาทส่ี งั เกตการณ์เท่านนั้ ซง่ึ อาจตรงหรอื ไมต่ รงกบั การปฏบิ ตั งิ านตามปกตกิ ไ็ ด้ 1.3 การสอบถาม ไดแ้ ก่ การหาขอ้ มลู ข่าวสารจากบุคคลทม่ี คี วามรทู้ งั้ ภายในและภายนอก หน่วยงาน ซง่ึ อาจจะทาํ อยา่ งเป็นทางการหรอื ไม่กไ็ ด้ และจะเป็นการสอบถามโดยตรง ทาํ บนั ทกึ ถาม หรอื การยนื ยนั ระหว่างกนั ระดบั ความน่าเช่อื ถอื ของขอ้ มูลท่ผี ู้ตรวจสอบจะได้รบั จากวธิ ีน้ีข้นึ อยู่กบั ความรคู้ วามสามารถ ประสบการณ์ความเป็นอสิ ระและความซอ่ื สตั ยข์ องบุคคลนนั้ ๆ 1.4 การคาํ นวณ ไดแ้ ก่ การทดสอบความถูกต้อของการคํานวณตวั เลขในการบนั ทกึ บญั ชี หรอื เป็นการคํานวณโดยผู้ทม่ี คี วามเป็นอสิ ระ รวมทงั้ วธิ กี ารตรวจสอบอ่นื เพ่อื ใหแ้ น่ใจในความแม่นยํา ของตวั เลข 1.5 การสุ่มตวั อยา่ ง ไดแ้ ก่ การเลอื กตวั อยา่ งขน้ึ มาเพอ่ื ตรวจแทนการตรวจในรายละเอยี ด ทงั้ หมด (100%) ซง่ึ อาจใชก้ ารเลอื กจากตารางเลขสมุ่ การเลอื กจากกล่มุ หรอื ประเภททจ่ี ดั ไว้ การเลอื ก ตามมลู คา่ เป็นตน้ 2. เทคนิคในการประเมินผลการควบคมุ ภายใน (Evaluation Audit) หมายถงึ เทคนิคการตรวจสอบทใ่ี ชใ้ นการประเมนิ ผลการควบคุมภายในของกจิ การ เช่น การ ทําแผนภาพระบบงานและจดุ ควบคุม การทาํ แบบสอบถามการควบคุม เป็นตน้ ซง่ึ ผู้ตรวจสอบตอ้ งมี ความรแู้ ละทกั ษะในการเลอื กใชเ้ ทคนิคการประเมนิ ผลใหเ้ หมาะสมกบั สถานการณ์ รวมทงั้ ตอ้ งมคี วามรู้ ในการประเมนิ ผลจงึ จะทราบจดุ แขง็ และจดุ อ่อนของการควบคมุ ผลการประเมนิ การควบคุมภายในจะใช้ บทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

313 ในการวางแผนการตรวจสอบหรอื เพ่อื เสนอวธิ กี ารแก้ไขต่อไป ซ่งึ รายละเอยี ดเก่ยี วกบั การประเมนิ ประสทิ ธผิ ลการควบคุมภายในไดก้ ลา่ วไวใ้ นบทท่ี 2 แลว้ จงึ ไมข่ อกล่าวซา้ํ อกี ในบทน้ี 3. เทคนิคการวิเคราะหเ์ ปรยี บเทียบ (Analytical Audit) หมายถงึ การศกึ ษาและเปรยี บเทยี บความสมั พนั ธข์ องขอ้ มลู สถติ ทิ ส่ี าํ คญั ทงั้ ทางการเงนิ และผล การดาํ เนินงานเพอ่ื ใชใ้ นการระบุความผดิ พลาดทอ่ี าจเกดิ ขน้ึ ความผดิ ปกตแิ ละการกระทาํ ทผ่ี ดิ กฎหมาย เมอ่ื ผลการเปรยี บเทยี บพบสงิ่ ผดิ ปกตหิ รอื ความสมั พนั ธท์ ไ่ี ม่คาดไว้ เช่น ความขาดหาย ความคลาด เคลอ่ื น ความสมั พนั ธใ์ นทศิ ทางตรงกนั ขา้ ม ผตู้ รวจสอบต้องสอบถามผบู้ รหิ ารทเ่ี ก่ยี วขอ้ งและใชว้ ธิ กี าร ตรวจสอบอ่นื จนสามารถอธบิ ายผลหรอื ความสมั พนั ธท์ ผ่ี ดิ ปกตนิ นั้ ได้ ตวั อย่าง การวางแผนการตรวจโดยการวเิ คราะหย์ อดขาย กจิ การแห่งหน่งึ ผลติ สนิ คา้ 3 ชนิดเพ่อื จาํ หน่าย การจาํ หน่ายมที งั้ การขายปลกี และขายส่ง โดย มตี ลาดจําหน่ายทงั้ ในกรุงเทพมหานครและต่างจงั หวดั สมมตวิ ่า กจิ การมยี อดขายรวมในไตรมาสน้ี ลดลง 10% เม่อื เทยี บกบั เป้าหมายกจิ การจะทราบไดอ้ ย่างไรว่ายอดขายรวมท่ลี ดลงเกดิ จากการขาย สนิ คา้ ใด วธิ กี ารขายใด และในตลาดใด การเรม่ิ ต้นวางแผนการตรวจในกรณีน้ี อาจเรม่ิ จากการวเิ คราะห์ยอดขายของสนิ คา้ แต่ละชนิด เพ่อื ใหท้ ราบว่ามสี นิ คา้ ใดบา้ งท่มี ยี อดขายลดลง หลงั จากนนั้ จะวเิ คราะหย์ อดขายของสนิ ค้านัน้ อกี ครงั้ ตามวธิ กี ารขายและตามตลาดทข่ี ายลงมาตามลาํ ดบั จนกระทงั่ ทราบสนิ คา้ ทเ่ี ป็นปญั หา การตรวจสอบใน รายละเอยี ด จงึ ควรจาํ กดั การตรวจเฉพาะสนิ คา้ ทม่ี ปี ญั หาและตรวจรวมทงั้ สาเหตุทย่ี อดขายสนิ คา้ ลดลง เช่น การใชว้ ธิ กี ารขายผดิ หรอื สนิ คา้ นนั้ ไมเ่ หมาะกบั ตลาดนนั้ ต่อจากนนั้ ผตู้ รวจสอบอาจประมาณหา ผลกระทบทเ่ี กดิ ขน้ึ หรอื ยงั จะเกดิ ขน้ึ ต่อไป 4. เทคนิคการประเมินความเสี่ยง (Risk Assessment) เป็นเทคนิคการตรวจสอบสําคญั อีกวิธีหน่ึงท่ีใช้เป็นแนวทางในการวางแผนการตรวจสอบ ประจําปีเพ่ือจดั แผนงานแต่ละงานท่ีจะตรวจสอบ กําหนดตารางการปฏิบตั ิงาน และการจดั สรร ทรพั ยากรของหน่วยตรวจสอบใหเ้ กดิ ความเหมาะสมมปี ระสทิ ธผิ ลยงิ่ ขน้ึ โดยพจิ ารณาถงึ ความเส่ยี งท่ี องค์กรกําลงั เผชญิ และจดั สรรให้ความสําคญั ต่อการตรวจเร่อื งท่มี คี วามเส่ยี งสูงไว้เป็นลําดบั แรก ซ่งึ รายละเอยี ดการประเมนิ ความเสย่ี งไดก้ ล่าวไวใ้ นบทท่ี 3 แลว้ จงึ ไมข่ อกล่าวซา้ํ อกี ในบทน้ี 5. วิธีการตรวจสอบท่ีมีประสิทธิผลและประสิทธิภาพ (Check Audit Effectiveness and Efficiency) อุษณา ภทั รมนตรี (2558 : 11–12) กล่าวถงึ วธิ กี ารตรวจสอบทด่ี คี วรมที งั้ ประสทิ ธผิ ลและ ประสทิ ธภิ าพ วธิ กี ารตรวจสอบทม่ี ปี ระสทิ ธผิ ล หมายถงึ วธิ กี ารตรวจสอบทท่ี ําใหไ้ ดห้ ลกั ฐานผลลพั ธ์ ตรงกบั วตั ถุประสงคก์ ารตรวจสอบ สว่ นวธิ กี ารตรวจสอบทม่ี ปี ระสทิ ธภิ าพ หมายถงึ วธิ กี ารตรวจสอบท่ี หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

314 เรยี งลาํ ดบั สงิ่ ทค่ี วรทาํ ก่อน–หลงั อยา่ งเหมาะสม ทาํ ใหใ้ ชเ้ วลาและเสยี ค่าใชจ้ า่ ยในการรวบรวมหลกั ฐาน เหมาะสม เช่น ควรใชว้ ธิ ี การทดสอบควบคุม และวธิ กี ารวเิ คราะหเ์ ปรยี บเทยี บก่อนวธิ กี ารตรวจสอบ เน้อื หาสาระและการตรวจสอบรายละเอยี ด เป็นตน้ ตวั อยา่ งเช่น กรณที ่ี 1 วตั ถปุ ระสงคก์ ารตรวจ เพ่อื ใหท้ ราบว่าสนิ คา้ มอี ยจู่ รงิ ตามบญั ชหี รอื ไม่ เทคนิคการตรวจ ควรใชก้ ารตรวจนบั สนิ คา้ แต่ควรสุ่มตรวจนับสนิ คา้ ทม่ี คี วามเสย่ี งจะสญู หายสงู เชน่ สนิ คา้ ราคาแพง สนิ คา้ ทต่ี ลาดตอ้ งการ หากใชว้ ธิ กี ารตรวจสอบเอกสารแทนการตรวจนบั อาจเสยี เวลาและไมไ่ ดห้ ลกั ฐานตามทต่ี อ้ งการ กรณที ่ี 2 วตั ถปุ ระสงคก์ ารตรวจ เพอ่ื ใหท้ ราบว่าสนิ คา้ ลา้ สมยั หรอื ไม่ เทคนิคการตรวจ อาจใชเ้ ทคนิคการตรวจหลายวธิ รี ว่ มกนั เช่น เรม่ิ จากทดสอบการควบคุม การเบกิ จา่ ยสนิ คา้ วา่ ใชแ้ บบเขา้ ก่อน–ออกก่อน (FIFO) หรอื ไม่ หลงั จากนนั้ อาจใชก้ ารเปรยี บเทยี บอตั รา หมุนเวยี นของสนิ คา้ การค้นหารายการผดิ ปกตจิ ากทะเบยี นคุมสินคา้ เพ่อื จาํ กดั ขอบเขตและพน้ื ทท่ี ่มี ี ความเส่ยี ง หลงั จากนัน้ จงึ ใช้เทคนิคการตรวจสอบในรายละเอียดเพราะเป็นวิธีการท่เี สยี เวลาและ ค่าใชจ้ า่ ยมากในพน้ื ทท่ี เ่ี สย่ี ง ดงั น้ี 1. การสงั เกตการณ์จดั เกบ็ สนิ คา้ วา่ เป็นไปตามหลกั เขา้ ก่อน–ออกก่อน (FIFO)จรงิ หรอื ไม่ มี การแยกเกบ็ สนิ คา้ ชํารดุ ออกจากสนิ ค้าใหม่หรอื ไม่ และทดสอบตดิ ตามขนั้ ตอนต่างๆ ของการควบคุม ตงั้ แต่การอนุมตั ซิ ้อื เช่น มกี ารสอบทานยอดคงเหลอื ท่มี อี ย่จู รงิ ก่อนอนุมตั หิ รอื ไม่ การตรวจรบั สนิ คา้ จนถงึ การบนั ทกึ รบั – จา่ ยสนิ คา้ วา่ เป็นไปตามระบบการควบคมุ ทก่ี าํ หนดไวห้ รอื ไม่ เป็นต้น 2. การวเิ คราะหเ์ ปรยี บเทยี บอตั ราหมนุ เวยี นของสนิ คา้ วา่ สนิ คา้ รหสั ใดบา้ ง มอี ตั ราหมนุ เวยี น ชา้ กวา่ กาํ หนด แลว้ สมุ่ ตรวจนบั ของจรงิ สนิ คา้ ในรหสั ทม่ี อี ตั ราหมนุ เวยี นชา้ 3. การคน้ หารายการผดิ ปกติ รายการทซ่ี อ้ื โดยทย่ี งั มยี อดคงเหลอื สงู รายการทบ่ี นั ทกึ ซอ้ื แต่ไมม่ กี ารเบกิ จา่ ย เป็นตน้ กรณที ่ี 3 วตั ถปุ ระสงคก์ ารตรวจ เพอ่ื ใหท้ ราบความเหมาะสมของราคาสนิ คา้ ทจ่ี ดั ซอ้ื เทคนิคการตรวจ ใชห้ ลกั การเช่นเดยี วกนั คอื ควรเรมิ่ จากวธิ กี ารตรวจทใ่ี ชเ้ วลาน้อย เช่น การทดสอบการควบคุมราคาทจ่ี ดั ซอ้ื การวเิ คราหเ์ ปรยี บเทยี บดา้ นราคา เพ่ือจาํ กดั พน้ื ทท่ี ม่ี คี วามเสย่ี ง ก่อนการใชว้ ธิ กี ารตรวจสอบในรายละเอยี ดทเ่ี สยี เวลามากดงั น้ี 1. การสอบทานวธิ กี ารอนุมตั กิ ารจดั ซอ้ื วา่ มกี ารสอบทานโดยการสอบถาม การประกวด ราคาอยา่ งเป็นธรรมและโปรง่ ใสหรอื ไม่ บทที่ 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

315 2. สุ่มตวั อยา่ งราคาสนิ คา้ เพ่อื เปรยี บเทยี บกบั ราคาตลาด โดยอาจเลอื กกลุ่มสนิ คา้ ราคาแพง สนิ คา้ ทซ่ี อ้ื บอ่ ย หรอื การเปรยี บเทยี บราคาสนิ คา้ จากต่างหน่วยงาน เป็นตน้ ข้อควรพิจารณาในการเลือกเทคนิ คการตรวจสอบ วธั นี พรรณเชษฐ,์ เกยี รตศิ กั ดิ ์ จรี เธยี รนารถ (2553 : 49) กล่าวถงึ เทคนิคการตรวจสอบภาย ในตามวิธกี ารต่างๆ มาแล้วนัน้ การท่ผี ู้ตรวจสอบภายในจะเลอื กเทคนิคใดมาใช้เป็นวิธตี รวจสอบ รวบรวมหลกั ฐานใหป้ ระสบความสาํ เรจ็ นนั้ มขี อ้ ควรพจิ ารณาตอ้ งคาํ นงึ เบอ้ื งตน้ ดงั น้ี 1. วตั ถปุ ระสงคข์ องการตรวจสอบ (Purpose of the Audit) การตรวจสอบในเรอ่ื งนนั้ ผตู้ รวจสอบมวี ตั ถุประสงคห์ รอื จดุ มงุ่ หมายอยา่ งไร วธิ กี ารตรวจสอบใด จะทาํ ใหบ้ รรลุวตั ถุประสงคก์ จ็ ะนําเทคนคิ นนั้ มาใช้ 2. ความน่าเชื่อถือได้ของหลกั ฐาน (Reliability of the Evidence) หลกั ฐานทผ่ี ตู้ รวจสอบคาดวา่ จะไดร้ บั มคี วามเชอ่ื ถอื ไดเ้ พยี งใด เช่น หลกั ฐานจากภายนอก หลกั ฐานจากภายในกจิ การ หลกั ฐานทผ่ี ตู้ รวจสอบไดม้ าโดยอสิ ระ ซง่ึ หลกั ฐานเหล่าน้ีผตู้ รวจสอบยอ่ ม ตอ้ งทราบว่าจะตอ้ งใชว้ ธิ กี ารใดตรวจสอบ 3. ค่าใช้จ่ายในการหาหลกั ฐานกบั ประโยชน์ที่ได้รบั (Cost of Finding Evidence of the Benefits Received) ผตู้ รวจสอบต้องพจิ ารณาค่าใช้จ่ายทเ่ี กดิ ขน้ึ จากการเลอื กใช้วธิ กี ารตรวจสอบกบั ผลประโยชน์ท่ี ไดจ้ ากหลกั ฐานว่ามผี ลคุม้ ค่าหรอื ไม่ หรอื สามารถใช้วธิ กี ารตรวจสอบอ่นื ทม่ี คี ่าใชจ้ ่ายน้อยกว่าแต่ผล เท่ากนั กจ็ ะเลอื กใชเ้ ทคนคิ นนั้ สรปุ หลกั ฐานการตรวจสอบ คอื ขอ้ เทจ็ จรงิ ต่างๆ หรอื สง่ิ ทผ่ี ูต้ รวจสอบไดพ้ บและรวบรวมขน้ึ ทงั้ จากแหล่งภายในและภายนอกหน่วยรบั ตรวจ เพอ่ื ใชเ้ ป็นฐานสนบั สนุนความเหน็ เก่ยี วกบั ขอ้ สรปุ หรอื ขอ้ ตรวจพบของตน งานตรวจสอบมปี ระสทิ ธภิ าพและประสทิ ธผิ ลท่ดี ี ผู้ตรวจสอบจะต้องรูจ้ กั หลกั ฐาน สาํ คญั ทใ่ี ชแ้ ละการหาเทคนิคทด่ี ที ่สี ุดในการรวบรวมตลอดจนถงึ ระยะเวลาและค่าใช้จ่ายในการรวบรวม ใหเ้ กดิ ขน้ึ น้อยทส่ี ุด หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทที่ 7

316 หลกั ฐานอาจจาํ แนกออกไดเ้ ป็น 2 ประเภทใหญ่ ๆ คอื 1) หลกั ฐานทางกฎหมาย ได้แก่ หลกั ฐานชนั้ ตน้ หลกั ฐานรอง หลกั ฐานทางตรง หลกั ฐานทางอ้อม หลกั ฐานความเหน็ หลกั ฐานคาํ บอกเล่า และ 2) หลกั ฐานการตรวจสอบ ไดแ้ ก่ หลกั ฐานสภาพจรงิ หลกั ฐานคาํ รบั รอง หลกั ฐาน เอกสาร หลกั ฐานการวเิ คราะห์ สาํ หรบั การพจิ ารณาเกย่ี วกบั คุณลกั ษณะของหลกั ฐานการตรวจสอบทด่ี ี จะประกอบดว้ ย ความเพยี งพอ ความเช่อื ถอื ได้ ความเกย่ี วพนั ความมปี ระโยชน์ ส่ ว น เ ท ค นิ ค ห รือ เ ค ร่ือ ง มือ ท่ีผู้ต ร ว จ ส อ บ นํ า มา ใ ช้ใ น ก า ร ต ร ว จ ส อ บห ล ัก ฐ า น ห รือ ส นั บ ส นุ น ขอ้ คดิ เหน็ และขอ้ เสนอแนะในการรายงานการตรวจสอบมอี ย่ดู ว้ ยกนั 13 วธิ ี ได้แก่ การสงั เกตการณ์ การตรวจนบั การตรวจสอบเอกสาร การยนื ยนั การสอบถาม การคาํ นวณ การวเิ คราะหเ์ ปรยี บเทยี บ การตรวจสอบการผ่านรายการ การหารายการผดิ ปกติ การตรวจทาน การวเิ คราะห์ การสบื สวน และ การประเมนิ ผล ซ่ึงเทคนิคการตรวจสอบแต่ละวธิ ยี ่อมให้ประโยชน์และข้อจํากดั ต่างกนั บางกิจกรรม ใช้เทคนิคเดยี วกบ็ รรลุผลสําเรจ็ บางกจิ กรรมอาจต้องใชห้ ลายเทคนิครวมกนั จงึ จะบรรลุผลสําเรจ็ ตาม เป้าหมาย ทงั้ น้ี ผตู้ รวจสอบอาจเลอื กเทคนิคอ่นื ใชใ้ นการตรวจสอบในกจิ กรรมทต่ี วั เองรบั ผดิ ชอบกไ็ ด้ เพอ่ื ใหเ้ กดิ ความสอดคลอ้ งและเหมาะสมกบั สภาพแวดลอ้ มของหน่วยรบั ตรวจ บทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

317 แบบฝึ กหดั ท้ายบท ตอนที่ 1 คาถามอตั นัย : ถาม – ตอบจากทฤษฎใี นเน้อื หาเพอ่ื ทดสอบความเขา้ ใจของผเู้ รยี น ขอ้ 1. ใหอ้ ธบิ ายหลกั ฐานทางกฎหมาย (Legal Evidence) แต่ละประเภทมาพอเขา้ ใจ 1.1 หลกั ฐานชนั้ หน่งึ หรอื หลกั ฐานหลกั 1.2 หลกั ฐานรอง 1.3 หลกั ฐานทางตรง 1.4 หลกั ฐานทางออ้ มหรอื หลกั ฐานแวดลอ้ ม 1.5 หลกั ฐานความเหน็ 1.6 หลกั ฐานคาํ บอกเลา่ หรอื หลกั ฐานสนบั สนุน ขอ้ 2. มาตรฐานการปฏบิ ตั งิ านของผตู้ รวจสอบภายใน รหสั 2310 เรอ่ื งการระบสุ ารสนเทศกลา่ วถงึ คุณลกั ษณะของหลกั ฐานการตรวจสอบภายใน เพอ่ื ใหบ้ รรลุวตั ถุประสงคท์ ก่ี ําหนดไวม้ อี ะไรบา้ ง พรอ้ ม อธบิ ายประกอบดว้ ย ขอ้ 3. ใหเ้ ปรยี บเทยี บคุณลกั ษณะในเรอ่ื งความเชอ่ื ถอื ไดข้ องหลกั ฐานทด่ี แี ละหลกั ฐานทอ่ี ่อน ขอ้ 4. ตามทท่ี ่านเขา้ ใจเทคนคิ การตรวจสอบภายในเป็นอยา่ งไร โดยทวั่ ไปแลว้ ประกอบดว้ ยวธิ ใี ดบา้ ง ทน่ี ํามาใชใ้ นการตรวจสอบ ขอ้ 5. ใหก้ ล่าวถงึ เทคนิคการยนื ยนั เป็นลกั ษณะอยา่ งไร พรอ้ มบอกถงึ ขอ้ จาํ กดั ของเทคนคิ น้ดี ว้ ย ขอ้ 6. การทผ่ี ตู้ รวจสอบภายในจะเลอื กเทคนคิ ใดมาใชเ้ ป็นวธิ ตี รวจสอบรวบรวมหลกั ฐาน มขี อ้ พจิ ารณาอยา่ งไร ขอ้ 7. ทา่ นเป็นผตู้ รวจสอบภายในของบรษิ ทั ไฮเทค จาํ กดั ซง่ึ ดาํ เนินธุรกจิ เกย่ี วกบั ศูนยเ์ ครอื ขา่ ย โทรศทั พเ์ คล่อื นทม่ี อื ถอื รายไดห้ ลกั ของบรษิ ทั ฯ ไดแ้ ก่ คา่ บรกิ ารทเ่ี รยี กเกบ็ จากลกู คา้ ทใ่ี ชบ้ รกิ ารตาม หมายเลขโทรศทั พ์ วธิ กี ารเรยี กเกบ็ เงนิ ค่าบรกิ ารมี 2 อยา่ ง คอื เกบ็ เป็นรายเดอื นคงทต่ี ่อหมายเลข โทรศทั พ์ และเกบ็ ตามระยะเวลา (นาท)ี ทโ่ี ทรศทั พท์ เ่ี รยี กออก บรษิ ทั ฯ ยงั มรี ายไดจ้ ากการจาํ หน่าย เครอ่ื งโทรศพั ทม์ อื ถอื รนุ่ ต่าง ๆ พรอ้ มทงั้ รบั ประกนั ซ่อมบาํ รงุ รกั ษาใหฟ้ รภี ายในระยะเวลาหน่งึ บรษิ ัทฯ มศี ูนยซ์ อ่ มและมอี ะไหล่ต่างๆ ไวพ้ รอ้ มจาํ หน่าย หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

318 การจาํ หน่ายเครอ่ื งโทรศพั ทม์ อื ถอื บรษิ ทั ฯ จาํ หน่ายเองและส่งไปแบบฝากขายให้กบั ตวั แทน จาํ หน่ายทวั่ ประเทศ ในบางโอกาสกม็ กี ารลดราคาค่าบรกิ ารโทรศพั ทใ์ นอตั ราพเิ ศษ เช่น ใหโ้ ทรศพั ท์ ฟรี หรอื ในอตั ราครง่ึ ราคา ภายใน 3 เดอื น เป็นตน้ คาถาม ใหท้ า่ นระบุวธิ กี ารตรวจสอบรายได้ และสนิ คา้ คงเหลอื ของบรษิ ทั ไฮเทค จาํ กดั ขอ้ 8. จากกจิ กรรมการควบคุมต่อไปน้ีใหท้ ่านระบุ “เทคนิคการตรวจสอบภายใน” ทเ่ี หมาะสมเพยี ง เทคนิคเดยี ว เพ่อื ใหส้ อดคลอ้ งทส่ี ุดกบั กจิ กรรมการควบคุมนัน้ พรอ้ มทงั้ ระบุขอ้ จาํ กดั ของเทคนิคการ ตรวจสอบภายในนนั้ ๆ กจิ กรรมการควบคุม เทคนิคการตรวจสอบภายใน ขอ้ จาํ กดั .......................................... ก. การจ่ายชาํ ระหน้ีทุกครงั้ จะ .......................................... มีหลักฐานท่ีแสดงว่าได้มีการ .......................................... .......................................... ตรวจสอบใบรบั ของกบั ใบสงั่ ซอ้ื .......................................... .......................................... โดยผู้มหี น้าท่เี ก่ยี วขอ้ งในเร่อื ง .......................................... .......................................... ราคา ปรมิ าณ และส่วนลด .......................................... .......................................... .......................................... ข. มกี ารจดั ทํารายงานการขาย .......................................... รายงานการรบั เงิน รายงาน .......................................... .......................................... การนําเงนิ ฝากธนาคาร และ .......................................... .......................................... รายงานเงนิ สดในมอื .......................................... .......................................... .......................................... .......................................... .......................................... ค. มกี ารติดตามหาสาเหตุยอด .......................................... เจ้าหน้ีท่ีค้างนานเกิน 3 เดือน .......................................... .......................................... และสอบทานยอดดุลเดบติ .......................................... .......................................... .......................................... .......................................... ง. มกี ารตรวจนบั สนิ ค้าคงเหลอื ทุกวนั สน้ิ งวดบญั ชี .......................................... .......................................... ......................................... จ. มีการตรวจสอบว่าลูกหน้ีมี ตวั ตนอยจู่ รงิ .......................................... .......................................... .......................................... บทที่ 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

319 ขอ้ 9. ท่านเป็นผตู้ รวจสอบภายในของบรษิ ทั เงนิ ทุนร่าํ รวยมหาศาล จาํ กดั (มหาชน) ทงั้ น้ี ท่านได้ ทราบว่าในการใหก้ ู้ยมื เงนิ จากประชาชนนนั้ บรษิ ทั จะออกตวั ๋ สญั ญาใชเ้ งนิ ของบรษิ ทั ใหก้ บั ลกู คา้ ถอื ไว้ เป็นหลกั ฐาน และในกรณที ล่ี กู คา้ บางรายประสงคจ์ ะใหบ้ รษิ ทั ฯ อาํ นวยความสะดวกให้ โดยขอใหน้ ําตวั ๋ สญั ญาใช้เงนิ ไปมอบให้ ณ สถานท่อี ยู่ของลูกค้า ทางบรษิ ัทก็พรอ้ มจะให้บรกิ าร โดยมอบหมายให้ พนกั งานของบรษิ ทั เป็นผนู้ ําตวั ๋ สญั ญาใชเ้ งนิ นนั้ ไปมอบใหก้ บั ลกู คา้ และรบั เงนิ มา นอกจากน้ีหากผถู้ อื ตวั ๋ สญั ญาใช้เงนิ ของบรษิ ทั ฯ มคี วามจําเป็นต้องใช้เงนิ และประสงค์จะกู้เงนิ จากบรษิ ทั ฯ ทางบรษิ ทั ฯ ก็ พรอ้ มจะตอบสนองจงึ ปรากฏวา่ มลี กู คา้ หลายรายทเ่ี ป็นทงั้ ลกู หน้ี และเจา้ หน้ขี องบรษิ ทั ในเวลาเดยี วกนั อน่ึง บรษิ ทั ฯ ได้แจง้ ใหท้ ่านทราบว่ามผี ูถ้ อื ตวั ๋ สญั ญาใชเ้ งนิ บางราย ซง่ึ ส่วนใหญ่เป็นผู้ถอื ตวั ๋ รายใหญ่ไมป่ ระสงคจ์ ะทาํ ใหห้ นงั สอื ขอยนื ยนั ยอดหน้ตี ามตวั ๋ สญั ญาใชเ้ งนิ นนั้ เพราะไมต่ ้องการใหบ้ ุคคล อ่นื ทราบวา่ ตนเป็นผมู้ เี งนิ โดยเป็นผถู้ อื ตวั ๋ สญั ญาใชเ้ งนิ ของบรษิ ทั ฯ คาถาม ใหท้ ่านจดั วางแนวการตรวจสอบในสว่ นทเ่ี กย่ี วกบั เจา้ หน้ตี ามตวั ๋ สญั ญาใชเ้ งนิ ทบ่ี รษิ ทั ฯ เป็นผอู้ อกตวั ๋ ดงั กล่าว พรอ้ มทงั้ ใหอ้ ธบิ ายวธิ กี ารตรวจสอบโดยละเอยี ด และใหพ้ จิ ารณาถงึ ประสทิ ธผิ ล ของการควบคุมภายในดว้ ย ขอ้ 10. บรษิ ทั มงั่ มี จาํ กดั ประกอบธุรกจิ ใหก้ ูย้ มื เงนิ ระยะยาว โดยมหี ลกั ทรพั ยจ์ าํ นองค้าํ ประกนั จาก การตรวจสอบ ทา่ นพบว่าการใหก้ ูย้ มื เงนิ ระยะยาวน้สี ว่ นใหญ่มรี ะยะเวลา 3 – 5 ปี ผกู้ ูจ้ ะออกตวั ๋ สญั ญา ใชเ้ งนิ ใหแ้ ก่บรษิ ทั ฯ ตามกําหนดเวลาชาํ ระคนื ส่วนใหญ่จะเป็นทุกงวดสามเดอื น ทงั้ น้ีจาํ นวนเงนิ ตาม ตวั ๋ เงนิ ดงั กล่าวจะครอบคลุมเงนิ ตน้ และดอกเบ้ยี ในแต่ละงวดด้วย ในกรณที ่ลี ูกหน้ีไมอ่ าจชําระเงนิ กู้ได้ เม่อื ตวั ๋ ครบกําหนด ธนาคารจะคดิ ดอกเบย้ี แต่จะตอ้ งชําระหน้ีใหเ้ สรจ็ ส้นิ ก่อนทต่ี วั ๋ เงนิ งวดต่อไปจะถงึ กาํ หนดชาํ ระ มฉิ ะนนั้ บรษิ ทั ฯ จะดาํ เนนิ การตามกฎหมายทนั ที ยกเวน้ ในกรณที ล่ี ูกหน้ีขอผ่อนผนั และ มเี หตุผลอนั สมควร ตามขอ้ ตกลงในสญั ญากเู้ งนิ ผกู้ จู้ ะตอ้ งประกนั ภยั ทรพั ยส์ นิ ทจ่ี าํ นองเป็นหลกั ประกนั ด้วยโดยให้ บรษิ ทั ฯ เป็นผูร้ บั ประโยชน์ กรมธรรมป์ ระกนั ภยั จะต้องเก็บไว้กบั บรษิ ทั ฯ นอกจากน้ีผู้กู้จะต้องเสยี ภาษีเก่ยี วกบั ทรพั ยส์ นิ ดงั กล่าวด้วย ผู้กู้ยงั คงได้รบั อนุญาตให้ใช้ประโยชน์ในทรพั ย์สนิ ได้โดยไม่เสยี คา่ ธรรมเนียมแต่ประการใด สําหรบั การบนั ทกึ รายการบญั ชเี ก่ยี วกบั การให้กู้ยมื บรษิ ทั ฯ จะบนั ทกึ ทงั้ เงนิ ใหก้ ู้ตามจาํ นวน เงนิ ต้นและดอกเบย้ี ตลอดระยะเวลาการใหก้ ูย้ มื เป็นลูกหน้ี และจะเครดติ ยอดดอกเบ้ียในบญั ชดี อกเบย้ี รบั ทย่ี งั ไมถ่ อื เป็นรายได้ แลว้ ทยอยตดั บญั ชเี ป็นรายไดต้ ามวธิ เี สน้ ตรง ดอกเบย้ี ทค่ี ดิ เพมิ่ เน่ืองจากการ ผดิ นดั ชาํ ระหน้จี ะบนั ทกึ เป็นรายไดเ้ มอ่ื ไดร้ บั จรงิ คาถาม ทา่ นคดิ วา่ เอกสารหลกั ฐานอะไรบา้ งทค่ี วรตรวจสอบ และวธิ กี ารตรวจสอบเงนิ ใหก้ ูแ้ ละ ดอกเบย้ี ขา้ งตน้ ของบรษิ ทั ฯ อยา่ งไร หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

320 ตอนที่ 2 แบบฝึ กหดั ปรนัย : คาํ สงั่ ใหเ้ ขยี นเครอ่ื งหมายวงกลม ลอ้ มรอบตวั อกั ษรทถ่ี ูกต้องทส่ี ุด เพยี งตวั เลอื กเดยี วสาํ หรบั คาํ ถามแต่ละขอ้ 1. ขอ้ จาํ กดั ของเทคนคิ การรวบรวมหลกั ฐานการตรวจสอบดว้ ยวธิ กี ารสอบถามคอื ขอ้ ใด ก. การไดข้ อ้ มลู ไมค่ รบตามทต่ี อ้ งการ ข. การกาํ หนดคาํ ถามทจ่ี ะใชใ้ นการสอบถาม ค. ระดบั ความน่าเชอ่ื ถอื ของขอ้ มลู ทไ่ี ดร้ บั ง. ใชเ้ วลาและค่าใชจ้ า่ ยมาก 2. ขอ้ ใด มใิ ช่ เทคนิควธิ กี ารตรวจสอบ ก. การรวมยอด ข. การสงั เกตการณ์ ค. การคน้ หารายการผดิ ปกติ ง. การประเมนิ ผลการควบคุมภายใน 3. คณุ สมบตั ขิ องหลกั ฐานการตรวจสอบทด่ี คี อื ขอ้ ใด ก. หลกั ฐานควรมคี วามเชอ่ื ถอื ได้ ข. หลกั ฐานควรมปี รมิ าณมากๆ ค. ตน้ ทุนในการจดั หาหลกั ฐานต่าํ ง. หลกั ฐานทป่ี ราศจากขอ้ สงสยั 4. หลกั ฐานการตรวจสอบขอ้ ใดมนี ้ําหนกั ความน่าเชอ่ื ถอื มากทส่ี ดุ ก. ตรวจเอกสารใบแจง้ ยอดธนาคาร ข. การตรวจนบั เงนิ สด ค. วเิ คราะหอ์ ตั ราสว่ นกาํ ไรขนั้ ตน้ ง. สอบถามพนกั งานหน่วยรบั ตรวจ 5. เทคนคิ การตรวจสอบใดทส่ี ามารถใชไ้ ดโ้ ดยไมม่ ขี อ้ จาํ กดั เรอ่ื งเวลา และสถานท่ี ก. การสอบถาม ข. การตรวจนบั ค. การคาํ นวณ ง. การสงั เกตการณ์ บทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

321 6. ขอ้ ใดคอื หลกั ฐานรอง ก. เอกสารทเ่ี ป็นสาํ เนา ข. คาํ ใหก้ ารของผอู้ ยใู่ นเหตุการณ์ ค. ความเหน็ ของผเู้ ชย่ี วชาญ ง. หลกั ฐานชนิดอ่นื ทน่ี ํามาพสิ จู น์เรอ่ื งเดยี วกนั 7. การตรวจสอบใบกาํ กบั สนิ คา้ พบว่ามลี ายเซน็ ของลกู คา้ เป็นผรู้ บั สนิ คา้ แลว้ หลกั ฐานทพ่ี บน้ีถอื เป็น หลกั ฐานประเภทใด ก. หลกั ฐานทางตรง ข. หลกั ฐานสนบั สนุน ค. หลกั ฐานชนั้ รอง ง. หลกั ฐานแวดลอ้ ม 8. หลกั ฐานการตรวจสอบทถ่ี อื วา่ มนี ้ําหนกั ต่อผลสรปุ มากทส่ี ุดคอื หลกั ฐานขอ้ ใด ก. จากแหลง่ ภายนอก ข. การใหก้ ารปากเปล่า ค. การสอบถาม ง. ภาพถ่าย 9. ขอ้ ใดจบั ค่รู ะหว่างเทคนิคการตรวจสอบและคณุ ลกั ษณะของหลกั ฐานทไ่ี ดไ้ มถ่ กู ตอ้ ง ก. การตรวจนบั – ความมอี ยจู่ รงิ ข. การสอบถาม – ความเพยี งพอของขอ้ มลู ค. การคาํ นวณ – ความแมน่ ยาํ ง. การส่มุ ตวั อยา่ ง – การสรปุ ลกั ษณะประชากร 10. หลกั ฐานการใหค้ วามเหน็ ของผเู้ ชย่ี วชาญ จดั เป็นหลกั ฐานการตรวจสอบประเภทใด ก. หลกั ฐานทไ่ี ดจ้ ากการสอบพยาน ข. หลกั ฐานทเ่ี ป็นลายลกั ษณ์อกั ษร ค. หลกั ฐานทไ่ี ดจ้ ากการสมั ผสั ทางกายภาพ ง. หลกั ฐานจากการวเิ คราะห์ หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน บทท่ี 7

322 เอกสารอ้างอิง กลุม่ งานมาตรฐานดา้ นการตรวจสอบภายใน กรมบญั ชกี ลาง กระทรวงการคลงั . แนวปฏิบตั ิการตรวจสอบภายใน. สบื คน้ เมอ่ื 8 ตุลาคม 2558, จาก http://www.audit.moi.go.th/pdf_new/14-2. จนั ทนา สาขากร, นิพนั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร. (2557). การควบคมุ ภายในและการตรวจสอบภายใน. พมิ พค์ รงั้ ท่ี 1. กรงุ เทพฯ : ทพี เี อน็ เพรส. ชนมณ์ ฐั ชา กงั วานศุภพนั ธ.์ (2553). การควบคมุ และตรวจสอบภายใน. พมิ พค์ รงั้ ท่ี 1. กรงุ เทพฯ : เอก็ ซเปอรเ์ น็ท. ตลาดหลกั ทรพั ยแ์ ห่งประเทศไทย, และสมาคมผตู้ รวจสอบภายในแห่งประเทศไทย. (2554). แนวทางการตรวจสอบภายใน . ปทุมธานี : ดมู ายเบส. วธั นี พรรณเชษฐ,์ เกยี รตศิ กั ดิ ์ จรี เธยี รนารถ. (2553). เทคนิคและวิธีการตรวจสอบภายใน. กรงุ เทพฯ : ลดาวลั ย.์ สมาคมผตู้ รวจสอบภายในแหง่ ประเทศไทย. (2555). แนวทางการตรวจสอบภายใน ฉบบั นักศึกษา. จาํ นวนพมิ พ์ 500 เลม่ . พมิ พค์ รงั้ ท่ี 2. กรงุ เทพฯ : จฬุ าลงกรณ์มหาวทิ ยาลยั . อุษณา ภทั รมนตร.ี (2558). การตรวจสอบภายในสมยั ใหม่. พมิ พค์ รงั้ ท่ี 5. กรงุ เทพฯ : จามจรุ โี ปรดกั ท.์ บทท่ี 7 หลกั ฐานและเทคนิคการตรวจสอบภายใน

323 แผนบริหารการสอนประจาบทท่ี 8 การเลือกตวั อย่างและการจดั ทากระดาษทาการตรวจสอบภายใน หวั ข้อเนื้อหาประจาบท 1. ความหมายของการเลอื กตวั อยา่ งและการทดสอบตวั อยา่ ง 2. ขนั้ ตอนการทดสอบตวั อยา่ ง 3. กระดาษทาการของผตู้ รวจสอบภายใน 4. วตั ถุประสงคข์ องการจดั ทากระดาษทาการ 5. การจดั ทากระดาษทาการของผตู้ รวจสอบภายใน 6. หลกั การจดั ทากระดาษทาการ 7. เครอ่ื งหมายการตรวจสอบ 8. รหสั ดชั นีกระดาษทาการ 9. การสอบทานกระดาษทาการ 10. การควบคมุ ดแู ลและการจดั เกบ็ กระดาษทาการ วตั ถปุ ระสงคเ์ ชิงพฤติกรรม 1. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายความหมายของการเลอื กตวั อยา่ งและการทดสอบตวั อยา่ งได้ 2. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายขนั้ ตอนการทดสอบตวั อยา่ งได้ 3. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายกระดาษทาการของผตู้ รวจสอบภายในได้ 4. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายวตั ถุประสงคข์ องการจดั ทากระดาษทาการได้ 5. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายการจดั ทากระดาษทาการของผตู้ รวจสอบภายในได้ 6. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายหลกั การจดั ทากระดาษทาการได้ 7. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายเครอ่ื งหมายการตรวจสอบได้ 8. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายรหสั ดชั นีกระดาษทาการได้ 9. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายการสอบทานกระดาษทาการได้ 10. ผเู้ รยี นสามารถอธบิ ายการควบคุมดแู ลและการจดั เกบ็ กระดาษทาการได้ การเลือกตวั อยา่ งและการจดั ทากระดาษทาการตรวจสอบภายใน บทที่ 8

324 วิธีการสอนและกิจกรรมการเรียนการสอนประจาบท 1. ชแ้ี จงรายละเอยี ดรายวชิ า วธิ กี ารจดั การเรยี นการสอน การวดั และการประเมนิ ผล 2. การบรรยายเน้อื หา 3. ถาม–ตอบในชนั้ เรยี น 4. ทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท สื่อการเรียนการสอน 1. เอกสารประกอบการสอน เร่อื ง การเลอื กตวั อย่างและการจดั ทากระดาษทาการในการ ตรวจสอบภายใน 2. ชดุ การสอน Power Point 3. แหลง่ ขอ้ มลู อเิ ลค็ ทรอนกิ สท์ เ่ี กย่ี วขอ้ ง 4. แหล่งความรจู้ ากวารสารและหนงั สอื พมิ พต์ ่าง ๆ การวดั ผลและการประเมินผล 1. สงั เกตความสนใจขณะฟงั บรรยายและการตอบคาถาม 2. สงั เกตจากการทาแบบฝึกหดั ในชนั้ เรยี น 3. สงั เกตจากพฤตกิ รรมความสนใจ และการรว่ มกจิ กรรมในชนั้ เรยี น 4. ประเมนิ ผลจากการทาแบบฝึกหดั ทา้ ยบท บทที่ 8 การเลือกตวั อย่างและการจดั ทากระดาษทาการตรวจสอบภายใน

325 บทที่ 8 การเลือกตวั อย่างและการจดั ทากระดาษทาการตรวจสอบภายใน งานตรวจสอบภายในเป็นงานทค่ี รอบคลุมทุกส่วนทุกแผนกขององค์กร ซ่งึ ต้องตรวจสอบทุก ดา้ นไมว่ ่าจะเป็นกจิ กรรมดา้ นการเงนิ การบญั ชี การจดั ซอ้ื การผลติ การตลาด การบรหิ าร เป็นต้น จะเหน็ ได้ว่าภารกิจของหน่วยงานตรวจสอบมปี รมิ าณทก่ี ว้างขวางและให้ความสาคญั กบั ทุกกจิ กรรม โดยต้องเข้าตรวจสอบรายละเอยี ดทุกขนั้ ตอนในการปฏิบตั งิ านของบุคลากรรวมทงั้ เอกสารต่าง ๆ ท่ี เก่ียวข้อง เน่ืองด้วยหน่วยงานตรวจสอบมกี าลงั คนทางานน้อย เม่อื มกี ารวางแผนการปฏิบตั ิงาน ตรวจสอบแล้วจะพบว่าจานวนคนท่มี อี ยู่ไม่มคี วามสอดคลอ้ งกบั ปรมิ าณงานทุกกจิ กรรมภายในองค์กร จากทก่ี ล่าวมาจะทราบไดว้ ่างานตรวจสอบจาเป็นตอ้ งใชจ้ านวนคนมาก ตอ้ งตรวจละเอยี ดทุกรายการทา ใหเ้ สยี เวลามาก จงึ เป็นเหตุผลของหน่วยงานจาเป็นตอ้ งมกี ารเลอื กใชห้ ลกั ฐานบางรายการ หรอื เรยี กว่า การตรวจสอบเพยี งบางส่วนแทนทจ่ี ะตรวจหลกั ฐานทร่ี วบรวมจากภาคสนามทงั้ หมด (100%) หลงั จากท่ี ทาการทดสอบหรอื ตรวจสอบหลกั ฐานเพยี งบางรายการไปแลว้ นัน้ ผูต้ รวจสอบตอ้ งนาขอ้ สรุปท่ไี ดม้ า รวบรวมจดั ทากระดาษทาการเพอ่ื บนั ทกึ รายละเอยี ดการทางานและใชเ้ ป็นแนวทางในการรายงานผลการ ปฏบิ ตั งิ านใหผ้ บู้ รหิ ารทราบต่อไป สาหรบั รายละเอยี ดทผ่ี ตู้ รวจสอบภายในควรทราบมดี งั ต่อไปน้ี ความหมายของการเลือกตวั อยา่ งและการทดสอบตวั อยา่ ง จนั ทนา สาขากร, นิพนั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร (2557 : 11–1) กล่าวถงึ ความหมายของการเลอื กตวั อยา่ งและการทดสอบตวั อยา่ งไวว้ ่า การเลอื กตวั อยา่ ง (Sampling) คอื การเลอื กขอ้ มลู บางส่วนออกมาจากขอ้ มลู ทงั้ หมด (ประชากร) เพอ่ื นาบางส่วนนนั้ มาตรวจสอบหรอื ทดสอบเพอ่ื ใหไ้ ดข้ อ้ สรปุ การทดสอบตวั อยา่ ง (Sampling Test) คอื การวดั ผลโดยการตรวจสอบรายการหรอื กระบวนการ เพยี งบางสว่ นทถ่ี อื เสมอื นหน่งึ เป็นตวั แทนของรายการหรอื กระบวนการทงั้ หมด แลว้ เปรยี บเทยี บผลการ ตรวจสอบทไ่ี ดก้ บั มาตรฐานทก่ี าหนด เพ่อื ใหส้ ามารถสรปุ ผลการตรวจสอบได้ จากความหมายของ 2 คาทก่ี ล่าวมาขา้ งตน้ จะพบว่าการทดสอบกค็ อื การพสิ จู น์โดยใชต้ วั อยา่ งซง่ึ อาจเป็นการพสิ ูจน์อะไรก็ได้ เช่น พสิ ูจน์ถูกหรอื ไม่ถูก พิสูจน์ว่าดีหรอื ไม่ดี เป็นต้น โดยไม่ ต้อง ตรวจสอบทุกรายการแต่อาจตรวจสอบเพยี งบางส่วนเทา่ นนั้ เน่อื งจากการตรวจสอบเอกสารหรอื รายการ ทงั้ หมดเป็นสงิ่ ท่กี ระทาได้ยากในทางปฏบิ ตั ิ เพราะเป็นการสน้ิ เปลอื งเวลาและค่าใชจ้ ่ายมากในขณะท่ี งานตรวจสอบภายในจะตอ้ งกระทาใหท้ นั ต่อเหตุการณ์ แต่กม็ ขี อ้ จากดั เกย่ี วกบั งบประมาณค่าใชจ้ า่ ยใน การตรวจสอบ ดงั นนั้ ผตู้ รวจสอบจงึ ใชว้ ธิ ที ดสอบตวั อยา่ งโดยมหี ลกั เกณฑแ์ ละประเมนิ ผลการทดสอบ เพอ่ื นามาสรปุ ผลการตรวจสอบภายใน การเลือกตวั อย่างและการจดั ทากระดาษทาการตรวจสอบภายใน บทที่ 8

326 จากทก่ี ล่าวมาขา้ งตน้ แสดงภาพประกอบไดด้ งั น้ี ประชากร การเลือกตวั อย่าง ตวั อยา่ ง การทดสอบ ตวั อย่าง ผลการ ตรวจสอบ มาตรฐาน เปรยี บเทยี บ ทก่ี าหนด สรปุ ผล การตรวจสอบ ภาพท่ี 8.1 ความหมายของการเลอื กตวั อยา่ งและการทดสอบตวั อยา่ ง ขนั้ ตอนการทดสอบตวั อย่าง สาหรบั ขนั้ ตอนการทดสอบตวั อยา่ ง ผตู้ รวจสอบภายในจะต้องใชว้ ธิ ที ดสอบอย่างมหี ลกั เกณฑ์ เรม่ิ ตงั้ แต่การกาหนดวา่ อะไรคอื มาตรฐานทจ่ี ะใชว้ ดั ผล อะไรคอื ขอ้ มลู ทจ่ี ะตรวจสอบ กล่าวคอื เป็นการ ใหค้ าจากดั ความของประชากรซง่ึ ต้องสอดคล้องกบั วตั ถุประสงคข์ องการตรวจสอบ ขนั้ ตอนต่อมาเป็น การเลอื กขอ้ มูลบางส่วนเพ่อื นามาตรวจสอบ (การเลอื กตวั อย่าง) คานึงถงึ ว่าจะต้องใช้ปรมิ าณเท่าใด (ขนาดตวั อย่าง) เน่ืองจากการเลอื กตวั แทนขอ้ มูลมาเพยี งบางส่วนถอื ว่าเป็นการใช้ขอ้ มูลทงั้ หมดโดย หลกั การมอี ยวู่ า่ วธิ ที ใ่ี ชเ้ ลอื กตวั อยา่ งนนั้ จะตอ้ งใหข้ อ้ มลู ทุกตวั มโี อกาสไดร้ ับเลอื กเท่าๆ กนั หลงั จากนนั้ ผู้ตรวจสอบจะนาตัวอย่างท่เี ลอื กมาตรวจโดยใช้เทคนิคการตรวจสอบท่เี หมาะสม ผลท่ไี ด้จากการ บทท่ี 8 การเลอื กตวั อยา่ งและการจดั ทากระดาษทาการตรวจสอบภายใน

327 ตรวจสอบจะนาไปประเมนิ โดยการเปรยี บเทยี มาตรฐานทก่ี าหนดไวเ้ พ่อื เป็นแนวทางช่วยใหผ้ ตู้ รวจสอบ ตดั สนิ ใจว่าจะสรปุ ผลการตรวจสอบอย่างไรรวมทงั้ เป็นการบนั ทกึ งานเลอื กตวั อยา่ งไวใ้ นกระดาษทาการ ของผู้ตรวจสอบเพ่อื เป็นหลกั ฐานแสดงถงึ ความหน้าท่คี วามรบั ผดิ ชอบในการเสรจ็ สน้ิ ของภารกจิ นัน้ ๆ ดว้ ย จนั ทนา สาขากร, นิพนั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร. (2557 : 11–2) กล่าวว่า การเลอื กตวั อยา่ งทเ่ี ป็นตวั แทนทแ่ี ทจ้ รงิ ของประชากรมสี ่วนช่วยใหผ้ ตู้ รวจสอบภายในจดั ทารายงานการ ตรวจสอบไดอ้ ยา่ งเหมาะสม ดงั นนั้ ขนั้ ตอนการทดสอบตวั อยา่ งจะแบง่ ออกไดเ้ ป็น 7 ขนั้ ตอนดงั น้ี ขนั้ ตอนท่ี 1 การเลือกมาตรฐานที่ใช้วดั ผล การเลอื กมาตรฐานทน่ี ามาใชใ้ นการวดั ผล ผตู้ รวจสอบภายในอาจกาหนดมาตรฐานในลกั ษณะท่ี มองเหน็ ภาพแบบชดั เจนหรอื ไมช่ ดั เจนก็ได้ ทงั้ น้ีขน้ึ อย่กู บั หลกั ฐานท่จี ะเลอื กหน่วยตวั อย่างมาทาการ ทดสอบเพ่อื ใหเ้ หมาะสมกบั งานแต่ละกจิ กรรม ไดแ้ ก่ 1.1 มาตรฐานทใ่ี ชว้ ดั ผลกาหนดแบบชดั เจน เมอ่ื มรี ะเบยี บงานทแ่ี น่นอน มคี าสงั่ เป็นลาย ลกั ษณ์อกั ษร มขี อบเขตทก่ี าหนดไว้ หรอื เป็นกฎหมาย เช่น 1.1.1 ระเบยี บการจดั ซอ้ื จดั จา้ ง 1.1.2 กฎระเบยี บ ขอ้ บงั คบั ของหน่วยงาน 1.1.3 เป้าหมายทจ่ี ะลดลงของเสยี จากการผลติ ใหเ้ หลอื ไมเ่ กนิ 5% 1.2 มาตรฐานทใ่ี ชว้ ดั ผลกาหนดแบบไมช่ ดั เจน ฝา่ ยบรหิ ารจะกาหนดวตั ถุประสงคแ์ ละ เป้าหมายการดาเนินงานอยา่ งกวา้ งๆ เช่น 1.2.1 กาหนดวตั ถุประสงคว์ า่ จะใหบ้ รกิ ารลกู คา้ อยา่ งมปี ระสทิ ธภิ าพ 1.2.2 สรา้ งความมนั่ คงใหเ้ กดิ ขน้ึ กบั บุคลากรทกุ คนขององคก์ ร 1.2.3 ภาพลกั ษณ์และช่อื เสยี งขององคก์ รตอ้ งอยใู่ นระดบั ตน้ ๆ เมอ่ื นามาเปรยี บเทยี บ กบั องคก์ รอ่นื ทม่ี ลี กั ษณะการทางานเหมอื นหรอื คลา้ ยคลงึ กนั กรณที ม่ี าตรฐานกาหนดไวไ้ มช่ ดั เจนผตู้ รวจสอบภายในควรปรกึ ษาหารอื กบั ฝา่ ยบรหิ ารใหท้ ราบ ถงึ ขอบเขตอนั เป็นท่นี ่าพอใจก่อนแล้วจงึ นามากาหนดเป็นมาตรฐานไวพ้ จิ ารณา เน่ืองจากการทดสอบ โดยไม่ได้กาหนดมาตรฐานหลกั ใหเ้ ป็นท่ยี อมรบั กนั อย่างแน่นอน จะทาใหง้ านตรวจสอบยุ่งยาก และ อาจเกดิ การโตเ้ ถยี งระหว่างผตู้ รวจสอบกบั ผรู้ บั ตรวจซง่ึ อาจจะส่งผลใหง้ านตรวจสอบไรค้ วามหมาย จากการกาหนดเลอื กมาตรฐานทใ่ี ชว้ ดั ผลทงั้ แบบชดั เจนหรอื ไมช่ ดั เจนทก่ี ล่าวตามขอ้ มลู ขา้ งตน้ ไปแลว้ นนั้ จงึ ยกตวั อยา่ งมาตรฐานทใ่ี ชว้ ดั ผลทงั้ จากแหล่งภายในและแหล่งภายนอก นามาศกึ ษาเพยี ง บางส่วน ซง่ึ มรี ายละเอยี ดแสดงประกอบตามตารางขา้ งลา่ งน้ี การเลือกตวั อยา่ งและการจดั ทากระดาษทาการตรวจสอบภายใน บทที่ 8

328 ตารางท่ี 8.1 ตวั อยา่ งมาตรฐานทใ่ี ชว้ ดั ผลภายในและภายนอกองคก์ ร มาตรฐานภายในองคก์ ร มาตรฐานภายนอกองคก์ ร 1. จรยิ ธรรม 1. กฎหมาย ประมวลรษั ฎากร ประกาศ และ 2. นโยบาย ระเบยี บ ปฏบิ ตั ิ ประกาศ คาสงั่ ของหน่วยงานกากบั ดแู ล กฎขอ้ บงั คบั คาสงั่ อานาจดาเนนิ การ 2. เงอ่ื นไข หรอื ขอ้ ตกลงกบั หน่วยงานภายนอก มตคิ ณะกรรมการ เช่น เงอ่ื นไขในการสง่ เสรมิ การลงทนุ 3. เป้าหมาย 3. หลกั ปฏบิ ตั ทิ ด่ี ที างธรุ กจิ เชน่ การเรยี ก 4. มาตรฐานท่หี น่วยงานกาหนด เช่น เกดิ หลกั ทรพั ย์ คา้ ประกนั กรณใี หส้ นิ เช่อื ของเสยี ไดไ้ มเ่ กนิ 2% 4. หลกั ปฏบิ ตั ทิ างการคา้ 5. สญั ญาต่างๆ 5. มาตรฐานการรายงานทางการเงนิ 6. ระบบบญั ชี 7. งบประมาณ 8. กรณีไม่สามารถหามาตรฐานท่ดี ไี ด้ ให้ใช้ วิธีปฏิบัติท่ีทาอยู่เป็นประจาหรือตามสามัญ สานึกท่ีดี หรือความเห็นของผู้เช่ียวชาญ ภายนอก ทม่ี า : (จนั ทนา สาขากร, นพิ นั ธ์ เหน็ โชคชยั ชนะ, และศลิ ปพร ศรจี นั่ เพชร, 2557 หน้า 11-7) ขนั้ ตอนท่ี 2 การให้คาจากดั ความของ “ประชากร” และ “หน่วยตวั อย่าง” ก่อนเริ่มลงมือปฏิบัติงานผู้ตรวจสอบภายในต้องกาหนดหลักฐานหรือสิ่งท่ีต้องใช้ในการ ตรวจสอบเพอ่ื ใหเ้ กดิ ความเขา้ ใจตรงกนั โดยหลกั ฐานของคานิยามทค่ี นทวั่ ไปเขา้ ใจกนั ดเี พ่อื นามาใชใ้ น การทดสอบในเหตุการณ์ต่าง ๆ จะแบง่ ออกไดเ้ ป็น 2 คาดงั น้ี ประชากร (Population) คอื กลุ่มขอ้ มลู รายการทงั้ หมดในกจิ กรรมทน่ี ามาเลอื กตวั อย่าง ซง่ึ ผตู้ รวจสอบตอ้ งการไดข้ อ้ สรปุ เกย่ี วกบั ประชากรนนั้ เช่น เอกสารใบสาคญั จา่ ยทงั้ หมดของบรษิ ทั ฯ เรมิ่ ตงั้ แต่วนั ท่ี 1 มกราคม 2558 ถงึ วนั ท่ี 31 มนี าคม 2558 จานวนเอกสารมอี ยทู่ งั้ หมด 50 ใบ เป็นตน้ หน่วยตวั อย่าง (Sampling Unit) คอื รายการแต่ละรายการทป่ี ระกอบขน้ึ เป็นประชากร หรอื เป็นการเลอื กข้อมูลบางส่วนออกมาจากขอ้ มูลทงั้ หมด เพ่อื นาบางส่วนนัน้ มาตรวจสอบหรอื ทดสอบ เพอ่ื ใหไ้ ดข้ อ้ สรปุ เชน่ การตรวจสอบเอกสารใบสาคญั จ่ายของบรษิ ทั ฯ สาหรบั การพจิ ารณาตรวจสอบ การจา่ ยเงนิ ในระยะเวลา 3 เดอื น กาหนดขอบเขตเอกสารทจ่ี ะตรวจสอบระยะเวลาเรมิ่ จาก 1 มกราคม - 31 มนี าคม 2558 จานวนเอกสารมที งั้ หมด 50 ใบ แต่ผตู้ รวจสอบจะเลอื กมาเพยี งบางส่วน เช่น อาจ นามาตรวจสอบเพยี ง 20 ใบเทา่ นนั้ บทที่ 8 การเลือกตวั อย่างและการจดั ทากระดาษทาการตรวจสอบภายใน